自2009年1月1日起固定资产

自 2009 年 1 月 1 日起，在全国实行增值税转型改革。其中关于对固定资产购入 的增值税能否可以抵扣作了较为明确的规定。允许扣除购入固定资产所含的增值 税。允许抵扣增值税的固定资产 主要是机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等， 总的原则是主要针对于生产经营用的固定资产。准予抵扣的固定资产使用期限须 在一年以上。增值税一般纳税人在 2009年 1月 1日以后购进或者自制（包括改扩建、安装） 固定资产，也包括接受捐赠、实物投资等发生的进项税额，均可凭增值税专用发 票、海关进口增值税专用缴款书等有关凭据进行相关进项增值税的抵扣处理。但以下情况的固定资产进项增值税额不得进行抵扣： 用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的固定资产进 项税额不得抵扣。如提供劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程等。 机器、机械、运输工具等固定资产，专门用于非应税项目、免税项目等，其进项 税额也不得抵扣，但如果是既用于应税项目也用于非应税和免税项目的，也可以 进行抵扣。.非正常损失的购进固定资产进项税额不得抵扣。如因管理不善而造成固定资产 被盗、丢失、霉烂变质的损失。.非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进固定资产进项税额不得抵扣。纳税人自用消费品进项税额不得抵扣。对纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽 车、游艇进项税额不得抵扣。但如果是外购后销售的，属于普通货物，仍可以抵 扣进项税额。必须注意的是，房屋、建筑物以及用于不动产的固定资产在建工程不得抵扣进项 税额。一是房屋、建筑物不得抵扣进项税额，不管是否与生产经营有关的房屋、 建筑物，均不得抵扣。二是用于不动产的固定资产在建工程不允许抵扣进项税额。 转型后，购进货物或者劳务用于机器设备类固定资产的在建工程允许抵扣，只有 用于不动产在建工程的不允许抵扣。不动产是指不能移动或者移动后会引起性 质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改 建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程，不能抵扣进项税额。后续计量过程中，改变用途或非正常损失已抵扣税额的处理 纳税人已抵扣进项税额的固定资产，用于非应税项目、免税项目、集体福利或者 个人消费，以及非正常损失、非正常损失的在产品和产成品所耗用的固定资产（因 自然灾害发生固定资产损失除外，此进项税额准予抵扣，），应在当月按下列公 式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额=固定资产净值X适用税率。新准则下消费型增值税对固定资产的涉税核算在中部地区扩大增值税抵扣范围之际自从2004年7 月1 日，我国在东北地区部分行业率先实行了扩大扣税范围政策试点以后， 财税部门又将确保今年7 月 1 日在河南、山西、湖南、湖北、江西、安徽等中部六省的26 个城市扩大增值税抵扣范围的政策。具体涉及装备制造业、石油化工业、冶金业、船舶制造 业、汽车制造业、农产品加工业六大行业等中部地区颇有代表性的六大行业。税制的变动要 求与之适应的会计核算的协调。本文将结合 2006年财政部发布的新企业会计准则及企 业会计准则应用指南，以及财政部国家税务总局关于印发东北地区扩大增值税抵扣 范围若干问题的规定的通知“（财税2004156 号），东北地区扩大增值税抵扣范围有关会 计处理规定（财会200411 号）等财税法规，就消费型增值税对固定资产的涉税业务，做 一简要分析。一、税法上进项税抵扣的若干问题（一）进项税的抵扣范围1、纳税人发生下列项目的进项税额准予抵扣：购进（包括接受捐赠和实物投资等，下 同）固定资产；用于自制（含改扩建、安装，下同）固定资产的购进货物或应税劳务；通过 融资租赁方式取得的固定资产，凡出租方按照国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税 问题的通知（国税函2000514 号）的规定缴纳增值税的；为固定资产所支付的运输费用。2、不可抵扣的范围：纳税人外购和自制的不动产；非生产经营用固定资产（如将固定 资产专用于集体福利、个人消费、免税项目或者非应税项目等）；从小规模纳税人处取得固 定资产以及其他无法取得增值税专用发票的情况。另外，还应注意，该固定资产为动产但不 包括应征消费税的汽车、摩托车。3、我国目前采用的是增值税专用发票制度，增值税专用发票是进行计税扣税的重要凭 证。转型后，固定资产进项税额的计量也同样要依据所取得的增值税专用发票上注明的税额 和时限进行全额抵扣。4、固定资产的抵扣仅限于增量固定资产，考虑到存量固定资产的进项税的抵扣可操作 性和可行性较差，税务总局仅将新增固定资产纳入可抵扣范围。（二）进项税的抵扣方法目前我国增值税转型实行的是税收增量限额退税的方法。纳入 增值税抵扣范围的企业，必须要有增值税的税收增量。即纳税人当年准予抵扣的固定资产进 项税额不得超过当年新增增值税税额，当年没有新增增值税税额或新增增值税额不足抵扣 的，未抵扣的进项税额应留待下年抵扣。纳税人有欠交增值税的，应先抵减欠税。二、会计上进项税抵扣的涉税核算（一）会计科目1、实行扩大增值税抵扣范围的企业，应在“应交税费”科目下增设“应抵扣固定资产增值 税”明细科目，并在该明细科目下增设“固定资产进项税额”、“固定资产进项税额转出”、“已 抵扣固定资产进项税额”等专栏。“固定资产进项税额”专栏，记录企业购入固定资产或应税劳务等而支付的、准予抵扣的 增值税进项税额。“固定资产进项税额转出”专栏，记录企业购进的固定资产因某些原因而不 能抵扣，按规定转出的进项税额。“已抵扣固定资产进项税额”专栏，记录企业已抵扣的固定 资产增值税进项税额。2、实行扩大增值税抵扣范围的企业，应在“应交税费应交增值税”科目下增设“新增 增值税额抵扣固定资产进项税额”专栏，该专栏用于记录企业以当年新增的增值税额抵扣的 固定资产进项税额。（二）账务处理1、外购固定资产时所支付的增值税进项税款并取得增值税专用发票的 业务，可采用与购买存货相一致的会计处理方法：借记“应交税费应抵扣固定资产增值 税（固定资产进项税额）”科目，按照专用发票上记载的应计入固定资产价值的金额，借记“固 定资产”等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”、 “长期应付款”等科目。对于随固定资产购置发生的运费，在取得货物运费发票，经国地税交 叉稽核比对无误后，按税法规定准予抵扣的部分直接计入增值税“应交税费应抵扣固定 资产增值税（固定资产进项税额）”，其余部分转入固定资产的价值，会计处理方法与物资 采购的会计处理方法一致。例 1 、甲企业从国内乙企业采购机器设备一台生产部门使用，专用发票上注明的价款 500000 元，增值税85000 元，购进固定资产所支付的运输费用5000 元，取得合法发票，均 用银行存款支付。甲企业会计分录：借：固定资产 504650应交税费 应抵扣固定资产增值税 （固定资产进项税额 ） 85350 （5000*7%+85000）贷：银行存款 5050002、对于通过非货币性资产交换、债务重组、接受投资、捐赠等形式取得固定资产时的 交易可作为“视同销售行为”进行处理。按照专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费 应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）”科目，按照确认的固定资产价值，借记“固定 资产”、“工程物资”等科目，按照增值税与固定资产价值的合计数，贷记“实收资本” （接受 投资取得）、“应收账款”（债务重组方式取得）、“营业外收入”（接受捐赠方式取得）。例 2 、甲企业接受丙企业捐赠转入的机器设备一台，专用发票上注明的价款500000 元， 增值税85000 元。新准则释读：根据2006年 2月份财政部发布的企业会计准则-基本准则第五章第二 十七条，“利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入 资本无关的经济利益的流入”。“利得”是新会计准则引入国际会计准则的一个新概念之一， 它与“收入”的区别关键只差一个字“非”日常活动产生的。“接受捐赠”是企业非日常活动 产生的经济利益的流入，新准则将其归入“营业外收入”科目核算，增加当期的所有者权益。 旧准则接受捐赠时记入“待转资产价值”科目，年底在转入“资本公积”等科目，但“待转资产 价值”科目在2006年10月30 日财政部发布的企业会计准则应用指南已经取消了， 而是将其计入“营业外收入”科目，待应交所得税金额转入“递延所得税负债”科目。甲企业会 计分录：借：固定资产 500000应交税费应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）85000贷：营业外收入 585000例 3、甲企业以自己生产的成品成本450 万元，计税价570 万元，换取丁企业设备一台 并取得增值税专用发票注明的价款570 万元，增值税96.9 万元。新准则释读：根据企业会计准则第7 号非货币性资产交换规定，换出资产为存货 的，应当视同销售处理，根据企业会计准则第14 号收入按其公允价值确认商品销 售收入，同时结转商品销售成本。这种情况是一种较为特殊的购销活动，应视同销售货物缴 纳增值税。在会计实务中，双方都要做购销处理，根据各自发出的货物核定销售额，计算应 缴纳的销项税额。收货单位可以凭以物易物的书面合同以及与之相符的增值税专用发票抵扣 进项税额，报经税务机关批准后予以抵扣。甲企业会计分录：借：固定资产 5700000应交税费应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）969000贷：主营业务收入 5700000应交税费应交增值税（销项税额）969000结转存货成本：借：主营业务成本 4500000贷：产成品 4500000例 4 、戊公司因购货原因于 2007 年 1 月 1 日产生应付甲公司账款 100 万元，货款偿还 期限为3个月。2007年4月 1日，戊公司发生财务困难，无法偿还到期债务，经与甲公司 协商进行债务重组。双方同意：以戊公司生产的吊车用作甲公司的生产经营，这设备成本 50 万元，公允价值（计税价）为80 万元。假设甲公司未计提坏账准备，戊公司向甲公司开 具了专用发票，价款80 万元，增值税13.6 万元。新准则释读：根据企业会计准则第12 号债务重组：该准则最大的特点就是公允价 值的使用和债务重组收益计入当期损益，而不是计入权益，因此采用新准则以后，债务重组 中债权人应当按照换入资产的公允价值作为其换入资产的入账价值，债权人应当将相关债权 的账面价值与换入资产的公允价值之间的差额计入债务重组损失（若已计提减值准备的，应 先冲减减值准备），计入当期损益。债权人甲公司账务处理：借：固定资产 800 000应交税费应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额） 136000营业外支出债务重组损失 64000贷：应收账款 1000000三、会计上销项税的涉税核算（一）对于企业将自产或委托加工消费型增值税固定资产用于非应税项目、集体福利或 个人消费；将自产、委托加工或购买的消费型增值税固定资产作为投资，提供给其他单位或 个体经营者或无偿赠送他人等都应视同销售货物，计算应交增值税。借记“在建工程”、 “长 期股权投资”、“利润分配应付普通股股利”、“营业外支出”、“应付职工薪酬”等科目， 按货物的成本价，贷记“产成品”等科目；按同类货物的销售价格和规定的增值税税率计算的 销项税额，贷记“应交税费一一应交增值税（销项税额）”科目。M（二）企业销售本企业已使用过的消费型增值税固定资产，如该项固定资产原取得时， 其增值税进项税额已记入“应交税费一一应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额） ”科目 的，销售时计算确定的增值税销项税额，应借记“固定资产清理”科目，贷记“应交税金一一 应交增值税（销项税额） ”科目。企业销售本企业已使用过的消费型增值税固定资产，如该项固定资产原取得时，其增值 税进项税额未记入“应交税费一一应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额） ”科目的，但 按税法规定在销售时允许抵扣的增值税进项税额，应借记“应交税费一一应抵扣固定资产增 值税（固定资产进项税额） ”，贷记“固定资产清理”科目；销售时计算确定的增值税销项税 额，应借记“固定资产清理”科目，贷记“应交税费一一应交增值税（销项税额） ”科目。四、会计上进项税额转出的涉税核算企业购入固定资产时已按规定将增值税进项税额记 入“应交税费一一应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额） ”科目的，如果相关固定资产 用于非应税项目，或用于免税项目和用于集体福利和个人消费，以及将固定资产用于不适用 范围的机构使用等，应将原已记入“应交税费一一应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税 额） ”科目的金额予以转出，借记“固定资产”，贷记“应交税费一一应抵扣固定资产增值税（固 定资产进项税额转出） ”科目。例 6、承例 1，若甲企业以此项固定资产专用于免税项目。借：固定资产 85350贷：应交税费应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额转出） 85350五、期末结转1、如将应抵扣的固定资产进项税额抵减未交增值税时，借记“应交税费（未交增值 税）”科目，贷记“应交税费应抵扣固定资产增值税（已抵扣固定资产进项税额）”科目。例 7、期末固定资产进项税额抵扣未交增值税20000 元。借：应交税费未交增值税 20000贷：应交税费应抵扣固定资产增值税（已抵扣固定资产进项税额）200002、期末，企业以当期新增增值税税额抵扣固定资产进项税额时，应借记“应交税费 应交增值税（新增增值税额抵扣固定资产进项税额）”科目，贷记“应交税费应抵扣固定 资产增值税（已抵扣固定资产进项税额）”科目。六、进一步思考1、目前，我国增值税专用发票的抵扣采用凭票抵扣的制度，是增值税专用发票为抵扣 的必要但非充分条件，而转型后，增值税抵扣范围扩大，若再将专用发票作为唯一的扣税凭 证，则必将在更大程度上刺激纳税人的偷漏税动机。期望有关部门出台相关的监控或配套措 施，以杜绝假发票，降低虚开增值税专用发票对纳税人经济利益的驱动。2、消费性增值税仅适用于一般纳税人，而对于小规模纳税人而言，其固定资产应和存 货一样，是不允许抵扣的。事实上，增值税转型对小规模纳税人来说是不利的。因为一般纳 税人为了能取得专用发票进行抵扣，在取得固定资产时会避免向小规模纳税人购买，而小规 模纳税人便只能以更优惠的条件来吸引客户。所以，税法应适当降低一般纳税人的条件，以 便在更大的范围内兼顾公平。3、本文仅从增值税会计核算的几方面进行了探讨，但增值税转型对会计核算的影响远 不止此。如转型后，对于税收筹划、财务管理等方面将有更多的新思路。即由于增值税与所 得税存在着此消彼长的关系（即少交了增值税便可能多交所得税，反之亦然），由于将增值 税额纳入抵扣范围，固定资产的入账价值也因此发生变化，从而影响该资产日后的折旧额， 进而影响到各期的成本、经营成果以及所得税的核算与数额缴纳，而且增值税抵扣额的变化 还会影响到企业的现金流量、财务状况以及资金的时间价值等。所以，消费型增值税的实施 对企业的全面管理的创新，本文仅起一个抛砖引玉的作用。