11第十一章 税收筹划与税收征管制度

第十一章 税收筹划与税收征管制度1学习目的 理解税收筹划的含义及基本方法；了解我国税收征管法中关于税务管理、税款征收、税务检查与违章处理、税务代理等方面的相关内容。2目 录 第一节 税收筹划 第二节 税务管理 第三节 税款征收 第四节 税务检查与违章处理 第五节 税务代理3第一节 税收筹划 一、税收筹划的概念 二、税收筹划的方法4一、税收筹划的概念 税收筹划是指纳税人在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规(税法及其他相关法律、法规)的前提下，通过对纳税主体(法人或自然人)的经营活动或投资行为等涉税事项做出事先安排，在多种纳税方案中选择较优方案，以达到少缴税、递延缴纳目标的一系列谋划活动。5一、税收筹划的概念 狭义的税收筹划包括避税筹划、节税筹划和转税筹划三种类型。广义的税收筹划还包括了纳税人规避纳税风险的一切筹谋、策划活动。61避税 避税是指纳税人利用税法上的漏洞或不完善之处，通过对经营及财务活动的人为安排，以达到规避或减轻缴纳税款的目的的行为。从法律的角度分析，避税行为分为顺法意识避税和逆法意识避税两种类型。71避税 顺法意识避税活动及其产生的结果与税法的法意识相一致，它不会影响或削弱税法的法律地位，也不会影响或削弱税收的职能作用。逆法意识避税活动是与税法的法意识相悖的，它是利用税法的不足进行反制约、反控制的行为，但并不影响或削弱税法的法律地位。82节税 节税是指纳税义务人依据税法规定的优惠政策，采取合法的手段大限度地享用优惠条款，以达到减轻税收负担的合法行为。93转税 转税是一个纯经济概念，税负转嫁的简称，它是指纳税人在不愿或不堪忍受税负的情况下，通过提高价格或降低价格等方法将税收负担转移给消费者或供应商的行为。104偷税、欠税和骗税 偷税、欠税和骗税行为一般情况下都被认定为违法行为，一经查处都会收到相关法律的制裁。11二、税收筹划的方法 对于任何一个纳税人来说，其实际应缴纳税款的计算方法为：应纳税额=计税依据税率 （11.1）实际应缴纳税款=应纳税额应抵扣税额 （11.2）12 一是减少计税依据；二是降低适用税率；三是增加应抵扣税额；四是推迟税款缴纳时间。13一、减少计税依据 减少计税依据最常用最普遍的方法是扣除法。所谓扣除法是指在确定税额时，将按照税法规定能从计税依据中扣除的项目予以扣除，从而减少实际应缴纳税额的方法。在税收筹划中，扣除法扣除的内容包括税项扣除、税收饶让、盈亏相抵等。14【案例11-1】减少增值税计税依据的筹划 某时装经销公司以几项世界名牌服装的零售为主，商品销售的平均利润为30%。他们准备在2006年春节期间开展一次促销活动，以扩大该企业在当地的影响。经测算如果将商品打八折让利销售。现以10000元销售额为一个单元做基数，提出了以下三个操作方案。其一，让利(折扣)20%销售，即企业将10000元的货物以8000元的价格销售。其二，赠送20%的购物券，即企业在销售10000元货物的同时，另外再赠送2000元的购物券，持券人仍可以凭购物券购买商品。其三，返还20%的现金，即企业销售10000元货物的同时，向购货人赠送2000元现金。这三种方案是目前企业通常采用的促销方法，那么从税收的角度讲，哪一种方法对企业更有利呢？为了分析简便，在这里仅分析增值税的情况，选出最优方案（如果综合考虑所有涉税税种，所选方案未必是最优方案）。15方案一，让利20%销售商品 因为让利销售是在销售环节将销售利润让渡给消费者，让利20%销售就是将计划作价10000元的商品作价为8000元(购进成本为含税价7000元)销售出去。假设在其他因素不变的情况下，企业的应纳增值税的情况是：应纳增值税额为：8000(117%)17%7000(117%)17%=145.30(元)16方案二，赠送价值20%的购物券 也就是说，消费者凡购买价值10000元的商品，企业就赠送2000元的商品。该业务比较复杂，需将其每个环节作具体的分解，计算缴税的情况如下：应纳增值税：公司销售10000元商品时，应纳增值税为 10000(117%)17%7000(117%)17%=435.90(元)赠送2000元的商品，按照现行税法规定，应作视同销售处理，应纳增值税为：2000(117%)17%2000(130%)(117%)17%=87.18(元)合计应纳增值税为:435.9087.18=523.08(元)17方案三，返还20%的现金 属于还本销售方式，返还的20%的现金不允许从销售额中扣除，应纳增值税为：10000(117%)17%7000(117%)17%=435.90(元)由于采用了不同的促销方法，按照税法就形成了不同的扣除税项。很显然，方案一的扣除项数额最大，应纳税额必然最少，是三种方案中的最优方案。18二、降低适用税率 所谓降低适用税率是指在存在不同税率的情况下，通过各种筹划方法，适用相对较低的税率，从而减少应纳税额的方法。19【案例11-2】个人所得税适用税率档次降低的筹划 刘某为某县国有企业的负责人，月工资收入4000元（包括各类津贴和月奖金），年终企业发给其年终奖金2000元，同时县政府因其企业经营得好，又发给其3000元奖励金。此处可以三个月时间做一下比较。20若刘某在12月份一次性领取5000元奖金，那么刘某12月、1月、2月应纳个人所得税分别为（当地准予扣除费用标准为1600元月）：12月份应纳所得税为（400050001600）20%375=1105（元）；1月份应纳所得税为（40001600）15%125=235（元）；2月份应纳所得税为同上235元。这样，刘三个月共缴纳个人所得税1575元。21 如果刘某在12月份和1月份分两次领取政府奖3000元，在1月份和2月份分两次领取本单位奖金2000元，那么应纳个人所得税为：12月份应纳所得税为（400015001600）15%125=460（元）；月份应纳所得税为（4000150010001600）15%125=610（元）；月份应纳所得税为（400010001600）15%125=385（元）。三个月共纳税款1455元，这样，通过筹划后共少缴个人所得税税款120元。该例通过将收入均衡摊入各月的做法使适用税率档次降低，从而达到减轻税负的目的。22三、增加抵扣税额 在税率和计税依据既定的情况下，增加抵扣税额就意味着纳税人实际缴纳税款的减少，增加抵扣税额也是节税的最基本方法。增加抵扣税额采用的方法主要包括：税额扣除、退税额、免税额、减税额等。23四、推迟税款缴纳 推迟税款缴纳只是一种相对节税的方法，归根结底，并不能达到减轻纳税人税负的目的。但是，可以对纳税人某一时期的税收负担起到“缓冲”和“减压”的作用。24第二节 税务管理 税务管理就是国家的财政、税务、海关等职能部门，为了实现税收分配的目标，依据税收分配活动的特点与规律，对税收分配活动的全过程进行决策、计划、组织、协调和监督的一种管理活动。25税收管理几要素 1.主体：代表国家执行税收分配活动的税务机关（国家税务总局下属的税务系统）。2.客体：国家参与国民收入分配活动的全过程。3.依据：税收分配活动的客观规律和国家颁布的各项税收法律、法规和规章制度等。4.目的：保证国家税收分配的职能得以实现。26一、税务登记管理 税务登记又称纳税登记，是税务机关对纳税人的设立、变更、歇业以及生产、经营活动情况进行登记管理的一项基本制度，也是纳税人已经纳入税务机关监督管理的一项证明。27一、税务登记管理 开业税务登记 变更、注销税务登记28二、账簿、凭证管理u账簿，是由具有一定格式而又联结在一起的若干帐页所组成，用来纪录各项经济业务的簿籍，是编制报表的依据，也是保存会计数据资料的重要工具。u凭证，一般是指会计凭证。它是纪录经济业务，明确经济责任并据以登记账簿的书面证明。29二、账簿、凭证管理u发票是单位或个人在购销商品、提供或者发票是单位或个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，接受经营服务以及从事其他经营活动中，开具、取得的用以记载经济业务活动并具开具、取得的用以记载经济业务活动并具有税源监控功能的收付款（商事）凭证。有税源监控功能的收付款（商事）凭证。u发票主要分为普通发票和增值税专用发票。发票主要分为普通发票和增值税专用发票。30二、账簿、凭证管理 账簿管理 发票管理31三、纳税申报 纳税申报是纳税人发生纳税义务后，依照税法规定，就有关纳税事项向税务机关提交书面报告的制度。纳税人依法履行纳税义务的一项法定手续。税务机关办理税款征收业务的法定规程。32三、纳税申报 办理纳税申报的对象u依法负有纳税义务的单位和个人u依法负有代扣代缴、代收代缴义务的单位和个人（扣缴义务人）33三、纳税申报u纳税申报的形式纳税申报的形式u直接申报u邮寄申报u数据电文34第三节 税款征收 税款征收是税务机关依照税收法律、行政法规的规定，将纳税义务人依法应缴纳的工商各税组织征收入库的一系列活动的总称。35第三节 税款征收u税款征收方式u查账征收u查定征收u查验征收u定期定额征收u委托代征税款u邮寄纳税u其他方式36税收保全措施与强制执行措施 案例：迅捷打字社主要经营打字复印业务，通过举报税案例：迅捷打字社主要经营打字复印业务，通过举报税务机关了解到迅捷打字社有逃避纳税义务行为。为此，务机关了解到迅捷打字社有逃避纳税义务行为。为此，主管税务机关责令迅捷打字社在主管税务机关责令迅捷打字社在10日内缴纳税款。第二日内缴纳税款。第二天，该纳税人不但不缴纳税款，还将账户上的存款转走。天，该纳税人不但不缴纳税款，还将账户上的存款转走。税务机关责令其在税务机关责令其在3日内提供纳税担保，过了日内提供纳税担保，过了3天迅捷打天迅捷打字社仍未提供，鉴于这种情况，经批准，主管税务机关字社仍未提供，鉴于这种情况，经批准，主管税务机关扣押了迅捷打字社的一台打印机，开了收条并立即以扣押了迅捷打字社的一台打印机，开了收条并立即以600元价格（按二手打印机市场最低价为元价格（按二手打印机市场最低价为1500元）私下卖给元）私下卖给局内某税务干部，然后抵缴其应纳的局内某税务干部，然后抵缴其应纳的600元税款。迅捷打元税款。迅捷打字社提出税务行政复议申请，认为税务局扣押、变卖打字社提出税务行政复议申请，认为税务局扣押、变卖打印机的行为影响了正常业务，造成了很大损失，要求税印机的行为影响了正常业务，造成了很大损失，要求税务局给予赔偿，同时要求赔偿低价变卖打印机的差价。务局给予赔偿，同时要求赔偿低价变卖打印机的差价。37简要评析：其一，税务机关扣押财产的行为是正确的，但接其一，税务机关扣押财产的行为是正确的，但接着直接变卖财产抵缴税款是超前的行为，是错误着直接变卖财产抵缴税款是超前的行为，是错误的，因为还未到的，因为还未到“限期期满限期期满”；其二，扣押未开具正式收据；其二，扣押未开具正式收据；其三，税务机关将扣押财产低价处理给内部人员，其三，税务机关将扣押财产低价处理给内部人员，也是一种违法行为。也是一种违法行为。因此，纳税人提出的两项赔偿要求应予支持。因此，纳税人提出的两项赔偿要求应予支持。38案例 某个体户自2002年起在B县某服装市场经营服装，2005年4月该市场拆迁。该个体户自2005年5月1日起搬至自己家中继续从事经营。同年7月10日，该县国税局在税务登记验证工作中发现其未办理税务登记变更手续，并少缴税款6000元。国税局发出限期改正通知书及限期纳税通知书，限其于7月25日前到国税局办理税务登记变更手续、缴纳税款6000元及相应的滞纳金500元。该个体户到期未申请办理变更手续，也未缴纳税款及滞纳金。7月31日，经县国税局局长批准，该局书面通知开户银行冻结其相当于应纳税及滞纳金的存款，并对该个体户处以3200元的罚款。B县国税局对个体户处以3200元罚款是否有法律依据？是否应该冻结其银行存款？39案例分析 1.对个体户处3200元罚款有法律依据。税收征管法规定：纳税人在规定期限内不缴或者少缴应纳税款，经税务机关责令限期纳税，逾期仍未缴纳的，税务机关除依照本法第四十条的规定采取强制执行措施追缴其不缴的税款外，可以处不缴或者少缴的税款50%以上5倍以下的罚款。2.国税局执行中适用法律错误。根据规定，对该个体户的违法行为，应采取强制执行措施，而不是税收保全措施，所以应通知银行扣缴税款和滞纳金。40提示：税收保全与强制执行措施涉及的相关法律规定非常多，也容易引起和激化征纳矛盾，因此，必须严格遵守法定程序，履行相应的手续。其中，在被执行人不到场的情况下，必须制作现场笔录（这是行政诉讼的特有证据），由见证人和税务执行人员签字。41第四节 税务检查与违章处理 税务检查是各级税务机关依照国家税收法律及其他经济法规的有关规定对纳税人履行纳税义务的情况进行审查、监督的经济管理活动。42第四节 税务检查与违章处理u税务检查权利和义务税务检查权利和义务u查账权u场地检查权u责成提供资料权u询问权u查证权u查询存款账户权43第四节 税务检查与违章处理u税务检查形式税务检查形式u税务机关专业检查u纳税人自查互查44第四节 税务检查与违章处理u违章处理违章处理u对纳税人违反税务管理基本规定行为的处罚u对纳税人偷税、骗税、抗税、行为的处理u对税务机关、税务人员违反规定的处理45第五节 税务代理 税务代理是税务事务方面的委托人，委托税务代理机构或代理人，代为办理税收事宜的具有一定法律关系的民事活动。委托人是国家税务机关、纳税人和扣缴义务人 接受委托的单位和个人是代理机构和代理人员。（税务代理事务所、会计师事务所、税务咨询公司等独立于税务机关和纳税人之外的第三者身份）46第五节 税务代理u税务代理模式税务代理模式u以美国和加拿大为代表的松散性代理模式u以日本为代表的集中性代理模式47日本、美国、韩国、英国的税务代理制度 1.日本的税理士制度情况。日本的税理士制度情况。日本是推行税务代理制最早的国家之一。日本政府于1896年（明治29年）制定了营业税法。该营业税法以工商业者为纳税人。由于税收负担加重，于是工商业者中有的人向退职税务官吏以及有会计素养的人要求“关于税的商谈”，也就是税务咨询，或是委托税务代理申报。这就是税务代理业在日本的开始。1904年日俄战争爆发，日本政府为了筹措战争费用，增收营业税，于是来自工商业者的税务咨询或委托申报纳税的件数大增。税务代理人作为职业专家也就固定下来了。1911年首先在大阪开始制定出税务代办监督制度，1942年日本政府制定税务代理士法，在全国统一实行。这就是日本现行税理士制度的原型。第二次世界大战后，日本政府进行了税制改革，并引进了申报纳税制度。1951年制定了税理士法，从此税务代理士改称税理士。税理士法颁布初期日本全国约有税理士3000人。现已发展到65000人，加上税理士事务所的雇员22万人，是现在日本全国税务人员的2倍多。在日本有80%的工商企业是委托税理士事务所代为办理纳税事宜的。48 2.美国的税务代理制度情况。美国的税务代理制度情况。美国是联邦制国家，与此相适应的税收制度也是实行联邦、州、市（地方）三级税收体制。因而在美国各州之间的税法是不完全一样的。在美国每个公民不仅要缴纳联邦税，要缴纳州税，在个别的市公民还要缴纳市税。对于大多数美国人来说，不可能完全了解十分复杂的税法以及税务局对税法条文所进行的具体规定。因此，由纳税人独立地完成申报纳税确有实际困难。同时，违反税法规定的处罚较为严厉，所以在美国纳税人中需要由精通税法、具有专业技能的人和机构为其代办纳税方面的手续，充当其税务代理人。美国的税务代理制就是在这种情况下产生的。美国的税务代理业是很发达的。据统计，美国的企业约有50%、个人几乎是100%的税务事宜由税务代理人代办。美国税务代理主要依据美国财政部在1966年8月9日发布的第230号通知，即在美国开业的律师、注册会计师、税务师、审计师业务规则，对税务代理人资格的条件、程序、惩戒措施、延伸教育等作了详尽的规定，全国统一实行。以后随着代理业务发展的需要，对该项通知还做了多次修改。49 3.韩国的税务士制度情况。韩国的税务士制度情况。韩国政府着手研究税务代理制度是从1958年开始的。1960年韩国政府开始改革税制，新的税制较为复杂，纳税人自行办理较为困难。为此，韩国政府认识到实行税务代理制度的必要性，于1961年9月颁布税务士法，10月颁布税务士法施行令，11月颁布税务士法则。同年12月韩国财政部根据税务士法则的规定，举行了第一次税务士考试，从此韩国税务士制度正式运行。韩国的税务士法则对税务师的使命、业务范围、资格认证、考试制度、注册登记、权利和义务、收费标准、行业组织等都作了具体规定。韩国税务士制度的历史虽然只有四十几年，但其发展很快，目前签过注册税务登记士已达26000人，税务士事务所遍布全国各地。50 4.英国的税务代理情况。英国的税务代理情况。英国在1920年的税制改革中，由于税率的提高和税法内容的繁杂，纳税人为了避免因不能通晓税法而多缴税款，开始向专家请教，于是，在英国的特许会计师、税务律师中出现了以提出建议为职业的专家。10年以后，税务检查官吉尔巴德巴尔与其他税务专家共同创立了租税协会，成为英国唯一的专门从事税务业务的专业团体。租税协会的大多数会员限于某一税种的专业服务为使委托人的应纳税额合法地减少到最小而提出建议。除日本、美国、韩国、英国实行税务代理外，还有许多国家实行了形式不同的税务代理制度。尽管世界各国（地区）税务代理制的内容与模式不同，但是，税务代理制产生的历史渊源却是相近的。51第五节 税务代理u税务代理的原则税务代理的原则u依法代理原则u自愿有偿原则u客观公正原则u优质高效原则u保守秘密原则52第五节 税务代理u税务代理人与税务代理机构税务代理人与税务代理机构u税务代理人：具有丰富的税收实务工作经验，以及较高的税收、会计理论知识以及法律基础知识，通过国家注册税务师考试，并取得注册税务师资格的专门人员。u税务代理机构：税务师事务所53第五节 税务代理u业务范围业务范围u代理税务登记、变更税务登记和注销税务登记u代理发票领购手续u代理纳税申报或扣缴税款报告u代理缴纳税款和申请减免税u制作涉税文书u审查纳税情况u建账建制以及办理账务u开展税务咨询、受聘税务顾问u申请税务行政复议以及税务行政诉讼u其他税务代理的业务54【本章小结】本章主要讲述了税收筹划与税收征管方面的内容。税收筹划是指纳税人在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规(税法及其他相关法律、法规)的前提下，通过对纳税主体(法人或自然人)的经营活动或投资行为等涉税事项做出事先安排，在多种纳税方案中选择较优方案，以达到少缴税、递延缴纳目标的一系列谋划活动。税收筹划与避税、节税等相关概念既有联系也有区别。55【本章小结】税收的征收与管理是我国税收征管法规定的主要内容。税收征收管理包括税务管理、税款征收管理、税务检查三个方面。税务违法行为应该承担相应的法律责任和刑事责任。税务代理是税务代理人在税法规定的代理范围内，受纳税人、扣缴义务人的委托或授权，代为办理税务事宜的各项行为的总称。税务代理的模式有集中型和松散型，我国属于集中型。税务代理的原则要遵循代理的基本原则，并且合乎税务征收与管理的要求。税务代理是我国税务中介服务发展的新方向。56案例1：黄小姐2004年9月将其一套住房出租给张先生，期限一年，月租金2500元，包括水电费(黄小姐与张先生约定每月水电费最高限额300元)，据此，黄小姐每月要缴纳个人所得税(2500-800)20%=340(元)，黄小姐每月实际收入为1860元(2500-300-340)。57策划建议：如果黄小姐不负担水电费，同时相应地将租金降为每月2200的话 每月应纳税额为(2200-800)20%=280(元)每月实际收入为1920元(2200-280)，比原来增加60元(1920元-1860元)全年节税为720元(60元12个月)58案例2 假定某内资公司董事每月领取的收入为18,000元，则：1、若全额作为“工资、薪金所得”代扣代缴个人所得税款，则其每月应缴纳的个人所得税额为：（18,000-2,000）*20%-375=2825元；2、若全额作为“劳动报酬所得”代扣代缴个人所得税款，则其每月应缴纳的个人所得税额为：18,000*（1-20%）*20%=2,880元 59 3、若将其分解成两部分，一部分作为董事费，一部分作为工资，各发放9,000元，则：（1）董事费按“劳务报酬所得”计算纳税，应缴纳的个人所得税额为：9,000*（1-20%）*0.2=1,440元；（2）工资按“工资、薪金所得”计算纳税，应缴纳的个人所得税额为：(9,000-2000)*0.2-375=1,025元；两者合计，公司董事每月应缴纳的个人所得税额为：1,440+1,025=2,465元 60 通过简单的加减关系可以知道，第三种方法与第一种方法相比，每月可以节约个人所得税款为：2,825-2,465=360元，每年可节约的税额为：360*12=4,320元；而第三种方法与第二种方法相比，每月可以节约个人所得税款为：2,880-2,465=415元，每年可节约的税额为：415*12=4,980元。61案例3 某钢材厂属增值税一般纳税人，某月份销售钢材90万元，同时又经营农机收入10万元。则应纳税款计算如下：未分别核算：应纳增值税（9010）（117）1714.53（万元）62 分别核算：应纳增值税90（117）1710（113）13 14.23（万元）分别核算可以为该钢材厂减轻0.3万元（14.53万元14.23万元）税负。63案例4 某商厦某月份共销售商品90万元，同时又经营小吃，收入为10万元，则应纳税款计算如下：未分别核算：应纳增值税100（117）1714.53（万元）64 分别核算：应纳增值税90（117）1713.08（万元）应纳营业税1050.5（万元）总体税负13.080.513.58（万元）分别核算可以为该商厦节税0.95万元（14.53万元13.58万元）。65案例5 某印染有限公司准备更新一套供水设备。现有一套新型的具有循环节水功能的设备，价格100万元，但市场上普通功能的供水设备只需80万元，差价达20万元。经咨询，按照现行税收政策规定，如果企业购买的是节水设备，可以享受40%的投资抵扣计税所得额，年度少缴所得税100*40%*33%13.2万元。同时，企业还可以从节约的水费支出中得益7万元，这样二项一年的受益即超过了差价。因此，该公司果断地选择了购买节水设备。66案例6 某娱乐公司自己记账KTV包房费收入2000万元，烟酒销售收入1000万元，餐费收入1000万元。该公司营业税的应税项目应为800万元（2000+1000+1000）20%.67 某娱乐公司将烟酒销售收入1000万元，餐费收入1000万元按餐饮业缴纳营业税，某娱乐公司实际缴纳税款为500万元（200020%）+（20005%），少缴纳300万元税款。68案例7 某公司购入一块土地，并开始建造厂房，支付转让价款240万元，合同规定的土地使用期限是10年。假设该地规定房产余值是按房产原值扣除30计算，厂房完工后，该土地每年需缴纳房产税2 40（130）1.22.02万元。69 如果企业推迟一年建设，土地使用权要按规定摊销，每年摊销额为24万元，所以其转入在建工程的账面价值为216万元。厂房完工后，该土地每年需缴纳房产税1.81万元。从以上计算可以看出，推迟一年开发，相应地滞后了土地使用权形成房屋原值的时间，可少缴房产税2.02万元；并且随着土地使用权账面价值的减少，该公司以后每年可少支出房产税款0.21万元。数额虽小，但考虑到房产税是纳税人一项长期的固定支出，其节税效果是不言而喻的。当然，如果企业只是一味地靠推后土地开发时间来减少税款支出也是不可取的。只有当企业开发土地预计其带来的利润小于滞后开发所获得的节税额时，这种筹划才有必要。70案例8：调整企业组织结构避税筹划案例海拉尔康乐乳品厂隶属于鄂温克族自治族，内部设有牧场和乳品加工分厂两个分部，牧场生产的原奶经乳品加工分厂加工成花色奶后出售。依据新增值税有关政策的规定，该厂为工业生产企业，不属于农业生产者，其最终产品也非农产品，因而其加工出售的产品不享受农业生产者自产自销的免税待遇，而依据增值税条例的规定，该企业可以抵扣的进项税额主要是饲养奶牛所消耗的饲料，包括草料及精饲料，而草料大部分为向农民收购或牧场自产，按收购额的10扣除进项税额；精饲料由于前道环节按现行政策实行免税，因而乳品厂购进精饲料无法取得进项税额抵扣凭证增值税专用发票。所以，纵观乳品厂的抵扣项目，仅为外购草料的10以及一小部分辅助生产用品，但是该企业生产的产品花色奶，适用于17的基本税率，全额按17税率计算销项税额，销项减去进项税额为该企业的应交税金。该企业税负达到了10以上，大大超过实施新税制之前的税收负担，也影响了企业的正常生产经营。71 2000年伊始，海拉尔康乐乳品厂部会计师建议将牧场和乳品加工厂分开独立核算，分为两个独立法人，分别办理工商登记和税务登记，但在生产协作上仍按以前程序处理，即牧场生产的鲜奶仍供给乳品加工厂销售，但牧场和乳品加工厂之间按正常的企业间购销关系结算，这样处理，将产生以下效果：作为牧场，由于其自产自销未经加工的农产品(鲜牛奶)，符合农业生产者自销农业产品的条件，因而可享受免税待遇，税负为零，销售给乳品加工厂的鲜牛奶价格按正常的成本利润率核定。作为乳品加工厂，其购进牧场的鲜牛奶，可作为农产品进购处理，可按收购额计提10的进项税额，这部分进项税额已远远大于原来草料收购额的10，销售产品，仍按原办法计算销项税额。经过以上的机构分设，解决了原企业税负畸重的矛盾，而且也不违背现行税收政策的规定。72案例9 一先生在一家小型商场的快餐店就餐后，要求服务人员开具发票。服务人员为笔者开了一张商业零售发票。事后经了解，这个单位并没有少缴税款，而是很好地运用了税收政策，进行了纳税筹划。73 该商场是小规模纳税人，每年的商品零售额不足100万元，为了扩大经营，谋求发展，在一楼增设兼营快餐的业务。根据增值税暂行条例实施细则第六条规定：纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额，不分别核算或不能准确核算的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。自1998年7月1日起，国务院决定小规模商品流通企业增值税征收率由6调整到4后，该企业便在会计核算上合情合理利用了这一政策，即将主营业务和兼营业务合并核算。因此，快餐业务开出商业零售发票也就不足为奇了，餐饮业未纳入地税管理，地税机关当然不能向其提供饮食业发票。本来应按5的税率缴纳营业税的项目，却缴纳了增值税，其按含税销售额计算的税收负担率降低了1.15个百分点54（14）（不考虑企业所得税影响），从而达到了节税的目的。74案例10 4月初，某建筑公司从当地汽车贸易公司（增值税一般纳税人）购买了3辆轿车。这种轿车每辆价格为27.3万元（含增值税税额）。这家建筑公司按照汽车贸易公司开具的“机动车销售统一发票”金额支付价款81.9万元，其中车款70万元，增值税11.9万元。该汽车贸易公司在进行汽车销售时还提供“一条龙”服务，即代办新车登记、上牌、保险等业务，并根据客户的要求进行汽车美容、提供有关的工具与配件。这家建筑公司决定由汽车贸易公司代办一切事务，又向汽车贸易公司缴纳了汽车美容费、有关配件费等各类代办费共计11万元。75 按照车辆购置税暂行条例的规定，企业申报缴纳地车辆购置税的计税依据应当是购买汽车时向销售者支付的增值税之外的全部价款及价外费用，即不含税的车款以及支付的各种代办费、美容费之和。这家建筑公司应纳车辆购置税额（7011）108.1（万元）。76 实际上，这家建筑公司完全可以少花钱。该公司如果自己办理有关的办证、上牌等事项，并且在履行办证、上牌等手续之后再进行美容，再购置有关配件，就可以少缴车辆购置税。这家建筑公司如果按照上述步骤操作，应当缴纳的车辆购置税70107（万元）。两相对比，该公司可以少缴纳税款1.1万元。77 从目前的实际情况看，由于消费者在购置车辆时不了解相关的税收政策，往往让汽车销售者代办上牌等事项。有关的维修工具、配件等，也是在购置车辆时向汽车销售者购置。甚至很多的购车者在购置车辆时，还同时要求销售者提供装璜服务。应当承认，消费者让汽车销售商代办有关事项，确实可以省去很多的麻烦，花费一定的“银子”是值得的。不过，消费者最好是在车辆上牌之后再购置维修工具，再进行汽车美容等，不要在购车时一次性搞定。78案例11：“夫妻店”的税收筹划实例 王某开设了一个经营建材的店铺，由其妻负责经营管理。王某本人同时还承接了一些安装工程。王某的家庭每年可获得建材净所得46000元，安装工程净所得24000万元。王某全年应缴纳的个人所得税（4600024000）35675017550元。79 假如王某将店铺分别登记为销售建材与承接安装工程两个店铺，并且注明经营者分别为王某本人和其妻。假定经营净所得不变，那么，王某承接安装工程的店铺全年应缴纳的个人所得税240002012503550元。其妻经营销售水暖器材，全年应缴纳的个人所得税460003042509550元。在这种情况下，夫妻二人全年共缴纳个人所得税3550955013100元。王某将店铺分开经营后，夫妻二人少缴个人所得税17550131004450元。80案例12：企业合理避税有效降低成本 据中国国家税务总局的有关人员称，跨国公司每年“避税”达几百亿元。随着中国市场经济的发展及国内经营与国际惯例的接轨，避税现象将越来越普遍。避税是指纳税人在税收法规许可的范围内，利用合法的手段，通过经营和财务活动的安排尽量减少纳税税额。前提是，形式上符合税法的规定。81 转让定价避税及其陷阱 实践中针对不同的纳税对象有不同的避税方法，其中基本方法之一是利用关联交易，采取转让定价的形式，即关联企业为共同获取更多的利润以高于或低于市场正常交易价格进行的产品或非产品转让，在这种转让中，产品的转让价格根据双方的意愿，以达到少纳税的目的。在有关联关系的A公司和B公司承担的纳税负担不一致的情况下，若B公司承担的税率高于A公司，有联系的B公司就可以通过某种契约的形式，增加A公司利润，减少B公司利润，使他们共同承但的税负及他们各自所承但的税负达到最少。在企业内部之间的税率不一致的情况下，一般采取转让定价，将主要利润转向税率低的企业进行避税。82 如果充分利用国际避税地，经济特区及税收优惠政策，通过转让定价法，将高税区的公司的经营所得通过压低销售价的方式转入低税区的公司之中，避税效果更为明显，当前跨国公司避税主要采取这钟方式。例如在我国很多合资公司就利用香港所得税低的特点在香港设立子公司，然后把货物压低价格销售给香港的子公司，从而达到避税的目地。83 通过转让定价方法，一是通过关联企业将费用分配到税负较高的地区，有效的冲减利润，从而缩小所得税的计税依据。二是通过关联企业将利润转移到避税地税负较轻的地区。作为独立核算的企业，“高价购买原材料、设备、人才、技术”、“低价卖出产品”，其结果是账面利润减少乃至亏损，从而有效的节约所得税。这样避税应注意，转移手法必须合理、合法，否则达不到避税目的，反而可能形成逃税。84 例如，某皮塑制品有限公司主要生产和销售各式女凉鞋。该公司生产所需设备、原材料均由台湾A公司提供，生产的产品亦全部销给香港B公司（A公司的子公司）。该公司开办的第一年，账面销售收入为46万元，销售成本122万元，账面纯亏损。通过对该公司经营和亏损情况的调查，发现该公司生产的一双女凉鞋的成本是23.44元；而公司都以每双鞋折合人民币8.90原的价格卖给了香港B公司（确认为其关联企业），造成销售收入与销售成本的倒挂。在企业无法提供他与关联企业之间业务往来有关材料的情况下，税务机关依照税法规定，决定采用“成本+费用+合理利润”的方法进行调整。按照公司账面成本、账面其他费用及核定的利润率换算，调整销售收入后，认为该公司第一年已经获利，应当缴纳所得税。85 不论是企业之间还是企业内部，以转让产品定价方法从事避税，都是利用利润率的调整为根本。也就是说，转让定价是转让双方对各自内部创造的产品剩余价值进行分配时，在相互之间进行排列组合，以求最大限度地将其控制在自己手中或关联企业手中，但是手段的和理性和合法性应给予相当注意。86 其他合理避税方法 在转让定价避税的同时，可以利用税收优惠政策，设置适合避税的企业结构。例如针对国际避税区或低税区，经济特区或经营开发区及其税收优惠政策，很多企业通过以下方式进行避税以减轻税负。87 一是虚设常设经营机构 很多投资经营企业利用特区或经济开发区的各项优惠政策，在名义上将企业设在特区或经济开发区，实际业务活动则不在或不主要在区内进行。这样该企业在非特区获得的经营收入或者业务收入，就可以享受特区或经济开发区的税收减免照顾，特区或经营开发区境外的利润所得就可以向境内企业总部转移而减少纳税。二是虚设信托财产使委托人按其意旨行事，形成委托人与信托财产的分离，但信托财产的经营所却归在国际低税区、特区或经营开发区的企业名下，以达到逃避纳税义务的目的。另外，充分研究税收规定，通过对企业的经营方式、财务的合理安排，也可以达到避税目的。88案例13 某税务分局所在2008年6月10日实施检查中，发现星星商店（个体）于2008年4月20日领取营业执照后未申请办理税务登记。据此，该税务所于2008年6月11日做出责令星星商店必须在2008年6月13日前办理税务登记，并处以500元罚款的决定。89案例分析 税收征管法第十五条规定：“企业及企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位领取营业执照之日三十日内，持有关证件，向税务机关申报办理税务登记”；税收征管法第六十条规定：“未按照规定的期限申报办理税务登记的，可处以二千元以下罚款”该商店应于2008年5月20日前申请办理税务登记，现已超过规定的期限未办理税务登记，违反了上述规定，应予处理。90案例14 外来个体工商户李某于2008年8月8日在本市取得了工商营业执照，与同年9月5日申请办理税务登记。2009年2月17日李某因有严重制假行为被工商行政管理部门吊销工商营业执照，之后李某未办理任何手续，离开本市。李某应办理哪些手续？存在那些违法行为？91案例分析 李某在被吊销工商营业执照后，应先到税务部门结清应纳税款、滞纳金、罚款，缴销发票、税务登记证件和其他税务证件；然后在3月2日前向原税务登记机关领取注销税务登记申请审批表，如实填写注销登记事项内容及原因，办理注销税务登记。现李某的违法行为有：1）未按规定办理注销税务登记；2）欠缴税款；3）未缴销发票；4）未缴销税务登记证件。92