第9章其他税种筹划

,湖南工业大学财经学院 李 晖,税收筹划教学课件,2013.04,第7章 其他税种筹划,一、房产税的税收筹划,二、印花税的税收筹划,三、土地增值税的税收筹划,四、契税的税收筹划,一、房产税的税收筹划,政策回顾：,1.房产税是以房产为征税对象，依据房产价格或租金收入向房产所有人征收的一种税。征税范围为：城市、县城、建制镇和工矿区。,自2009.1.1.起，,内外统一,适用房产税条例,2. 房产税从价计征，分为两种：,（1）对,经营,自用的房屋，以房产的计税余值为计税依据。（即按房产原值一次减除10%至30%的损耗价值以后的余额。 ）税率,1.2%,（2）房产,出租,的，以房产租金收入为计税依据。税率,12%,（个人出租住房和向个人出租用于居住的，减按,4%,）,房产税筹划的,基本途径,：,（1）选择,企业设立地点,进行税务筹划,（2）选择,不动产的类型,进行税务筹划,（3）选择,经营方式,进行税务筹划,（4）合理确定,税基,进行税务筹划,（5）利用,税收优惠,规定进行税务筹划,通过改变经营方式以选择房产税的征收方式,【,案例1,】某粮油公司拥有仓库12幢，面积3000多平方米，原值200万，由于经营不善，准备将现有的仓库对外出租。经过公司的业务人员的努力，以每年60万的价格将仓库租给当地的运输公司做货物中转，并与运输公司签定了,租赁合同,。,应交税如下：,（1）营业税60万5%=3万,（2）城建税3万7%=0.21万，教育费附加3万3%=0.09万，,（3）房产税60万12%=7.2万，,（4）印花税：6000001600元,所得税前,应交税合计：,10.56万,。,税负在租金的17.6%以上,筹划,：,运输公司将仓库用于货物周转，如果签定的合同不是“,租赁合同,”，而是“,仓储合同,”，企业收取的不是租赁费，而是仓储费，同样达到最终目的，但是，业务过程则不同，仓储说明：仓库使用权没有转移，是针对货物来收费，而不是房屋，因此，交税方式也发生变化。只按计税余值交纳1.2%的房产税：,200万70%1.2%=1.68万，,比租赁少交7.21.68=5.52万的房产税。,【,问,】其他税负有无变化？,减少收入项以缩小税基,收入通常是构成税基的最主要项目，因此每个税种都对收入的确定做出了明确的规定。在税率相同的情形下，降低纳税人的应税收入，就能降低纳税人实际税收负担。当然，降低纳税人应税收入同时不但不能降低纳税人的税后实际收入，还要有所增加才是有效的税收筹划。因此，缩小税基时的减少收入实际上是指避免重复征税、将部分收入转换为无需征税的收入、先降低价格再通过其他方式获得补偿或者减少计税资产的价值等等。由于每个税种对收入项都有具体的规定，所以减少收入项以缩小税基时，具体的筹划方法也非常多，并且不同的税种间也存在较大的差异。因此缩小税基策略的具体方法主要在以后各章的各个税种中分别讨论，本章中仅以一个案例说明减少收入项缩小税基来进行税收筹划的可行性。,【案例3-4】沿海某企业欲兴建一座花园式工厂，计划除厂房、办公用房外，还包括厂区围墙、水塔、变电塔、停车场、凉亭、游泳池、喷泉设施、花坛等建筑物，总计造价为8000万元。如果8000万元都作为房产原值的话，该企业自工厂建成的次月起就应缴纳房产税，每年应纳房产税（设当地房产余值扣除比例为30%）为：,8000（130%）1.2%67.2（万元）,这67.2万元的税负只要该工厂存在，每年都不可避免要缴纳，对企业而言，也算是一笔不小的负担。那么怎样减轻企业的房产税负担呢？,【,筹划,】把停车场、水塔、变电塔、游泳池、凉亭、喷泉设施都建成露天的，把这些独立建筑物的造价同厂房、办公用房的造价分开，在会计账簿中单独记载，则这部分建筑物的造价不用计入房产原值，不缴纳房产税。该企业经过估算，这些附属设备和配套设施的造价为1000万元左右，独立出来后，每年可少缴房产税额为，,1000（130%）1.2%8.4（万元）,对于该企业而言，每年节约房产税8.4万元，长此以往，其累计数额将是一笔不小的资金。假设该企业法定注册经营期限为20年，20年内企业总共可以节约房产税为：8.420168（万元）,本例中，企业通过减少计税资产的价值，实质上就是缩小了税基并实现了降低税收负担的目的。,二、印花税的税收筹划,1、划清征、免税业务界限,印花税征税对象：,各类经济合同及具有合同性质的凭证。其中，经济合同指根据我国有关合同的法律、法规订立的合同，包括购销合同、加工承揽合同、建设工程承包合同、财产租赁合同、货物运输合同、仓储保管合同、借款合同、财产保险合同、技术合同等。,产权转移书据。指单位和个人产权的买卖、继承、赠予、交换、分割等所立的书据。,营业账簿。指单位或个人记载生产经营活动情况的财务会计核算账簿。,权利、许可证照。指政府部门颁发的房屋产权证、工商营业执照、商标注册证、专利证、土地使用证等。,财政部确定征税的其他凭证。,2、合理划分适用不同税率的经济事项金额，实现税收筹划,3、签订“无金额合同”进行税收筹划,4、合理压缩合同记载金额进行税收筹划,5、合理选择借款方式进行税收筹划,6、利用税收优惠规定进行税收筹划,缴纳印花税的凭证的副本或者抄本，因其对外不发生法律效力，仅备存查之用，免缴印花税；但若是以副本或者抄本视同正式文本使用的，应照章纳税。,财产所有人将财产赠给政府、社会福利单位或学校，属于财产所有人对社会做出的无偿捐赠，为对这种行为进行鼓励，对其所立的书据，免缴印花税。,经财政部批准免税的其他凭证，免缴印花税。,订立合同有技巧,印花税筹划案例：,振兴铝合金门窗厂与安居建筑安装企业签立了一份加工承榄合同。合同中规定：（1）振兴铝合金门窗厂受安居建筑安装公司委托，负责加工总价值50万元的铝合金门窗，加工所需原材料由铝合金门窗厂提供。振兴铝合金门窗厂共收取,加工费及原材料费共30万元,。 （2）振兴铝合金门窗厂提供,零配件，价值5万元,。,该份合同振兴铝合金门窗厂交印花锐： （300000,50000）0.5,175（元）,分析：,我国印花税税法对加工承揽合同的计税依据有如下规定：,1加工承揽合同的计税依据为,加工费和辅助材料金额,。,2加工承揽合同规定由,受托方提供原材料,的，若合同中,分别记载加工费金额和原材料金额，应分别计税,：,加工费金额按加工承揽合同运用,0.5,税率计税，原材料金额按购销合同适用,0.3,税率计税，并按两项税额相加的金额贴花；若合同中未分别记载两项金额，而只有混汇的总金额，则从高适用税率，应按全部金额依照加工承揽合同，适用0.5税率计税贴花。,在此案例中，合同中应将振兴铝合金门窗厂所提供的,加工费金额与原材料金额分别记载,。,如加工费为10万元，原材料费为20万元，则印花税为：,2000000.3,（100000 50000）0.5,135（元）,三、土地增值税的税收筹划,（一）,计税依据,的筹划,1、,分散收入筹划法,（1）将可以分开单独计价的部分从房产中分离,（2）分别签订购房合同和装潢装饰合同,（3）分别核算,普通标准住宅,和其他房地产增值额,2、,确定合适的利息扣除方式,1、分散收入筹划法：,（1）将可以分开单独计价的部分从房产中分离,【,案例,】某房地产开发企业准备出售一幢写字楼，写字楼市场价值500万元，其所含各种附属设备的价格约为100万元。,（1）若该企业将全部金额600万元以房地产价格的形式在合同上体现，则相同条件下的增值额就会增加100万元。,（2）若该企业在签订合同时，仅在,房地产转让合同,上注明500万元，同时签订一份100万元的附属办公,设备购销合同,，即可大幅节省土地增值税额。,同时购销合同适用万分之三的印花税税率，产权转移书据万分之五，还可节省印花税。,（2）分别签订购房合同和装潢装饰合同,在所开发的房产初步完工时签订房地产转让合同；装潢、装饰，或者附属设备安装另签合同。这样，只就第一份合同金额缴纳土地增值税，第二份合同属于,营业税,征税范围。,营业税税负有无变化？,（3）分别核算,普通标准住宅,和其他房地产增值额,建造普通标准住宅出售，其增值额未超过扣除项目金额之和20%的，免征土地增值税。增值额超过扣除项目金额之和20%的，应就其全部增值额按规定计税。,对纳税人既建造普通标准住宅，又要搞其他房地产开发的，应分别核算增值额；不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不适用该免税规定。,2、确定合适的利息扣除方式：,对于利息支出，分两种情况确定扣除：,（1）凡能按转让房地产项目计算分摊利息并提供金融机构证明的，允许,据实扣除,，但最高不能超过按商业银行同期贷款利率计算的金额。,（2）凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，利息支出不得单独计算，而应并入房地产开发费用中一并,计算扣除,。在这种情况下，“房地产开发费用”的计算方法是，按取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本金额之和，在10%以内计算扣除。,计算扣除的具体比例由各省、自治区、直辖市人民政府规定。,上述规定的具体含义是：,纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金融机构的贷款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：,利息+（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）5%以内,（注：利息最高不能超过按商业银行同期贷款利率计算的金额）。,纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：,（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）10%以内,此外，财政部和国家税务总局还对扣除项目金额中利息支出的计算问题作了两点专门规定：一是利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除；二是对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。,（二）,适用税率,的筹划,利用土地增值税,超率累进税率,规定，通过合理控制增值率进行税务筹划,企业对增值率的控制，通常通过两条途径实现：,一是合理确定房地产的价位。,二是选择适当的成本、费用计算、扣除方法。在销售收入即定的条件下，增值率的高低取决于扣除项目金额的大小。,1、恰当确定销售价格,【,案例1,】,泰和房地产公司2010年同时开发四个工程项目。项目1为,安居工程,住房，可扣除项目为2 000万元，营业收入2 500万元；项目2为,普通住宅,，可扣除项目为2 500万元，营业收入3 900万元；项目3为,别墅住宅,，可扣除项目为3 000万元，营业收入为8 000万元；项目4为,写字楼,，可扣除项目6 000万元，营业收入20 000万元。可扣除项目总和为13 500万元，营业收入总和34 400万元。,四个工程应纳的土地增值税：,项目1,增值额25002000500（万元）,增值率500200025%，适用税率,30%,土地增值税50030%150（万元）,项目2,增值额3 9002 5001 400（万元）,增值率1 4002 50056%，税率,40%,和速算扣除系数5%,土地增值税1 40040%2 5005%435(万元),项目3,增值额8 0003 0005 000（万元）,增值率5 0003 000167%，税率,50%,和速算扣除系数15%,土地增值税5 00050%3 00015%2050（万元）,项目4,增值额20000600014000,增值率14 0006 000233%，税率,60%,速算扣除系数35%,土地增值税14 00060%6 00035%6 300（万元）,四个项目土地增值税总额150+435+2050+6300,8 935,（万元）,【,筹划,】,将项目1的营业收入核算为2 350万元，可扣除项目仍为2 000万元；项目2、3、4合并核算，可扣除项目共11 500万元，营业收入共32 050万元。,项目1：,增值率（2 3502 000）2 00017.5%,增值率没有超过20，,免征,土地增值税,合并后的,项目2、3、4：,增值率（32 05011 500）11 50020 55011 500178.7%，适用第三档税率50%和速算扣除系数15%,土地增值税税额20 55050%11 50015%10 2751 7258 550（万元）,土地增值税总额为,8 550,万元,2、选择是否分别核算,【案例2】,某房地产开发企业2009年商品房销售收入3亿元，其中普通住宅的销售额2亿元，豪华住宅的销售额1亿元。税法规定的可扣除项目金额2.2亿元，其中普通住宅的可扣除项目金额1.6亿元，豪华住宅的可扣除项目金额6000万元。,（1）如果,不分开,核算：,增值率（3000022000）2200036.36，适用30%的税率,土地增值税（3000022000）30,2400,（万元）,（2）如果,分开,核算：,普通,住宅增值率（2000016000）1600025，适用30%的税率,土地增值税（2000016000）30 1200（万元）,豪华,住宅增值率（100006000）600067，适用40的税率和5的速算扣除系数,土地增值税（100006000）40%60005%1300（万元）,土地增值税合计12001300,2500,（万元）,3、“临界点”筹划法,假定某房地产开发商建成一批商品房待售，除销售税金外的全部允许扣除项目金额为500万元，设商品房的销售价格为,X,，相应的销售税金及附加为：,X,5%（1 7%3%） 5.5%,X,其中：5%为营业税，7%为城建税，3%为教育费附加。,其,全部允许扣除项目金额为：500 5.5% X,根据税收优惠：建造普通标准住宅出售，其增值额未超过扣除项目金额之和20%的，免征土地增值税。增值额超过扣除项目金额之和20%的，应就其全部增值额按规定计税。,企业享受该项优惠的,最高售价,应满足：,X （500 5.5% X ）（1 20%）,企业享受该项优惠的最高售价应满足：,X（500 5.5% X）（1 20%）,得：,X,642.4,即当售价为642.4万元时，增值率,20%,【思考:】,本例中，若企业提价销售，价格至少要达到多少企业才能增加收益？,若企业提价销售，价格至少要达到多少企业才能增加收益？,设y为提高的价格，此时售价为642.4 y，则：,全部允许扣除项目金额 500 5.5% X, 5.5% y,535.33, 5.5% y,增值额（642.4 y）（535.33 5.5% y）,107.07 94.5%y,应纳土地增值税（107.07 94.5%y） 30%,32.12 0.28y,必须使：y,32.12 0.28y，,y 44.61,即： 价格 687.01万元，才能增收,（三）利用税收优惠的筹划,征、免税规定：, 对于以房地产进行投资联营的，如果投资、联营的一方以房地产作价入股投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中，,暂免,缴纳土地增值税。其所投资、联营企业将上述房地产再转让的，应缴纳土地增值税。, 对于一方出土地，另一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，,暂免,征收土地增值税；如果建成房屋后转让的，应缴纳土地增值税。, 在企业兼并活动中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业的，,暂免,缴纳土地增值税。, 对于个人之间互换自有居住用房地产的，经当地税务机关核实，可,以免缴,土地增值税。,税务筹划主体可以根据自己的实际情况，针对上述规定，进行税务筹划，以规避土地增值税负担。,综合案例,：方式变一变，税负差天远,（案例来源：中国税务报）,某单位属于一套班子两块牌子的企业。该企业成立初期为了征用土地的需要，分别注册了A、B两个公司，A公司是一家私营有限责任公司，成立于2003年1月，占地面积80亩。B公司是一家港资独资企业，成立于2003年6月，占地面积80亩。土地当年购买单价为10万元/亩，土地使用期为40年，现在市场价格为40万元/亩。现A公司要将其闲置不用的40亩土地转给B公司。应如何进行筹划？,方案一：土地直接转让,（1）营业税及附加：（40404010）5.566（万元）；,（2）印花税：40400.050.8（万元）；,（3）土地增值税：（40404010660.8）60（4010+66+0.8）35%516.54（万元）；,注：土地增值率为（40404010660.8（4010+66+0.8）=242.8%；,（4）企业所得税：4040（4010400/403）660.8516.5433213.4（万元）；,（5）契税（由B公司缴纳）（契税税率3）：,4040348（万元）；,应缴税费共计：213.4516.540.86648,844.74（,万元）,方案二：投资转让,（1）营业税及附加。 “以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税”，不需缴纳营业税。,（2）印花税：40400.05%=0.8（万元）,（3）土地增值税。 “对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以房地产作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税”，不需缴纳土地增值税。,（4）企业所得税：应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。,4040（4010400/403）-0.833405.64（万元）,（5）契税：（由B公司缴纳）48万元,应缴税费合计405.64+0.848,454.44,（万元）,方案三：产权转让,A公司将拟转让的土地及相关的资产、负债、人员等，分立为独立核算的子公司C。然后将其拥有C公司的股权转让给B公司。股权转让完成后，B公司吸收合并C公司，C公司的产权转入B公司即可。此种转让方式应缴税费如下。,（1）营业税金及附加。此种行为系企业吸收合并，并非转让无形资产或销售不动产，亦不属于税法规定的视同销售行为，依据规定：“转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收范围，不应征收营业税。”故,不缴纳营业税,。,（2）印花税。根据有关规定，企业因改制签订的产权转移书据免予贴花。企业合并属于改制行为，故,不缴纳印花税,。,（3）土地增值税。企业合并分立遵循历史成本原则，房地产未发生实质上的增值，故,不需缴纳土地增值税,。,（4）企业所得税。文件规定：“如果企业整体资产转让交易的接受企业支付的交换额中，除接受企业股权以外的现金、有价证券、其他资产不高于所支付的股权的票面价值（或股本的账面价值）20%的，经税务机关审核确认，转让企业可暂不计算确认资产转让所得或损失。”因此，A公司取得股权以外的现金、有价证券、其他资产不高于所支付的股权的票面价值(或股本的账面价值)20%的，就,不用缴纳企业所得税。,（5）契税。根据有关规定，两个或两个以上的企业，依据法律规定、合同约定合并改建为一个企业，对其合并后企业承受原合并各方的土地、房屋权属，,不缴纳契税,。,四、契税的税收筹划,契税是对在我国境内转移土地、房屋权属时对其承受人课征的一种动态财产税。由于该税在签订土地、房屋权属转移契约时征收，因此，称为契税。,契税税务筹划的基本途径主要包括：,（1）选择土地、房屋权属交换方式进行税务筹划,（2）合理安排房屋权属转移方式进行税务筹划,（3）通过不动产权属“隐性转移”方式进行税务筹划,（4）利用,税收优惠,政策进行税务筹划,转制重组,的契税征免界限做出如下规定：,在公司改造过程中，对不改变投资主体和出资比例改建成的公司制企业承受原企业土地、房屋权属的，不征契税；对独家发起、募集设立的股份有限公司承受发起人土地、房屋权属的，,免征契税,；对国有、集体企业经批准改建成全体职工持股的有限责任公司或股份有限公司承受原企业土地、房屋权属的，,免征契税,；其余涉及土地、房屋权属转移的，征收契税。,企业合并中，新设方或者存续方承受被解散方土地、房屋权属，如合并前各方为相同投资主体的，则,不征契税,，其余征收契税。,企业分立中，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属的，,不征契税,。,在股权转让中，单位、个人承受企业股权，企业的土地、房产权属不发生转移，,不征契税,；在增资控股中，对以土地、房屋权属作价入股或作为出资投入企业的征收契税。,企业破产清算期间，对债权人（包括破产企业职工）承受破产企业土地、房屋权属以抵偿债务的，,免征契税,；对非债权人承受破产企业土地、房屋权属的，征收契税。,（一）买房改换房,【,案例1,】,甲欲将现有普通住宅以40万元的价格出售给乙，然后以120万元的价格向丙购买一幢别墅（当地契税税率4%），则：,甲应纳契税：1204%4.8（万元）,【,筹划,】,甲先将普通住宅与丙的别墅进行交换，并支付差价80万元，然后由丙将普通住宅以40万元的价格出售给乙，则：,甲应纳契税：804%3.2（万元）,【,问,】,乙和丙的契税有无变化？,（二）直接购房改为以房抵债,【案例2】,A公司依照有关法律法规的规定实施关闭，B公司以200万元的价格购买A公司的房产， A公司将200万元用于偿还C公司的债务。,B公司应纳契税：200 4%8（万元）,【,筹划,】 B公司先用200万元购买C公司债权，成为A公司的债权人，然后接受A公司以房产抵偿债务，可以免征契税。,债权转让，是指债权人通过协议将其债权全部或部分地转让给第三人的行为,。其特点是:（1）转让合同主体是债权人和第三人，因合法转让，第三人成为新的债权人。（）转让合同的对象是债权，该债权的内容并不因权利人的变更而变化。（3）债权的转让可以全部转让或者部分转让。,【注意】,我国,合同法,第80条规定：“债权人转让权利的，应当通知债务人。未经通知，该转让对债务人不发生效力。”,民法通则,第91条规定：“合同一方将合同的权利、义务全部或者部分转让给第三人的，应当取得合同另一方的同意，并不得牟利。”,合同权利的转让是债权人自由处分其债权的行为，允许其在遵守法律和尊重社会公益前提下自由转让债权，有利于保护和尊重权利人的权利，鼓励交易。但为兼顾交易安全，有必要对合同债权转让加以限制。一般来讲，债权转让不会加重债务人负担。因此，我国合同法规定，债权转让需通知债务人。,是通知债务人而不是必须经债务人同意。,在合同债务转让的情况，由于债权人对第三人的资信情况不了解，很可能出现危害债权人债权的情况。因此，我国合同法第84条规定：“债权人将合同的义务全部或者部分转移给第三人的，应当经债权人同意。”民法通则中关于合同债权债务转让应当取得另一方的同意的规定主要意在规定债务转让应当取得债权人的同意，债权转移只需通知而无需同意是新法规定的，更具科学性。,总结与结论,税务筹划主体应从自身实际情况出发，认真研究、分析税法规定，依照税务筹划的基本原则，采取适当的技术方法，开展财产税、资源占用税和行为税各税种的税务筹划。,在这三类税收的筹划活动中，应注意对不同税种的筹划加以统筹考虑，特别是应,与流转税、所得税等各主体税种的筹划统筹兼顾,，切不可顾此失彼。,此外，由于这些税种的税收负担相对低微，还应对其税务,筹划的收益与成本进行比较、权衡,，作出合理的选择。,谢谢！,结束,