绩效评估的基本原则

. 57 / 30第三章概念架构本章藉由考虑运输产业之特性、财务比率对营运绩效的重要性，以与进行绩效评估时的基本原则等三方面的因素，形成运输产业评估模式的概念架构，以做为第四章模式构建的基础。全章共分四节。第一节先介绍运输产业之一般特性，并针对公路客运业与国线航空运输业探讨两个业别所处之产业特性与其异同；第二节说明企管实务中经常用来评估公司营运绩效的财务比率的来源与其对企业营运绩效的解释意涵；第三节系探讨运输产业营运绩效评估之基本原则；第四节提出运输产业营运绩效评估模式之概念架构。3.1 运输产业之特性本文以民国86年国线航空运输市场与台北县市公路汽车客运市场为研究对象，分别以本文提出的评估架构进行绩效评估的实例应用。厂商的行为乃至营运绩效的表现会受到所处产业之特性而有所差异，若欲进行公路客运业与国线航空运输业的绩效评估与评估结果的比较时，应先了解业者所处的产业环境之特性，以与检视二个产业别之环境是否相近。本节先介绍运输产业之一般特性，再针对此二个产业别进行运输产业特性之比较，国线航空运输市场包括远东、复兴、立荣、大华、瑞联、华航、长荣与共9家航空公司，其基本资料如表3-1所示；公路客运业包括三重、台北、指南、新店、首都、福和与淡水共7家公路汽车客运业者，其基本资料如表3-2所示。本节先介绍运输产业之一般特性，再分别于3.2与3.3节中依市场结构与成本结构两个向度分析各产业特性并比较两个产业别环境的异同。表3-1 九家航空公司基本资料表(民国86年)单位：千元航空公司载客人数(人)市场占有率(%)排序固定资产总资产长期负债总负债利息支出营业外支出远东航空5,402,91229.017,261,36512,789,8592,529,3325,038,914240,141330,704复兴航空4,025,63421.6212,402,39116,220,9946,822,31510,464,639574,607713,363航空2,141,25811.534,702,4665,405,6792,810,1364,085,286259,232506,117立荣航空2,136,18411.545,537,2859,578,1214,301,6647,686,314453,568576,841大华航空2,025,90010.953,417,4984,604,1681,971,0462,920,814144,249396,010瑞联航空1,136,4616.165,819,6966,068,4825,538,7227,372,038358,0081,135,010中华航空903,3574.9759,131,95197,494,34229,545,03857,952,0741,320,4331,532,584长荣航空607,3813.3854,881,61579,309,50031,887,79451,005,9112,778,5882,848,792航空227,4211.29452,340793,945157,700694,73216,90628,537资料来源：民航统计年报(民86)、各航空公司年报(民86)，本研究整理表3-2 七家公路汽车客运业者基本资料表(民国86年)单位：千元业者名称营业收入市场占有率(%)排序固定资产总资产长期负债总负债利息支出营业外支出三重客运1,251,28630.81883,8301,032,064527,500856,39960,822176,533台北客运1,119,61427.62998,6751,185,80297,272897,35635,708指南客运487,90312.03910,3581,372,633791,2541,314,40267,780新店客运480,82711.84462,178571,374254,182567,82012,55430,588首都客运462,54411.45395,859606,158343,134540,36633,88595,697福和客运188,3524.6637,23238,165淡水客运70,7501.77251,137465,453339,027391,23823,34430,828：表示资料不足资料来源：省公共汽车商业同业公会联合会(民86)，本研究整理3.1.1运输产业之一般特性运输业系属服务业的一种，大多具有资本密集、科技密集与信息密集的性质，且通常较其它服务业所受到的管制程度为高，如：进入管制、费率管制、路线管制等。因此，运输业之特性自有异于其它工商产业。根据唐富藏(民79)与有恒等(民82)指出，运输业具有八大特性，简述如下。一、 基本设施性：运输需求具衍生需求(derived demand)的特性。运输业所提供的客货运输服务并非消费者的最终需求，且运输活动本身，可能因运输过程中带给乘客的不舒适或货物的损坏而造成反效用。不过，运输活动却是促进人顺其行、物畅其流不可或缺的一环。所以，各种交通建设在先天上即具有基本设施的特性。二、 公共服务性：运输活动与民众日常生活息息相关，运输设施之规划必须着眼于社会大众的公共需要，运输服务的提供必须以公平且普与地服务大众为前提。三、 沉没成本性：相对于一般公司企业而言，运输业是属于需要大量投资的资本密集企业，且大多数的运输服务设施一旦投资后，很难移转为其它用途使用，故称为沉没成本特性。四、 独占性：由于运输业的初期投资庞大，为发挥其规模经济的效益，通常需要某种程度的独占，故称运输业具有独占特性。五、 接受公共管制性：运输业的独占特性与公共服务性，不论在经营效率或服务公平性上皆较不利于消费者。因此，政府通常会对运输业实施广泛且严密的管制，故一般将运输业特称为受管制的企业(Regulated Industry)。六、 无法储存性：一般商品的销售可透过存货的方式以调节旺季时供不应求的现象。但运输业在需求面上虽有尖离峰之分，不过，运输服务一旦产出，即无法储存以供尖峰期间之用。七、 产销计算单位不一致性：运输业的生产成本是根据所提供的服务量而定，但销售收入则是根据使用者的实际使用量而定。以公路客运业为例，生产的计算单位是车公里或座位公里，但销售的计算单位却是延人公里，此特性使得费率与成本间难有恒常不变的关系。八、 竞争代替性：运输业者间的竞争，不仅出现在同种运具之间(如不同公司之公交车)，亦出现在不同运具之间(如铁路与公路)。这种高度竞争代替的特性，也是运输业受到管制的主因之一。3.1.2市场结构研究产业组织的起点，是透过一些足以显示市场特性的因子来了解市场或产业结构(薛琦等，民77)。任何市场皆由买卖双方所组成，因此，透过观察买卖双方的数目以与个别买者或卖者在整个市场中的相对地位，自然成为描述市场结构最基本的方式。不过，由于消费者人数多，且个别消费者间的相对地位差异较小，故于描述市场结构时，大多偏重于探讨卖方集中度。在个体经济学的一般厂商理论中，通常以买卖双方的人数与产品的差异性，将市场结构分成独占、寡占、独占性竞争与完全竞争等四种。虽然厂商数目是衡量市场结构的重要因子，却非唯一的决定因子。例如：若A,B两市场各有五家厂商，但A市场中各厂商规模(市场占有率)皆为20%，B市场中最大厂商规模为80%，其余四家各占5%，显然因厂商间的相对规模有所差异，而形成不同的市场结构。为弥补一般理论对市场分类的不足，市场集中度(或称卖方集中度)可做为测定市场竞争程度之指标，其主要概念在于描述市场厂商的数目与厂商规模的不均程度。测定市场集中度的指标有很多，不过，大部分系以个别厂商的市场占有率为衡量指标，辅以不同的权重值，即产生不同的集中度公式。例如：强调较大规模厂商权重值者有集中率(concentration ratio)与Hirshman-Herfindahl指数(简称H指数)；强调较小规模厂商之分布状况者有Entropy指数(简称E指数)与Rosenbluth指数(简称R指数)；赋予最大规模厂商最重权值以判断产业是否有独占厂商存在者为综合集中指数(comprehensive concentration index, 简称CCI指数)。关于市场占有率的计算，可依产业中各厂商的销售额、总资产、员工人数或附加价值占整个市场总额的比例求得(Scherer and Rose, 1990)。本文分别以载客人数与营业收入做为国线航空运输业与公路汽车客运业中各厂商市场占有率计算的基础，利用上述五个集中度指数，观察两个业别之特性并比较其间的差异，分述如下。一、集中率指数该指数系用来表示大厂商在市场中的地位。通常以最大n家厂商集中率来表示，故又称为截断指数(discrete index)。计算公式如下：CRn：最大n家厂商集中率；Si(=si /S)：第i家厂商之市场占有率si：第i家厂商之销售额；S：市场中所有厂商之总销售额由公式知，集中率指数较偏重于观察规模较大的厂商在市场中的地位。若n=2，则CR2表示市场占有率前二名厂商之市场集中度。指标值介于0与1之间，其值愈大，市场集中度愈高。理论上，n可以为任何数字，不过，世界各国判断集中度时所采用的n值各有所异，德国为CR3，美国为CR4，英国和日本为CR5，至于我国，根据公平交易法施行细则第三条规定，若CR2大于2/3或CR3大于3/4者，得列入独占事业认定之重要门坎值。本文以CR2、CR3与CR4之值观察两个产业之特性。二、Hirshman-Herfindahl指数(简称H指数)集中率虽能呈现市场集中程度，却无法显示最大n家厂商之相对规模。举例来说，若C,D两个产业之CR3皆为0.75，但C产业前三大厂商之市场占有率均为0.25，而D产业前三家之市场占有率分别为0.50, 0.15, 0.10，显见两者之CR3虽一样，其市场结构却有所差别。集中率之缺点可以利用H指数来弥补。H指数虽亦偏重于强调大厂商之市场地位，不过，该指数不仅能反映厂商家数，亦能显示厂商间的相对规模。计算公式如下：N：厂商总数由公式知，H指数可以视为个别厂商市场占有率之加权总和，而以其占有率做为权重值，加重大厂商之市场影响力。指标值介于0与1之间，其值愈大，市场集中度愈高。根据美国1993年合并指导原则(merger guideline)，将H指数乘以10,000，若该值大于1,800，即认定该市场属高度集中市场；若介于1,000与1,800之间，称为适度集中市场；若低于1,000，则认定不属于集中市场。三、综合集中指数(简称CCI指数)该指数系用来观察产业中是否具有独占事业，故赋予最大规模厂商之权重值为1。计算公式如下：S1：最大厂商之市场占有率；Sj：第j厂商之市场占有率，j=2,3,N由公式知，当产业中最大厂商之市场占有率愈大，CCI指数值所显示之市场集中度将相对提高。依过去公平交易委员会公告独占事业的经验值，本文以0.75做为测定市场是否存在独占事业的门坎值。四、Entropy指数(简称E指数)与前述指数不同，E指数较强调小规模厂商的权重值，主要系呈现市场结构的分散程度。计算公式如下：由公式知，该指数因采负号造成E指数愈大，集中度愈低。当N家厂商市场占有率相等时，E值为-logN，当市场出现一家独占之结构时，E值等于0，故其指标值介于-logN与0之间。为便于E值的观察，先将计算所得之E值取绝对值，再利用插法计算(1-E)之调整值。若该值大于0.1，则视为高市场集中度；反之，则集中度较低。五、Rosenbluth指数(简称R指数)该指数亦较偏重于小厂商之权重值。不过，R指数与市场集中度具有同方向的关系，不必再经过转换。其计算公式如下：i：各厂商市场占有率之排名由公式知，排名愈后面之厂商，虽然Si值较小，不过，其i值却变大，故称R指数赋予规模愈小之厂商的权重值愈大。根据公平交易委员会公告的经验值，R指数亦以0.1做为测定市场集中度的门坎值。兹分别以国线航空运输与公路汽车客运两个产业为对象，依据表3-1与表3-2之基本数据，计算上述五个指数值，结果如表3-3所示。由表3-3知，两个业别之CR2与CR3均小于公平交易法之独占事业认定标准，显示产业中并无具有绝对影响力之厂商存在，这可由两个业别之CCI指数皆低于0.75再次得到验证。不过，依经济学者J.S.Bain对寡占市场之分类(铭煌，民87)，国线航空市场之CR4介于0.65与0.75之间，属于寡占II型，公路汽车客运市场之CR4大于0.8，则归类于寡占Ib型，显示公路汽车客运业之市场集中度略高于国线航空运输业。进一步观察H指数发现，两个产业之H值皆高于1,800，显示市场结构属高度集中。若由调整后之E指数值与R指数值之大小亦可发现，两个指数值皆高过门坎值0.1，显示市场之分散程度不高。经由上述分析知，若以市场的厂商数目与厂商间的相对规模而言，国线航空运输业与营运围为台北县市之省公路汽车客运业两者之市场结构甚为相近，均属厂商数目不多且市场厂商的相对规模差异不大的寡占市场。表3-3 国线航空运输业与公路汽车客运业之市场集中度各指数值业别家数CR2CR3CR4H(10,000)CCIE调整后E值R国线航空运输业90.5070.6220.7372,3130.460-0.8310.1290.188公路汽车客运业70.5840.7040.8222,1450.523-0.7310.1350.2323.1.3成本结构除了上述以经济层面的市场结构观察两个业别所处市场环境的相似程度外，本文另以财务观点之成本结构探讨此两者在财务特性上的异同，以检视比较基准是否一致。如3.1.1节所述，运输业具有八大特性，此八大特性反映在其成本结构上，具有三个财务特性，整理如表3-4所示，兹分述如下。一、高比例的固定资产结构由于运输业的的基本设施性与沉没成本性，使得运输业在成本结构上，固定资产占总资产的比例甚高。由表3-4知，民国86年国七家航空公司(中华与长荣以经营国际航线为主不予计入)之固定资产占总资产的比例之平均值为72.2%；国六家公路汽车客运业者(福和客运因资料不足不予计入)之平均值为70.6%。由其比例值可知，两个业别之总资产中均有超过七成的比例为固定资产，显示运输产业所需投入的固定成本甚高。二、高比例的长期负债结构由于运输业初期的投资金额庞大，通常以举债(长期负债)方式购入运输设备，造成公司长期负债占总负债的比例甚高。由表3-4知，民国86年七家航空公司的平均值为57.9%；六家公路汽车客运业者之平均值为54.6%。两个业别的总负债中超过一半为长期负债，说明其举债购入运输设备的营运特性，显示两个业别在此一成本结构上十分相近。三、高利息负担长期负债造成运输业在每个会计期间皆须背负沉重的利息费用。由表3-4知，民国86年七家航空公司的利息支出占营业外支出的比例之平均值为58.6%；四家公路汽车客运业者(台北、指南因数据不足未纳入)的平均值为46.7%。两个业别之平均值皆可显示此二产业之利息负担颇为沉重，不过，航空业之平均比例值较公路客运业高出约12%，可能因航空器的购置成本较公路汽车客运业之运输工具高出甚多，造成航空业者之利息负担更为沉重。表3-4 七家航空公司与六家公路汽车客运业者之成本结构各比例值(民86)业别公司别固定资产占总资产比例(%)长期负债占总负债比例(%)利息支出占营业外支出比例(%)公司值产业平均值公司值产业平均值公司值产业平均值国线航空运输远东56.872.250.257.972.658.6复兴76.565.280.587.068.851.2立荣57.856.078.6大华74.267.536.4瑞联95.975.131.557.022.759.2公路汽车客运三重85.670.661.654.634.546.7台北84.210.8指南53.660.2新店80.944.841.0首都65.363.535.4淡水54.086.775.7由上述分析知，国线航空运输业与公路汽车客运业两者之成本结构亦甚为相近，均具有高比例的固定资产结构、高比例的长期负债结构与高利息负担三项特性。此外，这三个财务特性有助于绩效评估过程中，有关财务比率的初选与会计要素的划分。例如：高比例的固定资产结构特性，将资产类别的评估项目分为流动资产、固定资产与总资产三项；高比例的长期负债结构特性，将负债类别的评估项目分为流动负债、长期负债与总负债三项；高利息负担特性使得费用类别的评估项目除了营业成本外，再加入利息费用一项；此外，由于运输产业系属服务业的一种，资产类别中的存货项目并不纳入评估项目中。3.2 财务比率与营运绩效自从财务比率分析于十九世纪末提出以来，在企业诊断与营运绩效评估的畴中，比率分析一直为实务界广泛的应用。由2.3节中可知，从财务状况的预警、财务结构的分析到营运绩效的评估，此法不仅适用于不同业别，亦可做为同业间的绩效评比。然而，由2.1节中发现，过去在评估运输产业营运绩效时，纳入财务比率考虑者极为少见。以使用的会计科目而言，多仅加入营业收入、本期损益、薪资费用与维修费用等项目，而所使用的评估指标中，亦仅出现分子或分母为上述项目所组成的比率，如：营收对员工人数、本期损益对员工人数、延人公里对薪资费用与延运具公里对维修费用等比值。此类指标并不等同于由财务报表中任两个会计科目相除所构成的财务比率。若过去文献中经常使用的非财务比率评估指标能完全替代财务比率，则财务比率当可不须纳入运输产业营运绩效的评估过程中；反之，若财务比率所能衡量的部分营运绩效无法被替代，意谓过去以非财务比率指标来评估营运绩效的方式可能无法一窥运输产业整体营运绩效的全貌。至于财务比率能否被传统运输界所使用的非财务比率指标所替代，在本研究第五章的实证与第六章的比较分析中将有进一步的说明。以下，先就财务比率的来源与其对企业营运绩效的解释意涵进行说明。财务比率之所以广泛的应用在企业营运绩效的评估中，系因企业的营运成果皆反映在当期的财务报表中，而财务比率系由财务报表中任两个会计科目之比值所构成。因此，藉由观察比率值的高低以与各比率间的关系变化，当可评估该企业营运绩效的良窳。不过，如2.3节所述，各学者所提出的财务比率并不完全一致，本文则以主要财务报表(资产负债表、损益表与现金流量表)的用途与报表间的关联性探讨财务比率与营运绩效间的关系。一、资产负债表中的财务比率。资产负债表系表示企业在某特定时点的财务状况之报表。分析资产负债表可以了解企业在决算时点的资金运用与财务结构状况，报表组成如图3-1所示。总资产流动资产速动资产现金与约当现金总负债流动负债其它流动资产长期负债存货其它负债预付款项股东权益固定资产其它资产图3-1 资产负债表的组成在图3-1中，左半部为企业的总资产，由资产的分布情况可以了解该企业对于资金的运用状况；右半部为企业的总资本，由总负债与股东权益占总资本的百分比可以了解企业对于资金的调度状况；若同时观察资产、负债与股东权益彼此间的比值大小可以了解企业的财务结构是否健全。资产负债表中的财务比率可分为二类，一类系以流动资产与流动负债间的比值来衡量企业履行其短期义务的程度，称为短期偿债能力；另一类系以资产、负债与股东权益彼此间的比值来衡量企业对于生产与营业等活动所需的资产，其投下的资金是否适当，称为财务结构健全性。由资产负债表产生的财务比率与比率容如表3-5所示。二、损益表中的财务比率。损益表系表示企业在某一特定期间的经营成果之报表。分析损益表可以了解企业在会计期间的损益结构与经营利润。报表组成如图3-2所示。 税前损益 所得税 本期损益 营业损益营业外损益 税前损益 营业毛利营业费用 营业损益 营业收入营业成本 营业毛利图3-2 损益表的组成表3-5 资产负债表中的财务比率类别代号比率名称比率容分子分母短期偿债能力S1流动比率流动资产流动负债S2速动比率速动资产流动负债S3现金比率现金与约当现金流动负债财务结构健全性F1固定比率股东权益固定资产F2自有资本比率股东权益总资产F3债权比率股东权益总负债F4负债比率总资产总负债F5固定占长期比率固定资产长期负债F6长期固定比率(股东权益+长期负债)固定资产由图3-2知，本期损益系由四个阶段的利益计算而得，各阶段的利益有不同的涵义。营业毛利的高低代表原料的价格、商品生产方式或单位成本是否具有竞争力；营业损益的高低代表企业营运之必要支出是否在合理的围；营业损益与营业外损益占税前损益的百分比可以了解公司在本业经营上的成果。损益表中的财务比率主要系以营业收入为分母，其它项目为分子，用来衡量企业在某一期间的获利状况，称为获利能力。由损益表产生的财务比率与比率容如表3-6所示。三、资产负债表、损益表与现金流量表间的财务比率。现金流量表系表示企业掌握现金流量(流入与流出)的动态与实际金额的大小，可以做为资金运用与调度的参据。报表组成如图3-3所示。表3-6 损益表中的财务比率类别代号比率名称比率容分子分母获利能力P1营业成本比率营业收入营业成本P2毛利率营业毛利营业收入P3营业利益率营业利益营业收入P4税前净利率税前净利营业收入P5净利率本期净利营业收入 期初现金与约当现金余额本期现金与约当现金余额 期末现金与约当现金余额 营业活动之现金流量 投资活动之现金流量 理财活动之现金流量本期现金与约当现金净流量图3-3 现金流量表的组成图3-3中的期末现金与约当现金余额将转入期末资产负债表中的现金科目，其值已做为现金比率(S3)计算之用。营业活动之现金流量与本期经营绩效密切相关，以此做为分子，分别以流动负债与营业收入为分母，亦可用来衡量企业短期偿债能力之良窳。此外，对投资人而言，所关心的是投下的资本(资金)所能获得利润的大小，称为投资报酬率，这牵涉到以不同形式的投入(资产或资本)所能产生的利益(本期净利)，前者属资产负债表的科目，后者则属损益表科目。对经营者而言，所关心的是企业运用资产或举债所产生的营收水平，称为资产与负债周转率，所代表的是企业对资产或举债的运用效率，同样涵盖资产负债表与损益表的科目。由三种报表间所产生的财务比率与比率容如表3-7所示。表3-7 三种财务报表间的财务比率类别代号比率名称比率容分子分母短期偿债能力S4现金流量比率营业活动之现金流量c流动负债aS5营收现金流量比率营业活动之现金流量c营业收入b投资报酬率R1流动资产报酬率本期净利b流动资产aR2固定资产报酬率本期净利b固定资产aR3总资产报酬率本期净利b总资产aR4股东权益报酬率本期净利b股东权益a资产与负债周转率T1流动资产周转率营业收入b流动资产aT2固定资产周转率营业收入b固定资产aT3总资产周转率营业收入b总资产aT4流动负债周转率营业收入b流动负债aT5长期负债周转率营业收入b长期负债aT6总负债周转率营业收入b总负债aT7股东权益周转率营业收入b股东权益aa：资产负债表科目；b：损益表科目；c：现金流量表科目3.3 绩效评估的基本原则影响运输产业营运绩效良窳的因素甚多，包括不可控制的外在环境因素，如：政策的制定、法规的变动、费率的松绑、市场的开放程度等，与部的经营管理因素，如：生产、营销、财务等各方面的效率表现。由于外部环境难以预测，故本文对于绩效评估的基本原则系以与营运活动有关的部经营管理因素为主。绩效评估的精神在于如何将众多可能影响企业营运绩效表现的因素予以整合，并厘清彼此间的关系；进而将这些因素量化成实际可供操作的指标，且从中找出具代表性的指针集合以衡量公司营运绩效，并据以改善现况、提升效率。因此，一个好的绩效评估模式应具备三个基本原则：概念架构的完整性、实务上的可操作性以与评估结果的实用性。兹分述如下。一、概念架构的完整性。由2.1节可知，过去文献中对于评估指针集合的产生，大多先以不同的立场(如：政府、业者、消费者等)建构影响营运绩效的相关因素层级图，再据以形成评估指针的集合。然而，由于各研究不同的研究目的，造成所选取的评估指标差异颇大，其评估结果往往仅适用于该研究，评估指标的普遍性与一般性较为不足。此外，传统上绩效评估指标的构成多以运输投入(如：员工数、运具数、耗油量等)与运输产出(如：乘客数、延人公里、延运具公里)所衍生的相关指标，以与运输服务所形成的质量指针(如：服务态度、舒适度、安全性等)为主要容。至于企管实务中经常使用的财务比率(如：流动比率、负债比率、毛利率等)则甚少被纳入营运绩效评估的研究中。仅探讨运输投入与产出间资源运用效率与产出利用率的概念架构，可能无法衡量对公司生存与发展有重要影响的部分绩效，如：短期偿债能力、长期偿债能力、投资报酬率等。由上述分析知，若概念架构之形成仅以不同的立场来构建相关影响因素的层级图，将使得研究结果的适用围有所限制；而忽略财务层面的因素，仅考虑运输层面相关影响因素所形成的概念架构，可能使得评估结果不够完整。因此，绩效评估模式的概念架构，除了传统运输面的考虑必须周全外，亦应兼顾财务面所扮演的角色。二、实务上的可操作性。经由绩效评估的概念架构所形成的评估指标，理论上可全部投入绩效评估的过程中。不过，若评估指标过多，在实务上将导致大量人力与时间上的消耗，且作业程序繁琐。再者，各指标间关系不明确，若将彼此关联性高，可互相替代的评估指标同时投入评估过程中，反而因部分评估指标性质的重复，使评估结果有偏颇之虞。此外，由2.2节可知，过去文献中经常使用的指标撷取方法，多半以数理统计中的回归分析、判别分析、因子分析与群落分析等为主。研究结果显示，不管在变量缩减程度上，或对总变异的解释能力上，都有不错的效果。但这些方法在实务应用上仍存在二个假设前提：(1)需要搜集足够的数据量，亦即样本数必须够大；(2)数据的分布必须符合常态分配。当样本数太少或数据不符合常态分配时，这类分法在使用上即有所限制。以国运输产业为例，一年之营运数据或财务数据(上市、上柜公司除外)取得即甚为不易，更遑论进行长期间的资料搜集。由上述分析知，过多的指标投入绩效评估中，由于指标间可能存在的替代关系，将造成评估结果有所偏误，且因评估程序之复杂度提高，降低实务上的可操作性。而评估指针的数据期间太短，则可能造成传统指标缩减方法的不适用。因此，为提高实务上的可操作性，评估指标的撷取方法应兼顾能筛选出具代表性指标的能力以与不受少量数据与数据分配型态未知限制的特性。三、评估结果的实用性。营运绩效评估的目的不在于比较各公司间的优劣良窳，而是透过评估结果协助管理者发现效率不佳的症结。评估结果对管理者的意义，不单是指出哪些评估指标的表现相对较差，更须将整体营运绩效依各部门的职掌与功能予以分解，进而比较部门间的绩效表现，做为拟定绩效改善方向的参据。举例而言，如果某公司的某些指标值(如：每位员工的产出、每单位货币的产出)较其它受评同业为佳，而在某些指标值(如：每单位产出的营收、每单位成本的营收)的表现则较差。倘若仅以指标值的容来看，该公司不论在人力或货币的产出上皆较受评同业为优，但是在每单位产出或货币为公司创造的营业收入上则不如同业，此结果对管理者而言，并不易发现营运绩效之改善应从何处着手。但是，若依各指标的隶属部门进一步分析可知，前二个指标与生产部门关系较为密切，后二个指标则与营销部门的关联性较高。后二个指针值较低，显示该公司的营销效率较差，在营销组合或顾客满意度方面仍有待加强，才会造成产品生产量达同业水平，销售量却不如同业的情况。由上述分析知，若能将各评估指针依组织中各部门的功能予以分类，则经由各类评估指标值的综合评断，即可发现各部门的效率表现状况，并做为公司营运绩效改善的参据。如此，评估结果对管理者而言将更具实用性。3.4 概念架构的形成大多数民营企业以追求利润最大为目的，而营运活动是否具有效率与企业的获利能力密切相关，甚至威胁企业的生存。如图3-4所示，营运活动可视为一连续且循环的过程，其中包含三个部分要素投入、产品产出与顾客消费，而两两之间的关系分别代表营运活动过程中的三个阶段生产、营销与执行。在此过程中，厂商系根据上一期的顾客消费状况决定本期的最适要素投入量(如：劳动、车队、资产、资本)；其次，在已知的要素投入量下，追求生产阶段的产出(如：营运班次、延车公里、座位公里)最大；在产品价格与要素价格固定的情况下，依目前的产出水平，追求营销阶段的顾客消费量(如：延人公里、营业收入、本期损益)最大；最后，本期最终的销售结果又可做为执行阶段计算本期要素投入的报酬，并据以决定下一期的要素投入量。由此可知，企业的营运活动系由要素投入、产品产出与顾客消费所组成，其彼此间的关系与营运绩效的表现密切相关。营销决定下一次的要素投入量要素投入生产顾客消费产品产出图3-4 企业营运活动的循环运输安全系运输业者最重视的经营要件之一，Robbins于1990年指出，具有特别严格的安全要求的产业，如：航空、公路、海运等，其组织结构较适合由职掌不同功能的各部门所组成，这种结构的主要观念是标准化(Standardization)，亦即以标准化的作业程序避免行车事故的发生与提升部作业效率。配合上述营运活动过程的分解，本研究将运输产业整体营运绩效依功能隶属部门的不同分解成三个部分，如图3-5所示。在图3-5中，要素投入与服务产出构成的生产效率系衡量组织的资源利用程度(如：劳动生产力、短期偿债力、长期偿债力)，可以代表与生产相关的部门之营运效率，如运务与维修部门等。服务产出与服务消费构成的营销效率系衡量组织的产出销售程度(如：运具营销力、座位营销力、负债周转率)，可以代表与营销相关的部门之营运效率，如业务与企划部门等。服务消费与要素投入构成的执行效率系衡量组织在期初的营运计划与最终的营运结果之差异程度(如：运具执行力、投资报酬率、资产与股东权益周转率)，可以代表与执行相关的部门之营运效率，如财会与管理部门等。要素投入运输层面 财务层面。劳动 。资产。运具(车队,机队,船队) 。资本生产效率执行效率服务消费运输层面 财务层面。乘客 。损益营运绩效。生产效率。营销效率。执行效率服务产出运输层面 财务层面。运输产出 。负债 。费用营销效率图3-5 运输产业营运绩效评估之概念架构在运输层面的考虑因素上，按投入产出消费的观念，属要素投入者有劳动与运具两个类别，属服务产出者为运输产出类别，属服务消费者为乘客类别。在财务面的考虑因素上，本文依会计五大要素(资产、负债、业主权益、收入、费用)的定义予以归类。按Walter and Robert (1987)的定义：资产(Assets)系指企业所拥有的经济资源且预期在未来能获益者；负债(Liabilities)系指企业由于过去交易或其它事项所产生之经济义务；业主权益(Owners equity)系指股东所投入的资源；收入(Revenue)系指企业在会计期间销售物品或提供服务所获得的报酬；费用(Expenses)系指企业为获取收入而发生之各项支出。由此可知，资产与资本两类属财务面的投入，负债与费用属财务面的产出，至于收入与费用之差所得之损益则属财务面的消费。根据上述九大评估类别进一步细分各类别之评估项目。运输类别的评估项目因行业别与运具的性质，其名称与重视的评估项目并不完全一致。如表3-8所示，在公路客运业中称为车辆数，在航空运输业中称为机队数；公路客运业较重视的运输产出为营运班次与延车公里，航空运输业中则为飞航班次、营运公里、可提供座位数与座位公里。财务类别的评估项目系由3.1节中运输产业的三个财务特性协助细分：高比例的固定资产结构特性，将资产类别的评估项目分为流动资产、固定资产与总资产三项；高比例的长期负债结构特性，将负债类别的评估项目分为流动负债、长期负债与总负债三项；高利息负担特性使得费用类别的评估项目除了营业成本外，再加入利息费用一项；服务的无法储存性使得资产类别中的存货项目不纳入评估项目中。此外，资本类别依其在财务报表上的组成，分为股本与股东权益两项；损益类别依图3-2损益表的组成，分为营业收入、营业毛利、营业损益、税前损益与本期损益等五项。表3-8 公路客运与航空运输之营运绩效评估项目表分类评估类别公路客运之评估项目航空运输之评估项目要素投入劳动员工人数员工人数维修人员数维修人员数驾驶人员数驾驶人员数车队车辆数机队数耗油量耗油量资产流动资产流动资产固定资产固定资产总资产总资产资本股本股本股东权益股东权益服务产出运输产出营运班次飞航班次营运公里延车公里可提供座位数座位公里负债流动负债流动负债长期负债长期负债总负债总负债费用营业成本营业成本利息费用利息费用服务消费乘客载客人数载客人数延人公里延人公里损益营业收入营业收入营业毛利营业毛利营业损益营业损益税前损益税前损益本期损益本期损益：表示财务报表之会计科目