项目4熟悉财务报表审计工作过程(上)课件

项目项目4 4熟悉财务报表审计的工作过程熟悉财务报表审计的工作过程任务任务4.1计划审计工作计划审计工作任务任务4.2评估重大错报风险评估重大错报风险任务任务4.3应对重大错报风险应对重大错报风险1任务任务4.1 4.1 计划审计工作计划审计工作4.1.1 开展初步业务活动开展初步业务活动4.1.2 制定总体审计策略和具体审计计划制定总体审计策略和具体审计计划4.1.3 考虑审计重要性、审计风险考虑审计重要性、审计风险4.1.4 评价审计过程中识别出的错报评价审计过程中识别出的错报24.1.1 开展初步业务活动开展初步业务活动4.1.1.1 明确初步业务活动的目的和内容明确初步业务活动的目的和内容4.1.1.2 熟熟悉悉审审计计业业务务约约定定书书的的基基本本内内容容及及需需 要特殊考虑的事宜要特殊考虑的事宜34.1.1.1-1 初步初步业务活活动的目的的目的1.具备执行业务所需的独立性和能力；具备执行业务所需的独立性和能力；2.不存在因管理层诚信问题而影响注册会不存在因管理层诚信问题而影响注册会计师保持该项业务意愿的情况；计师保持该项业务意愿的情况；3.与被审计单位不存在对业务约定条款的与被审计单位不存在对业务约定条款的误解。误解。44.1.1.1-2 初步业务活动的内容初步业务活动的内容 一是针对保持客户关系和具体审计业务实一是针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序；施相应的质量控制程序；二是评价遵守相关职业道德要求的情况；二是评价遵守相关职业道德要求的情况；三是就审计业务约定条款达成一致意见。三是就审计业务约定条款达成一致意见。54.1.1.2 熟悉审计业务约定书的基本内熟悉审计业务约定书的基本内容及需容及需 要特殊考虑的事宜要特殊考虑的事宜1审计业务约定书的基本内容审计业务约定书的基本内容2审计业务约定书的特殊考虑审计业务约定书的特殊考虑（1）考虑特定需要）考虑特定需要（2）连续审计）连续审计（3）审计业务约定条款的变更）审计业务约定条款的变更 6审计业务约定书：审计业务约定书：会会计计师师事事务务所所与与被被审审计计单单位位签签订订的的，用用以以记记录录和和确确认认审审计计业业务务的的委委托托与与受受托托关关系系、审审计计目目标标和和业业务务范范围围、双双方方的的责责任任以以及及报报告的格式等事项的书面协议。告的格式等事项的书面协议。会计师事务所承接任何审计业务，应与会计师事务所承接任何审计业务，应与被审计单位签订审计业务约定书。被审计单位签订审计业务约定书。74.1.1.2-1 审计业务约定书的基本内容审计业务约定书的基本内容（1）财务报表审计的目标与范围。）财务报表审计的目标与范围。（2）注册会计师的责任。）注册会计师的责任。（3）管理层的责任）管理层的责任（4）指出用于编制财务报表所适用的财）指出用于编制财务报表所适用的财务报告框架。务报告框架。（5）提及注册会计师拟出具的审计报告）提及注册会计师拟出具的审计报告的预期形式和内容，以及在特定情况下的预期形式和内容，以及在特定情况下对出具的审计报告可能不同于预期形式对出具的审计报告可能不同于预期形式和内容的说明和内容的说明84.1.1.2-2-1 考虑特殊需要考虑特殊需要如果情况需要，注册会计师还应当考虑在如果情况需要，注册会计师还应当考虑在审计业务约定书中列明的内容（共审计业务约定书中列明的内容（共15项）：项）：详细说明审计工作的范围详细说明审计工作的范围 对审计业务结果的其他沟通形式；对审计业务结果的其他沟通形式；管理层确认将提供书面声明；管理层确认将提供书面声明；计划和执行审计工作的安排，包括审计计划和执行审计工作的安排，包括审计项目组的构成；项目组的构成；94.1.1.2-2-2 连续审计连续审计对于连续审计，注册会计师可以决定不在对于连续审计，注册会计师可以决定不在每期都致送新的审计业务业务约定书或其每期都致送新的审计业务业务约定书或其他书面协议。他书面协议。8种因素可能导致注册会计师修改审计业务种因素可能导致注册会计师修改审计业务约定条款或提醒被审计单位注意现有的业约定条款或提醒被审计单位注意现有的业务约定条款。务约定条款。10(1)有迹象表明被审计单位误解审计目标和范围有迹象表明被审计单位误解审计目标和范围;(2)需要修改约定条款或增加特别条款需要修改约定条款或增加特别条款;(3)被审计单位高级管理人员近期发生变动被审计单位高级管理人员近期发生变动;(4)被审计单位所有权发生重大变动被审计单位所有权发生重大变动;(5)被审计单位业务的性质或规模发生重大变化被审计单位业务的性质或规模发生重大变化;(6)法律法规的规定发生变化法律法规的规定发生变化;(7)编制财务报表采用的财务报告编制基础发生变编制财务报表采用的财务报告编制基础发生变更更;(8)其他报告要求发生变化。其他报告要求发生变化。114.1.1.2-2-3 审计业务约定条款的变更审计业务约定条款的变更在完成审计业务前，如果被审计单位或委在完成审计业务前，如果被审计单位或委托人要求注册会计师将审计业务变更为保托人要求注册会计师将审计业务变更为保证程度较低的业务，注册会计师应当确定证程度较低的业务，注册会计师应当确定是否存在合理理由予以变更。是否存在合理理由予以变更。即使同意变更，注册会计师还应当考虑变即使同意变更，注册会计师还应当考虑变更业务对法律责任或业务约定条款的影响。更业务对法律责任或业务约定条款的影响。124.1.1.2-2-3 审计业务约定条款的变更审计业务约定条款的变更（续）（续）如果没有合理的理由，注册会计师不应同如果没有合理的理由，注册会计师不应同意变更业务。意变更业务。如果注册会计师不同意变更审计业务约定如果注册会计师不同意变更审计业务约定条款，而管理层又不允许继续执行原审计条款，而管理层又不允许继续执行原审计业务，注册会计师应当：业务，注册会计师应当：在适用的法律法规允许的情况下，解除在适用的法律法规允许的情况下，解除审计业务约定；审计业务约定；确定是否有约定义务或其他义务向治理确定是否有约定义务或其他义务向治理层、所有者或监管机构等报告该事项。层、所有者或监管机构等报告该事项。134.1.2 制定总体审计策略与具体审计计划制定总体审计策略与具体审计计划4.1.2-0 审计计划的两个层次审计计划的两个层次4.1.2-1 总体审计策略总体审计策略4.1.2-2 具体审计计划具体审计计划4.1.2-3 审计过程中对计划的更改审计过程中对计划的更改4.1.2-4 指导、监督与复核指导、监督与复核144.1.2-0 审计计划的两个层次审计计划的两个层次审计计划审计计划风险评估风险评估风险应对风险应对报告报告根据要求持续不断地更新和修改计划根据要求持续不断地更新和修改计划审计范围审计范围报告目标报告目标/时间时间审计方向审计方向审计资源审计资源应对评估的风险的措施应对评估的风险的措施审计程序的性质、时间和范围审计程序的性质、时间和范围总体审计策略总体审计策略具体审计计划具体审计计划与治理层和管理层的沟通与治理层和管理层的沟通154.1.2-1 总体审计策略总体审计策略总体审计策略的主要内容总体审计策略的主要内容：1.审计范围审计范围2.报告目标、时间安排及所需沟通报告目标、时间安排及所需沟通3.审计方向审计方向4.审计资源审计资源164.1.2-2 具体审计计划具体审计计划具体审计计划的主要内容：具体审计计划的主要内容：1.风险评估程序风险评估程序2.计划实施的进一步审计程序计划实施的进一步审计程序 3.计划实施的其他审计程序计划实施的其他审计程序174.1.2-3 审计过程中对计划的更改审计过程中对计划的更改 计划审计工作是一个持续的、不断修正的过计划审计工作是一个持续的、不断修正的过程，贯穿于整个审计业务的始终。程，贯穿于整个审计业务的始终。由于未预期事项、条件的变化或在实施审计由于未预期事项、条件的变化或在实施审计程序中获取的审计证据等原因，注册会计程序中获取的审计证据等原因，注册会计师应当在审计过程中对总体审计策略和具师应当在审计过程中对总体审计策略和具体审计计划作出必要的更新和修改。体审计计划作出必要的更新和修改。184.1.2-4 指导、监督与复核指导、监督与复核 注册会计师应在考虑以下因素基础上，计划注册会计师应在考虑以下因素基础上，计划对项目组成员工作的指导、监督与复核的性对项目组成员工作的指导、监督与复核的性质、时间安排和范围。质、时间安排和范围。被审计单位的规模和复杂程度；被审计单位的规模和复杂程度；审计领域；审计领域；重大错报风险；重大错报风险；执行审计工作的项目组成员的素质和专业执行审计工作的项目组成员的素质和专业胜任能力。胜任能力。194.1.3 考虑审计重要性、审计风险考虑审计重要性、审计风险4.1.3-1 考虑审计重要性考虑审计重要性4.1.3-2 考虑审计风险考虑审计风险4.1.3-3 考虑审计重要性与审计风险的关系考虑审计重要性与审计风险的关系204.1.3-1-1 重要性的含义重要性的含义 重要性取决于在具体环境下对错报金重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一项错报单额和性质的判断。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济表使用者依据财务报表作出的经济决策，则该项错报是重大的。决策，则该项错报是重大的。21应从以下几点理解该定义：应从以下几点理解该定义：1、重要性概念中的错报包含漏报。重要性概念中的错报包含漏报。漏报，即遗漏了应当列报或披露的内容，漏报，即遗漏了应当列报或披露的内容，导致财务报表不充分；导致财务报表不充分；错报包括财务报表金额的错报和财务错报包括财务报表金额的错报和财务报表披露的错报。报表披露的错报。7/30/2024222、重要性包括对数量和性质两个方面的考重要性包括对数量和性质两个方面的考虑。所谓数量方面，是指错报的金额大小，虑。所谓数量方面，是指错报的金额大小，性质方面则是指错报的性质。性质方面则是指错报的性质。7/30/202423 重要性具有数量和质量两个方面的特重要性具有数量和质量两个方面的特征。征。一般来说，金额大的错报或漏报比金一般来说，金额大的错报或漏报比金额小的错报或漏报更重要。但在许多情况额小的错报或漏报更重要。但在许多情况下，某项错报或漏报从量的方面看并不重下，某项错报或漏报从量的方面看并不重要，从其性质方面考虑，却可能是重要的。要，从其性质方面考虑，却可能是重要的。7/30/202424一般而言，从性质上可认为是重要错误的事项有一般而言，从性质上可认为是重要错误的事项有以下几类：以下几类：7/30/202425（1）无论金额大小，故意行为比无意行）无论金额大小，故意行为比无意行为重要；为重要；假定某企业的现金短缺假定某企业的现金短缺1 1千元，若是由于盘千元，若是由于盘点差错引起的就属于不重要错误，若是由点差错引起的就属于不重要错误，若是由于出纳人员监守自盗造成的则应判断为严于出纳人员监守自盗造成的则应判断为严重错误。这是因为故意的行为预示着舞弊重错误。这是因为故意的行为预示着舞弊和欺诈的可能性，它可能是查出其他重大和欺诈的可能性，它可能是查出其他重大差错的重要线索。而且，故意的错报和漏差错的重要线索。而且，故意的错报和漏报还预示着公司管理层品德的可依赖性不报还预示着公司管理层品德的可依赖性不高，审计人员应当考虑扩大审计测试的范高，审计人员应当考虑扩大审计测试的范围以降低审计失败的风险。围以降低审计失败的风险。7/30/202426（2）同样金额的错误，造成一定客观后同样金额的错误，造成一定客观后果的比未造成一定后果的重要；果的比未造成一定后果的重要；假设某企业真实的总资产假设某企业真实的总资产1000万元，总负万元，总负债债710万元，净资产万元，净资产290万元，资产负债率为万元，资产负债率为71%。银行确定的贷款标准是：资产负债率银行确定的贷款标准是：资产负债率70%。该。该企业的资产负债率超过了这一标准，不能获得银企业的资产负债率超过了这一标准，不能获得银行贷款。假设该企业为了获得银行贷款，将负债行贷款。假设该企业为了获得银行贷款，将负债10万元调入净资产万元调入净资产(仅为说明方便而假设仅为说明方便而假设)，使企，使企业总负债为业总负债为700万元，净资产为万元，净资产为300万元，将资产万元，将资产负债率操作为负债率操作为70%。依据银行的判断标准，银行。依据银行的判断标准，银行可能会做出贷款的决定。这样一来，企业可能会做出贷款的决定。这样一来，企业10万元万元的错报，改变了银行的判断与决策。因此，这的错报，改变了银行的判断与决策。因此，这10万元的错报是重要的。万元的错报是重要的。7/30/202427（3）对未来趋势的正确判断影响程度越大越易被列为重要；例如，例如，某企业去年的净利润为某企业去年的净利润为1000万元，万元，本年度的净利润如果为本年度的净利润如果为1010万元，虽然两万元，虽然两年数据只相差年数据只相差1%，但它表明企业的发展趋，但它表明企业的发展趋势是上升的。如果以上势是上升的。如果以上1010万元的净利润万元的净利润中有中有15万元是虚增的，那么企业实际的业万元是虚增的，那么企业实际的业绩发展趋势是下降的。这种趋势本身就是绩发展趋势是下降的。这种趋势本身就是质的差别。质的差别。又如，一笔金额很小的销售可能将一家企又如，一笔金额很小的销售可能将一家企业从亏损拉向盈利，这也带来了企业经营业从亏损拉向盈利，这也带来了企业经营成果质的变化。成果质的变化。7/30/202428（4）会计项目本身的性质。）会计项目本身的性质。不同的会计项目具有不同的误差敏感度。不同的会计项目具有不同的误差敏感度。这是因为不同的项目发生差错的概率是不这是因为不同的项目发生差错的概率是不同的。有的项目如存货，由于计量本身带同的。有的项目如存货，由于计量本身带来的不精确性，发生差错的概率较大。因来的不精确性，发生差错的概率较大。因此即使在计量上出现此即使在计量上出现5%左右的误差也可能左右的误差也可能是在可容忍的误差范围以内。而有的项目是在可容忍的误差范围以内。而有的项目如现金、有价证券、实收资本等，不仅在如现金、有价证券、实收资本等，不仅在计量上可以做到不差分毫，而且，也是内计量上可以做到不差分毫，而且，也是内部控制的关键环节或是被有关利益群体所部控制的关键环节或是被有关利益群体所关注。因此，这些项目中任何细小的错误关注。因此，这些项目中任何细小的错误都预示着出现重大问题的可能性，应为审都预示着出现重大问题的可能性，应为审计人员所充分重视。计人员所充分重视。7/30/2024293、重要性概念是针对会计报表及其、重要性概念是针对会计报表及其会计报表的使用者而言的。会计报表的使用者而言的。判断一项业务重要与否，应视其在会计判断一项业务重要与否，应视其在会计报表中的错报或漏报对会计报表使用报表中的错报或漏报对会计报表使用者所做决策的影响程度而定。若一项者所做决策的影响程度而定。若一项业务在报表中的错报或漏报足以改变业务在报表中的错报或漏报足以改变或影响使用者的判断，则该项业务就或影响使用者的判断，则该项业务就是重要的，否则就是不重要的。是重要的，否则就是不重要的。7/30/2024304、重要性的判断离不开特定的环境。不同的企业面临不同的环境，因而判断重要不同的企业面临不同的环境，因而判断重要性的标准也不相同。例如，谎报存货性的标准也不相同。例如，谎报存货10万万元对于一家小零售店而言可能非常重要，元对于一家小零售店而言可能非常重要，而对一家连锁式的超级商场来说则无足轻而对一家连锁式的超级商场来说则无足轻重。即使是对某一特定企业，重要性也会重。即使是对某一特定企业，重要性也会因时间的不同而改变因时间的不同而改变7/30/2024315、确定重要性水平需要运用专业、确定重要性水平需要运用专业判断判断影响重要性水平的因素很多，不同被审计单影响重要性水平的因素很多，不同被审计单位的重要性水平不同，同一个单位在不同位的重要性水平不同，同一个单位在不同时期的重要性水平也不同，因此在确定重时期的重要性水平也不同，因此在确定重要性水平方面，也没有现成的适合所有情要性水平方面，也没有现成的适合所有情况的规则可言。审计人员确定重要性水平况的规则可言。审计人员确定重要性水平时，要根据被审计单位的具体环境，并考时，要根据被审计单位的具体环境，并考虑其他因素，运用专业判断，并保持应有虑其他因素，运用专业判断，并保持应有的职业谨慎。的职业谨慎。7/30/202432（二）二）计划审计工作时对重要性水平计划审计工作时对重要性水平的评估的评估1 1、确定计划的重要性水平时应考虑的因素、确定计划的重要性水平时应考虑的因素7/30/202433因素因素内容内容1对被审计单位及其环境的对被审计单位及其环境的了解了解被审计单位的行业状况、法律环境与监管环境等被审计单位的行业状况、法律环境与监管环境等其他外部因素，以及被审计单位业务的性质，对其他外部因素，以及被审计单位业务的性质，对会计政策的选择和应用，被审计单位的目标、战会计政策的选择和应用，被审计单位的目标、战略及相关的经营风险，被审计单位的内部控制等略及相关的经营风险，被审计单位的内部控制等因素，都将影响因素，都将影响CPA对重要性水平的判断对重要性水平的判断2审计的目标，包括特定报审计的目标，包括特定报告要求告要求信息使用者的要求等因素影响信息使用者的要求等因素影响CPA对重要性水平对重要性水平的确定。的确定。3财务报表各项目的性质及财务报表各项目的性质及其相互关系其相互关系财务报表使用者对不同的报表项目的关心程度不财务报表使用者对不同的报表项目的关心程度不同。一般而言，如果认为流动性较高的项目出现同。一般而言，如果认为流动性较高的项目出现较小金额的错报就会影响报表使用者的决策，较小金额的错报就会影响报表使用者的决策，CPA应当对此从严制定重要性水平。由于财务报应当对此从严制定重要性水平。由于财务报表各项目之间是相互联系的，表各项目之间是相互联系的，CPA在确定重要性在确定重要性水平时，需要考虑这种相互联系。水平时，需要考虑这种相互联系。4财务报表项目的金额及其财务报表项目的金额及其波动幅度波动幅度财务报表项目的金额及其波动幅度可能促使财务财务报表项目的金额及其波动幅度可能促使财务报表使用者作出不同的反应。因此，报表使用者作出不同的反应。因此，CPA在确定在确定重要性水平时，应当深入研究这些项目的金额及重要性水平时，应当深入研究这些项目的金额及其波动幅度。其波动幅度。7/30/2024342、重要性水平的确定CPA应当考虑两个层次的重要性：（1）财务报表层次；（2）各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性。7/30/202435在在审审计计计计划划阶阶段段，首首先先需需要要对对会会计计报报表表层层次次的的重重要要性性水水平平进进行行判判断断，以以确确定定审审计计测测试试的的性性质质、时时间间和和范范围围以以及及所所需需收收集集的的审审计计证证据据的的数数量量。审审计计人人员员为为验验证证会会计计报报表表整整体体的的公公允允表表达达，需需要要对对各各个个具具体体会会计计账账户户及及交交易易行行为为进进行行验验证证。因因此此，需需要要将将会会计计报报表表整整体体的的重重要要性性水水平平分分配配至至各各个个账账户户及及交交易易项项目目，以以控控制制会会计计报报表表总总体体的的错错报报金金额额在在重重要要性性水水平平之之下下。因因此此在在审审计计计计划划工工作作中中审审计计人人员员需需要要考考虑虑两两个个层层次次的的重重要要性性水水平平7/30/2024361）会计报表层次重要性水平的确定确定会计报表的重要性水平就是审计人员确定会计报表的重要性水平就是审计人员根据专业判断对会计报表中允许出现的错根据专业判断对会计报表中允许出现的错误做出上限规定，超过上限的错误就是重误做出上限规定，超过上限的错误就是重要错误，不能接受要错误，不能接受。7/30/202437步骤是：确定判断基础（基准）由于会计报表是由不同项目构成的，审计人员在判断重要性水平时，需要有一个基准作为参照，以基准的一定百分比来确定重要性水平。例如审计人员确定重要性水平为150万元，一定会指明按什么来算，是净利润还是净资产等。7/30/202438常用的基准有:总资产、净资产、销售收入、净利润等。选作基准的报表数据一般是报表使用者所关注的项目。因此，通过将形成这些报表项目的各具体会计项目的误差控制在一定比例以内，就可以防止相应报表项目的误差对使用者的决策判断造成影响。7/30/202439会计报表层次重要性水平的选取如果同一期间各会计报表的重要性水平不同，审计人员应选取最低者作为会计报表层次的重要性水平。7/30/202440通过不同的基准得出的重要性水平，一般情况下存在着差异。这时应当选取较小的一个作为所有报表总体的重要性水平。这是因为一项误差可能会同时影响到各种不同的基准。例如，在对其公司的年度报表进行审计时，审计人员认为按照净利润来算，重要性水平应当为150万元，而按照净资产来算，重要性水平为200万元。在以后的实质性测试中，发现该公司的各种资产总计高估了180万元，虽然相对于净资产来说，这180万元的高估可以认为不重要，但该项误差也必然导致该公司当年的净利润增加180万元，相对于税前利润来说，项目的误差就是重要的了。因此，选择最低标准，可以保证项目误差无论从哪个方面来讲，都是不重要的。412）各类交易、账户余额、列报认定层次的重各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性要性的水平的水平 它是在不导致财务报表存在重大错报的情况它是在不导致财务报表存在重大错报的情况下，审计人员对各类交易、账户余额、列报确下，审计人员对各类交易、账户余额、列报确定的可接受的最大错报。定的可接受的最大错报。7/30/202442由于会计报表所提供的信息来源于各帐户由于会计报表所提供的信息来源于各帐户或各交易，所以只有对各账户和交易记录的误或各交易，所以只有对各账户和交易记录的误差进行了控制，才能保证会计报表整体的误报差进行了控制，才能保证会计报表整体的误报不超过会计报表层的重要性水平。不超过会计报表层的重要性水平。这就要求将会计报表层的重要性水平进行这就要求将会计报表层的重要性水平进行分解，形成各类交易、账户余额、列报认定层分解，形成各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性的水平。次的重要性的水平。这一层次的重要性水平又称这一层次的重要性水平又称可容忍错报可容忍错报。7/30/2024434.1.3-2 考虑审计风险考虑审计风险44审计风险审计风险财务报表存在重大错报而注册会计财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。师发表不恰当审计意见的可能性。45审计风险与合理保证之和应等于审计风险与合理保证之和应等于100%100%比如，比如，1%的风险的风险也就意味着是也就意味着是99%的保证。的保证。如果注册会计师将审计风险降到可接如果注册会计师将审计风险降到可接受的低水平，则对财务报表不存在重大错受的低水平，则对财务报表不存在重大错报获取了合理保证。报获取了合理保证。46一、审计风险的构成要素一、审计风险的构成要素（一）（一）重大错报风险重大错报风险（二）（二）检查风险检查风险47（一）重大错报风险（一）重大错报风险 财财务务报报表表在在审审计计前前存存在在重重大大错报的可能性。错报的可能性。48重大错报风险两个层次重大错报风险两个层次1财务报表财务报表层次重大错报风险层次重大错报风险2认定认定层次重大错报风险层次重大错报风险491.财务报表财务报表层次重大错报风险层次重大错报风险 -对财务报表整体产生广泛对财务报表整体产生广泛影响，可能影响多项认定，难以限影响，可能影响多项认定，难以限于某类交易、账户余额、列报的具于某类交易、账户余额、列报的具体认定。体认定。如，经济危机，管理层缺乏诚信，治如，经济危机，管理层缺乏诚信，治理层形同虚设，可能引发舞弊风险，理层形同虚设，可能引发舞弊风险，与财务报表整体相关。与财务报表整体相关。50 各类交易、账户余额、列报认定层次各类交易、账户余额、列报认定层次重大错报风险，与特定的某类交易、账户重大错报风险，与特定的某类交易、账户余额、列报的认定相关。余额、列报的认定相关。例如，主要客户经营失败而陷入财务例如，主要客户经营失败而陷入财务困境，则应收账款计价认定可能存在重大困境，则应收账款计价认定可能存在重大错报风险。错报风险。2 2认定层次重大错报风险认定层次重大错报风险51（1）固有风险）固有风险（2）控制风险）控制风险认定层次的重大错报风险两个层面认定层次的重大错报风险两个层面:52 （1）固有风险固有风险:在在考考虑虑相相关关的的内内部部控控制制之之前前，某某类类交交易易、账账户户余余额额或或披披露露的的某某一一认认定定易易于于发发生生错错报报（该该错错报报单单独独或或连连同同其他错报可能是重大的）的可能性。其他错报可能是重大的）的可能性。例例如如，没没有有设设立立复复核核控控制制，会会计人员在记录金额时多写了一个零。计人员在记录金额时多写了一个零。53 （2）控制风险控制风险 某某类类交交易易、账账户户余余额额或或披披露露的的某某一一认认定定发发生生错错报报，该该错错报报单单独独或或连连同同其其他他错错报报是是重重大大的的，但但没没有有被被内内部部控控制制及及时防止或发现并纠正的可能性。时防止或发现并纠正的可能性。例例如如记记录录的的金金额额多多写写了了一一个个零零却没有被复核人员所发现。却没有被复核人员所发现。54（二）检查风险（二）检查风险 如如果果存存在在某某一一错错报报，该该错错报报单单独独或或连连同同其其他他错错报报可可能能是是重重大大的的，注注册册会会计计师师为为将将审审计计风风险险降降至至可可接接受受的的低低水水平平而而实实施施程程序序后后没没有有发发现现这这种种错错报报的风险。的风险。例例如如记记录录的的金金额额多多写写了了一一个个零零，复复核核人人员员复复核核后后没没有有发发现现，注注册册会会计计师审计后也未能发现。师审计后也未能发现。55二、审计风险模型二、审计风险模型审计风险审计风险=重大错报风险重大错报风险检查风险检查风险56 例如，例如，注册会计师评估应收账款计注册会计师评估应收账款计价认定存在的重大错报风险水平为价认定存在的重大错报风险水平为50%，估计检查风险水平为估计检查风险水平为10%,则审计风险水则审计风险水平为：平为：50%10%5%即：注册会计师对应收账款计价认即：注册会计师对应收账款计价认定得出不恰当审计结论的可能性为定得出不恰当审计结论的可能性为5%。57（二）审计风险模型的运用（二）审计风险模型的运用 1.在在计计划划阶阶段段，运运用用审审计计风风险险模模型型确定可接受的检查风险水平。确定可接受的检查风险水平。2.在在终终结结阶阶段段，运运用用审审计计风风险险模模型型评评估估实实际际审审计计风风险险水水平平，并并将将实实际际审审计计风风险险水水平平与与可可接接受受的的审审计计风风险险水水平平相比较相比较.58 1.在计划阶段，运用审计风险模型确定在计划阶段，运用审计风险模型确定可接受的检查风险水平。可接受的检查风险水平。重大错报风险重大错报风险可接受的审计风险可接受的审计风险审计风险模型演变：审计风险模型演变：可接受的检查风险可接受的检查风险 =59【例例】审计风险模型的第一种运用审计风险模型的第一种运用 注册会计师对注册会计师对ABC公司公司2008年年度财务报表进行审计，确定可接受的度财务报表进行审计，确定可接受的审计风险水平为审计风险水平为3%。60情况一：假定评估存货存在认定的重情况一：假定评估存货存在认定的重大错报风险水平为大错报风险水平为30%，则计算可接，则计算可接受的检查风险水平为：受的检查风险水平为：3%/30%100%=10%即注册会计师需要设计与执行足够即注册会计师需要设计与执行足够的审计程序，获取充分适当的审计证据，的审计程序，获取充分适当的审计证据，将检查风险水平控制在将检查风险水平控制在10%以下，以使对以下，以使对存货存在认定得出不恰当结论的可能性存货存在认定得出不恰当结论的可能性(审计风险审计风险)不超过不超过3%。61情况二：假定评估存货存在认定的重大错情况二：假定评估存货存在认定的重大错报风险水平为报风险水平为60%，则计算可接受的检查，则计算可接受的检查风险水平为：风险水平为：3%/60%100%=5%即注册会计师需要设计与执行足够即注册会计师需要设计与执行足够的审计程序，获取充分适当的审计证据，的审计程序，获取充分适当的审计证据，将检查风险水平控制在将检查风险水平控制在5%以下，以使对以下，以使对存货存在认定得出不恰当结论的可能性存货存在认定得出不恰当结论的可能性(审计风险审计风险)不超过不超过3%。62 显然，显然，5%可接受的检查风险与可接受的检查风险与10%可接受的检查风险相比，前者对可接受的检查风险相比，前者对注册会计师执行审计工作的要求会更注册会计师执行审计工作的要求会更严格，需要的审计证据更多。严格，需要的审计证据更多。63提示提示 （1）重大错报风险的评估不能随心所欲。）重大错报风险的评估不能随心所欲。重大错报风险水平的评估不能偏离其实际水重大错报风险水平的评估不能偏离其实际水平。平。（2）重大错报风险的评估应以了解被审）重大错报风险的评估应以了解被审计单位及其环境时获取的审计证据为基础。计单位及其环境时获取的审计证据为基础。（3）重大错报风险的评估水平可能随着）重大错报风险的评估水平可能随着审计过程中不断获取新的审计证据而加以修审计过程中不断获取新的审计证据而加以修正。正。64（三）审计风险各要素的关系（三）审计风险各要素的关系 1.在既定的重大错报风险水平下，在既定的重大错报风险水平下，审计风险审计风险与与检查风险检查风险水平水平呈正向呈正向 变动关变动关系。系。2.在既定的审计风险水平下，在既定的审计风险水平下，可接可接受的检查风险受的检查风险水平与认定层次水平与认定层次重大错报重大错报风险风险的评估结果呈的评估结果呈反向反向 变动关系。变动关系。65三、审计风险的控制三、审计风险的控制 （一）审计风险控制的（一）审计风险控制的总体要求总体要求 注册会计师应当保持应有的职业注册会计师应当保持应有的职业怀疑态度，通过计划和实施审计工作，怀疑态度，通过计划和实施审计工作，获取充分、适当的审计证据，将审计风获取充分、适当的审计证据，将审计风险降到险降到可接受的低水平可接受的低水平。66（二）关于重大错报风险（二）关于重大错报风险 重重大大错错报报风风险险客客观观存存在在，注注册册会会计计师师无法改变无法改变其实际水平。其实际水平。注注册册会会计计师师只只能能通通过过实实施施适适当当的的审审计计程程序序（风风险险评评估估程程序序），了了解解被被审审计计单单位位及及其其环环境境，以以评评估估 重重大大错错报报风风险险，并并根根据据评评估估的的两两个个层层次次的的重重大大错错报报风风险险分分别别采采取取相应的相应的应对应对 措施。措施。67（三）关于检查风险（三）关于检查风险 注册会计师注册会计师可以控制可以控制 的风险。的风险。注注册册会会计计师师应应执执行行恰恰当当的的审审计计程程序序，获获取取充充分分、适适当当的的审审计计证证据据，以以控控制制检检查查风风险险，从从而而保保证证以以可可接接受受的的低低水水平平审审计风险对财务报表整体发表审计意见。计风险对财务报表整体发表审计意见。对对检检查查风风险险的的控控制制取取决决于于审审计计程程序序设计的合理性和执行的有效性。设计的合理性和执行的有效性。684.1.3-3 重要性与审计风险的关系重要性与审计风险的关系重要性与审计风险之间存在反向关系。重要性与审计风险之间存在反向关系。重要性水平越高，审计风险越低；重要性重要性水平越高，审计风险越低；重要性水平越低，审计风险越高。水平越低，审计风险越高。694.1.4 评价审计过程中识别出的错报评价审计过程中识别出的错报4.1.4-1 错报的定义错报的定义4.1.4-2 累积识别出的错报累积识别出的错报4.1.4-3 错报的沟通和更正错报的沟通和更正704.1.4-2 累积识别出的错报累积识别出的错报（1）事实错报）事实错报（2）判断错报（会计估计值）判断错报（会计估计值/选用会计政策）选用会计政策）（3）推断错报）推断错报 通过测试样本估计出的总体的错报减去通过测试样本估计出的总体的错报减去在测试中发现的已经识别的具体错报。在测试中发现的已经识别的具体错报。通过实质性分析程序推断出的估计错报。通过实质性分析程序推断出的估计错报。71评价错报的影响评价错报的影响注册会计师应当评估在审计过程中已识别注册会计师应当评估在审计过程中已识别但尚未更正错报的汇总数是否重大。但尚未更正错报的汇总数是否重大。7/30/2024721、尚未更正错报的汇总数、尚未更正错报的汇总数尚未更正错报的汇总数包括已经识别的具尚未更正错报的汇总数包括已经识别的具体错报和推断误差。其构成如下：体错报和推断误差。其构成如下：7/30/202473种类、概念种类、概念内容内容举例举例1已经识别的具体已经识别的具体错报错报已经识别的具体错报已经识别的具体错报是指是指CPA在审计过程在审计过程中发现的，能够准确中发现的，能够准确计量的错报，包括两计量的错报，包括两类：类：（1）对事实的）对事实的错报，这类错错报，这类错报产生于被审报产生于被审计单位收集和计单位收集和处理数据的错处理数据的错误，对事实的误，对事实的忽略或误解，忽略或误解，或故意舞弊行或故意舞弊行为。为。CPA在实施细节测试时发现最近购入存货在实施细节测试时发现最近购入存货的实际价值为的实际价值为15000元，但账面记录的金元，但账面记录的金额却为额却为10000元。因此，存货和应付账款元。因此，存货和应付账款分别被低估了分别被低估了5000元，这里被低估的元，这里被低估的5000元就是已识别的对事实的具体错报元就是已识别的对事实的具体错报（2）涉及主观）涉及主观决策的错报决策的错报管理层和管理层和CPA对会计估计值的判断差异，对会计估计值的判断差异，例如，由于包含在财务报表中的管理层作例如，由于包含在财务报表中的管理层作出的估计值超出了出的估计值超出了CPA确定的一个合理范确定的一个合理范围，导致出现判断差异；围，导致出现判断差异；管理层和管理层和CPA对选择和运用会计政策的对选择和运用会计政策的判断差异，由于判断差异，由于CPA认为管理层选用会计认为管理层选用会计政策造成错报，管理层却认为选用会计政政策造成错报，管理层却认为选用会计政策适当，导致出现判断差异。策适当，导致出现判断差异。7/30/2024742推断误差，也称推断误差，也称“可能误差可能误差”，是，是CPA对不能明确、具对不能明确、具体地识别的其他错报体地识别的其他错报的最佳估计数。推断的最佳估计数。推断误差通常包括：误差通常包括：（1）通过测试）通过测试样本估计出的样本估计出的总体的错报减总体的错报减去在测试中发去在测试中发现的已经识别现的已经识别的具体错报的具体错报应收账款年末余额为应收账款年末余额为2000万元，万元，CPA抽查抽查10%的样本发现金额有的样本发现金额有100万元的高估，万元的高估，高估部分为账面金额的高估部分为账面金额的20%，据此，据此CPA推推断总体的错报金额为断总体的错报金额为400万元（即万元（即2 00020%）,那么上述那么上述100万元就是已识别万元就是已识别的具体错报，其余的具体错报，其余300万元即推断误差万元即推断误差（2）通过实质）通过实质性分析程序推性分析程序推断出的估计错断出的估计错报报CPA根据客户的预算资料及行业趋势等要根据客户的预算资料及行业趋势等要素，对客户年度销售费用独立地作出估计，素，对客户年度销售费用独立地作出估计，并与客户账面金额比较，发现两者间有并与客户账面金额比较，发现两者间有50%的差异；考虑到估计的精确性有限，的差异；考虑到估计的精确性有限，CPA根据经验认为根据经验认为 10%的差异通常是可的差异通常是可接受的，而剩余接受的，而剩余40%的差异需要有合理解的差异需要有合理解释并取得佐证性证据；假定释并取得佐证性证据；假定CPA对其中对其中20%的差异无法得到合理解释或不能取得的差异无法得到合理解释或不能取得佐证，则该部分差异金额即为推断误差。佐证，则该部分差异金额即为推断误差。7/30/2024752、评价尚未更正错报的汇总数的影响、评价尚未更正错报的汇总数的影响7/30/202476情形情形尚未更尚未更正错报正错报的汇总的汇总数数重要重要性水性水平平影响影响（1）低于）低于60万元万元100万万元元对财务报表的影响不重大，对财务报表的影响不重大，CPA可以发表无保留意见的审可以发表无保留意见的审计报告计报告7/30/202477（2）超过）超过150万元万元100万万元元（1）对财务报表的影响可能是）对财务报表的影响可能是重大的，重大的，CPA应当考虑通过扩应当考虑通过扩大审计程序的范围或要求管理大审计程序的范围或要求管理层调整财务报表降低审计风险。层调整财务报表降低审计风险。（2）如果管理层拒绝调整财务）如果管理层拒绝调整财务报表，并且扩大审计程序范围报表，并且扩大审计程序范围的结果不能使的结果不能使CPA认为尚未更认为尚未更正错报的汇总数不重大，注册正错报的汇总数不重大，注册会会 计师应当考虑出具非无保留计师应当考虑出具非无保留意见的审计报告。意见的审计报告。情形情形尚未更尚未更正错报正错报的汇总的汇总数数重要重要性水性水平平影响影响7/30/202478（3）接近）接近99万元万元100万万元元（1）CPA应当考虑该汇总数连应当考虑该汇总数连同尚未发现的错报是否可能超同尚未发现的错报是否可能超过重要性水平，并考虑通过实过重要性水平，并考虑通过实施追加的审计程序；施追加的审计程序；（3）或要求管理层调整财务报）或要求管理层调整财务报表降低审计风险。表降低审计风险。情形情形尚未更尚未更正错报正错报的汇总的汇总数数重要重要性水性水平平影响影响7/30/2024794.1.4-3 错报的沟通和更正错报的沟通和更正 及时与适当层级的管理层沟通错报事项是及时与适当层级的管理层沟通错报事项是重要的。重要的。管理层更正所有错报（包括注册会计师通管理层更正所有错报（包括注册会计师通报的错报），能够保持会计账簿和记录的报的错报），能够保持会计账簿和记录的准确性，降低由于与本期相关的、非重大准确性，降低由于与本期相关的、非重大的且尚未更正的错报的累积影响而导致未的且尚未更正的错报的累积影响而导致未来期间财务报表出现重大错报的风险。来期间财务报表出现重大错报的风险。80