中级财务资料总结第八章负债.doc

第八章 负债第一节 负债及其分类一、负债的定义及其特征根据企业财务报告条例，负债的定义为：“负债，是指过去的交易、事项形成的现时义务，履行该义务预期会导致经济利益流出企业。定义包括三层含义：第一，负债产生的原因：过去的交易、事项；第二，负债的表现形式：现时应承担的义务；第三，负债解除的结果：未来的经济利益流出企业。从定义中可以看出，负债具有以下基本特征：（一）负债是过去的交易或事项产生的。过去的交易或事项是指已经完成的经济业务，例如企业已经购进材料但是尚未付款，在这种情况下，企业就有偿付货款的义务。过去的交易或事项可能产生的负债有：企业采购材料后的尚未付款、企业销售商品后的应交而未交税金、期末权责发生制下对费用调整后的预提费用，利润分配过程结束的未付利润等等。也就是说，负债只与已经发生的交易或事项相关，而与尚未发生的交易或事项无关。例如企业已经制定近期材料采购计划，而且不能立刻付款，在交易或事项尚未发生前，这种预期可能产生的负债不能成立。（二）负债是企业承担的现时义务。它意味着负债是企业必须履行的经济责任，因为过去的交易或事项一般是以合同、协议或有关的法律法规作为约束条件，一旦形成负债的交易或事项已经发生，企业就不得不承担由此而带来的经济责任，即负债已成为了事实，并且它将伴随企业直到履行该项经济责任为止。（三）负债的清偿会导致企业未来经济利益的流出。负债的清偿就是企业履行其经济责任，一般是以向债权人支付资产或提供劳务方式，解除企业对债权人的经济责任。因为这种经济责任的存在有一定的期限，所以在企业不能以支付资产或提供劳务方式解除时，可通过举借新债偿还旧债或者将负债转化为所有者权益等方式处理。举借新债偿还旧债只是债务的延期，将来仍需用支付资产或提供劳务来清偿；而负债转化为所有者权益意味着企业增加所有者权益的同时增加资产，再以新增资产偿还负债。不论是哪种方式都表明负债的偿还是以牺牲企业的经济利益为代价。二负债的分类（一）负债按偿还期的长短不同可分为流动负债和长期负债。在资产负债表上,负债应当按照其流动性分类分项列示,包括流动负债、长期负债等。流动负债是指将在一年或者超过一年的一个营业周期内偿还的债务，包括短期借款、应付票据、应付账款、预收货款、应付工资、应交税金、应付利润、其他应付款、预提费用等；长期负债是指偿还期在一年或者超过一年的一个营业周期以上的债务，包括长期借款、应付债券、长期应付款项等。这种分类的一个作用是企业能够分清两种负债形成的不同原因及所起到的不同作用，例如流动负债是在企业经营活动过程中发生的，是不可避免的，而长期负债是企业经营决策的结果，企业是否负债经营以及负债应占有多少比例完全取决于企业管理层的决策。这种分类的另一个作用是便于企业在不影响正常经营活动的前提下，合理安排偿债资金，按时偿还负债。（二）负债还可按其偿还方式的不同分为货币性负债和非货币性负债。货币性负债是指企业以货币偿还的债务，如应交税金；非货币性负债是指企业以实物资产或提供劳务偿还的债务，如预收货款。这种分类的作用便于企业对现金流量的安排。第二节 流动负债一、流动负债概述（一）流动负债的分类流动负债按其是否确定分为确定负债和或有负债。确定负债是指负债已经成立，企业必须履行义务，例如应付账款；或有负债是指企业的潜在义务和特殊的现实义务，例如应付票据贴现形成的或有负债。确定负债包括：短期借款、应付帐款、应付票据、预收账款、应交税金、应付利润、应付工资、应付福利费、其他应付款、预提费用、以及一年内到期的长期负债；或有负债包括：已贴现的商业承兑汇票形成的或有负债、产品质量保证形成的或有负债、未决讼诉和未决仲裁形成的或有负债、为其他单位提供债务担保形成的或有负债。（二）流动负债形成的原因 流动负债是在企业经营过程中形成的，是不可避免的，其形成的具体原因是不同的。其中包括：1筹集资金过程中形成的负债，例如短期借款；2结算过程中形成的负债，例如应付账款、应付票据；3权责发生制下调整费用形成的负债，例如预提费用；4利润分配过程中形成的负债，例如应付利润。（三）流动负债的计价各项流动负债应当按实际发生数额记账，其余额应当在会计报表中分项列示。从理论上说，流动负债应按未来偿付金额的现值入账，因为流动负债的偿还意味着未来的现金流出。但是由于流动负债在企业的存续时间较短，其到期值与现值差别不大，所以在实务中采取按到期值入账。在确定入账金额时，有三种不同的情况：一是按合同、协议上规定的金额入账，例如应付账款；二是期末按经营情况确定的金额入账，例如应交税金；三是需运用职业判断估计的金额入账，例如预提费用。二应付账款和应付票据的核算（一）应付账款的核算企业在购买材料、商品或接受劳务时，由于未及时付款而产生的负债，这种负债产生的原因是由于交易时间和付款时间不同。具体说来有两种不同的表现形式：一种为企业与其他企业长期合作，由于相互信任，而存在的尚未结清款项，通常以“应付账款”反映；另一种为企业由于某种原因暂时不能支付该款项，但是企业以票据的形式书面承诺在未来某一时间支付该款项，通常以“应付票据”反映。应付票据比应付账款更具有法律约束力，具有更低产生坏账的风险。下面分别说明“应付账款”和“应付票据”的核算。应付账款的入账时间为取得发票时。从理论上讲，应付账款的入账时间应在财产物资的所有权转移或劳务完成时，但是由于取得发票时间与其间隔较短，所以实务上以取得发票作为入账时间。如果这个间隔跨期，则期末为了如实反映已取得的财产物资或已接受的劳务，通常先暂估入账，下期初予以冲销，收到发票时再予以入账。应付账款的入账金额按发票价格确定。但是如果购货条件包括在规定的期限内付款可以享受一定的现金折扣，会计上入账金额的确定有两种方法，即总价法和净价法。总价法是按发票价格全额入账，实际付款时，如果享受现金折扣，少付的款额作为理财的收益处理；净价法是按发票价格扣除现金折扣后的净额入账，实际付款时，如果超过规定的享受现金折扣的付款期限而支付的超过账面价值的部分作为理财的费用处理。我国采用总价法。应付账款应设置“应付账款”账户核算。“应付账款”是用来核算应付账款的发生、偿还以及期末尚未偿还金额，同时需按债权人的不同设置明细账进行明细核算。例8-1华联实业股份有限公司3月5日向红光公司购进材料一批，价款为20000元，材料已验收入库款项尚未支付。假设不考虑增值税且购货条件不包括现金折扣。4月10日以银行存款偿还该款项。其账务处理如下：应付账款发生时：借：原材料 20000贷：应付账款红光公司 20000应付账款偿还时：借：应付账款红光公司 20000贷：银行存款 20000例8-2华联实业股份有限公司5月12日向星海公司购入材料一批，价款为30000元，材料已验收入库，款项尚未支付，付款条件为“2/10，n/30”。假设不考虑增值税。以总价法为例作如下账务处理。应付账款发生时：借：原材料 30000贷：应付账款星海公司 30000如果5月20日以银行存款支付，则享受2%折扣：借：应付账款星海公司 30000贷：财务费用 600银行存款 29400如果5月25日以银行存款支付，则不享受折扣：借：应付账款星海公司 30000贷：银行存款 30000（二）应付票据的核算应付票据按面值入账。从理论上讲，应付票据应按现值入账，但是由于票据到期日与出具日间隔较短，折现值与到期值相差很小，为了简化会计核算，在实务的处理上不按现值入账。应付票据应设置“应付票据”账户核算。“应付票据”是用来核算应付票据的签发、到期偿还以及期末尚未到期金额，同时需按债权人的不同设置明细账进行明细核算。除此之外，还需设置“应付票据登记簿”详细记录应付票据的内容。应付票据有带息票据和不带息票据。两者在账务处理方面有差异。1带息票据带息票据是指债务人到期还款时，除了偿还面值金额外，同时还要偿还按面值和票面利率计算的利息，即票据到期值等于面值加利息。面值即为发票的价格，票面利率由交易双方协商确定。利息为债务人由于延期付款所付出的代价，计入“财务费用”账户。对利息的处理可以采用两种方法：一种为按期预提利息，即期末按面值和票面利率计算每期利息，借记“财务费用”，贷记“预提费用”。另一种为一次入账，即票据到期时按面值和票面利率计算全部利息，借记“财务费用”，贷记“银行存款”。我国采用后一种处理方法，在每个会计期末不计提利息，票据到期时利息一次入账，但是如果票据的期限跨年度，在年末时，则需要计提本年至年末按面值和票面利率计算的累计利息，借记“财务费用”，应贷记“应付票据”，而不贷记“预提费用”。例8-3华联实业股份有限公司11月1日向兰天公司购入材料一批，价值为100000元，材料已验收入库，经双方协商，由购货方给销货方出具一张票据，面值为100000元，票面利率为6%，期限为3个月，票据到期付款。假设不考虑增值税。出具应付票据时：借：原材料 100000贷：应付票据兰天公司 10000012月31日应计提利息：借：财务费用 1000贷：应付票据兰天公司 1000应付票据到期时：借：应付票据兰天公司 101000财务费用 500贷：银行存款 1015002不带息票据不带息票据是指债务人到期还款时，只偿还面值金额。即票据到期值等于面值。不带息票据有两种情况：一种为票据面值不含利息；另一种为票据面值含利息，只是未标明票面利率，可按实际利率折算将面值和利息分别核算。前一种情况按面值入账，后一种与带息票据的核算相同。如上例为不带息票据（假设票据面值不含利息），其账务处理如下：出具应付票据时：借：原材料 100000贷：应付票据兰天公司 100000应付票据到期时：借：应付票据兰天公司 100000贷：银行存款 100000三应交税金的核算应交税金是指企业在经营过程中根据税法的规定应向税务局缴纳的税金。税金按其征税对象不同，分为流转税、所得税和其他税种。流转税是对从事商品生产、销售以及提供劳务的企业，按营业收入计算征收的税金，它包括增值税、消费税、营业税；所得税是对企业按税法计算的所得额征收的税金，包括个人所得税和企业所得税；其他税种是除流转税、所得税以外的税种，包括城市维建设税、土地增值税、房产税、车船使用税、资源税、印花税等。应交税金应设置“应交税金”账户核算。“应交税金”是用来核算应交税金的应交、实交以及期末未交的金额，同时需按税种的不同设置明细账进行明细核算，只有印花税不通过“应交税金”账户核算。税金的计算是很重要的，它是“应交税金”账户入账的依据。下面主要以“增值税”、“消费税”、“营业税”、“所得税”为例说明应交税金的计算及其账务处理。（一）增值税的核算增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配业务，以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务销售额，以及进口货物金额计算税款征收的一种流转税。应纳增值税的计算采用税款抵扣制，即根据本期销售货物或提供应税劳务销售额，按规定的税率计算应纳税款（销项税额），扣除本期购入货物或接受应税劳务已纳增值税款（进项税额），余额即为纳税人实际应缴纳的增值税款。增值税的纳税人按其经营规模及会计核算是否健全划分为一般纳税人和小规模纳税人。下面分别说明一般纳税人和小规模纳税人的核算。1一般纳税人（1）应纳增值税的计算应纳增值税=本期销项税额本期进项税额本期销项税额的确定：本期销项税额=本期销售额增值税税率本期销售额为不含增值税的销售额，在增值税发票上销售额和增值税以价和税分别反映。如果销售额为含税销售额，在计算本期销项税额时，必须将含税销售额换算成不含税销售额。不含税销售额=含税销售额（1增值税税率）增值税税率为基本税率17%、低税率13%和零税率三档。本期进项税额的确定：增值税专用发票：购入货物或接受应税劳务时，需取得销货单位或提供应税劳务单位开具的增值税发票，按发票上已注明的增值税额作为进项税额。完税凭证：企业进口应税货物时，需取得海关的完税凭证，按完税凭证上注明的增值税额作为进项税额。收购凭证：购入免税农产品或收购废旧物资时，按收购凭证上注明的收购金额和10%的扣除率计算进项税额。运费单据：外购货物所支付的运杂费，按运费单据所列运费金额和7%的扣除率计算进项税额。（2）账户设置在“应交税金”账户下设置“应交增值税”和“未交增值税”两个明细账户。“应交增值税”明细账户的格式和内容：其格式采用多栏式，在借方按“进项税额”、“已交税金”、“转出未交增值税”等分设专栏，在贷方按“销项税额”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”等分设专栏。“进项税额”记录企业购入货物或提供应税劳务已支付的增值税额。退回所购货物，用红字冲销已入账的进项税额。“已交税金”记录企业已经向税务局交纳的增值税，退回多交的增值税用红字冲销。“转出未交增值税”记录企业月末转出的应交未交的增值税。“销项税额”记录企业销售货物或提供应税劳务应支付的增值税额。退回已销货物，用红字冲销已入账的销项税额。“进项税额转出”记录企业的购进货物、在产品、产成品等发生非正常损失以及其他原因而不应从销项税额中抵扣，按规定转出的进项税额。“转出多交增值税”记录企业月末转出的多交增值税。“未交增值税”明细账户用来登记月末从“应交增值税”明细账中转入的本月未交或多交的增值税。（3）账务处理一般购销业务例8-4华联实业股份有限公司购入材料一批，增值税专用发票上注明价款为30000元，增值税额为5100元，货款以银行存款支付，材料已验收入库。借：原材料 30000应交税金应交增值税（进项税额）5100贷：银行存款 35100例8-5华联实业股份有限公司销售商品一批，增值税专用发票上注明价款为1000000元，增值税额为170000元，货款已收到并存入银行。借：银行存款 1170000贷：主营业务收入 1000000应交税金应交增值税（销项税额） 170000视同销售业务在企业经营过程中，有些业务不是销售业务，即双方没有进行交易，但是企业货物已经转移，按照税法规定则视同销售业务，需交纳增值税并开具增值税发票。视同销售业务包括：将自产或委托加工的货物用于非应税项目；将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费；将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。计算增值税时销售额的确定：按当月同类货物的平均销售价格确定；按最近时期同类货物的平均销售价格确定；按组成计税价格确定，其计算公式为：组成计税价格=成本（1成本利润率）。例8-6华联实业股份有限公司用本企业生产的产品对红星公司进行投资，双方协商按成本作价。该产品的成本为450000元，计税价格为500000元，增值税率为17%。借：长期股权投资 535000贷：库存商品 450000应交税金应交增值税（销项税额）85000例8-7华联实业股份有限公司将本企业生产的产品用于自建工程，其成本为80000元，计税价格为100000元，增值税率为17%。借：在建工程 97000贷：库存商品 80000应交税金应交增值税（销项税额） 17000不予以抵扣项目纳税企业购进货物或接受应税劳务已支付的增值税并不是全部都可以抵扣。下列情况按税法规定则不允许抵扣：购进固定资产；用于非应税项目的购进货物或者应税劳务；用于免税项目的购进货物或者应税劳务；用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；非正常损失的购进货物；非正常损失的在产品、库存商品所耗用的购进货物或者应税劳务。例8-8华联实业股份有限公司购入不需安装的设备一台，增值税发票注明价款为400000元，增值税额为68000元，款项已支付，该设备已交付使用。借：固定资产 468000贷：银行存款 468000例8-9华联实业股份有限公司自建工程领用生产产品用的材料，增值税专用发票上注明价款为50000元，增值税额为8500元。借：在建工程 58500贷：原材料 50000应交税金应交增值税（进项税额转出） 8500上缴增值税例8-10华联实业股份有限公司8月末计算本月欠交增值税为5000元。9月上旬缴纳上月欠交税款5000元。8月末：借：应交税金应交增值税（转出未交增值税） 5000贷：应交税金未交增值税 50009月缴纳上月欠交税款时：借：应交税金未交增值税 5000贷：银行存款 50002小规模纳税人（1）小规模纳税人的条件从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应征增值税销售额在100万元以下的；从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在180万元以下的；以及应税销售额超过小规模纳税人标准，但会计核算不健全或者不能提供准确税务资料的；或虽符合一般纳税人条件但不申请办理一般纳税人认定手续的均应视同小规模纳税人。（2）应纳增值税额的计算应纳增值税=不含税销售额征收率6%不含税销售额=含税销售额（16%）进项税额不得抵扣。（3）账户设置及账务处理在“应交税金”账户下仍需设置“应交增值税”明细账，但格式采用三栏式。例8-11华联实业股份有限公司假设为小规模纳税人，从一般纳税人企业购进材料，增值税专用发票注明价款为10000，增值税额为1700元。材料已验收入库，货款用银行存款支付。借：原材料 11700贷：银行存款 11700例8-12华联实业股份有限公司假设为小规模纳税人，销售产品一批，货款为10600元尚未收到。首先，计算不含税销售额：10600（16%）=10000其次，计算应纳增值税额：100006%=600借：银行存款 10600贷：主营业务收入 10000应交税金应交增值税 600（二）消费税的核算消费税是对在我国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人征收的一种流转税。国家对某些消费品除征收增值税外，还征收消费税。目的是通过税收，调节消费品的利润水平。征收消费税的消费品包括：烟、酒及酒精、化妆品、护发护肤品、贵重首饰及珠宝玉石、鞭炮和烟火、汽油、柴油、汽车轮胎、摩托车、小汽车等。1 消费税的计算消费税的计算采取从价定率和从量定额两种方法。(1)实行从价定率征收的应税消费品：应纳税额=销售额适用税率销售额为不含增值税的销售额。含增值税的销售额应换算为不含增值税的销售额，其计算公式为：含增值税的销售额=含增值税的销售额（1增值税率或征收率）销售额的确定：对外销售的应税消费品，其销售额为不含增值税的销售额；自产自用的应税消费品，以纳税人生产的同类消费品的销售价格作为销售额；委托加工的应税消费品，以受托方的同类消费品的销售价格作为销售额，没有同类消费品销售价格的，以组成计税价格作为销售额。组成计税价格=（材料成本加工费）（1消费税税率）；进口的应税消费品，以组成计税价格作为销售额。组成计税价格=（关税完税价格关税）（1消费税税率）不同的应税消费品适用不同的税率（3%至45%）。(2)实行从价定率征收的应税消费品：应纳税额=单位税额销售量应税消费品销售量的确定：对外销售的应税消费品为销售的数量；自产自用的应税消费品为移送使用数量；委托加工的应税消费品为纳税人收回的应税消费品数量；进口的应税消费品为海关核定的应税消费品进口征税数量。不同的应税消费品其税法规定的单位税额也不同。2账户设置及账务处理：在“应交税金”账户下设置“应交消费税”明细账户，用来核算消费税的应交、已交和期末未交数。具体账务处理如下：(1)销售应税消费品：销售应税消费品时，按应交消费税额借记“主营业务税金及附加”账户，货记“应交税金应交消费税”账户。例8-13华联实业股份有限公司5月10日销售一批消费品，增值税专用发票注明价为60000元，增值税为10200元，消费税税率为10%，款项已收到并存入银行。产品销售时：借：银行存款 70200贷：主营业务收入 60000应交税金应交增值税（销项税额）10200计算应交消费税：应纳消费税额=6000010%=6000借：主营业务税金及附加 6000贷：应交税金应交消费税 6000(2)视同销售的应税消费品：视同销售即企业将自产的应税消费品用于对外投资、或用于本企业的生产经营、在建工程等等，按税法规定仍需交纳消费税。按应交消费税额记入有关成本。例8-14华联实业股份有限公司将自产的应税消费品对外投资，双方协商按成本定价，该批产品的成本为170000元，计税价格为200000元，增值税率为17%，消费税率为10%。借：长期股权投资 224000贷：库存商品 170000应交税金应交增值税（销项税额） 34000应交税金应交消费税 20000(3)委托加工的应税消费品：按税法规定一般由受托方向委托方交货时代扣代缴消费税。委托方所纳税款，根据委托加工收回后的应税消费品用途不同分为两种情况：一种是委托方收回后用于继续加工应税消费品的，其所纳税款可以在继续加工后的应税消费品的应纳消费税额中抵扣。在支付给受托方消费税时，借记“应交税金应交消费税”，在收回继续加工后的应税消费品销售时，贷记“应交税金应交消费税”，企业按贷方减去借方的差额向税务局交纳消费税。另一种是委托方收回后直接用于销售，其所纳税款计入委托加工的应税消费品的成本，在销售时，不再交纳消费税。例8-15华联实业股份有限公司委托外单位加工应税消费品，材料成本为50000元，加工费为10000元（不含增值税），增值税为1700元，代收消费税为1000元。如果委托加工收回后继续加工：发出材料：借：委托加工材料 50000贷：原材料 50000支付加工费、增值税和消费税：借：委托加工材料 10000应交税金应交增值税（进项税额） 1700应交税金应交消费税 1000贷：银行存款 12700收回委托加工材料：借：原材料 60000贷：委托加工材料 60000如果委托加工收回后直接出售：发出材料：借：委托加工材料 50000贷：原材料 50000支付加工费、增值税和消费税：借：委托加工材料 11000应交税金应交增值税（进项税额）1700贷：银行存款 12700收回委托加工材料：借：库存商品 11000贷：委托加工材料 11000（三）营业税的核算营业税是对我国境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位或个人，就其取得的营业额征收的一种流转税。应税劳务是指交通运输、建筑、金融保险、邮电通信、文化体育、娱乐、服务等劳务。营业税按营业额和规定的税率计算应纳税额。应纳营业税=营业额营业税税率营业额指企业提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。价外费用包括向对方收取的手续费、代收款项、代垫款项、集资费及其他各种性质的价外费用。营业税税率按税法规定来确定。在“应交税金”账户下设置“应交营业税”明细账户，用来核算营业税的应交、已交和期末未交数。例8-16华联实业股份有限公司对外提供运输服务，收入为5000元，款项收到并存入银行，营业税税率为3%。取得收入时：借：银行存款 5000贷：其他业务收入 5000计算应纳营业税额：50003%=150借：其他业务支出 150贷：应交税金应交营业税 150例8-17华联实业股份有限公司转让一项专利权，账面价值为100000元，双方协商价为200000元，款项已收到并存入银行，营业税税率为5%。计算应交营业税额：2000005%=10000借：银行存款 200000贷：无形资产 100000应交税金应交营业税 10000营业外收入出售无形资产收益 90000（四）所得税的核算所得税是国家对企业的生产经营所得和其他所得征收的一种税。所得税的应纳税额是根据应纳税所得额和税率计算的。应纳所得税额=应纳税所得额所得税税率所得税是对企业的应纳税所得额征税，但是应纳税所得额（即应税利润）不等于会计利润。因为会计利润是按会计政策计算的，而应纳税所得额是按税法规定计算的，两者存在一定的差异，通常把差异分为两种：1永久性差异永久性差异是指这种差异不能随着时间的推移而消除。因为这种差异的产生源于会计利润和应纳税所得额的计算口径不一致，例如，企业购买的国库券利息收入，会计上计入会计利润，而税法规定对国库券利息收入不征税，即不计入应纳税所得额，两者的差异额为国库券利息收入额。2时间性差异时间性差异是指这种差异能随着时间的推移而消除。因为这种差异的产生只是在某一会计期间两者存在差异，但是在多个会计期间里两者则没有差异。例如，固定资产折旧，会计上确定的折旧年限和税法上规定的折旧年限不一致，所以每个会计期间两者计算的折旧额不同，导致会计利润和应纳税所得额的不同；但是，在出现差异时，往往是前一段时间，应纳税所得额大于会计利润，后一段时间应纳税所得额小于会计利润，当固定资产在使用年限内全部提足折旧时，两者所提折旧额完全相同，即两者没有差异。应纳税所得额的计算通常用会计利润的资料，对会计利润按税法的规定进行调整。应纳税所得额=会计利润应调整项目的金额在“应交税金”账户下设置“应交所得税”明细账户，用来核算所得税的应交、已交和期末未交数。会计上对所得税的处理有两种方法：应付税款法和纳税影响会计法。无论采用哪种方法，“应交税金应交所得税”都是以税法计算的应纳所得税额作为入账金额。四、或有负债或有负债，指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或事项形成的现实义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠地计量。从定义中可以看出或有负债有两种含义：一种为潜在义务，这种义务是否能变为现实义务取决于未来不确定事项是否发生，如果发生则或有负债转化为确定负债。例如未决诉讼形成的或有负债；另一种为特殊的现实义务，这种现实义务的特殊性表现为：一是为履行该义务导致经济利益流出企业的可能性很小，例如已贴现商业承兑汇票形成的或有负债；二是为履行该业务导致经济利益流出企业的金额难以计量，例如产品质量保证形成的或有负债。确定负债通过设置负债账户进行核算，并且在会计报表中予以反映。或有负债在不能确认为确定负债的情况下，会计不能予以核算。由于或有负债对企业的财务状况和经营成果会产生直接或间接的影响，所以或有负债必须在会计报表的附注中予以披露，以使报表使用者能够准确地了解企业的会计信息，从而作出正确决策。按企业会计准则或有事项规定，企业应在会计报表附注中披露如下或有负债：已贴现商业汇票形成的或有负债；未决诉讼、仲裁形成的或有负债；为其他单位提供债务担保形成的或有负债；其他或有负债（不包括极小可能导致经济利益流出企业的或有负债）。具体披露的内容包括：或有负债形成的原因；或有负债预计产生的财务影响（如无法预计，应说明理由）；获得补偿的可能性。下面分别说明各种原因形成的或有负债。（一）已贴现商业汇票形成的或有负债商业汇票贴现是指持有人在急需现金的情况下，到银行或其他金融机构将尚未到期的商业汇票转让以取得现金的一种融资行为。企业在票据到期前，由于未知票据到期付款人是否能支付该款项，所以企业存在到期支付该款项的可能性。如果票据到期，付款人支付了该款项，则企业就解除了该项潜在的义务。但是如果付款人到期不能支付该款项，则企业应承担支付该款项的义务。这时，或有负债转化为确定的负债。（二）未决诉讼、仲裁形成的或有负债当企业涉及一项尚未判决的讼诉案件并且企业可能承担赔偿责任时，在不能确定判决结果前，企业存在承担赔偿责任的可能性。如果判决结果为胜诉，即企业不需要承担赔偿责任，则企业就不存在该项赔偿义务了；如果判决结果为败诉，则企业需承担该项赔偿义务，这时或有负债就转化为确定的负债。（三）为其他单位提供债务担保形成的或有负债企业为其他单位提供债务担保，是指在其他单位的债务中，已经由企业提供担保的债务到期不能偿还时，则企业承担代为其他单位偿还债务的连带责任。在未知其他企业到期是否能够偿还债务时，企业存在为其他单位偿还债务的可能性。如果被提供担保企业到期偿还了债务，则企业就不存在为担保企业偿还债务的义务了；如果被担保企业到期不能偿还其债务，则企业需要代为偿还该债务，这时，或有负债转化为确定的负债。（四）其他或有负债以产品质量保证为例。企业在售出产品或提供劳务后，承诺为客户提供售后服务。在产品售出或劳务提供时，企业并不知道是否会发生售后服务的费用以及售后服务费用的数额，但是企业存在承担售后服务费用的可能性。如果售出产品的质量和提供劳务的质量高，则会少支出售后服务的费用，甚至不支出售后服务的费用；相反，企业将支出大量的售后服务费用，所以企业的售后服务费用就形成了一项或有负债。 第三节 长期负债一、长期负债的特点及其分类（一）长期负债的特点长期负债是指偿还期在1年或者超过1年的一个营业周期以上的债务。长期负债的形成是企业筹资决策的结果。企业为了扩大经营规模，调整产品结构，总是需要筹集大量资金，其资金来源有两个渠道：一是增发股票；二是举借长期债务。举借长期债务与增发股票比较起来，有以下优点：1举借长期债务可以保持企业原有的股权结构不变和股票价格稳定。因为增发股票会改变原有持股股东的持股比例，从而影响原有的股权结构；而且增发股票会使每股收益额下降，从而导致股票价格下跌。2举借长期债务不影响原有股东对企业的控制权。债权人对企业的经营决策没有表决权，只拥有到期收回本金和利息的权力，而增发股票由于新股东的介入会影响原有股东对企业的控制权。3举借长期债务支付的利息具有抵税作用。因为利息费用可以在税前支付，而增发股票给股东分配的股利必须在税后支付。举借长期债务也有不足之处：举借长期债务具有一定的财务风险。因为企业需承担固定的利息费用，并且需安排足够的资金以偿还本金和利息。一但企业经营状况不好，不能及时支付本金和利息，则债权人有权向法院提出申请，迫使债务人破产。所以企业举债经营应慎重。（二）长期负债的分类1长期负债按筹措的方式不同，可分为长期借款、应付债券和长期应付款。长期借款是指企业向银行或其他金融机构借入的偿还期在1年以上的各种借款。应付债券是指企业为筹措长期资金而发行的1年期以上的债券。长期应付款是企业除长期借款和应付债券以外的长期应付款项，主要包括应付补偿贸易引进设备款和应付融资租入固定资产的租赁费。2长期负债按偿还的方式不同，可分为定期偿还长期负债和分期偿还长期负债。定期偿还长期负债是指长期负债到期一次还本付息。分期偿还长期负债是指长期负债在偿还期内分次偿还。二、应付债券的核算（一）债券的定义及其分类债券是指发行人对持有人支付本金和利息的书面承诺。根据划分标准不同债券有以下几种分类方法：1 发行的债券是否有担保可分为有担保债券和无担保债券有担保债券：指以特定的资产作为抵押发行的债券。无担保债券：指依靠企业良好的信用和强大的经济实力发行的债券。对债券持有人来说，有担保债券比无担保债券较风险小。有担保债券的发行人如果没有能力支付本金和利息，则债券持有人有权要求拍卖发行人的抵押资产，并从其收入中得以偿付。而无担保债券的持有人在这种情况下，只能等到发行人破产才能从其破产财产中得以偿付。2按债券是否记名可分为记名债券和无记名债券记名债券：是指发行人登记债券持有人的姓名和地址，并且根据登记的债券持有人支付本金和利息支付的一种债券。无记名债券：是指发行人未对债券持有人的姓名和地址进行登记的债券。对债券持有人来说，记名债券比无记名债券安全。发行人在支付本金和利息时，记名债券按登记的债券持有人支付，而无记名债券按持券人支付。所以记名债券转让时，必须在发行人那里办理过户手续，否则无法领取本金和利息。而无记名债券一旦丢失也不易查找，债券在谁手里谁就可持券领取本金和利息。 3按还本方式不同可分为一次还本债券和分次还本债券一次还本债券：指发行企业规定到期一次还本的债券。分次还本债券：指发行企业规定分次还本的债券。两者的不同在于企业对偿债资金的不同安排。4特殊形式的债券包括可转化债券、可赎回债券、收益债券和收入债券可转换债券：是指债券持有人在持有一定时期后可按照规定的比率转换为公司的普通股的债券。可赎回债券：是指债券发行企业有权在债券到期日以前，按确定的价格提前赎回的债券。收益债券和收入债券：债券利息的支付是有条件的，收益债券是指发行企业有盈利才支付利息；收入债券是指发行企业用某种特定的收入来源支付利息，即发行企业取得该种收入就支付利息。企业为了达到特定的目的，可以采取灵活的债券形式，以满足企业的经营需要。（二）债券发行价格的确定及其发行时的账务处理债券的主要内容：第一，债券面值，也称债券的到期值，即公司债券到期应偿还的本金。第二，债券利率，也称票面利率，一般用年利率表示，票面利率是在债券发行前，根据当时的市场利率确定的。第三，付息日和到期日。第四，偿还方式。债券发行价格是由实际发行时的市场利率所决定的。由于债券准备发行与债券实际发行有很长一段时间间隔，所以两个时点的市场利率不一定相同，即按准备发行债券时的市场利率确定的票面利率与实际发行时的市场利率可能有差异。如果票面利率高于市场利率，则债券溢价发行（高于面值发行），溢价（高于面值部分）作为发行人对将来按票面利率计算比按市场利率计算多付出利息的一种补偿；如果票面利率等于市场利率，则债券平价发行（面值发行）。如果票面利率低于市场利率，则债券折价发行（低于面值发行），折价意味着发行人对将来按票面利率计算比按市场利率计算少付利息而付出的代价。例8-18华联实业股份有限公司于1月1日发行公司债券：面值为100000元，期限为5年，票面利率为10%，每年付息一次，到期一次还本。假设发行时市场利率为8%时，则发行价格为106000元。假设发行时市场利率为10%时，则发行价格为100000元。假设发行时市场利率为12%时，则发行价格为95000元。（为了例题计算上简便，发行价格非精确计算）溢价发行时：借：银行存款 106000贷：应付债券债券面值 100000应付债券债券溢价 6000平价发行时：借：银行存款 100000贷：应付债券债券面值 100000折价发行时：借：银行存款 95000应付债券债券折价 5000贷：应付债券债券面值 100000以上举例都是债券在付息日后发行，但是在实务中，债券有时在两个付息日之间发行债券，在这种情况下，为了简化核算，通常在发行债券时，把上一个付息日到发行日的应计利息包含在债券的发行价格中，即在原来的价格基础上加上这部分应计利息，由购买债券者暂时负担，等到下一个付息日时发行人再按一期的利息全额付给债券的购买者。这样不同时间购买债券的人付息额相同，便于操作。否则需分别记录不同时间购买债券者到付息日应付的利息。发行人实际支付的利息只是从发行日到下一个付息日的应计利息。例如，假设某企业3月1日平价发行在面值为120000元、年利率为10%的债券，半年付息一次，付息日为每年的6月30日和12月31日，发行价格为102000元（包含2个月的利息2000元），即债券购买者需支付102000元，到6月30日时，发行人支付给债券购买者6个月的利息6000元，其中2000元为偿还债券购买者购买债券时暂付的利息，4000元为发行人实际支付给债券购买者的利息，即债券购买者实际的债券利息收益为4000元。（三）票面利息的计算、利息费用的确定和利息支付及其账务处理债券的票面利息就是债券发行人定期支付给债券持有人的利息。债券的发行价格不影响票面利息的计算（票面利息=面值票面利率），却影响利息费用的确定，因为支付的票面利息与计入损益的利息费用不一定相等。溢价发行时：利息费用=票面利息溢价摊销额平价发行时：利息费用=票面利息折价发行时：利息费用=票面利息折价摊销额溢价或折价发行的债券，溢价或折价的部分需在债券存续期内分期摊销，以调整各期的票面利息以确定利息费用。票面利息计入“应付债券应计利息”；溢价摊销额计入“应付债券债券溢价”的贷方，折价摊销额计入“应付债券债券折价”的借方；利息费用计入“财务费用”。接上例：溢价发行时：假设每年溢价摊销额为 1200借：财务费用 8800应付债券债券溢价 1200贷：应付债券应计利息 10000平价发行时：借：财务费用 10000贷：应付债券应计利息 10000折价发行时：假设每年折价摊销额为1000元借：财务费用 11000贷：应付债券应计利息 10000应付债券折价摊销 1000每年支付利息时：借：应付债券应计利息 10000贷：银行存款 10000(四)溢价与折价摊销额的计算方法溢价与折价摊销额的计算方法有两种：直线法和实际利率法。1直线法：它是将债券的溢价或折价总额在债券存续期内平均分摊，从而确定各期摊销额的一种方法。每期溢价或折价的摊销额=溢价或折价总额期数以上例为例：溢价发行时：每年溢价摊销额=60005=1200折价发行时：每年折价摊销额=50005=10002实际利率法：它是以债券发行时的实际利率（市场利率）来计算各期溢价或折价摊销额的方法。票面利息=面值票面利率当期利息费用=债券该期期初账面价值实际利率（市场利率）溢价摊销额=票面利息当期利息费用折价摊销额=当期利息费用票面利息溢价发行债券该期期初账面价值=上期期初账面价值溢价摊销额折价发行债券该期期初账面价值=上期期初账面价值折价摊销额以溢价发行为例：假设实际利率为8%，溢价额为7985，期限为5年，面值为100000元，票面利率为10%会计期间票面利息债券该期期初账面价值当期利息费用溢价摊销额第一年10000 107985 8639 1361 第二年10000 106624 8530 1470第三年10000 1051548412 1588第四年10000 103566 8285 1715第五年10000 101851 81491851合计50000 100000 42015 7985图81以第二年的计算为例：=10000010%=10000=107985-1361=106624=1066248%=8530=10000-8530=1470以折价发行为例：假设实际利率为12%，折价额为7209，期限为5年，面值为100000元，票面利率为10%会计期间票面利息债券该期期初账面价值当期利息费用溢价摊销额第一年10000 92791 11135 1135 第二年10000 93926112711271第三年10000 9519711424 1424第四年10000 9662111594 1594第五年10000 98215 117851785合计50000 100000 572097209图82以第二年的计算为例：=10000010%=10000=92791+1135=93926=9392612%=11271=-11271-10000=1271溢价或折价摊销额的计算目的在于正确确定当期的利息费用，从而正确确定当期损益。在溢价或折价发行债券时，注意票面利息、溢价或折价摊销额以及利息费用三者之间的关系。直线法先计算溢价或折价摊销额，再根据票面利息和溢价或折价的摊销额计算当期的利息费用，由于各期摊销额相等，所以各期的利息费用相等；而实际利率法根据实际利率和期初的账面余额先计算当期利息费用，再计算溢价或折价摊销额，由于各期的利息费用不同，所以各期的摊销额不等。由此可见，两种方法的计算对当期损益的影响是不同的。直线法计算的摊销额使利息费用稳定，而实际利率法计算的摊销额使利息费用呈变化趋势，对于溢价摊销额的计算使利息费用呈递减趋势，对于折价摊销额的计算使利息费用呈递增趋势。二、长期借款长期借款是指企业向银行或其他金融机构借入的、偿还期限在一年以上的各种借款。长期借款按借款的用途不同可分为流动资产借款和固定资产借款。流动资产借款是用于企业生产经营活动方面的借款；固定资产借款是用于固定资产的购置建造以及用于固定资产技术改造等方面的借款。长期借款按借款的偿还方式不同可分为定期偿还和分期偿还。定期偿还是指在借款期限到期时一次偿还的长期借款；分期偿还是指在借款期内，分次偿还的长期借款。长期借款按借款的币种不同可分为人民币借款和外币借款。人民币借款是指借款为人民币或以人民币为基准计算的借款；外币借款是指借款为外币或以外币为基准计算的借款。长期借款的取得与偿还需设置“长期借款”账户进行核算。具体的账务处理如下：借款发生时：借：银行存款贷：长期借款一次还本付息计算利息时： 借：财务费用（或在建工程）贷：长期借款一次还本分次付息时：借：财务费用（或在建工程）贷：银行存款偿还借款时：一次还本付息借：长期借款（包括本金和利息）贷：银行存款一次还本分次付息借：长期借款（只包括本金）贷：银行存款银行借款除了长期借款外，还有属于流动负债的短期借款。短期借款是指向银行或其他金融机构借入的、偿还期限在一年以内的各种借款。短期借款的取得与偿还需设置“短期借款”进行核算，其核算与长期借款有所不同，其区别主要反映在利息费用的处理上：长期借款的利息在计入“财务费用”或“在建工程”账户的同时，计入“长期借款”账户；而短期借款的利息，一般按季结算，按照权责发生制的要求，在季度内每月需预提，即在计入“财务费用”账户的同时，计入“预提费用”账户。即长期借款的应计利息在长期负债中予以反映；短期借款的应付利息在流动负债中予以反映。此外，长期借款的利息费用在符合资本化条件的情况下可资本化，而短期借款的利息费用则全部费用化。短期借款的账务处理如下：借款发生时：借：银行存款贷：短期借款计算利息时：借：财务费用贷：预提费用支付利息时：借：预提费用贷：银行存款偿还借款时：借：短期借款贷：银行存款第四节 借款费用一、借款费用的定义及其确认（一）借款费用，是指企业因借入资金而发生的利息和其他费用。具体包括：企业因借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和辅助费用，以及因外币借款而发生的汇兑差额。我国企业会计准则借款费用把借款分为两部分，专门借款和其他借款。专门借款，是指为购建固定资产而专门借入的款项；其他借款，是指除专门借款外的其他借款。借款分类的目的是确定借款费用资本化的借款范围，即只有专用借款的借款费用才可以考虑资本化，其他借款费用不允许资本化。借款费用资本化的目的是正确确定固定资产的原始价值，合理计算借款费用发生各期的损益。借款是广义上的概念，包括企业向银行或其他金融机构等借入的资金、发生的债券和承担的带息债务。（二）借款费用确认的基本原则我国与国际会计准则在借款费用确认的基本原则上有差异。国际会计准则23借款费用对借款费用的处理，提供了两种方法：借款费用的基准处理方法和允许选用的处理方法。在基准处理方法下，不管借款如何使用，借款费用均应于发生的当期确认为费用，即借款费用全部费用化。在允许选用的处理方法下，对于可直接归属于符合资本化条件的资产的购置、建造或生产的借款费用，应当予以资本化，计入该项资产的成本，