纳税筹划视角下商业企业促销模式的选择热

纳税筹划视角下商业企业促销模式的选择热 摘 要：文章指出： 在市场竞争压力日益增大的背景下，促销活动的策划在商业企业经营过程中就显得 尤为重要。而不同的促销活动模式，所面临的税收负担不尽相同，所产生的税后经济效果更 是差别较大，因此，商业企业在进行纳税筹划的基础上选择促销模式就成为必然。关键词：商业企业；促销模式；纳税筹划中图分类号：F272.3 文献标识码：A 文章编号：10076921(2009)20000904 在“残酷”的市场竞争环境下，商业企业所面临的市场压力越来越大，因此，促销活动的策 划在商业企业经营过程中就显得尤为重要。而不同的促销活动模式，所面临的税收负担不尽 相同，所产生的税后经济效果更是差别较大，甚至可能出现“赔本赚吆喝”的现象。因此， 商业企业在进行纳税筹划的基础上选择促销模式就成为必然。1 既定条件下的促销模式税后利益比较目前，商业企业所采取的促销模式主要有打折促销、赠物促销、赠券促销、返现促销、捆绑 促销和会员积分促销。为了保证各种促销模式的税收利益比较数据的可比性，需要对商品毛 利率、适应税率和促销幅度等方面在各种促销模式中进行趋同性假设：商品毛利率为40%，即每销售100元（含税）的商品，其含税成本为60元，企业是一般纳税人 ，购货均能够取得增值税专业发票，企业的所得税税率为25%，促销活动产生的个人所得税 和促销费用由企业进行负担。另外，会员卡实行消费积分政策为：消费10元积1分，可以抵 值1元。相同促销幅度下的各种促销模式表现形式如下：对商品打7折进行销售；购物满100元赠 送30元的商品（含税成本为18元）；购物满100元赠送30元购物券；购物满100元返还现 金 30元；捆绑促销（购买100元的商品可以搭售30元的商品）；会员卡三倍积分（消费100 元可积30分）。在消费者同样购买价值100元商品的情况下，6种促销模式的税后利润比较情况如下（由于 城建税和教育费附加对结果影响较小，在此不予考虑）：1.1 打折促销的税后利润应纳增值税税额=70/（1+17%）17%-60/（1+17%）17%=1.45元应纳企业所得税税额=（70-60）/（1+17%）25%=2.14元税后净利润=（70-60）/（1+17%）-2.14=641元1.2 购物满100元赠送30元的商品应纳增值税税额=100/（1+17%）17%-60/（1+17%）17%+30/（1+17%）17%-18/ （1+17%）17%=7.55元应负担的个人所得税ZK(=30/（1-20%）20%=7.5元应纳企业所得税税额=（100+30-60）/（1+17%）25%=14.96元税后净利润=ZK(（100-60-18）/（1+17%）-7.5-14.96=3.66元 1.3 购物满100元赠送30元的购物券应纳增值税税额=100/（1+17%）17%-60/（1+17%）17%+30/（1+17%）17%-18/（1+17%）17%=7.55元应负担的个人所得税=30/（1-20%）20%=7.5元应纳企业所得税税额=（100+30-60）/（1+17%）25%=14.96元税后净利润=（100-60-18）/（1+17%）-7.5-14.96=3.66元1.4 购物满100元返还现金30元应纳增值税税额=100/（1+17%）17%-60/（1+17%）17%=5.81 元应负担的个人所得税=30/（1-20%）20%=7.5元应纳企业所得税税额=（100-60）/（1+17%）25%=8.55元税后净利润=（100-60）/（1+17%）-30-7.5-8.55=11.86元1.5 捆绑促销（购买100元的商品可以搭售30元的商品）应纳增值税税额=100/（1+17%）17%-60/（1+17%）17%-18/（1+17%） 17%=3.19元应纳企业所得税税额=（100-60-18）/（1+17%）25%=4.70元税后净利润=（100-60-18）/（1+17%）-4.0=14.10元1.6 购物满100元会员卡三倍积分应纳增值税税额=100/（1+17%）17%-60/（1+17%）17%+30/（1+17%）17%-18/（1+17%）17%=7.55元应负担的个人所得税=30/（1-20%）20%=7.5元应纳企业所得税税额=（100+30-60）/（1+17%）25%=14.96元税后净利润=（100-60-18）/（1+17%）-7.5-14.96=3.66元从上述6种促销模式的税后利润的比较结果来看，税后利润由高到低的排列顺序依次为“捆 绑促销模式”、“打折促销模式”、“赠物、赠券和会员积分促销模式”、“返现促销模式 ”。因此，捆绑促销模式的税后效益最好，返现促销模式的税后效益效果最差，而赠物、赠 券和会员积分促销模式的税后效益结果相同。2 促销模式的税后利益比较中的变量分析正是由于上述方案的比较均建立在大量的假设条件下，假设条件设定的合理性完全能够对比 较的结果产生影响，从而对促销模式的选择和具体筹划方案的设计造成影响，因此，前述既 定条件下的促销模式税后利益比较结果具有一定的局限性。所以，有必要进一步研究上述比 较中所涉及的主要变量（假设条件）对税后利益比较结果的影响。上述税后利益比较中所涉及的变量主要体现在商品销售毛利率、促销幅度、供应商对促销成 本费用的承担比例等几个方面。下文分别对3个主要变量对税后利益比较结果的影响程度 分析如下：2.1 毛利率变量对税后利益比较结果的敏感性分析2.1.1 税后利润基本函数模型的建立与分析在其他条件既定的情况下，6种促销模式所产生的税后利润P（X）对毛利率变量（X）的基 本函数模型如下：X1为打折促销模式；X2为赠物促销模式；X3为赠券促销模式；X4为返现促销模式； X5为捆绑促销模式；X6为会员积分促销模式P（X1）=70-100（1- X1）/（1+17%）（1-25%）=64.10 X1-19.23 P（X2）= P（X3）= P（X6）=（100-100（1- X2）-30（1- X2）/（1+17%）-7.5-100-100（ 1- X2）/ （1+17%）25%=89.74 X2-33.14 P（X4）=100 X4/（1+17%）（1-25%）-30-7.5=64.10 X4-37.5P（X5）=100 X5-30（1- X5）/（1+17%）（1-25%） =83.33 X5-19.236种促销模式的税后利润函数曲线如图1所示。如图1所示，P（X1）和P（X4）函数曲线的斜率是相同的，只是曲线的截距不同，因此 ，两条曲线是平行，并且P（X4）曲线在P（X1）的下方，说明P（X4）永远小于P（X1）。P（X2）、P（X3） 和P（X6）与P（X1）相交于P轴的上方，说明当毛利率 高于交点X值时，P（X2）、P（X3）和P（X6）大于P（X1），当毛利率低于交点X值 时，P（X2）、P（X3）和P（X6）将小于P（X1）。P（X2）、P（X3）和P（X6）与P（X4）相交于P轴的下方，而只有在毛利率为负值 时，P（X4）才有可能大于P（X2）、P（X3）和P（X6）。P（X1）和P（X5）在毛利率为零时，相交于P轴的下方 ，且P（X5）曲线在毛利率大于零的情况下，始终处于P（X1）、P（X2）、P（X3） 、P（X6）与P（X4）三条曲线的上方，说明在毛利率大于零的情况下，P（X5）永远 大于其他函数曲线，即捆绑促销方案最佳，打折促销、赠券、赠物和会员积分促销次之，而 最差为返现促销。2.1.2 税后利润函数模式的均衡点分析对于打折促销、赠物、赠券和会员积分等4种模式则需要根据促销商品的毛利率水平的不同 进行分析和选择。下面通过计算四种促销模式的毛利率均衡点（如图2），来评价毛利率 水平对4种方案选择的影响：通过图2可以看出，当P（X1）= P（X2）= P（X3）= P（X6）时，得到均衡解54. 25%，4种促销模式在毛利率水平为54.25%时的税后净利润没有差异，但当毛利率水平54. 25%时，P（X2）= P（X3）= P（X6）P（X1）；当毛利率水平54.25%时，P（X 2）=P（X3）= P（X6）P（X1）。2.1.3 毛利率变量敏感性分析结论通过上述“毛利率对各种促销模式的税后利益比较结果的影响程度”的分析，可以看出，既 定条件下的各种促销模式的税后利益比较结果具有一定的局限性，不同企业和不同的商品之 间存在较大的差异性，而据此进行税收筹划方案的设计和对促销模式做出选择，是不够科学 可行的。因此，在对企业促销活动进行税收筹划时，需要根据本企业的实际经营情况和盈利 水平进行。2.2 促销幅度变量对税收利益比较结果的敏感性分析针对促销幅度大小的设计，经零售专家研究证实，促销幅度低于20%，很难收到满意的促销 效果；促销幅度超过50%，则会给消费者质量次劣的不良感觉。而从财务的角度看，一方面 应预测该促销幅度所能带来销售额的扩大幅度，以满足以销售额扩大所带来的利润空间来弥 补因利润率降低而造成的损失；另一方面，要寻找促销幅度的盈亏平衡点，以保证在无销售 增量的前提下实现盈亏平衡。因此，在假设其他变量既定的情况下，通过计算优惠幅度盈亏 平衡点和对税后净利润的敏感性分析，达到对促销方案评价和选择的目的。2.2.1 税后利润函数模型的建立与分析目前，企业的综合毛利率平均在20%左右，其中百货业态的平均毛利率水平约为25%；综合超 市 业态的平均毛利率水平约为15%；电器连锁专业店的平均毛利率水平约为7%8%。正是由于 企 业各种经营业态的毛利率水平存在较大差异，因此，对折扣幅度均衡点的分析需要区别百货 、综合超市和电器连锁专业店3个主要经营业态分别进行建立与分析。2.2.2.1 百货业态。在目前国内商业企业的百货业态的平均毛利率水平25%的情况下，假设各种促销模式拟采取 的促销幅度变量X，各种促销模式下税后利润的函数为P（X1）、P（X2）、P（X3）、 P（X4）、P（X5）和 P（X6），其中：X1为打折促销模式；X2为赠物促销模式； X3为赠券促销模式；X4为返现促销模式；X5为捆绑促销模式；X6为会员积分促销模 式。P（X1）=100（1- X1）-100（1-25%）/（1+17%）（1-25%）= 16.03-64.10 X1P（X2）=P（X3）= P（X6）=100-100（1-25%）-100X2（1-25%）/（1+17%）-（10025%+100 X2 ）/（1+17%）25%-100 X2/（1-20%）20%=16.03-110.47 X2P（X4）=10025%/（1+17%）（1-25%）-100 X4-100 X4/（1-20%） 20%=16.03-125 X4P（X5）=100-100（1-25%）-100 X5（1-25%）/（1+17%） （1-25%）-100 X5/（1-20%）20%=16.03-73.08 X5当P（X）=0时，税后净利润曲线达到盈亏平衡点，6种促销模式下的盈亏平衡点分别为：X 1 = 25%；X2= X3= X6 = 14.51%；X4 = 12.82%；X5 = 21.93%。6种促销模式的对促销幅度变化的税后净利润函数曲线如图3所示。 如图3所示，在采取相同促销幅度的情况下，P（X4）处于6条曲线的最下方，而P（X1）却处于6条曲线的最上方，且在优惠幅度为零时，六条函数曲线均相交于P（X）=16.03 处。这就说明企业的百货经营业态在采取相同优惠幅度的情况下，P（X1）P（X5） P（X2）= P（X3）= P（X6）P（X4），“打折促销”的促销模式最优。通过上述盈亏平衡分析可以得出下列结论：打折促销模式下，企业可以承受的促销幅度25% 最大，即7.5折；返现促销模式可以承受的促销幅度1282%最小，即约87折；而捆绑促销 模式可以承受的促销幅度为21.93%，即约7.8折；赠券、赠物和积分销售模式可以承受的促 销幅度为14.51%，即8.5折。同时，也可以看出在百货经营业态目前平均毛利率水平25% 的情 况下，企业不做任何的促销活动时的净利润率空间仅有16.03%左右，利润空间有限，因此， 对促销活动的税收筹划工作就显得较为重要。2.2.2.2 综合超市业态。在目前企业的综合超市业态的平均毛利率水平15%的情况下，假设各种促销模式拟采取的促 销幅度变量x，各种促销模式下税后利润的函数为P（X1）、P（X2）、P（X3）、P （X4）和 P（X5），其中：X1为打折促销模式；X2为赠物销售模式；X3为赠券促 销模式；X4为返现促销模式；X5为捆绑促销模式；X6为会员积分促销模式。P（X1）=100（1- X1）-100（1-15%）/（1+17%）（1-25%）= 9.61-64.10X1P（X2） =P（X3）= P（X6）=100-100（1-15%）-100 X2 （1-15%）/（1+17%）-（10015%+100 X2）/（1+17%）25%-100 X2/（1-20%）20%= 9.61-119.02 X2P（X4）=10015%/（1+17%）（1-25%）-100 X4-100 X4/（1-20% ）20% = 9.61-125 X4P（X5）=100-100（1-15%）-100 X5（1-15%）/（1+17%）（1- 25%）-100 X5/（1-20%）20%=9.61-79.49 X5当P（X）=0时，税后净利润曲线达到盈亏平衡点，6种促销模式下的盈亏平衡点分别为：X1=14.99%；X2=X3=X6=8.07%；X4 = 7.69%；X5 = 12.09%。在6种促销模式下，促销幅度变量对税后利润函数曲线如图4所示。 如图4所示，在采取相同促销幅度的情况下，P（X4） 处于6条曲线的最下方，而P（X 1）却处于6条曲线的最上方，且在优惠幅度为零时，6条函数曲线均相交于P（X）=9.61 处。这就说明目前企业的综合超市业态在采取相同优惠幅度的情况下，P（X1）P（X5 ）P（X2）= P（X3）= P（X6）P（X4），打折促销模式最优。通过上述盈亏平衡分析可以得出下列结论：打折促销模式下，企业可以承受的促销幅度15% 最大，即8.5折；返现促销模式可以承受的促销幅度7.69%最小，即约9.3折；而捆绑促 销模 式可以承受的促销幅度为12.09%，即约8.8折；赠券、赠物和积分销售模式可以承受的促销 幅度为8.07%，即约9.2折。同时，也可以看出在综合超市经营业态目前平均毛利率水平15% 的情况下，企业不做任何的促销活动时的净利润率空间仅有9.61%左右，利润空间十分有限 ，因此，对促销活动的税收筹划工作就显得非常的重要。2.2.2.3 电器连锁业态。在目前国内商业企业的电器连锁业态的平均毛利率水平8%的情况下，假设各种促销模式拟采 取的促销幅度变量x，各种促销模式下税后利润的函数为P（X1）、P（X2）、P（X3） 、P（X4）和 P（X5），其中：X1为打折促销模式；X2为赠物销售模式；X3为 赠券促销模式；X4为返现促销模式；X5为捆绑促销模式；X6为会员积分促销模式。P（X1）=100（1- X1）-100（1-8%）/（1+17%）（1-25%） = 5.13-64.10X1P（X2）=P（X3）= P（X6）=100-100（1-8%）-100 X2（1-8 %）/(1+17%）-（1008%+100 X2）/（1+17%）25%-100 X2/（1-20% ）20%= 5.13-125 X2P（X4）=1008%/（1+17%）（1-25%）-100 X4-100 X4/（1-20%）20%=5.13-125 X4P（X5）=100-100（1-8%）-100 X5（1-8%）/（1+17%）（1-25 %）-100 X5/（1-20%）20%=5.13-83.97 X5当P（X）=0时，税后净利润曲线达到盈亏平衡点，6种促销模式下的盈亏平衡点分别为：X1 = 8%；X2 = X3 = X4 = X6= 4.1%；X5 = 6.11%。在6种促销模式下，促销幅度变量对税后利润的函数曲线如图5所示。 如图5所示，在采取相同促销幅度的情况下，P（X2）=P（X3）=P（X4） =P（X6）处于6条曲线的最下方，而P（X1）却处于6条曲线的最上方，且在优 惠幅度为零时，6条函数曲线均相交于P（X）=5.13处。这就说明目前企业的电器连锁业态 在采取相同优惠幅度的情况下，P（X1）P（X5）P（X2）= P（X3）=P（X4） =P（X6），打折促销的促销模式最优。通过上述盈亏平衡分析可以得出下列结论：打折促销模式下，企业可以承受的促销幅度8%最 大，即9.2折；其次为捆绑促销模式可以承受的促销幅度为6.11%，即约9.4折；赠券、赠物 、返现和积分销售模式可以承受的促销幅度为4.1%最小，即约9.6折。同时，也可以看出在 电器连锁经营业态目前平均毛利率水平8%的情况下，企业不做任何的促销活动时的净利润率 空间仅有5.13%左右，利润空间非常小，因此，对促销活动的税收筹划工作就显得尤为的重 要。2.3 促销幅度变量敏感性分析结论综上分析发现，在6种促销模式下，不同经营业态中，比较结果均为：P（X1）P（X5 ） P（X2）= P（X3）=P（X6）（或=）P（X4），打折促销模式最优，捆绑促销模式 次之，返现促销模式最差。如图3图5所示，“同一业态下不同的促销模式”与“同一促销模式下不同业态”的税 后利润曲线的斜率不同，导致不同业态下不同促销模式的促销幅度盈亏平衡点各不相同。在 各经营业态中，百货业态能够允许的促销幅度最大，综合超市次之，电器连锁业态能够允许 采取的促销幅度极低。所以，对于企业进行促销活动方案选择时，应针对不同的经营业态，并结合不同促销模式的 盈亏平衡点，选择和确定合适的促销幅度，既要保证能够充分刺激消费者消费心理，同时， 又要避免出现“赔本赚吆喝”现象。3 结论通过以上分析可以看出，各种促销模式的税后利益受到商品毛利率和促销幅度等因素的影响 ，因此，对促销活动的税收筹划应根据企业所策划的促销活动的目的和促销幅度，有目的、 有区别的进行促销模式的选择和筹划方案的设计。在企业目前的商品平均毛利率水平下，对于促销幅度要求不高的一般性促销活动来说，捆绑 促销模式为首选的促销模式；对于促销幅度要求较高的特殊性促销活动来说，由于打折促 销模式可承受的促销幅度最大，自然就成为首选的促销模式。参考文献1 刘蓉企业战略管理与税收策略研究M北京：中国经济出版社，2005.2 蔡昌企业纳税筹划方案设计技巧M北京：中国经济出版社，2007.3 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