审计案例完全解读

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,*,审计案例分析,注意：本案例分析内容主要是给大家提供遇到一些具体会计处理时分析问题、解决问题思路，不应被视为审计准则、会计准则的讲解,1,审计案例一,案例背景,A,公司根据企业会计准则制定了发动机销售收入的确认条件：,1,、销售合同已签；,2,、货物已经发出；,3,、货物已经购买方验收；,4,、销售发票已开具。,截止,2008,年末，,A,公司发往并存放于各轿车生产厂商的发动机金额,2,亿元。这些发动机是应各轿车生产厂商的要求，在取得其订单后发出的；这些发动机已全部由各轿车生产厂商验收合格，且大部分已上线组装。但由于发货的依据是对方未载明销售单价的订货单，,2008,年前公司未向对方开具销售发票，供销双方也未签署正式的销售合同（销售合同签署,2009,年完成），,A,公司将上述发出商品涉及的收入确认在,2009,年。,2,审计案例一,思考题,1,、,你认为,A,公司,2008,年末发出轿车发动机的交易应当确认为,2008,年收入还是,2009,年收入,?,2,、针对上述情况你准备实施哪些主要审计程序,3,审计案例一,思考题,3,、假设注册会计师实施了以下审计程序，对于该公司在,2008,年年末发出轿车发动机的交易，,你认为下列审计程序是否存在不足或不当之处,（,1,）,对与发动机有关的应收账款及销售收入实施了函证（均采取积级式函证，由注册会计师填列被审计单位的相关信息）,（,2,）,对上述已经发货但未确认收入的发动机计划实施存货监盘程序时，被审计单位提出，这些发动机已经轿车生产厂商签收，并不由该公司控制，且已经进入待组装状态，未纳入年终存货盘点范围。因此，注册会计师实施了替代审计程序，对这些轿车生产厂商实施了发出货物的函证程序。,（,3,）,在外勤工作结束时，注册会计师未能收到上述发出货物的询证函回函，便决定实施其他替代审计程序，检查所有发出货物的出库单及对方签收单，没有发出异常情况，得出了“此类存货期末余额可以确认”的审计结论。,4,审计案例二,案例背景,A,公司为国有控股的上市公司，在,2007,年度出现资金周转危机，截止到,2007,年末,A,公司控股股东占用,A,公司及子公司资金近,20,亿元，同时,A,公司,2007,年度和,2008,年度主营业务收入较上年下降,21%,和,44%,，,2007,年度亏损,7300,万元，,2008,年度主营业务继续巨额亏损。针对上述情况，,A,公司于,2008,年,12,月通过二笔股权转让交易确认了,2,亿元股权转让收益，使当年净利润达到,1000,万元。,第一笔于,2008,年,12,月将,A,公司持有的全资子公司,B,公司的股权，以,1.36,亿元的评估值向控股股东转让，并将转让价值高于账面价值的,2500,万元确认为股权转让收益。,第二笔,A,公司和控股子公司,C,公司于,2008,年,11,月成立了,D,公司，,A,公司以其拥有的房屋出资，评估作价,1.211,亿元，占,D,公司股本,70%,，,C,公司以现金出资,5190,万元，占,D,公司股本,30%,。,2008,年,12,月,A,公司和控股子公司,C,公司将持有的,D,公司的全部股权以评估值,3.56,亿元转让给某非关联单位，共确认股权转让收益,1.83,亿元。,5,审计案例二,对于第一笔股权交易注册会计师实施的主要审计程序,1,、获取检查,A,公司转让,B,公司的董事会决议。,2,、获取并检查了,A,公司和控股股东签署的,股权转让协议,（但缺少协议签署日期和双方法定代表人签字）,3,、获取并检查了控股股东上报地方国资委的,关于控股股东与,A,公司对部分子公司股权进行转让的请示,（ 请示落款日为,2009,年,3,月,2,日）。,4,、获取并检查了,A,公司转让,B,公司股权的记账凭证及账务处理（转让,B,公司股权的交易形成了对控股股东的其他应收款）,5,、,A,公司出于转让,B,公司股权之目的，于,2008,年,11,月聘请会计 师事务所对,B,公司,2008,年,1-10,月的财务报表进行了审计，出具的是保留意见的审计报告：,B,公司短期借款已逾期，但未预提可能负担的银行罚息；,2008,年,8,月份前基本处于停产状态，对厂房、设备及原材料等未进行减值测试；预付、应收款项中预付及应收,A,公司控股股东款项,9,亿元，由于,A,公司控股股东资金周转困难，无法正常归还，对于其可收回金额无法确定。,6,审计案例二,对于第二笔股权交易注册会计师实施的主要审计程序,1,、获取检查,A,公司关于设立,D,公司和出售,D,公司股权的董事会决议（在,2008,年,12,月,8,日的董事会决议中，,A,公司同时作出了两项决议：一是设立,D,公司；二是出售,D,公司股权）。,2,、获取并检查了,A,公司和,C,公司签订的关于成立,D,公司的协议,3,、获取并检查了,D,公司的法人营业执照（成立日期,2008,年,11,月,30,日）,4,、获取并检查了,A,公司和,C,公司与受让单位签署的,股权转让协议,。,4,、获取并检查了评估机构为转让,D,公司股权出具的资产评估报告,5,、获取并检查了,A,公司设立及转让,D,公司股权的记账凭证及账务处理,7,审计案例二,思考题,1,、,关于股权转让收益的确认，我国的会计准则是如何规范的？,2,、,对于第一笔股权转让交易，在实施的审计程序以及获取的相关审计证据中，你认为注册会计师的审计存在哪些不足或不当之处？,3,、,对于第二笔股权转让交易，你认为交易的实质可能是什么？在实施的审计程序以及获取的相关审计证据中，你认为注册会计师的审计存在哪些不足或不当之处？,8,审计案例三,案例背景,（一）公司情况,A,公司是一家大型房地产开发企业，主要开发和销售普通住宅楼及高档公寓。,A,公司于,2006,年度以增资扩股和发行债券方式募集了大量的项目开发资金，当年度开发完工的楼盘多达,11,个，销售数量和销售价格大幅超出了管理层年初制订的计划水平。,A,公司,2006,年度确定的销售收入,28,亿元，较,2005,年增长了近二倍。,A,公司制定的房地产收入确认的会计政策为：在房产竣工验收合格且购房者签收了收房确认书时确认收。另外，依据房产销售合同的规定，对于已发出收房通知书，购买者逾期一个月仍未收房的，视同购房者已收房并确认收入。,注册会计师注意到，在,A,公司,2006,年度确认的房地产销售收中，未包含以下两项：（,1,）龙盘公寓，涉及金额,1.9,亿元；（,2,）越秀花园，涉及金额,4.7,亿元。龙盘公寓和越秀花园地处远离城区的沿海新区。,9,审计案例三,案例背景,（二）注册会计师实施的主要审计程序,1,、,2006,年,7,月进行期中预审时，检查了所有存货实物（包括开发在产品），并对所有未完工的在建项目予以拍照存档。对于上述两项房产，根据检查有形资产所了解到的工程进度及与管理层的沟通，注册会计师在,关于,A,公司中期存货监盘小结,中作出的结论为：“预计龙盘公寓,2006,年,10,月底全部完工，越秀花园,2006,年年底前将有,95%,可以入住”。,2,、在期中预审时，抽查了龙盘公寓和越秀花园的房屋买卖合同，合同条款分别注明：“出卖人应当在,2006,年,10,月,30,日前向买卖人交付商品房”及“出卖人应当在,2006,年,12,月,16,日前向买卖人交付商品房”。,3,、在期末审计时，从,A,公司的销售部门获取了所有楼盘的销售台账，审计工作底稿“龙盘公寓项目销售台账”显示该公司已入住了,64,套，涉及金额,1.8,亿元；审计工作底稿“越秀花园项目销售台账”显示该公司已入住了,51,套，涉及金额,4.7,亿元。,注册会计师为,A,公司,2006,年度财务报表出具了标准无保留意见的审计报告,10,审计案例三,二、思考题,1,、在注册会计师获取的关于龙盘公寓和越秀花园两处房产的审计证据中，你认为哪些证据不支持注册会计师出具的标准无保留意见审计报告，为什么？,2,、注册会计师获取的关于龙盘公寓和越秀花园两项房产的前两项审计证据，是否足以支持注册会计师确认,A,公司应在,2006,年度确认这两项房产的销售收入，为什么？,3,、注册会计师获取的关于龙盘公寓和越秀花园两项房产的第三项审计证据，是否足以支持注册会计师确认,A,公司应在,2006,年度确认这两项房产的销售收入，为什么？,11,审计案例三,二、思考题,4,、注册会计师于资产负债表日对,A,公司记录为开发完成的商品房实施了监盘程序，但未对,A,公司记录为开发中的商品房实施监盘程序。,注册会计师的主要考虑是：开发中的商品房在没有完工前均承包给施工方建设，对于每一房产项目而言，其数量均为,1,个，中期的有形资产检查结果（包括拍照存档）已经满足了证实存货存在性的认定，且开发在产品不象其他存货一样会移动。同时考虑到两项房产均地处远离城区的沿海新区，期末审计时人力资源又相当紧张。因此，如果开发在产品在资产负债表日仍处于在建阶段，则可不再纳入存货监盘范围。,你是否认同注册会计师的上述观点？你认为是否可以在期末审计过程中实施其他审计程序（比如向,A,公司获取收房确认书，或向购房者函证收房时点）来替代开发中项目的监盘程序？,12,审计案例三,二、思考题,5,、,如果,A,公司于,2006,年度资产负债表日后、审计报告日前将龙盘公寓和越秀花园这两项房产确认为,2007,年度的销售收入，你认为注册会计师可以实施哪些审计程序以增加相关收入确认时点的审计证据效力？,13,审计案例一,思考题一、关于收入确认时点,被审计单位管理层以未签署销售合同、未开具销售发票以及销售价格无法确定为由，对于已经发出的发动机未确认收入。事实上，收入确认的条件中，是否订立合同、开具发票，是比较容易受到操控的，因此收入的确认时机也就易于操控。,被审计单位是否存在提前或推迟确认收入的问题，需要考虑以下方面：,（,1,）发动机的这种生产经营模式（即可以有大批已发出存货的状况）是一直存在还是,2008,年度才出现？,（,2,）这一交易模式在同行业是否具有普遍性？,14,审计案例一,思考题一、关于收入确认时点,（,3,）被审计单位与这批已发货发动机的各轿车生产厂商是否存在长期合作关系？供需双方之间有没有通过框架协议来约定签署合同和结算货款时间、已供货未结算的最高及最低存货保有量要求、已签收存货的质量保证责任归于何方、签署合同时销售价格的确定方式等？,（,4,）供需双方是否定期对账，是否存在差异，出现差异又是如何解决的？,（,5,）如果不存在框架协议，为什么未签订销售合同或未开具销售发票？为什么不确定销售价格？轿车生产厂商订购的发动机型号、规格是否具有特殊性或潜在产品纠纷？是否由于市场供求关系变化，发动机价格出现了大的波动？,15,审计案例一,思考题三、注册会计师实施的审计程序评价,1,、对与发动机有关的应收账款及销售收入实施了函证（均采取积级式函证，由注册会计师填列被审计单位的相关信息）,批注：对于该项审计程序，通知适用于发现这些项目的存在或发生认定上的问题，但并不能十分有效地识别这些项目的完整性问题。,16,审计案例一,思考题三、注册会计师实施的审计程序评价,2,、对上述已经发货但未确认收入的发动机计划实施存货监盘程序时，被审计单位提出，这些发动机已经轿车生产厂商签收，并不由该公司控制，且已经进入待组装状态，未纳入年终存货盘点范围。因此，注册会计师实施了替代审计程序，对这些轿车生产厂商实施了发出货物的函证程序。,批注：如果没有实施存货监盘，进行函证是一种可行的方法。在积级函证的格式上，需要采取由被询证者填列所需要信息的方式。在这种方式下，询证函中不列出账户余额，而是要求采购方提供余额信息，以确认对方记录的应付账款与被审计单位记录的应收账款是否一致，公司应收账款是否被低估。与注册会计师直接填列相关信息相比，这种方式更有可能获取有关完整性的审计证据。,17,审计案例一,思考题三、注册会计师实施的审计程序评价,3,、在外勤工作结束时，注册会计师未能收到上述发出货物的询证函回函，便决定实施其他替代审计程序，检查所有发出货物的出库单及对方签收单，没有发出异常情况，得出了“此类存货期末余额可以确认”的审计结论。,批注：注册会计师对于已发出存货询证函未回函的状况应予以关注，与相应的轿车生产厂商进一步联系，了解未回函原因，并进行催收。,注册会计师对未回函确认的存货实施的其他替代程序不能实现审计目标。出库单与签收单只能证明该存货确实已在资产负责表日前发出并经对方签收，但并不能证明这些发出商品是否符合收入确认条件，也不能证明存货于资产负责表日的数据和状况（注意基本的审计原则：特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关；只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据）,18,审计案例一,思考题三、注册会计师实施的审计程序评价,4,、对于被审计单位确认为已发出存货的项目，由于无法确定发出的产品有多少作为存货，有多少确认为收入，注册会计师应当分别从这两个方面实施审计程序：,从存货审计的角度，注册会计师不应相信公司提出的理由而不实施存货监盘，应当提请被审计单位安排存货盘点并实施监盘。在监盘过程中，注册会计师可以检查已发出货物的状态，并就相关交易的性质（是否构成销售还是处于已发出货物状态）向轿车生产厂商询问。,19,审计案例一,思考题三、注册会计师实施的审计程序评价,5,、问题一中所讨论的各个问题都应当引起注册会计师的充分关注并进一步取证，以评估其收入确认会计政策的合理性。,基于这些进一点的程序和证据，注册会计师才能确定这些发出商品是否应于,2008,年度确认收入。比如，如果依据框架协议可能确定销售价格，则应确认为,2008,年度的收入。再比如，如果这一经营模式是在,2008,年度才建立的，注册会计师应详细了解经济实质及公司管理层的动机；如果这一模式一直存在，但,2008,年末发出商品远远高于框架协议约定的最高存货保有量或上一年期末发出商品量，或结算时间明显滞后于框架协议约定的时间，或双方对账结果清晰表明双方存在大额差异且原因不明，注册会计师应考虑获取被审计单位管理层的解释并评估其合理性。,20,审计案例二,思考题一关于股权转让收益的确认，我国的会计准则是如何规范的,1,、企业会计准则第,20,号,企业合并,1.1,非同一控制下企业合并的购买日的确定：,确定购买日的基本原则是控制权转移的时点。企业在实务操作中，应当结合合并合同或协议的约定及其他有关的影响因素，按照实质重于形式的原则进行判断。同时满足了以下条件时，一般可认为实现了控制权的转移，形成购买日。有关的条件包括：,（,1,）企业合并合同或协议已获股东大会等内部权力机构通过。企业合并一般涉及的交易规模较大，无论是合并当期还是合并以后期间，均会对企业的生产经营产生重大影响，在能够对企业合并进行确认，形成实质性的交易前，该交易或事项应经过企业的内部权力机构批准，如对于股份有限公司，其内部权力机构一般指股东大会。,21,审计案例二,思考题一关于股权转让收益的确认，我国的会计准则是如何规范的,1.1,非同一控制下企业合并的购买日的确定：,（,2,）按照规定，合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得相关部门的批准。按照国家有关规定，企业购并需要经过国家有关部门批准的，取得相关批准文件是对企业合并交易或事项进行会计处理的前提之一。,（,3,）参与合并各方已办理了必要的财产权交接手续。作为购买方，其通过企业合并无论是取得对被购买方的股权还是取得被购买方的全部净资产，能够形成与取得股权或净资产相关的风险和报酬的转移，一般需办理相关的财产权交接手续，从而从法律上保障有关风险和报酬的转移。,22,审计案例二,思考题一关于股权转让收益的确认，我国的会计准则是如何规范的,1.1,非同一控制下企业合并的购买日的确定：,（,4,）购买方已支付了购买价款的大部分,(,一般应超过,50,),，并且有能力、有计划支付剩余款项。购买方要取得与被购买方净资产相关的风险和报酬，其前提是必须支付一定的对价，一般在形成购买日之前，购买方应当已经支付了购买价款的大部分，并且从其目前财务状况判断，有能力支付剩余款项。,（,5,）购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政策，享有相应的收益并承担相应的风险。,1.2,同一控制下企业合并，,准则中明确是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期，讲解中没有展开解释确定购买日的基本原则,23,审计案例二,思考题一关于股权转让收益的确认，我国的会计准则是如何规范的,2,、企业会计准则第,2,号,长期股权投资,第四条 通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照,企业会计准则第,7,号,非货币性资产交换,确定。,3,、财会函,200860,号,如果接受控股股东或控股股东的子公司直接或间接的捐赠，从经济实质上判断属于控股股东对企业的资本性投入，应作为权益性交易，相关利得计入所有者权益（资本公积）,24,审计案例二,思考题一关于股权转让收益的确认，我国的会计准则是如何规范的,4,、企业会计准则,7,号,非货币性资产交换,第三条 非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：,（一）该项交换具有商业实质；,（二）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。,25,审计案例二,思考题一关于股权转让收益的确认，我国的会计准则是如何规范的,4,、企业会计准则,7,号,非货币性资产交换,第四条 满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：,（一）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。,（二）换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。,26,审计案例二,思考题一关于股权转让收益的确认，我国的会计准则是如何规范的,4,、企业会计准则,7,号,非货币性资产交换,第五条 在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。,第六条 未同时满足本准则第三条规定条件的非货币性资产交换，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。,以公允价值计量的处理下，换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额计入营业外收入或营业外支出。,27,审计案例二,思考题一关于股权转让收益的确认，我国的会计准则是如何规范的,5,、财税,2002191,号,5.1,以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税,5.2,对股权转让不征收营业税,6,、企业国有产权转让管理暂行办法（国资委 财政部,3,号令）,28,审计案例二,思考题一关于股权转让收益的确认，我国的审计准则是如何规范的,1,、,1321,号,关联方,第十一条在审计过程中，注册会计师应当对显得异常的交易保持警惕，考虑是否存在以前尚未识别出的关联方。,这些交易主要包括：,（一）价格、利率、担保和付款等条件异常的交易；,（二）商业理由明显不合乎逻辑的交易；,（三）实质与形式不符的交易；,（四）处理方式异常的交易；,第十三条 在检查已识别的关联方交易时，注册会计师应当获取充分、适当的审计证据，以确定这些交易是否已得到恰当记录和充分披露。,29,审计案例二,思考题一关于股权转让收益的确认，我国的审计准则是如何规范的,2,、,1421,号,利用专家工作,第七条在计划利用专家的工作时，注册会计师应当评价专家的专业胜任能力,第十二条在将专家工作结果作为审计证据时，注册会计师应当评价专家工作的适当性，包括评价专家工作结果是否在财务报表中得到适当的反映或支持相关认定，以及考虑下列因素：,（一）专家使用的原始数据；,（二）专家使用的假设和方法，及其与以前期间的一致性；,（三）专家工作的结果与注册会计师对被审计单位的了解和实施其他审计程序的结果是否相符,第十五条如果专家工作结果未能提供充分、适当的审计证据，或专家工作结果与其他审计证据不一致，注册会计师应当考虑采取措施,30,审计案例二,思考题一关于股权转让收益的确认，我国的审计准则是如何规范的,3,、,1141,号,财务报表审计中对舞弊的考虑,第八条对财务信息作出虚假报告，可能源于管理层通过操纵利润误导财务报表使用者对被审计单位业绩或盈利能力的判断。,第二十二条注册会计师应当在整个审计过程中以职业怀疑态度计划和实施审计工作，充分考虑由于舞弊导致财务报表发生重大错报的可能性，而不应依赖以往审计中对管理层、治理层诚信形成的判断。,第四十一条在了解被审计单位及其环境时，注册会计师应当考虑所获取的信息是否表明存在舞弊风险因素。,4,、,1301,号,审计证据,第七条注册会计师应当保持职业怀疑态度，运用职业判断，评价审计证据的充分性和适当性,31,审计案例二,思考题二,1,、协议如果要具备法律效力，通过需要双方签字、盖章，并自签字、盖章之日起生效。但该协议中并无签署日期和双方法定代表人签字，很可能意味着该协议是一个没有生效的协议，从而能否作为适当的审计证据，需要引起关注。,2,、在控股股东上报地方国资委的请示中，落款日期为,2009,年,3,月,2,日，而,A,公司于,2008,年,12,月已确认了该笔股权转让收益。这意味着股权转让交易的完成和相关收益的确认时间存在问题，需要引起关注。,3,、注册会计师出具的保留意见的审计报告说明，,B,公司的财务状况已严重恶化，并存在诸多潜亏因素没有在账面体现，该股权在公平交易的市场中进行溢价转让的可能性很小。但在实际交易中，,A,公司以评估价值向控股股东转让,B,公司股权，获取了,2500,万元的股权转让收益。对于该股权转让价格的公允性，有必要实施进一步的审计程序（包括获取与确定交易价格有关的评估报告，并评价有关评估报告的适当性）,32,审计案例二,思考题二,4,、根据,企业会计准则第,20,号,企业合并,第五条和第十条规定，合并日或购买日是指合并方或购买方实际取得对被合并方或被购买方控制权的日期，即被合并方或被购买方的净资产或生产经营决策的控制权转移给合并方或购买方的日期。因此，确定股权是否出售的关键是判断控制权是否转移。企业在实务操作中，应当结合合并合同或协议的约定及其他有关的影响因素，按照实质重于形式的原则进行判断。,企业合并准则应用指南指出，同时满足下列条件，通过可认为实现的控制权的转移：一是企业合并合同或协议已获股东大会等内部权力机构通过；二是企业合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得相关部门的批准；三是参与合并各方已办理了必要的财产权交接手续；四是购买方已支付了购买价款的大部分,(,一般应超过,50,),，并且有能力、有计划支付剩余款项；五是购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政策，享有相应的收益并承担相应的风险。,33,审计案例二,思考题二,由于,A,公司转让,B,公司股权应收取的价款在,2008,年底尚未流入企业（形成其他应收款），且欠款单位又是以前年度占用上市公司巨额资金的控股股东，对欠款单位是否有能力支付购买价款，应当引起关注。因此将购买日确认在,2008,年度，并据此确认股权转让收益的做法不恰当。,34,审计案例二,思考题二,5,、,A,公司向控股股东转让,B,公司股权，由于这项交易是基于双方的特殊身份才得以发生，且使得上市公司明显的、单方面的从中获益，应认定为其经济实质具有资本股入性质，形成的利得应计入所有者权益（财会函,200860,号）。因此，即使,A,公司转让,B,公司股权的价格不存在问题，且满足购买日的确认条件，根据相关规定，在,2008,年度，,A,公司也应将实际交易价格超过相关资产账面价值的部分，计入资本公积，而不是投资收益。,35,审计案例二,思考题三,1,、可能的实质之一：虚构无商业实质的非货币性交易，通过潜在的关联方虚增利润。,A,公司在设立,D,公司时（,2008,年,11,月），对大厦作价,1.211,亿元。,A,公司于,2008,年,12,月对外转让,D,公司股权时，该股权的评估价值为,3.56,亿元，扣除,C,公司投入的,5190,万元货币资金，大厦的评估价值为,3.04,亿元，高于大厦投资作价的,151%,，这意味着同一资产在间隔不到一个月的时间，评估价值相差,1.83,万元。这是否符合市场规律，尤其值得关注。,企业会计准则,7,号,非货币性资产交换,规定，非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量的，应当以换出资产账面价值为基础确定换入资产成本，无论是否支付补价，均不确认损益。设立,D,公司与转让其股权仅隔,1,个月，而评估价值差异很大，说明评估价值已经不能反映其公允价值。,A,公司以大厦资产作价出资设立,D,公司，存在调节非货币性交易转让收益的嫌疑。,36,审计案例二,思考题三,1,、可能的实质之一：虚构无商业实质的非货币性交易，通过潜在的关联方虚增利润。,相应的，注册会计师仅仅获取并检查,A,公司转让,D,公司时的评估机构为其出具的评估报告是不够的，还需要获取,A,公司设立,D,公司时对大厦作价,1.21,亿元的评估和作价依据。,此外，受让,D,公司股权的非关联方，能够接受远高于,A,公司账面净资产的转让价格，注册会计师需要关注其与,A,公司的实质关系，应根据,企业会计准则第,36,号,关联方披露,以及审计准则,1323,号,关联方的要求实施审计程序，判断股权受让方是否为实质关联方。,37,审计案例二,思考题三,2,、可能的实质之一：税收筹化？,A,公司在,2008,年,12,月,8,日的董事会决议中，同时作出了两项决议：一是设立,D,公司；二是出售,D,公司股权。其用意所在，不外乎是在出售大厦资产以获取利润。那么，为什么不直接售卖大厦资产，而是将资产买卖行为转变为企业产权交易行为？可能存在税收筹化的目的。,根据财税,2002191,号，以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税；对股权转让不征收营业税。,A,公司采取的两个步骤之紧凑，完全没有体现“以不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险”之目的，而是更接近于出售不动产获取利润。但在形式上，将资产买卖行为转变为企业产权交易行为，还可能节省一笔营业税（取决于特定税务征管机构的判断与执行）。为此，注册会计师需要征询被审计单位和税务机关的意见。,38,审计案例二,思考题三,3,、其他审计缺陷（但不限于）：,（,1,）在注册会计师获取的审计证据中，,D,公司法人营业执照上的成立日期是,2008,年,11,月,30,日，而,A,公司决定设立,D,公司的董事会决议日期为,2008,年,12,月,8,日，,D,公司是一个先设立后批准的“早产儿”，注册会计师未予以关注。,（,2,）注册会计师对,D,公司设立事项的审计，没有获取并检查大厦资产的产权证是否办理过户手续，以判断大厦资产上的风险与报酬是否实际转移。,（,3,）注册会计师在对,D,公司股权转让审计中，没有获取并检查,D,公司变更后的公司章程等文件，以判断该股权上的风险与报酬是否实际转移。,39,审计案例二,思考题三,3,、其他审计缺陷（但不限于）：,（,4,）注册会计师应当考虑，按照,公司法,的规定，是否有可能在同一天（,12,月,8,日）既设立公司又将其转让,（,5,）注册会计师需要检查相关交易的验资报告,（,6,）注册会计师还当关注第二笔股权转让交易第（,6,）项中的股权转让会计处理（比如，关注借方科目是货币资金还是其他应收款），判断这种会计处理反映出来的交易状况是否满足了确认股权转让收益的主要条件。,40,审计案例三,思考题一,1,、注册会计师在,2006,年,7,月进行期中预审时实施了检查有形资产和询问程序，得出：“预计龙盘公寓,2006,年,10,月底全部完工，越秀花园,2006,年年底前将有,95%,可以入住”的结论。这些证据显示,A,公司将于,2006,年,12,月,31,日前向买受人交付龙盘公寓和越秀花园两项房产，因此在,2006,年年末已符合收入确认政策。,2,、注册会计师在,2006,年,7,月进行期中预审时抽查了房屋买卖合同，该证据同样显示龙盘公寓和越秀花园将于,2006,年,12,月,31,日前向买受人交付，在,2006,年年末已符合收入确认政策。,3,、注册会计师在期末审计中获取的，由销售部门提供的销售台账信息与财务部门的房地产收入确认情况明显矛盾。注册会计师未就该差异作进一步调查。,41,审计案例三,思考题二,注册会计师在预审时检查了有形资产并作出了预计年底交房的判断，但这并不必然意味着公司符合,2006,年确认收入的政策。因此，注册会计师有必要考虑可能导致推迟确认收入的原因，包括但不限于：,（,1,）是否由于施工方原因导致了工程进展缓慢,（,2,）工程是否出现了质量问题需要重新修复,（,3,）是否违反了政府部门相关要求而被迫停工,（,4,）房屋质量是否因未达到房屋买卖合同的要求而导致买受人拒绝收房,（,5,）是否存在重大的涉诉事项,（,6,）是否存在因未按合同约定期限交房而支付给房产买受人延期交房的赔偿金情况,42,审计案例三,思考题三,注册会计师发现销售部门提供的销售台账信息与财务部门房地产收入确认情况明显相悖。注册会计师有必要取得管理层对相互矛盾信息的解释并进行评价，包括但不限于：,（,1,）销售台账是依据什么信息编制的,（,2,）销售台账信息本身是否有误,（,3,）销售部门与财务部门是否定期核对相关信息,（,4,）购房者是否确已入住。如果已入住，则未确认房地产收入的原因是什么？反之，如果没有入住，则销售台账注明已入住登记的原因又是什么？,43,审计案例三,思考题四,1,、期中检查有形资产的程序能够提供开发在产品在期中时点存在认定的审计证据，但通过对期末开发中房产的数量、状况（工程进度、工程质量、是否在买受人入住）的检查，能够进一步提供以下方面的审计证据：,（,1,）存货的权利和义务认定、计价认定（例如：这些房产可能已完工并已移交给购房者；也可能出现了严重的工程质量问题或涉及多项诉讼，需要计提减值准备而未计提，资产可能被严重高估）,（,2,）收入的发生认定、截止认定（例如：这些房产可能已完工并已移交给购房者但未确认收入，收入则会出现严重低估；也可能实际并未售出，但却虚计为对某主体的销售收入）,44,审计案例三,思考题四,（,3,）存货列报的分类认定（例如：账面反映的开发在产品已经完工，应从开发在产品转为开发产成品，甚至不再列为存货）,在本案例中，注册会计师在审计过程中既然已经关注到房产未确认收入的事实与预审了解到的情况严重不符且涉及金额重大，更不应当省略期末开发在产品的存货监盘程序。,注册会计师也不应当以获取相关审计证据的成本较高（比如两项房产的地理位置比较偏远）或困难较大（期末审计时人力资源紧张）为由，不获取至关重要的审计证据。,45,审计案例三,思考题五,如果两项房产已于资产负债表日后、审计报告日前将龙盘公寓和越秀花园这两项房产确认为,2007,年度的销售收入，可以考虑对这两项房产的相关收入确认记录和凭证进行检查，包括但不限于：,（,1,）工程项目的验收日期,（,2,）购买者入住确认单日期,（,3,）物业管理费收取起始日期,（,4,）,A,公司是否支付了延期交房赔偿金,这些证据的获取有助于评价上述房产收入确认时机是否恰当。,46,谢谢,47,