企业重组业务-企业所得税处理若干问题的通知

,*,单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,企业重组,业,业务企业,所,所得税,处,处理若干,问,问题的通,知,知,讲授人,黄,黄德,汉,汉,E-mail:gdhuangdh Tel:13808891880,根据,中华人,民,民共和国,企,企业所得,税,税法第,二,二十条和,中华人,民,民共和国,企,企业所得,税,税法实施,条,条例,（国务院,令,令第512号）第,七,七十五条,规,规定，现,就,就企业重,组,组所涉及,的,的企业所,得,得税具体,处,处理问题,通,通知如下,：,：,一、本通,知,知所称企,业,业重组，,是,是指企业,在,在,日常经营,活,活动以外,发生的法,律,律结构或,经,经济结构,重,重大改变,的,的交易，,包,包括企业法律,形,形式改变,、,、债务重,组,组、股权,收,收购、资,产,产收购、,合,合并、分,立,立等。,（原相关,规,规定未对,“,“企业重,组,组”作相,关,关定义）,经济结构,改,改变,包括：资,产,产的用途,的,的改变或,有,有效利用,、,、收入结,构,构的变化,、,、成本费,用,用的降低,、,、盈利水,平,平的提升,、,、资产负,债,债率的变,化,化、工艺,流,流程的改,变,变、产品,合,合格率的,提,提高或损,耗,耗的减少,；,；技术结,构,构、产品,结,结构、组,织,织结构、,分,分配结构,等,等的变化,。,。,（,一,一,）,）,企,企,业,业,法,法,律,律,形,形,式,式,改,改,变,变,，,，,是,是,指,指,企,企,业,业,注,注,册,册,名,名,称,称,、,、,住,住,所,所,以,以,及,及,企,企,业,业,组,组,织,织,形,形,式,式,等,等,的,的,简,简,单,单,改,改,变,变,，,，,但,但,符,符,合,合,本,本,通,通,知,知,规,规,定,定,其,其,他,他,重,重,组,组,的,的,类,类,型,型,除,除,外,外,。,。,（,（,二,二,）,）,债,债,务,务,重,重,组,组,，,，,是,是,指,指,在,在,债,债,务,务,人,人,发,生,生,财,财,务,务,困,困,难,难,的,情,情,况,况,下,下,，,，,债,债,权,权,人,人,按,按,照,照,其,其,与,与,债,债,务,务,人,人,达,达,成,成,的,的,书,书,面,面,协,协,议,议,或,或,者,者,法,法,院,院,裁,裁,定,定,书,书,，,，,就,就,其,其,债,债,务,务,人,人,的,的,债,债,务,务,作,出,出,让,让,步,步,的,事,事,项,项,。,。,（,六,六,号,号,令,令,的,的,表,表,述,述,“,“,债,债,务,务,重,重,组,组,是,是,指,指,债,债,权,权,人,人,（,（,企,企,业,业,）,）,与,与,债,债,务,务,人,人,（,（,企,企,业,业,）,）,之,之,间,间,发,发,生,生,的,的,涉,涉,及,及,债,债,务,务,条,条,件,件,修,修,改,改,的,的,所,所,有,有,事,事,项,项,。,。,”,”,）,）,(,范,范,围,围,不,不,一,一,致,致,，,，,注,注,意,意,前,前,提,提,的,的,影,影,响,响,）,）,（,三,三,）,）,股,股,权,权,收,收,购,购,，,，,是,是,指,指,一,一,家,家,企,企,业,业,（,（,以,以,下,下,称,称,为,为,收,收,购,购,企,企,业,业,）,）,购,购,买,买,另,另,一,一,家,家,企,企,业,业,（,（,以,以,下,下,称,称,为,为,被,被,收,收,购,购,企,企,业,业,）,）,的,的,股,股,权,权,，,，,以,实,实,现,现,对,对,被,被,收,收,购,购,企,企,业,业,控,控,制,制,的,的,交,交,易,易,。,收,收,购,购,企,企,业,业,支,支,付,付,对,对,价,价,的,的,形,形,式,式,包,包,括,括,股,股,权,权,支,支,付,付,、,、,非,非,股,股,权,权,支,支,付,付,或,或,两,两,者,者,的,的,组,组,合,合,。,。,控,控,股,股,合,合,并,并,（,原,原,相,相,关,关,规,规,定,定,未,未,对,对,“,“,股,股,权,权,收,收,购,购,”,”,定,定,义,义,，,，,相,相,关,关,内,内,容,容,在,在,“,“,股,股,权,权,投,投,资,资,”,”,“,“,股,股,权,权,重,重,组,组,”,”,、,、,“,“,资,资,产,产,转,转,让,让,”,”,交,交,易,易,中,中,体,体,现,现,）,）,标,的,的,股,股,权,权,（,（,被,被,收,收,购,购,企,企,业,业,的,的,）,）,；,；,目,的,的,实,实,现,现,对,对,被,被,收,收,购,购,企,企,业,业,的,的,控,控,制,制,；,；,对,价,价,股,股,权,权,、,、,股,股,份,份,包,包,括,括,收,收,购,购,企,企,业,业,的,的,或,或,收,收,购,购,企,企,业,业,的,的,控,控,股,股,企,企,业,业,的,的,股,股,权,权,或,或,股,股,份,份（下同）、非股权支,付,付或两者的,组,组合 ；,支付对价的,对,对象被收,购,购企业的股,东,东,（或被收购,企,企业不获取,对,对价？）；,支付对价的,主,主体收购,企,企业；,除非以股权,投,投资，一般,无,无法定评估,的,的要求、强,调,调公允,比如：股权,交,交易前的股,权,权结构,A公司,B公司,C公司,D公司,90,85,E公司,10,F公司,15,股权交易后,的,的结构,（经确认C,公,公司10%,股,股权与D,公,公司80,股,股权的公允,价,价值一致）,A公司,B公司,C公司,D公司,80%,5%,10%,80%,E公司,F公司,或股权交易,后,后的股权结,构,构如下,（经确认A,公,公司8股,权,权与D公司80股权,的,的公允价值,一,一致）,E公司,A公司,B公司,F公司,C公司,D公司,5,8,80,90,（四）资产,收,收购，是指,一,一家企业（,以,以下称为受,让,让企业）购,买,买另一家企,业,业（以下称,为,为转让企业,）,）,实质经营性,资,资产,的交易。受,让,让企业支付,对,对价的形式,包,包括股权支,付,付、非股权,支,支付或两者,的,的组合。,（原相关规,定,定在“非货,币,币性资产投,资,资”“整体,资,资产转让”,中,中体现）,标的资产,（,（转让企业,）,）；,对价股权,、,、股份、非,股,股权支付或,两,两者的组合,；,；,目的获取,转,转让企业的,资,资产；,支付,对,对价,的,的对,象,象,转,转让,资,资产,的,的企,业,业本,身,身；,支付,对,对价,的,的主,体,体,受,受让,企,企业,；,；,一,般,般会,有,有评,估,估的,过,过程,，,，强,调,调公,允,允,交易,前,前情,况,况,陈先,生,生,王先,生,生,B公,司,司,资产,组,组合,A公,司,司,C公,司,司,50,50,100,B拥,有,有,交易,后,后情,况,况,陈先,生,生,王先,生,生,A公,司,司,C公,司,司,资产,组,组合,B公,司,司,50,50,70,C拥,有,有,30,（五,）,）合,并,并，,是,是指,一,一家,或,或多,家,家企,业,业（,以,以下,称,称为,被,被合,并,并企,业,业）,将,将其,全部,资,资产,和,和负,债,债,转让,给,给另,一,一家,现,现存,或,或新,设,设企,业,业（,以,以下,称,称为,合,合并,企,企业,）,），,被,被合,并,并企,业,业股,东,东换,取,取合,并,并企,业,业的,股,股权,或,或非,股,股权,支,支付,，,，,实现,两,两个,或,或两,个,个以,上,上企,业,业的,依,依法,合,合并,。,。,标的,全,部,部资,产,产和,负,负债,（,（被,合,合并,企,企业,）,）；,对价,股,权,权、,股,股份,或,或两,者,者的,组,组合,；,；,目的,实,现,现两,个,个或,两,两个,以,以上,企,企业,的,的合,并,并；,支付,对,对价,的,的对,象,象,被,被合,并,并企,业,业的,股,股东（或,不,不取,得,得对,价,价）,；,；,支付,对,对价,的,的主,体,体,合,合并,企,企业（或,不,不支,付,付对,价,价）；,注,册,册资,本,本的,合,合并,、,、整,体,体转,让,让的,特,特征,（,（含,人,人力,资,资源,）,）、,有,有评,估,估的,要,要求,、,、强,调,调公,允,允,（国,税,税发2000119号,文,文的,表,表述,“,“,企业,合,合并,包,包括,被,被合,并,并企,业,业(,指,指一,家,家或,多,多家,不,不需,要,要经,过,过法,律,律清,算,算程,序,序而,解,解散,的,的企,业,业),将其,全,全部,资,资产,和,和负,债,债,转让,给,给另,一,一家,现,现存,或,或新,设,设企,业,业(,以,以下,简,简称,合,合并,企,企业)，,为,为其,股,股东,换,换取,合,合并,企,企业,的,的股,权,权或,其,其他,财,财产,，,，实,现,现两,个,个或,两,两个,以,以上,企,企业,的,的依,法,法合,并,并。,另,另外,：,：国,税,税发199771,号,号文,有,有类,似,似表,述,述。,）,）,（六,）,）分,立,立，,是,是指,一,一家,企,企业,（,（以,下,下称,为,为被,分,分立,企,企业,）,）将,部分,或,或全,部,部资,产,产分,离,离转,让,让,给现,存,存或,新,新设,的,的企,业,业（,以,以下,称,称为,分,分立,企,企业,）,），,被分,立,立企,业,业股,东,东,换取,分,分立,企,企业,的,的股,权,权或,非,非股,权,权支,付,付，,实,实现,企,企业,的,的依,法,法分,立,立。,标的,部,分,分或,全,全部,资,资产,（,（被,分,分立,企,企业,的,的）,，,，还,可,可能,包,包括,部,部分,被,被分,立,立企,业,业的,负,负债,（见59,号,号文,第,第六,条,条第,五,五点,第,第1,款,款规,定,定）,；,；,对价,股,权,权、,股,股份,或,或两,者,者的,组,组合,；,；,目的,将,企,企业,分,分立,；,；,支付,对,对价,的,的对,象,象,被,被分,立,立企,业,业的,股,股东,；,；,支付,对,对价,的,的主,体,体,其,其它,投,投资,主,主体,（,（或,原,原投,资,资主,体,体与,其,其它,投,投资,主,主体,）,）新,设,设立,的,的企,业,业，,或,或其,它,它分,立,立企,业,业；,或不支付,对,对价？,注册资,本,本或股本,的,的分立、,一,一般有评,估,估的要求,、,、强调公,允,允,例一、分,立,立前结构,李先生,张先生,A公司,商业物业,、,、其它资,产,产,50,50,分立后结,构,构（1）,A公司,不,不注销、,投,投资主体,相,相同,李,张,A公司,B公司,P,其它资产,商业物业,50%,50%,50%,50%,分立后结,构,构（2）,A公司,不,不注销、,投,投资主体,不,不同,李,张,E公司,C公司,X,A公司,其它资产,商业物业,50,50,15,15,70%,分立后结,构,构（3）,A公司,注,注销,李,张,D公司,E公司,F公司,X,C公司,X,其它资产,商业物业,20%,15%,20%,15%,60,70,例二、交,易,易前结构,A公司,B公司,D公司,M公司,H公司,C公司,甲资产,乙资产,100,100,40,60,交易后结,构,构,A公司,B公司,C公司,D公司,M公司,H公司,甲资产,乙资产,40,60,8,12,80,100,例三、分,立,立前结构,李,陈,王,张,A公司,甲资产组,乙资产组,25,25,25,25,分立后结,构,构（1）,李,陈,王,张,A公司,B公司,甲资产组,乙资产组,50,50,50,50,分立后结,构,构（2）,李,陈,王,张,A公司,B公司,甲资产组,乙资产组,45,50,45,50,10,例四、分,立,立前结构,赵,周,吴,A公司,甲资产,组,组,乙资产,组,组,30,40,30,分立后,结,结构（1）,赵,周,吴,A公司,B公司,甲资产,组,组,乙资产,组,组,80,20,20,80,分立后,结,结构（2）,赵,周,吴,A公司,A公司,甲资产,组,组,乙资产,组,组,50,50,100,（国税,发,发 2000119号文,的,的表述,“,“,企业分,立,立包括,被,被分立,企,企业将,部分或,全,全部营,业,业,分离转,让,让给两,个,个或两,个,个以上,现,现存或,新,新设的,企,企业(,以,以下简,称,称分立,企,企业),，,，为其,股,股东换,取,取分立,企,企业的,股,股权或,其,其他财,产,产。”,国,国税发1997 71号文,有,有相关,表,表述。,）,）,二、本,通,通知所,称,称,股权支,付,付,，是指,企,企业重,组,组中购,买,买、换,取,取资产,的,的一方,支,支付的,对,对价中,，,，,以本企,业,业或其,控,控股企,业,业的股,权,权、股,份,份,作为支,付,付的形,式,式；所,称,称非股,权,权支付,，,，是指,以,以本企,业,业的现,金,金、银,行,行存款,、,、,应收款,项,项,、本企,业,业或其,控,控股企,业,业股权,和,和股份,以,以外的,有,有价证,券,券、存,货,货、固,定,定资产,、,、其他,资,资产以,及,及,承担债,务,务,等作为,支,支付的,形,形式。,注意,理,理解“,承,承担债,务,务”,（原相,关,关法规,未,未明确,“,“以,控,控股企,业,业的股,权,权、股,份,份作为,支,支付的,形,形式”,。,。）,三、企,业,业重组,的,的税务,处,处理区,分,分不同,条,条件分,别,别适用,一,一般性,税,税务处,理,理规定,和,和特殊,性,性税务,处,处理规,定,定。,（原相,关,关法规,未,未见相,关,关表述,，,，只在,国,国税函20081081号文,中,中的,附表三,纳税,调,调整项,目,目明细,表,表填,报,报说明,第,第8行,、,、第9,行,行出现,“,“一般,重,重组”,、,、“特,殊,殊重组,”,”的概,念,念但无,相,相关说,明,明。,）,）,四、企业重,组,组，除符合,本,本通知规定,适,适用特殊性,税,税务处理规,定,定的外，按,以,以下规定进,行,行税务处理,：,：,（,（一）企业由法人转变,为,为个人独资,企,企业、合伙,企,企业等非法,人,人组织，或将登记注,册,册地转移至,中,中华人民共,和,和国境外（,包,包括港澳台,地,地区），应,视,视同企业进,行,行清算、分,配,配，股东重,新,新投资成立,新,新企业。企,业,业的全部资,产,产以及股东,投,投资的计税,基,基础均应以,公,公允价值为,基,基础确定。,企,企,业,业发生其他法律形,式,式简单改变,的,的，可直接变更,税,税务登记，,除,除另有规定,外,外，有关企,业,业所得税纳,税,税事项（包,括,括亏损结转,、,、税收优惠,等,等权益和义,务,务）由变更,后,后企业承继,，,，但因住所,发,发生变化而,不,不符合税收,优,优惠条件的,除,除外。,*未提及分公,司,司变更为子,公,公司的问题,，,，以往的情,况,况？,（二）企业,债,债务重组，,相,相关交易应,按,按以下规定,处,处理：1.以,非,非货币资产,清,清偿债务，,应,应当分解为,转让相关非,货,货币性资产,、,、按非货币,性,性资产公允,价,价值清偿债,务,务,两项业务，,确,确认相关资,产,产的所得或,损,损失。,（6号令的,规,规定“第四,条,条 债务人,（,（企业）以,非,非现金资产,清,清偿债务，,除,除企业改组,或,或者清算另,有,有规定外，,应,应当分解为,按,按公允价值,转,转让非现金,资,资产，再以,与,与非现金资,产,产公允价值,相,相当的金额,偿,偿还债务两,项,项经济业务,进,进行所得税,处,处理，债务,人,人（企业）,应,应当确认有,关,关资产的转,让,让所得（或,损,损失）；,债权人（企,业,业）取得的,非,非现金资产,，,，应当按照,该,该有关资产,的,的公允价值,（,（包括与转,让,让资产有关,的,的税费）确,定,定其计税成,本,本，据以计,算,算可以在企,业,业所得税前,扣,扣除的固定,资,资产折旧费,用,用、无形资,产,产摊销费用,或,或者结转商,品,品销售成本,等,等。）,2.发生债,权,权转股权的,，,，应当分解,为,为债务清偿和股权投资两项业务，,确,确认有关债,务,务清偿所得,或,或损失。,（6号令的,规,规定“第五,条,条 在以债,务,务转换为资,本,本方式进行,的,的债务重组,中,中，除企业,改,改组或者清,算,算另有规定,外,外，债务人,（,（企业）应,当,当将重组债,务,务的账面价,值,值与债权人,因,因放弃债权,而,而享有的股,权,权的公允价,值,值的差额，,确,确认为债务,重,重组所得，,计,计入当期应,纳,纳税所得；,债,债权人（企,业,业）应当将,享,享有的股权,的,的公允价值,确,确认为该项,投,投资的计税,成,成本。）,3.债务人,应,应当按照支,付,付的债务清,偿,偿额低于债务计,税,税基础的差额，确,认,认债务重组,所,所得；债权,人,人应当按照,收,收到的债务,清,清偿额低于债权计,税,税基础的差额，确,认,认债务重组,损,损失。4.债务,人,人的相关所,得,得税纳税事,项,项原则上保,持,持不变。,（三）企业,股,股权收购、,资,资产收购重,组,组交易，相,关,关交易应按,以,以下规定处,理,理：1.被收,购,购方应确认,股,股权、资产,转,转让所得或,损,损失。,国税发2000118号文,的,的相关规定:,二、企业股,权,权投资转让,所,所得和损失,的,的所得税处,理,理 :,（,（一）企,业,业股权投资,转,转让所得或,损,损失是指企,业,业因收回、,转,转让或清算,处,处置股权投,资,资的收入,减除股权投,资,资成本后,的余额。企,业,业股权投资,转,转让所得应,并,并入企业的,应,应纳税所得,，,，依法缴纳,企,企业所得税,。,。,国税发 1997 71号文的规,定,定“ 股权,转,转让收益或,损,损失是指，,股,股权转让价,减,减除股权成,本,本价后的差,额,额”。,“股权成,本,本价是指,，股东（,投,投资者）,投,投资入股,时,时向企业,实,实际交付,的,的出资金,额,额，或收,购,购该项股,权,权时向该,股,股权的原,转,转让人实,际,际支付的,股,股权转让,价,价金额”,。,。,企业所,得,得税法实,施,施条例,的,的规定：,第七十一,条,条企业所得,税,税法第十,四,四条所称,投,投资资产,，,，是指企,业,业对外进,行,行权益性,投,投资和债,权,权性投资,形,形成的资,产,产。,企,企业在,转让或者,处,处置,投资资产,时,时，,投资资产,的,的成本，,准,准予扣除,。,。,投资资产,按,按照以下,方,方法确定,成,成本：,（,（一,）,）通过支,付,付现金方,式,式取得的,投,投资资产,，,，以购买,价,价款为成,本,本；（二）通,过,过支付现,金,金以外的,方,方式取得,的,的投资资,产,产，以该,资,资产的公,允,允价值和,支,支付的相,关,关税费为,成,成本。,关注股,权,权转让收,益,益确认时,点,点问题,2.收购,方,方取得股,权,权或资产,的,的计税基,础,础应以公,允,允价值为,基,基础确定,。,。,3.被收,购,购企业的,相,相关所得,税,税事项原,则,则上保持,不,不变。,案例,案例所涉,及,及的交易,各,各方均为,中,中国境内,居,居民，居,民,民企业适,用,用的企业,所,所得税税,率,率为25,，各企,业,业执行,企,企业会计,准,准则，E、D、G、H公,司,司不存在,任,任何关联,方,方关系。,A公司设,立,立时注册,资,资本1亿,元,元（RMB、下同,）,），E公,司,司、D公,司,司按所持,股,股份比例,投,投入货币,资,资金，投,资,资持有期,间,间无追加,投,投资；购,买,买日A公,司,司的净资,产,产为1.5亿元。,2.8,亿,亿 3800万,元,元,B公司设,立,立时注册,资,资本2000万元,，,，G公司,、,、H公司,按,按股权比,例,例投入现,金,金资产，,投,投资持有,期,期间无追,加,加投资，,购,购买日B,公,公司净资,产,产为3360万元,，,，交易各,方,方达成的,协,协议：,G公司、H公司各,转,转让其所,持,持B公司40的,股,股份给A,公,公司；作,为,为对价A,公,公司向G,、,、H定向,增,增发股票,，,，G、H,公,公司因此,各,各持A公,司,司5的,股,股份；,A公司向G、H公,司,司定向增,发,发合计10股份,经,经确认的,公,公允价值,为,为2800万元；,A公司取,得,得B公司80股,份,份经交易,各,各方确认,的,的公允为3800,万,万元，A,公,公司需向G、H公,司,司另外支,付,付现金资,产,产各500万元；,交易完成,后,后G、H,公,公司对A,、,、B公司,均,均无重大,影,影响。,交易前股,权,权结构,E公司,D公司,A公司,G公司,H公司,B公司,30%,70%,50%,50%,交易后股,权,权结构,E公司,D公司,A公司,G公司,H公司,B公司,27%,63%,5%,5%,10%,10%,80%,A公司定,向,向增发前,后,后的资本,变,变化情况,：,：,实缴注册,资,资本（变更前）,股东,金,金额,比,比例,E公司3000,万,万元30,D公司7000,万,万元70,实缴注册,资,资本（变,更,更后）,股东,金,金额,比,比例,E公司3000,万,万元27,D公司7000,万,万元63,G公司500万,元,元5,H公司500万,元,元5,相关处理,不,不考虑除,企,企业所得,税,税以外的,税,税费。,1、属适,用,用一般性,税,税务处理,规,规定的重,组,组；,（1000/3800）,100,2、A公,司,司取得B,公,公司80,股权的,计,计税基础,：,：,2800万元1000,万,万元,3、G公,司,司应确认,的,的股权转,让,让所得：,（1400万元,500,万,万元）1000,万,万元,G公司取,得,得A公司5股权,的,的计税基,础,础：,1400,万,万元,A公司会,计,计处理：(金额单,位,位RMB,万,万元）,借：长期,股,股权投资2800,1000,贷：股本,G500,H500,资本公积,股本,溢,溢价2800,如果发行,权,权益性证,券,券过程中,支,支付了佣,金,金和手续,费,费，应冲,减,减权益性,证,证券的溢,价,价发行收,入,入，账务,处,处理为：,借：资本,公,公积,股,股本溢价,贷：银行,存,存款,H公司的,会,会计处理,：,：,借：银行,存,存款500,长期股权,投,投资1400,贷,：,：,长,长,期,期,股,股,权,权,投,投,资,资1000,投,资,资,收,收,益,益900,股,权,权,收,收,购,购,涉,涉,及,及,的,的,其,其,他,他,问,问,题,题,：,：,股,权,权,收,收,购,购,后,后,公,公,司,司,更,更,名,名,涉,涉,及,及,的,的,契,契,税,税,问,问,题,题,；,；,股,权,权,收,收,购,购,涉,涉,及,及,的,的,土,土,地,地,增,增,值,值,税,税,问,问,题,题,，,，,在,在,什,什,么,么,情,情,况,况,下,下,涉,涉,及,及,？,？,；,；,（,国,国,税,税,发,发2000118,号,号,文,文,的,的,规,规,定,定,“,“,三,三,、,、,企,企,业,业,以,以,部,部,分,分,非,非,货,货,币,币,性,性,资,资,产,产,投,投,资,资,的,的,所,所,得,得,税,税,处,处,理,理,（,（,一,一,）,）,企,企,业,业,以,以,经,经,营,营,活,活,动,动,的,的,部,部,分,分,非,非,货,货,币,币,性,性,资,资,产,产,对,对,外,外,投,投,资,资,，,，,包,包,括,括,股,股,份,份,公,公,司,司,的,的,法,法,人,人,股,股,东,东,以,以,其,其,经,经,营,营,活,活,动,动,的,的,部,部,分,分,非,非,货,货,币,币,性,性,资,资,产,产,向,向,股,股,份,份,公,公,司,司,配,配,购,购,股,股,票,票,，,，,应,应,在,在,投,投,资,资,交,交,易,易,发,发,生,生,时,时,，,，,将,将,其,其,分,分,解,解,为,为,按,按,公,公,允,允,价,价,值,值,销,销,售,售,有,有,关,关,非,非,货,货,币,币,性,性,资,资,产,产,和,和,投,投,资,资,两,两,项,项,经,经,济,济,业,业,务,务,进,进,行,行,所,所,得,得,税,税,处,处,理,理,，,，,并,并,按,按,规,规,定,定,计,计,算,算,确,确,认,认,资,资,产,产,转,转,让,让,所,所,得,得,或,或,损,损,失,失,。,。,（二）,上,上述资,产,产转让,所,所得如,数,数额较,大,大，在,一,一个纳,税,税年度,确,确认实,现,现缴纳,企,企业所,得,得税确,有,有困难,的,的，报,经,经税务,机,机关批,准,准，可,作,作为递,延,延所得,，,，在投,资,资交易,发,发生当,期,期及随,后,后不超,过,过个,纳,纳税年,度,度内平,均,均摊转,到,到各年,度,度的应,纳,纳税所,得,得中。,（,（,三,三）被,投,投资企,业,业接受,的,的上述,非,非货币,性,性资产,，,，可按,经,经评估,确,确认后,的,的价值,确,确定有,关,关资产,的,的成本,。,。 ”,）,）,（四）,企,企业合,并,并，当,事,事各方,应,应按下,列,列规定,处,处理：1.,合,合并企,业,业应按,公,公允价,值,值确定,接,接受被,合,合并企,业,业各项,资,资产和,负,负债的,计,计税基,础,础。2.被,合,合并企,业,业及其,股,股东都,应,应按清,算,算进行,所,所得税,处,处理。如何,处,处理？,3.被合并,企,企业的,亏,亏损不,得,得在合,并,并企业,结,结转弥,补,补。,注意,合,合并产,生,生的一,般,般的存,货,货与工,程,程施工,企,企业的,存,存货问,题,题,国税,发,发 2000119号文,第,第一点,第,第,(一),条,条：企,业,业合并,，,，通常,情,情况下,，,，,被合并,企,企业,应视为,按,按公允,价,价值转,让,让、处,置,置全部,资,资产，,计,计算资,产,产的转,让,让所得,，,，依法,缴,缴纳所,得,得税。,被合并,企,企业以,前,前年度,的,的亏损,，,，不得,结,结转到,合,合并企,业,业弥补,。,。,合并企,业,业,接受被,合,合并企,业,业的有,关,关资产,，,，计税,时,时可以,按,按经评,估,估确认,的,的价值,确,确定成,本,本。被,合,合并企,业,业的股,东,东取得,合,合并企,业,业的股,权,权视为,清,清算分,配,配。,（五）,企,企业分,立,立，当,事,事各方,应,应按下,列,列规定,处,处理：1.被,分,分立企,业,业对分,立,立出去,资,资产应,按公允,价,价值确,认,认资产,转,转让所,得,得或损,失,失。,2.分,立,立企业,应,应按公,允,允价值,确,确认接,受,受资产,的,的计税,基,基础。,3.被,分,分立企,业,业继续存,在,在时，其股,东,东取得,的,的对价,应,应,视同被,分,分立企,业,业分配,进,进行处,理,理,。,什么,分,分配？,4.被,分,分立企,业,业不再继,续,续存在,时,时，被分,立,立企业,及,及其股,东,东都应,按清算,进,进行所,得,得税处,理,理,。,国税,发,发 2000119号文,第,第二条,第,第,(一),点,点的规,定,定：,被分立,企,企业,应视为,按,按公允,价,价值转,让,让其被,分,分离出,去,去的部,分,分或全,部,部资产,，,，计算,被,被分立,资,资产的,财,财产转,让,让所得,，,，依法,缴,缴纳所,得,得税。,分立企,业,业,接受被,分,分立企,业,业的资,产,产，在,计,计税时,可,可按经,评,评估确,认,认的价,值,值确定,成,成本。,5.企,业,业分立,相,相关企,业,业的亏,损,损不得,相,相互结,转,转弥补,。,。,五、企,业,业重组,同,同时符,合,合下列,条,条件的,，,，适用,特,特殊性,税,税务处,理,理规定,：,：,（,（,一,一）具,有,有合理,的,的商业,目,目的，,且,且不以,减,减少、,免,免除或,者,者推迟,缴,缴纳税,款,款为主,要,要目的,。,。,（,（,二,二）被,收,收购、,合,合并或,分,分立部,分,分的资,产,产或股,权,权比例,符,符合本,通,通知规,定,定的比,例,例。,（,（三）,企,企业重,组,组后的,连,连续12个月,内,内不改,变,变重组,资,资产原,来,来的实,质,质性经,营,营活动,。,。,（,（,四,四）重,组,组交易,对,对价中,涉,涉及股,权,权支付,金,金额符,合,合本通,知,知规定,比,比例。,（,（五,）,）企业,重,重组中,取,取得股,权,权支付,的,的原主,要,要股东,，,，在重,组,组后连,续,续12,个,个月内,，,，不得,转,转让所,取,取得的,股,股权。,（原,有,有关,规,规定,只,只见,国,国税,发,发199771号,文,文有,一,一点,相,相类,似,似的,规,规定,）,）,六、,企,企业,重,重组,符,符合,本,本通,知,知第,五,五条,规,规定,条,条件,的,的，,交,交易,各,各方,对,对其,交,交易,中,中的,股,股权,支,支付,部,部分,，,，可,以,以按,以,以下,规,规定,进,进行,特,特殊,性,性税,务,务处,理,理：,（,（一,）,）企,业,业债,务,务重,组,组确,认,认的,应,应纳,税,税所,得,得额,占,占该,企,企业,当,当年,应,应纳,税,税所,得,得额50%以,上,上，,可,可以,在5,个,个纳,税,税年,度,度的,期,期间,内,内,，均,匀,匀计,入,入各,年,年度,的,的应,纳,纳税,所,所得,额,额。,（6,号,号令,的,的规,定,定“,第,第八,条,条,企,企业,在,在债,务,务重,组,组业,务,务中,因,因以,非,非现,金,金资,产,产抵,债,债或,因,因债,权,权人,的,的让,步,步而,确,确认,的,的资,产,产转,让,让所,得,得或,债,债务,重,重组,所,所得,，,，如,果,果数,额,额较,大,大，,一,一次,性,性纳,税,税确,有,有困,难,难的,，,，经,主,主管,税,税务,机,机关,核,核准,，,，可,以,以在,不超,过,过5,个,个纳,税,税年,度,度的,期,期间,内,内,均匀,计,计入,各,各年,度,度的,应,应纳,税,税所,得,得额,。,。）,企业,发,发生,债,债权,转,转股,权,权业,务,务，,对,对债,务,务清,偿,偿和,股,股权,投,投资,两,两项,业,业务,暂,暂不,确,确认,有,有关,债,债务,清,清偿,所,所得,或,或损,失,失，,股权,投,投资,的,的计,税,税基,础,础以,原,原债,权,权的,计,计税,基,基础,确定,。,。企,业,业的,其,其他,相,相关,所,所得,税,税事,项,项保,持,持不,变,变。,（,（二,）,）股,权,权收,购,购，,收,收购,企,企业,购,购买,的,的股,权,权不,低,低于,被,被收,购,购企,业,业全,部,部股,权,权的75%，,且,且收,购,购企,业,业在,该,该股,权,权收,购,购发,生,生时,的,的股,权,权支,付,付金,额,额不,低,低于,其,其,交易支付,总,总额,的85%,，,，可以选,择,择按以下,规,规定处理,：,：,1.被收,购,购企业的,股,股东取得,收,收购企业,股,股权的计,税,税基础，,以被收购,股,股权的原,有,有计税基,础,础确定。,第六条第,（,（六）项,2.收购企,业,业取得被收,购,购企业股权,的,的计税基础,，,，,以被收购股,权,权的原有计,税,税基础确定,。,。,3.收购企,业,业、被收购,企,企业的原有,各,各项资产和,负,负债的计税,基,基础和其他,相,相关所得税,事,事项保持不,变,变。,例一、A公,司,司、C公司,、,、S公司无,任,任何关联关,系,系，A公司,设,设立B公司,时,时的初始投,资,资成本1亿,元,元（RMB,下,下同），即B公司的注,册,册资本1亿,，,，投资持有,期,期间无追加,投,投资。（交易前结,构,构）,A公司,C公司,B公司,D公司,100%,80%,S公司,20%,C公司取得D公司的初,始,始投资成本,为,为1600,万,万元，即D,公,公司设立时,的,的注册资本,为,为2000,万,万元，投资,持,持有期间无,追,追加投资。,（,（交易后股,权,权结构）,A公司,C公司,S公司,B公司,D公司,90%,80%,10%,20%,A公司以其,所,所持B公司10%的股,份,份作为对价,获,获取了D公,司,司80的,股,股份，以实,现,现对D公司,控,控制，购买,日,日B公司10股份与D公司80,股份经确,认,认的公允价,值,值均为4000万元，,（,（不考虑相,关,关税费）。,例二、股权,交,交易前的股,权,权结构,A公司设,立,立C公司时,的,的初始投资,成,成本人民币,（,（下同）1,亿,亿元，B公,司,司取得D公,司,司80%股,权,权的初始投,资,资成本为800万元）,A公司,B公司,E公司,C公司,D公司,100%,80%,20%,股权交易后,的,的股权结构,经确认D公,司,司80股,权,权的公允价,值,值为3000万元人民,币,币（下同）,，,，C公司10股权的,公,公允价值为2800万,元,元，A 公,司,司另支付200万元现,金,金给B公司,A公司,B公司,E公司,C公司,D公司,90%,20%,10,80,（三）资产,收,收购，受让,企,企业收购的,资,资产不低于,转,转让企业全,部,部资产的75%，且受,让,让企业在该,资,资产收购发,生,生时的股权,支,支付金额不,低,低于其交易,支,支付总额的85%，可,以,以选择按以,下,下规定处理,：,：1.转让企,业,业取得受让,企,企业股权的,计,计税基础，,以被转让资,产,产的,原有计税基,础,础,确定。,2.受让企,业,业取得转让,企,企业资产的,计,计税基础，,以被转让资,产,产的,原有计税基,础,础,确定。,注意理解,“,“原有计税,基,基础”的含,义,义,例：A公司,取,取得C公司90股权,的,的初始投资,成,成本7.2,亿,亿元（RMB下同），,投,投资持有期,间,间无追加投,资,资；B公司,设,设立D公司,时,时的初始投,资,资成本0.8亿元（即D公司的注,册,册资本），,股,股权持有期,间,间无追加投,资,资；D公司,资,资产组合的,构,构成（历史,成,成本）：,不动产,8000万,元,元（自建物,业,业含地价，,已,已提折旧1000万元,）,）；,设备,2000万,元,元（不涉及,购,购入时增值,税,税进项税的,抵,抵扣问题，,已,已提折旧1200万元,）,）；,存货,2200万,元,元（增值税,的,的申报表仍,有,有85万元,增,增值税的留,抵,抵税额）；,交易发生时,不,不动产经评,估,估确认的公,允,允价值为1.7亿元（,即,即评估增值1亿元），,设,设备及存货,未,未发生评估,增,增值或减值,情,情况；,假设交易,符,符合特殊性,税,税务处理规,定,定（,75）,（,（交易各方,执行会计准,则,则）,交易前的情,况,况（,A公司取得C公司90,股权的初,始,始投资成本7.2亿元,，,， B公司,设,设立D公司,时,时的初始投,资,资成本0.8亿元，,不动产,8000万,元,元，已提折,旧,旧1000,万,万元、,设备,2000万,元,元、已提折,旧,旧1200,万,万元、,存货,2200万,元,元）；,A公司,B公司,D公司,资产组合,C公司,E公司,10,90,100,D拥有,交易后（情,况,况1）D,公,公司不注销,A公司所持C公司10,的股权经,确,确认的公允,价,价值为2亿,元,元；,不动产经评,估,估确认的公,允,允价值为1.7亿元（,即,即评估增值1亿元），,E公司,A公司,B公司,C公司,D公司,资产组合,100,80,10,A拥有,10%,即A公司收,购,购D公司的,资,资产组合（,公,公允价值为,：,：1.7亿,0.08,亿,亿0.22亿2亿,）,），A公司,以,以其控股公,司,司（C公司,）,）的股权作,为,为对价（C,公,公司10,的,的股权，公,允,允价值为2,亿,亿）；,A公司所获,得,得资产的计,税,税基础为,：0.7+0.08+0.22=1（亿元）,而,而不是0.8亿（1/9*7.2,）,）,（入账价合,计,计金额为2,亿,亿，需确认,损,损益，产生,暂,暂时性差异,、,、递延所得,税,税负债、逐年转回）,D公司取得C公司10,股权的计,税,税基础为,：,0.7+0.08+0.22=1（亿元）,（入账价为2亿，需确,认,认损益，产,生,生暂时性差,异,异、递延所,得,得税负债、未来转让股,权,权时转回）,交易后（情,况,况2）D,公,公司注销,（,（FL)B公司原投,资,资于D公司,的,的初始投资,成,成本0.8,亿,亿元。,E公司,A公司,B公司,C公司,资产组合,A拥有,10,80,10,国税发2000118号文,第,第四条第（,二,二）项的规,定,定：如果企,业,业整体资产,转,转让交易的,接,接受企业支,付,付的交换额,中,中，除接受,企,企业股权以,外,外的现金、,有,有价证券、,其,其他资产（,以,以下简称“,非,非股权支付,额,额”）,不高于所支,付,付的股权的,票,票面价值（,或,或股本的账,面,面价值）,的,，经税务机关,审,审核确认，,转,转让企业可,暂,暂不计算确,认,认资产转让,所,所得或损失,。,。转让企业,和,和接受企业,不,不在同一省,（,（自治区、,直,直辖市）的,，,，须报国家,税,税务总局审,核,核确认。,转让企业,取得接受企,业,业的股权的,成,成本，应以,其,其原持有的,资,资产的账面,净,净值为基础,确,确定，不得,以,以经评估确,认,认的价值为,基,基础确定。,接受企业,接受转让企,业,业的资产的,成,成本，须以,其,其在转让企,业,业原账面净,值,值为基础结,转,转确定，不,得,得按经评估,确,确认的价值,调,调整。,但,应特别注意,的,的,是国税发200345号文第,六,六条第（二,）,）项的规定,：,：符合国,家,家税务总局,关,关于企业股,权,权投资业务,若,若干所得税,问,问题的通知,（国税发,2000,118号,）,）第四条第,（,（二）款规,定,定转让企业,暂,暂不确认资,产,产转让所得,或,或损失的整,体,体资产转让,改,改组，,接受企业取,得,得的转让企,业,业的资产的,成,成本，可以,按,按评估确认,价,价值确定，,不,不需要进行,纳,纳税调整,。,而,而,且,且,第,第,十,十,一,一,条,条,规,规,定,定,、,、,本,本,通,通,知,知,自,自2003,年,年1,月,月1,日,日,起,起,执,执,行,行,，,，,以,以,前,前,的,的,政,政,策,策,规,规,定,定,与,与,本,本,通,通,知,知,规,规,定,定,不,不,一,一,致,致,的,的,，,，,按,按,本,本,通,通,知,知,规,规,定,定,执,执,行,行,。,。,注,注,：,：,国,国,税,税,发,发2000118,号,号,文,文,的,的,企,企,业,业,整,整,体,体,资,资,产,产,转,转,让,让,是,是,指,指,，,，,一,一,家,家,企,企,业,业,（,（,以,以,下,下,简,简,称,称,转,转,让,让,企,企,业,业,）,）,不,不,需,需,要,要,解,解,散,散,而,而,将,将,其,其,经,经,营,营,活,活,动,动,的,的,全,全,部,部,（,（,包,包,括,括,所,所,有,有,资,资,产,产,和,和,负,负,债,债,）,）,或,或,其,其,独,独,立,立,核,核,算,算,的,的,分,分,支,支,机,机,构,构,转,转,让,让,给,给,另,另,一,一,家,家,企,企,业,业,（,（,以,以,下,下,简,简,称,称,接,接,受,受,企,企,业,业,）,）,，,，,以,以,换,换,取,取,代,代,表,表,接,接,受,受,企,企,业,业,资,资,本,本,的,的,股,股,权,权,（,（,包,包,括,括,股,股,份,份,或,或,股,股,票,票,等,等,）,）,，,，,包,包,括,括,股,股,份,份,公,公,司,司,的,的,法,法,人,人,股,股,东,东,以,以,其,其,经,经,营,营,活,活,动,动,的,的,全,全,部,部,或,或,其,其,独,独,立,立,核,核,算,算,的,的,分,分,支,支,机,机,构,构,向,向,股,股,份,份,公,公,司,司,配,配,购,购,股,股,票,票,。,。,本,通,通,知,知,未,未,出,出,现,现,“,“,整,整,体,体,资,资,产,产,转,转,让,让,”,”,的,的,概,概,念,念,（,四,四,）,）,企,企,业,业,合,合,并,并,，,，,企,企,业,业,股,股,东,东,在,在,该,该,企,企,业,业,合,合,并,并,发,发,生,生,时,时,取,取,得,得,的,的,股,股,权,权,支,支,付,付,金,金,额,额,不,不,低,低,于,于,其,其交,易,易,支,支,付,付,总,总,额,额,的,的85%，,以,以,及,及,同,同,一,一,控,控,制,制,下,下,且,且,不,不,需,需,要,要,支,支,付,付,对,对,价,价,的,的,企,企,业,业,合,合,并,并,，,，,可,可,以,以,选,选,择,择,按,按,以,以,下,下,规,规,定,定,处,处,理,理,：,：1.,合,合,并,并,企,企,业,业,接,接,受,受,被,被,合,合,并,并,企,企,业,业,资,资,产,产,和,和,负,负,债,债,的,的,计,计,税,税,基,基,础,础,，,，,以,以,被,被,合,合,并,并,企,企,业,业,的,的原,有,有,计,计,税,税,基,基,础,础确,定,定,。,。2.,被,被,合,合,并,并,企,企,业,业,合,合,并,并,前,前,的,的,相,相,关,关,所,所,得,得,税,税,事,事,项,项,由,由,合,合,并,并,企,企,业,业,承,承,继,继,。,。3.可,由,由,合,合,并,并,企,企,业,业,弥,弥,补,补,的,的,被,被,合,合,并,并,企,企,业,业,亏,亏,损,损,的,的,限,限,额,额=,被,被,合,合,并,并,企,企,业,业,净,净,资,资,产,产,公,公,允,允,价,价,值,值,截,截,至,至,合,合,并,并,业,业,务,务,发,发,生,生,当,当,年,年,年,年,末,末,国,国,家,家,发,发,行,行,的,的,最,最,长,长,期,期,限,限,的,的,国,国,债,债,利,利,率,率,。,。4.,被,被合,并,并企,业,业股,东,东取,得,得合,并,并企,业,业股,权,权的,计,计税,基,基础,，,，以其,原,原持,有,有的,被,被合,并,并企,业,业股,权,权的,计,计税,基,基础,确,确定。,国,税,税发2000119号,文,文第,一,一条,第(,二,二),项,项“,合,合并,企,企业,支,支付,给,给被,合,合并,企,企业,或,或其,股,股东,的,的收,购,购价,款,款中,，,，除,合,合并,企,企业,股,股权,以,以外,的,的现,金,金、,有,有价,证,证券,和,和其,他,他资,产,产(,以,以下,简,简称,非,非股,权,权支,付,付额)，不高,于,于所,支,支付,的,的股,权,权票,面,面价,值,值(,或,或支,付,付的,股,股本,的,的账,面,面价,值,值)20,的，经,税,税务,机,机关,审,审核,确,确认,，,，当,事,事各,方,方可,选,选择,按,按下,列,列规,定,定进,行,行所,得,得税,处,处理,：,：,1.,被,被合,并,并企,业,业不,确,确认,全,全部,资,资产,的,的转,让,让所,得,得或,损,损失,，,，不,计,计算,缴,缴纳,所,所得,税,税。,被,被合,并,并企,业,业合,并,并以,前,前的,全,全部,企,企业,所,所得,税,税纳,税,税事,项,项由,合,合并,企,企业,承,承担,，,，以,前,前年,度,度的,亏,亏损,，,，如,果,果未,超,超过,法,法定,弥,弥补,期,期限,，,，可,由,由合,并,并企,业,业继,续,续按,规,规定,用,用以,后,后年,度,度实,现,现的,与,与被,合,合并,企,企业,资,资产,相,相关,的,的所,得,得弥,补,补。具体按下,列,列公式计,算,算：某一纳,税,税年度可,弥,弥补被合,并,并企业亏,损,损的所得,额,额合并,企,企业某一,纳,纳税年度,未,未弥补亏,损,损前的所,得,得额(,被,被合并企,业,业净资产,公,公允价值,合并后,合,合并企业,全,全部净资,产,产公允价,值,值)。,3.合并,企,企业接受,被,被合并企,业,业全部资,产,产的计税,成,成本，须,以,以被合并,企,企业原账,面,面净值为,基,基础确定,。,。,（五）企,业,业分立，,被,被分立企,业,业所有股,东,东按原持,股,股比例取,得,得分立企,业,业的股权,，,，,分立企业,和,和被分立,企,企业,均不改变,原,原来的实,质,质经营活,动,动,，且被分,立,立企业股,东,东在该企,业,业分立发,生,生时取得,的,的股权支,付,付金额不,低,低于其交,易,易支付总,额,额的85%，可以,选,选择按以,下,下规定处,理,理：1.,分,分立企业,接,接受被分,立,立企业资,产,产和,负债,的计税基,础,础，以被分立,企,企业的原,有,有计税基,础,础确定。2.被分,立,立企业,已分立出,去,去资产相,应,应的所得,税,税事项由,分,分立企业,承,承继。,3.被分,立,立企业未,超,超过法定,弥,弥补期限,的,的亏损额,可,可按,分立资产,占,占全部资,产,产的比例,进行分配,，,，由分立,企,企业继续,弥,弥补。如何进,行,行相关账,务,务处理？,4.被分,立,立企业的,股,股东取得,分,分立企业,的,的股权（,以,以下简称,“,“新股”,）,），如需,部,部分或全,部,部放弃原,持,持有的被,分,分立企业,的,的股权（,以,以下简称,“,“旧股”,）,），,“新股”,的,的计税基,础,础应以放,弃,弃“旧股,”,”的计税,基,基础确定,。,如不需放,弃,弃“旧股,”,