中小企业会计准则

中小企业会计准则：国际现状与经验启示编者按：中小企业作为企业中的基础性群体，在经济发展中占有重要地位， 中小企业会计准则问题引起了世界各国的重视，我国小企业会计准则也正 在制定过程中。了解中小企业会计准则的国际发展现状，从中总结经验，并结 合我国国情得出相关启示，这些工作有助于我国非上市公司会计准则的制定和 完善。中小企业会计准则：国际现状与经验启示一文对英国、加拿大、澳 大利亚、新西兰、国际会计准则理事会(IASB)、联合国会计专家工作组 (ISAR)、美国等国家和国际会计组织的中小企业会计准则发展和现状进行了 回顾、分析和评价，可为我国非上市公司会计准则的制订提供丰富的国际参考 经验。【摘要】文章对主要国家和国际会计组织中小企业会计准则的发展过 程、准则走向进行了总结、分析和评价，力图为我国非上市公司会计准则的制 订与完善提供国际经验。【关键词】中小企业；会计准则；国际现状；经验启示会计准则作为一种降低交易费用、优化资源配置、保护投资者和社会公众 利益的制度安排，对企业发展起着举足轻重的作用。但已有的会计准则主要产 生于资本市场，其完善、发展以及制定程序主要针对上市公司，而对非上市企 业缺乏整体性考虑，从而导致非上市企业尤其是中小企业执行会计准则时而临 执行成本与效益的矛盾。于是，一些国家和国际会计组织纷纷着手研究中小企 业会计准则。随着2006年我国新版企业会计准则的全面执行，数量庞大的 中小企业如何纳入会计准则体系成为了我国亟待研究的重要课题。2010年11月财政部颁布了小企业会计准则(征求意见稿)，我国小企业会计准则呼 之欲出，国际经验的总结与分析对制订与完善我国非上市公司会计准则具有重 要意义。一、中小企业会计准则的国际发展与现状中小企业会计准则在各国的发展步调并不一致，称谓也不尽相同，较早着 手研究的国家有英国、加拿大、澳大利亚、新西兰、美国等，IASB作为主要的 国际会计组织，对中小企业会计准则的发展起着重要的推动作用。(一) 英国：小企业财务报告准则(FRSSE)英国是研究中小企业会计准则问题最早的国家之一，也是最早实行小企业 会计准则的国家。英国认为，信息加工成本负担主要是体现在小企业主体上， 长期以来，英国的小企业一直承担着不必要的、高额的会计信息编制成本。 因此，英国将“中小企业(SME) ”会计准则问题转化为“小企业(SE/Smaller Entities) ”会计准则问题进行研究。1993年7月，英国会计准则委员会 (ASB)成立了会计机构咨询委员会( CCAB: Consultative Committee of Accounting Bodies)，该委员会设立了一个专门工作小组(Working Party), 其主要任务是通过提供一些准则的豁免条款来减轻小企业的财务负担。1994年， 该工作组公布了一份名为准则豁免：基于规模还是基于公众利益（Exemptions from Standards on the Grounds of Size or Public Interest） 的咨询文件，对于这份文件，大多数的反馈意见表明：（当时的）会计准则对 于小企业来说帮助不大，而且较为麻烦。随着对小企业会计信息使用者需求 研究的不断深入，CCAB逐渐从小企业“会计准则条款豁免”转向“独立准则制 定”的研究，着手制定独立的小企业会计准则。1995年12月，CCAB发布了一 份题为量体裁衣：小企业财务报告准则（Designed to fit : a Financial Reporting Standard for Smaller Entities）的文件，CCAB 不仅在这份文件 中明确表示应该为小企业制定特定的会计准则，而且还同时公布了小企业财 务报告准则（草案）（FRSSE Draft） 1997年12月，英国会计准则委员会 （ASB）正式公布小企业财务报告准则（FRSSE），并于1999年3月、2000 年3月、2002年6月、2005年1月、2007年1月和2008年4月对该准则进行 了数次修订。随着国际会计准则理事会（IASB） “中小企业国际财务报告准则” IFRS for SMEs）的颁布，英国ASB着手考虑其“小企业会计准则”（FRSSE）与 IASB的“中小企业国际财务报告准则”的关系问题。早在2007年IASB公布 “中小企业国际财务报告准则”征求意见稿时，英国就公布了一份咨询文件， 呼吁就国际中小企业财务报告准则和本国小企业会计准则之间的关系展开讨论， 其关注的焦点问题之一是：英国将用IFRS for SMEs代替FRSSE建立两个层次 的会计准则体系，还是将IFRS for SMEs作为中间层（Middle tier）并保留 FRSSE,从而建立三个层次的会计准则体系。2009年8月，英国ASB公布了一 份名为政策建议：英国GAAP的未来的咨询文件，基于讨论和测试的结果， 英国倾向于采用IFRS-SME替代FRSSE。（二）加拿大：私人企业会计准则（GAAP for PE）加拿大在80年代初开始关注是否为小企业（SBE: Small Business Enterprises）单独制定会计准则问题。1980年6月，CA Magazine杂志发表了 一篇名为加拿大需要两套会计准则吗？的文章，指出编制财务报表的成 本和会计准则的复杂性成为一些小企业主要担忧的问题。加拿大特许会计师协 会管理委员会（CICA Board of Governors）针对该问题丁 1982年成立了一个 行动小组（Task Force），主要探讨在大企业与小企业以及非公众企业之间是 否存在着不同的财务报告要求。1982年8月，该行动小组提出建议：应当对加 拿大会计准则手册（Handbook）进行审查，减少准则的细则，鼓励简化，尤其 要简化适用于小企业和非公众企业的一些准则。但在此后的十多年里，这一问 题在加拿大并没有成为热点问题。1998年，加拿大会计准则委员会（AcSB）开始再次关注中小企业会计准则 问题。一些学者和会计机构指出：越来越复杂的会计准则使得小企业财务报告 的负担不断增加，这一问题亟待解决。1999年，AcSB完成了一份名为关于 小企业财务报告的研究报告（Financial reporting by Small Business Enterprises-Research Report），该报告认为：应当按照标准化的会计规则来 编制小企业（SBE）财务报告，会计准则应用于小企业的问题不会影响所有的准 则，而只影响到准则的某些方面；将现行适用于小企业的准则保留在一个统一 的准则体系（即GAAP）内是合理的，使用一套准则可以维护GMP的信誉、避免了使用两套准则可能引起的混淆；一些特定准则引起的问题可以通过在GAAP内部制定差别会计规则来实现，例如可以免除小企业使用某些不合他们需要的会计规则。在该研究报告的基础上，AcSB决定在加拿大GAAP内引入差别报告 原则(Differential Reporting principle):当准则不适用于小企业财务报 告需要时或当使用准则的成本超过潜在利益时，可以允许小企业采用偏离适用 于公众责任企业的会计准则(GMP)。2002年，AcSB发布了会计准则1300 节(Section 1300)差别报告(Differential Reporting)。差别报告允许非公众责任企业(Non-publicly accountable enterprise)在企业所有者一 致同意的情况下可以采用不同于GAAP的差别报告选择。值得注意的是，AcSB 原先关注的是小企业(SBE)的财务报告负担问题，而在颁布差别报告时，将适 用主体改成了非公众责任企业，这一改动表明加拿大准则制定者逐渐从重视企 业规模对成本效益原则的影响转向重视企业公众利益、公众责任对成本效益原 则的影响。此外，AcSB还设立了一个常设机构一差别报告顾问委员会 (DRAC)，负责向非公众责任企业会计准则制定过程提供建议(Input)，委员 会成员主要来自服务丁中小企业(SMEs)的中小会计师事务所中的公共会计师 (Public Accountant) o2004年5月，AcSB发布了 一份“评论邀请(ITC)加拿大会计准则： 未来的方向”，要求会计信息使用者、报表编制者、审计人员、立法机构、以 及其他相关机构，就AcSB今后工作的重点从战略角度发表意见。2005年3月， 在征求意见的基础上，AcSB发布了指导加拿大未来会计准则发展方向的战略计 划草案(Accounting standards in Canada : Future directions-draft strategic plan) o AcSB承认“一个标准未必适用于全部企业，指出它将继 续对主耍报告主体，比如公众公司(Public companies)、私人企业(Private companies)、非营利机构(Not-for-profit organizations)实行准则单列战 略。在这份文件中首次使用“私人企业”一词代替了 “非公众责任企业”，其 原因主要是为了更好地与非营利机构作出区分。2006年8月，AcSB发表了第2号公告(Bulletin #2):加拿大私人企业 会计准则一新方向。该公告认为：对丁公众公司而言，战略方向已经明确， 即与国际财务报告准则趋同，但对于私人公司，AcSB的立场不明确，徘徊在制 订独立准则与修订原有差别报告之间，因为AcSB收到的针对私人企业主要使用者的调查反馈信息比较模糊。2007年，AcSB发布了关于私人企业会计准则的讨 论稿，该文件对单独制定私人公司会计准则涉及的一些基本问题进行了讨论。 比如：要不要单独制定私人公司会计准则、谁是私人公司的主要会计信息使用 者、这些使用者需要什么样的会计信息、私人公司会计准则基于的概念框架与 公众公司基于的概念框架究竟有什么区别、制定私人公司会计准则有哪些可能 方法等。讨论结果表明：私人公司是需要单独会计准则的；其主要使用者是银 行和其他债权人(股东已不是外部信息使用者)；概念框架上与公众公司没有 太大的区别，但基于成本效益原则，在具体应用概念框架时仍会产生准则层面 的差另ij。加拿大会计准则委员会(AcSB)于2009年4月发布了私营企业的通用会 计准则：征求意见稿(Generally Accepted Accounting Principles for Private Enterprises : Exposure Draft)，并打算从 2011 年 1 月开始在私营 企业范围内正式实施这套准则。(三) 澳大利亚、新西兰：差别报告框架(Framework for Differential Reporting)澳大利亚和新西兰在会计方面有着非常紧密的合作。2004年，两国之间成 立了 “跨塔斯曼会计审计准则咨询组(TTMSAG) ”，其目的在于推动两国会计 准则、审计准则的一体化，并在国际准则制订中相互合作，争取对 IASB产生最 大的影响力。所以，澳大利亚和新西兰的会计规范有着很大的相似性。目前， 澳、新两国在中小企业会计准则领域均采用“差别报告”方式。澳大利亚自1992年就实行差别报告。1990年，澳大利亚会计准则审查委员会(ASRB)发布了 “会计概念公告第1号” (SACl/Statement of Accounting Concepts 1)，其目的之一在于降低小企业财务报告的负担。SAC1中定义了 “报告主体”(Reporting entity)概念，并以此为基础建立了差别 报告制度。澳大利亚关于“报告主体”的定义是：有理由期望该主体拥有依赖一般目的财务信息的使用者，并且该使用者使用这些信息进行资源分配等决策 与评价。报告主体应当遵守全部的会计准则，而不符合报告主体定义的企业则 可以采用简化的差别报告形式。在IASB公布IFRS for SMEs以后，澳大利亚重 新检查了原有的差别报告制度，并于2007年公布了差别报告制度修订稿 (Revised Differential Reporting Regime)以供利益相 关者评论。MSB 在修订稿中拟放弃以 “报告主体”界定中小企业准则适用范围的做法，认为国 际流行的是以“一般目的财务报告(GPFR) ”概念为界定基础。同时，修订稿 采取了双层次的制度结构( Two-tier approach),即编制一般目的会计报告的 主体，要么选择与澳大利亚准则等价的IFRSs，要么选择与澳大利亚准则等价的IFRS for SMEs,其区分的标准主要是公众责任(Publicly accountable) 和企业规模(Size threshold)。可见，总体上澳大利亚差别报告制度吸取了 IASB关于中小企业财务报告准则的思想。但是，澳大利亚的差别报告制度与国 际中小企业会计准则仍存在较大区别。澳大利亚差别报告制度不仅适用于营利 性企业，还适用于非营利目的的组织和政府部门。澳大利亚于2009年12月发布了差别报告框架修订稿(Revised Differential Reporting Framework)， 该文件规定：对于私营部门(Private Sector)中具有公众责任的营利性组织、公营部门(Public Sector)中的各级政府和高校，要求执行完全的与国际财务 报告准则等价的澳大利亚会计准则；对于私营部门中不具有公共责任的主体、 非营利性主体、以及公营部门主体(除各级政府、大学以外)均可执行简化性 制度(RDR / Reduced Disclosed Regime )。澳大利亚的差别报告制度计划于 2010年7月执行。新西兰是国际上较早实行小企业财务报告要求的国家。1993年，新西兰制 订了财务报告法案1993，该法案采用“双层制”的财务报告规则(Two- tier system):最高层次由“报告主体”组成，要求执行全部的新西兰会计准 则；最低层次由“豁免公司(Exempt Company)-组成，这部分企业可以按照 简化要求编制财务报告。1994年，新西兰制定并采用了差别报告制度，该制度 在最高层与最低层之间增加了一个中间层次(Intermediate Tier)。新西兰的差别报告框架 (Differential Reporting Framework)将无公众责任、所有者 与经管者合一、规模不属于大企业的报告主体纳入差别报告主体，可以按照差 别报告原则简化会计准则的执行，从而降低编报财务报告的成本。新西兰的差 别报告框架既界定了差别报告适用主体、基本原则，又规定了具体的财务报告 准则简化规则。此后，新西兰分别丁 1997年、2002年、2005年、2007年对该 差别报告框架进行了修订。随着IFRS for SMEs征求意见稿的颁布，如何协调 与国际准则的关系也成为了新西兰会计准则委员会必须考虑的问题。2007年3 月，新西兰注册会计师协会针对IASB的IFRS for SMEs发布了 “评论邀请 （Request for Comment） ”，要求利益相关者就新西兰差别报告适用范围的标 准、是否采用IFRS for SMEs、是否与澳大利亚在中小企业财务报告准则方面 趋同、对国际中小企业财务报告准则是否要增加一些解释或指南等发表建议。 同年11月，新西兰会计准则审查委员会（ASRB）发布公告称，鉴于在1993财 务报告法案下中小企业适用财务报告准则问题审查将于2008年中期进行，决定 对小企业推迟实施与国际财务报告准则等价的新西兰会计准则。2009年10月， 澳新会计准则机构之间举行了一次协调会，比较了两国之间差别报告框架的异 同，并认为双方应该联合起来共同制定一个适合于中小企业的有别子IFRS的会 计准则。（四）国际会计准则理事会：中小企业国际财务报告准则（IFRS for SMEs） 国际会计准则理事会开始研究中小企业国际财务报告准则问题开始于本世 纪初。2000年12月，国际会计准则委员会IASC （IASB的前身）在一份向IASB 过渡的报告中指出：“存在为小企业制定特定国际会计准则的需求”。2001年，刚刚成立的国际会计准则理事会启动了制定适用于中小企业 （SMEs : Small and Medium-sized Entities）会计准则的项目，IASB 成立了 一h专家工作小组（a working group of experts），该小组的主要职责在于 对中小企业会计准则问题提供建议、提出备选方案和可能的解决方案。至2004 年初，IASB形成了 一些关于制定中小企业准则基本方法的初步观点和尝试性意 见，但对于制定中小企业会计准则问题并非信心十足，他们尤其对是否确实需 要单独制定中小企业会计准则、是否应该由IASB作为制定者心存疑虑。2004 年6月，IASB发布了一份名为中小企业会计准则初步观点的讨论文件（后 文简称“2004讨论文件”）的文稿，其目的是要探索由IASB制定全球统一中 小企业会计准则的可能性。国际上对2004讨论文件中的有关观点反应热烈， 许多国家倾向于采纳一套国际通用的中小企业财务报告准则，这给了 IASB以极 大的鼓舞。2006年1月，IASB发布了中小企业会计准则征求意见稿的初稿，并于 2007年2月发布了中小企业会计准则的征求意见稿（简称“2007征求意见 稿”）。2007征求意见稿，基于信息使用者需求和成本效益原则，继承了国际 财务报告准则（IFRS）中的基本概念和基本框架，从多个方面对IFRS进行了简 化：省略了中小企业中不太会遇到的议题、采用了 IFRS中较为简化的会计政策 选择、简化了确认与计量原则、实质性地减少了信息披露要求、运用平实易懂 的语言等。IASB在发布了2007征求意见稿之后，又于2007年6月在其官 方网站上开展了一项实地测试（Field Test）,其目的主要是：了解征求意见 稿的可理解性；评价准则草稿议题（Topics）范围的适当性；评估实施IFRS for SMEs可能给中小企业带来的负担；评估准则可能给测试者目前使用的通用 会计准则（GAAP）带来的冲击和变化程度；评估各国对中小企业会计政策的选 择；评估微型企业在使用IASB的中小企业会计准则（IFRS for SMEs）时可能 面临的问题；评估现有中小企业准则实施指南（Implementation Guidance）的 充分性等。（11国际会计准则委员会收到了来自20个国家的116家小企业测试 报告和162封评论信件，这些信件集中反映了八个方面的问题：准则独立性问 题、会计政策选择问题、准则的动态修正问题、信息披露问题、适用范围问题、 公允价值问题、准则执行指南问题、以及对特定准则内容的评论等。准则征求 意见稿实地测试结束后，自2008年3月始，针对测试中反馈的问题，IASB召 开了 14次公开委员会会议，对准则征求意见稿又进行了大约34处主要修改。 IASB T- 2009年7月公布了中小企业国际财务报告准则正式稿。（五）联合国会计专家工作组（ISAR）一支持IASB作为中小企业国际会 计准则制定者ISAR是推动制定国际会计与报告准则的另一国际组织，不过，与IASB相 比，ISAR的影响力较小。ISAR明确表示:IASR支持IASB作为一个关于会计与 报告的国际准则制定者，ISAR制定的中小企业会计指南（SMEGA）是基于国际 会计准则（IAS）制定的，是为了解决中小企业执行会计准则问题，尤其是为了 发展中国家和经济转型国家。ISAR将中小企业根据公众性划分为三个层次：证 券公开交易的上市企业或具有重大公共利益的企业；不发行公众证券且又没有 重大公共利益的重要工商企业；以及通常由业主管理而雇员极少的微型企业实 体。从ISAR制定的中小企业会计指南（SMEGA）（即Level 2）看，与IASB相 类似，ISAR也采取了 “分体式”形式，并且作为“独立准则”的中小企业会计 指南（SMEGA）并没有与IAS （或IFRS）之间建立“交互参考”，是一个自成一 体的较为完整的独立体系。（六）美国：改进程序还是分立准则，在艰难中前进美国对非上市公司会计准则的关注可以追溯到20世纪70年代中期，以非 上市公司倍感压力的准则超载问题作为研究的发端。质疑的声音主要来自于以 非上市公司为主耍客户的会计师事务所。1974年，AICPA启动了 一项关于“小 型/集中持股企业（Smaller and/or Closely Held Businesses） ” 的 GAAP 应 用情况的研究项目，目的是回应一些为小型/集中持股企业提供审计服务的CPA 对会计信息是否满足使用者要求的关注，提供改变会计和审计准则的建议。项 目研究的结果形成了 1976年发布的华纳委员会报告12，其基本结论是：应对 所有会计主体的一般目的财务报表使用相同的计量原则，但是在财务报表的披 露部分应当允许某些主体仅仅提供摘要数据或分析性数据。1977年，属于美国 国会众议院的“公司披露咨询委员会”（the Advisory Committee on Corporate Disclosure）全面审核了 SEC的整个信息披露政策，认为小型上市 公司的合规成本比大型上市公司的合规成本高、投资者对小型公司的兴趣比对 大型公司的兴趣小得多。该委员会支持减少小型上市公司的报告要求。当时， SEC关注到了小型上市公司在证券注册和持续报告要求等方面的规制负担，也 实施了一些减轻负担措施。对于规模较小的会计师事务所而言，小企业和非上 市公司是他们的主要客户，GAAP对小企业和非上市公司的要求显著地影响了这 些事务所的竞争能力，AICPA对中小规模的会计师事务所生存和发展能力非常 关注。1978年10月，AICPA成立了一个关于中小规模会计师事务所的特别委员 会（the Derieux Committee），它的目标是：研究中小规模会计师事务所的未 来生存能力和发展前景，开展项目以确保他们有能力保留大客户，在与大型会 计师事务所的竞争中确保自己的地位。 Derieux 委员会考察了中小规模会计师 事务所面临的广泛问题，其中包括GMP的计量和披露要求。1980年10月 Derieux 委员会发布了一份报告，即“Derieux委员会报告”（the Derieux Committee s Report）。该报告认为，即使FASB可以使一些公司免除补充披 露的责任，许多CPA仍认为固守某些GMP的计量准则，对于小型的以业主为经 理人的公司而言，既没有用、在经济上也不合算。 Derieux 委员会报告建议： 对GAAP的简单修订或实行豁免无法实现相关目标，可以考虑为小型和非公众公 司制定独立的准则。这是美国会计职业界首次提出单独制定非上市公司会计准 则问题。AICPA除了从中小会计师事务所发展角度研究会计准则超载问题外，它还 从中小企业自身角度研究会计准则超载问题。1981年，AICPA成立了 “会计准 则超载特别委员会(Special Committee on Accounting Standards Overload)-，该特别委员会的目的是：为减轻那些不符合成本效益原则的会 计准则对小型和集中持股企业的负担提供解决思路。同年12月，AICPA就发布 了关于准则超载问题研究的暂定结论和建议“会计准则超载特别委员会的暂定结论和建议(Tentative Conclusions and Recommendations of theSpecial Committee on Accounting Standards Overload) (13。会计准贝 1J 超 载特别委员会认为，准则超载表现为多个方面：准则太多；准则太细；不能选 择适用的准则；不能体现编制人、使用者和 CPA需求的差别；不能区分公众和 非公众主体、年度财务报表和中期财务报表、大型企业和小型企业、审计和非 审计财务报表；过度披露、复杂的计量，或者两者兼而有之。会计准则超载特 别委员会敦促FASB对那些被普遍视为(尤其是对小型、非公众公司)不必要负 担的、成本高昂的特定会计准则再行斟酌并采取行动。面对AICPA的压力，1981年11月，FASB发布了征求意见稿“非公众和小型上市公司财务报告” (Financial Reporting by Private and Small Public Companies)，其目的 在于收集会计职业界和信息使用者对FASB对准则超载问题的分析和建议的反馈 信息。FASB主要向非公众和小型公众公司(Private and Small Public Companies)的经理人、财务报表使用者、注册会计师征询了意见。1983年2 月，FASB公布了 一份特别报告一“非公众公司财务报告：对FASB征求意见 稿的反馈总结 (Financial Reporting by Privately Owned Companies : Summary of Responses to FASB Invitation to Comment) ” (14。该报告公 布了 FASB的调查结果：CPA认识到借款人的信息需求与其行为有区别(15;对 于公众与非公众公司而言，债权人信息需求和决策过程基本是一致的；使用者 需要经过审计或检查的完整财务报表；不同企业规模其成本与效益平衡有区别； 60%的从业者(Practitioners)支持在一定情况下应该采用不同的计量，企业 财务经理对这一问题是平分秋色，只有9%的信息使用者支持采用不同的计量； GAAP报表是银行决策的一个主要信息来源，尽管银行还能够从企业直接获得其 他信息(16。从这个调查意见看，会计准则过载问题并非像CPA从业者们所宣 传的那么严重，但FASB还是设立了一个“小企业顾问小组(Small Business Advisory Group) ”，以便在准则制定中反映小企业的声音。其后，AICPA分别于1995年6月和1996年8月发表了二个报告：“准则超载一问题与解决 方案(Standards Overload : Problems and Solutions) ” 和“非公众公司实 务部门准则超载特别行动组报告(Report of the Private Companies Practice Section Special Task Force Standards Overload)”，但这些报 告并没有在中小企业会计准则问题上产生重大影响。2004年5月，FASB发布了 “非公众公司财务报告讨论稿”(Private Company Financial Reporting Discussion Paper) (17，该讨论稿认为：企 业的性质和企业交易比以往更为复杂，公众公司和非公众公司实施复杂的商务 战略，形成复杂的所有权结构，使用复杂的风险管理战略，准则制定者被要求 对环境变化做出反应，准则体系持续扩张。讨论稿还认为，GMP当前不会因会 计主体是公众或非公众而提供有差别的会计基础(即确认和计量原则)，但允 许在列报、披露、过渡方法和实施生效日上有所差别。2005年，AICPA认识到，全美占99. 7%的公司是非公众公司18,考虑到 非公众公司庞大的数量和对美国经济的影响，也考虑到CPA在非公众公司财务 报告中的职业地位以及日益增长的关于非公众公司财务报告的相关性和成本一 效益问题，AICPA董事会成立了 “非公众公司财务报告行动组(PCFR Task Force) ”，并发布了 “非公众公司财务报告行动组报告(private company financial reporting task force report) 19o 报告指出：GAAP 报告的特 征在于对委托人的高价值；太多的GAAP要求缺乏相关性和有用性；委托人团体 中的大多数都相信公众公司和非公众公司采用不同的准则是有用的。行动小组 的结论是：应当在有区别的概念和会计基础之上制定非公众公司GAAP;现行的 准则制定程序应该做出根本性的改变。接着，2005年5月，AICPA理事会 (AICPA Council)做出决议：AICPA支持发展高质量的非公众公司准则(GMP for Privately-held) ; AICPA管理层应该与FAF、FASB进行合作，确定并执 行一个旨在发展“非公众公司会计准则”的程序，“非公众公司会计准则”在 确认、计量、披露方面与公众公司准则应有区别。在改进准则制定程序方面， 行动小组提出：“应改变FASB和FAF的组成，使之有更多的人员代表非公众公 司有关方面的利益”；“增加非公众公司有关方面在FAF的代表，在FAF下建 立一个新的非公众公司GAAP准则制定委员会，只涉及非公众公司有关方面的需 求”等。2006年，FASB与AICPA联合发布了 “提高非公众公司财务会计及报告 准则制定程序(Enhancing the Financial Accounting and Reporting Standards-Setting Process for Private Companies) ” 建议书(A Joint Proposal) o在建议书中，双方明确：公众公司与非公众公司会计准则是有区 别的；应该在FASB制定准则过程中增加非公众公司信息的输入(Input);双 方同意共同发起并资助一个新的委员会20,其使命是在FASB制定准则时提供 建议，有助丁 IASB在观念、准则方面区别公众与非公众公司。但是，建议书中 也明确指出：“本次改进的目标并非是要创立一套独立的、新的非公众公司会 计准贝J (a separate, new set of GAAP requirement for private companies) ” 21。2007年1月，FASB成立了 “非公众公司财务报告委员会 (PCFRC, Private Company Financial Reporting Committee)”，该委员会 由FASB资助，AICPA行政支持(Administrative support),其主要任务是促 进FASB在制定会计准则程序中充分考虑非公众公司的因素，以推荐意见的方式 提供更多的非公众公司参考信息。可见，直到2007年，FASB尚没有在单独制 定非公众公司会计准则问题上作出根本性改变。PCFRC成立后即开展了一系列活动，主要是围绕FASB所修订准则或财务解释公告(FIN)的推荐意见。2008年，PCFRC首任主席Judith 0 Dell发表了 篇名为“迈向非公众公司会计的路线图一未来可能的模式”的文章。在该 文中0 Dell指出，非公众公司财务报告委员会(PCFRC)-直关注着IFRS在 美国的采纳情况，如果美国采纳IFRS，则非公众公司委员会就要考虑迈向非公众公司会计准则路线图的问题。0 Dell还设想了未来制定非公众公司会计准 则的五种模式。这是FASB下属机构首次提出比较明确的非公众公司会计准则的 解决方案。2009 年 12 月，在 FAF、AICPA 以及 NASBA (National Association of State Boards of Accountancy)的共同发起下，一个跨机构的委员会“蓝带委员会”(Blue-Ribbon Panel)成立。该委员会的任务，根据NASBA主席的 理解，是对非公众公司会计准则的设定程序进行全面的评估。但AICPA的主席 Barry Mel ancon认为，关于非公众公司会计准则的各种解决方案均在考虑之中， 并不排除任何结果22。