金融会计准则比较及会计处理讲座课件

金融会计准则比较及会计处理金融会计准则比较及会计处理7/28/20247/28/20241 1金融企业的主要会计准则金融企业的主要会计准则企业会计准则企业会计准则基本准则基本准则企业会计准则第企业会计准则第2222号号金融工具确认和计金融工具确认和计量量企业会计准则第企业会计准则第2323号号金融资产转移金融资产转移企业会计准则第企业会计准则第2424号号套期保值套期保值企业会计准则第企业会计准则第3737号号金融工具列报金融工具列报7/28/20247/28/20242 2基本准则主要变化基本准则主要变化应用范围：应用范围：现行会计制度中，会计信息质量特征现行会计制度中，会计信息质量特征只要求在会计核算中予以体现。而新会计准则则只要求在会计核算中予以体现。而新会计准则则明确在会计的确认、计量和报告中均应反映。明确在会计的确认、计量和报告中均应反映。信息反映：信息反映：现行会计制度在相关性方面只要求会现行会计制度在相关性方面只要求会计信息能够反映企业过去的财务状况、经营成果计信息能够反映企业过去的财务状况、经营成果和现金流量。而新会计准则则要求通过会计信息和现金流量。而新会计准则则要求通过会计信息能对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或能对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或预测。预测。会计计量：会计计量：不再强调配比原则、划分收益性支出不再强调配比原则、划分收益性支出和资本性支出原则。在历史成本的基础上，增加和资本性支出原则。在历史成本的基础上，增加了重置成本、可变净现值、现值与公允价值等计了重置成本、可变净现值、现值与公允价值等计量属性。历史成本不作为普遍会计要素的计量原量属性。历史成本不作为普遍会计要素的计量原则，只体现在具体会计要素的计量中。则，只体现在具体会计要素的计量中。7/28/20247/28/20243 3金融工具基本概念金融工具基本概念金融工具金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。主要用于投资、融资、风险管理等。金融负债或权益工具的合同。主要用于投资、融资、风险管理等。基本金融工具基本金融工具衍生金融工具衍生金融工具现金；应收款项；现金；应收款项；应付款项；债券投资；应付款项；债券投资；股权投资等。股权投资等。金融期货；金融期权；金融期货；金融期权；金融互换；金融远期；金融互换；金融远期；净额结算的商品期货等。净额结算的商品期货等。价值衍生价值衍生/净投资很少或零净投资很少或零/未来交割未来交割7/28/20247/28/20244 4金融资产和金融负债分类与计量的金融资产和金融负债分类与计量的变化变化其他金融负债其他金融负债以以公允价值计量且其变动计入当期公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债损益的金融资产和金融负债(FVTPL)持有至到期投资持有至到期投资(HTM)贷款和应收款项贷款和应收款项(L&R)可供可供出售金融资产出售金融资产(AFS)金金融融资资产产和和金金融融负负债债7/28/20247/28/20245 5划分为交易性金融资产或金融负债的条件划分为交易性金融资产或金融负债的条件：1、主要是为了近期内出售或回购，以从中获利。主要是为了近期内出售或回购，以从中获利。2、属于进行集中管理的可辨认金融工具组合、属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。期获利方式对该组合进行管理。3、衍生工具。但属于套期保值的衍生工具除、衍生工具。但属于套期保值的衍生工具除外。外。满足上述条件之一的，可划分为交易性金融资满足上述条件之一的，可划分为交易性金融资产或金融负债产或金融负债7/28/20247/28/20246 6指定为以公允价值计量且其变动计入当期指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债：损益的金融资产或金融负债：主要是指企业基于风险管理、战略投资需主要是指企业基于风险管理、战略投资需要等所作的指定。要等所作的指定。划分为持有至到期投资的条件划分为持有至到期投资的条件1、到期日和回收金额固定或可确定。、到期日和回收金额固定或可确定。2、有明确意图和能力持有至到期。、有明确意图和能力持有至到期。3、非衍生金融资产。、非衍生金融资产。如企业购入的固定利率国债，而权益工具如企业购入的固定利率国债，而权益工具不能满足。不能满足。7/28/20247/28/20247 7划分为贷款和应收款项的条件划分为贷款和应收款项的条件划分为贷款和应收款项的条件划分为贷款和应收款项的条件1 1、活跃市场中没有报价。、活跃市场中没有报价。、活跃市场中没有报价。、活跃市场中没有报价。2 2、回收金额固定或可确定的非衍生金融、回收金额固定或可确定的非衍生金融、回收金额固定或可确定的非衍生金融、回收金额固定或可确定的非衍生金融 资产，不打算近期出售。资产，不打算近期出售。资产，不打算近期出售。资产，不打算近期出售。可否把证券投资基金分类为可否把证券投资基金分类为可否把证券投资基金分类为可否把证券投资基金分类为“贷款和应收款项贷款和应收款项贷款和应收款项贷款和应收款项”？可供出售金融资产可供出售金融资产可供出售金融资产可供出售金融资产为除了划分为上述三类外的金为除了划分为上述三类外的金为除了划分为上述三类外的金为除了划分为上述三类外的金融资产。融资产。融资产。融资产。债转股应归为哪一类？债转股应归为哪一类？债转股应归为哪一类？债转股应归为哪一类？金融资产和金融负债进行初始分类后，通常不能金融资产和金融负债进行初始分类后，通常不能金融资产和金融负债进行初始分类后，通常不能金融资产和金融负债进行初始分类后，通常不能对其分类进行随意调整。例外情况：持有至到期对其分类进行随意调整。例外情况：持有至到期对其分类进行随意调整。例外情况：持有至到期对其分类进行随意调整。例外情况：持有至到期投资重分类为可供出售金融资产。投资重分类为可供出售金融资产。投资重分类为可供出售金融资产。投资重分类为可供出售金融资产。7/28/20247/28/20248 8金融资产和金融负债分类与计量的变化金融资产和金融负债分类与计量的变化 类类类类 别别别别初始计量初始计量初始计量初始计量后续计量后续计量后续计量后续计量以以以以公允价值计量且其变动计入公允价值计量且其变动计入公允价值计量且其变动计入公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负当期损益的金融资产和金融负当期损益的金融资产和金融负当期损益的金融资产和金融负债（债（债（债（FVTPL)FVTPL)FVTPL)FVTPL)公允价值公允价值公允价值公允价值,交交交交易费用计入当易费用计入当易费用计入当易费用计入当期损益期损益期损益期损益公允价值（公允价值（公允价值（公允价值（FV),FV),FV),FV),变动计入当期损益变动计入当期损益变动计入当期损益变动计入当期损益持有至到期投资（持有至到期投资（持有至到期投资（持有至到期投资（HTMHTMHTMHTM）公允价值，交公允价值，交公允价值，交公允价值，交易费用计入初易费用计入初易费用计入初易费用计入初始入账金额，始入账金额，始入账金额，始入账金额，构成成本组成构成成本组成构成成本组成构成成本组成部分部分部分部分摊摊摊摊余成本余成本余成本余成本(AC)(AC)(AC)(AC)贷款和应收款项（贷款和应收款项（贷款和应收款项（贷款和应收款项（L&R)L&R)L&R)L&R)可供可供可供可供出售金融资产出售金融资产出售金融资产出售金融资产 (AFS)(AFS)(AFS)(AFS)公允价值公允价值公允价值公允价值,变动计入权益变动计入权益变动计入权益变动计入权益其他金融负债其他金融负债其他金融负债其他金融负债摊余摊余摊余摊余成本或其他基础成本或其他基础成本或其他基础成本或其他基础7/28/20247/28/20249 9金融资产与负债计量：金融资产与负债计量：历史成本到公允价值历史成本到公允价值现行会计制度规定银行的各项财产在取得时应当现行会计制度规定银行的各项财产在取得时应当按照实际成本计量。比如，短期投资、长期投资按照实际成本计量。比如，短期投资、长期投资在取得时按初始投资成本计量。在取得时按初始投资成本计量。新准则规定银行初始确认金融资产或金融负债，新准则规定银行初始确认金融资产或金融负债，应当按其公允价值计量。对于不同类型的资产与应当按其公允价值计量。对于不同类型的资产与负债，在后续计量中采取不同的计量方式负债，在后续计量中采取不同的计量方式:交易性资产与负债、可供出售金融资产的后续计交易性资产与负债、可供出售金融资产的后续计量采用公允价值。量采用公允价值。持有至到期投资，贷款和应收款项，以及其他负持有至到期投资，贷款和应收款项，以及其他负债，按实际利率法，以摊余成本计量。债，按实际利率法，以摊余成本计量。7/28/20247/28/20241010公允价值的计量：公允价值的计量：两种方式两种方式公允价值是公允价值是国际会计准则第国际会计准则第39号号中的一个重中的一个重要概念，公允价值的引入是我国会计准则与国际要概念，公允价值的引入是我国会计准则与国际趋同的一个重要标志，也是新会计准则最大的亮趋同的一个重要标志，也是新会计准则最大的亮点和最大的难题。点和最大的难题。公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。对于公允价值的确定主要有两种方式：一是存在对于公允价值的确定主要有两种方式：一是存在于活跃市场的金融资产或金融负债，市场报价可于活跃市场的金融资产或金融负债，市场报价可确定其公允价值。二是金融工具不存在活跃市场确定其公允价值。二是金融工具不存在活跃市场的，银行应当采用估值技术确定其公允价值。的，银行应当采用估值技术确定其公允价值。7/28/20247/28/20241111摊余成本计量：减值概念，非成本概念摊余成本计量：减值概念，非成本概念金融资产摊余成本金融资产摊余成本 =初始确认金额初始确认金额 扣除：扣除：已偿还本金已偿还本金 加上或扣除加上或扣除：采用：采用实际利率法实际利率法将该初始确认将该初始确认 金额与到期日金额间的差额金额与到期日金额间的差额 进行摊销形成的累计摊销额进行摊销形成的累计摊销额 扣除：扣除：已发生的减值损失已发生的减值损失7/28/20247/28/20241212摊余成本及实际利率计算例例例例8 8：20072007年年年年1 1月月月月1 1日，甲公司购买了一项日，甲公司购买了一项日，甲公司购买了一项日，甲公司购买了一项5 5年期年期年期年期的债务工具，实际支付价款的债务工具，实际支付价款的债务工具，实际支付价款的债务工具，实际支付价款4 4004 400万元，另支付万元，另支付万元，另支付万元，另支付1 1万元的交易费用，均以银行存款支付。该项债务万元的交易费用，均以银行存款支付。该项债务万元的交易费用，均以银行存款支付。该项债务万元的交易费用，均以银行存款支付。该项债务工具投资作为持有至到期投资进行核算和管理，工具投资作为持有至到期投资进行核算和管理，工具投资作为持有至到期投资进行核算和管理，工具投资作为持有至到期投资进行核算和管理，票面金额为票面金额为票面金额为票面金额为5 0005 000万元，固定利率为万元，固定利率为万元，固定利率为万元，固定利率为5 5，每年年，每年年，每年年，每年年末支付，借款人无权提前偿付该债务工具。假定末支付，借款人无权提前偿付该债务工具。假定末支付，借款人无权提前偿付该债务工具。假定末支付，借款人无权提前偿付该债务工具。假定不考虑其他因素，甲公司的会计处理如下：不考虑其他因素，甲公司的会计处理如下：不考虑其他因素，甲公司的会计处理如下：不考虑其他因素，甲公司的会计处理如下：先先采采采采用内插法计算得出年实际利率为用内插法计算得出年实际利率为用内插法计算得出年实际利率为用内插法计算得出年实际利率为8 8。44014401250/(1+x)+250/(1+x)2+250/(1+x)3+25250/(1+x)+250/(1+x)2+250/(1+x)3+250/(1+x)4+0/(1+x)4+（50005000250250）/(1+x)5 /(1+x)5 得到得到得到得到 x=8%x=8%7/28/20247/28/20241313年份年份年份年份 各年初的各年初的各年初的各年初的摊余成本摊余成本摊余成本摊余成本 实际利息实际利息实际利息实际利息收入收入收入收入 票面利息票面利息票面利息票面利息（现金流量）（现金流量）（现金流量）（现金流量）各年末的各年末的各年末的各年末的摊余成本摊余成本摊余成本摊余成本 2007200744014401 352.08352.08 250250 4503.084503.08 200820084503.084503.08 360.25360.25 250250 4613.334613.33 200920094613.334613.33 369.07369.07 250250 4732.404732.40 201020104732.44732.4 378.59378.59 250250 4860.994860.99 201120114860.994860.99 389.01389.01 25025050005000 0 0 7/28/20247/28/20241414（1 1）20072007年年年年 借：应收利息借：应收利息借：应收利息借：应收利息 2 500 0002 500 000 持有至到期投资持有至到期投资持有至到期投资持有至到期投资 1 020 8001 020 800 贷：投资收益贷：投资收益贷：投资收益贷：投资收益 3 520 8003 520 800（2 2）20082008年年年年 借：应收利息借：应收利息借：应收利息借：应收利息 2 500 0002 500 000 持有至到期投资持有至到期投资持有至到期投资持有至到期投资 1 102 5001 102 500 贷：投资收益贷：投资收益贷：投资收益贷：投资收益 3 602 5003 602 500（4 4）20102010年年年年 借：应收利息借：应收利息借：应收利息借：应收利息 2 500 0002 500 000 持有至到期投资持有至到期投资持有至到期投资持有至到期投资 1 285 9001 285 900 贷：投资收益贷：投资收益贷：投资收益贷：投资收益 3 785 900 3 785 900 （5 5）20112011年年年年 借：应收利息借：应收利息借：应收利息借：应收利息 2 500 0002 500 000 持有至到期投资持有至到期投资持有至到期投资持有至到期投资 1 390 1001 390 100 贷：投资收益贷：投资收益贷：投资收益贷：投资收益 3 890 100 3 890 100 7/28/20247/28/20241515初始计量初始计量例例1：2007年年1月月1日，甲公司购入一批日，甲公司购入一批06年年7月月1日发行的债券（面值日发行的债券（面值200 000元，票面利率元，票面利率为为10），作为交易性金融资产进行核算和管），作为交易性金融资产进行核算和管理，实际支付价款理，实际支付价款210 000元，另支付相关交易元，另支付相关交易费用费用4 300元，均以银行存款支付。假定不考虑元，均以银行存款支付。假定不考虑其他因素，甲公司的会计处理如下：其他因素，甲公司的会计处理如下：借：交易性金融资产借：交易性金融资产 200 000 投资收益投资收益 4 300 应收利息应收利息 10 000 贷：银行存款贷：银行存款 214 3007/28/20247/28/20241616例例2：2007年年3月月1日，乙公司购入一批债日，乙公司购入一批债转股，作为可供出售金融资产进行核算和转股，作为可供出售金融资产进行核算和管理，实际支付价款管理，实际支付价款3 200 000元，包含元，包含已宣告但尚未发放的现金股利已宣告但尚未发放的现金股利200 000元，元，另支付相关交易费用另支付相关交易费用5 600元，均以银行存元，均以银行存款支付。假定不考虑其他因素，乙公司的款支付。假定不考虑其他因素，乙公司的会计处理如下：会计处理如下：借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产 3 005 600 应收股利应收股利 200 000 贷：银行存款贷：银行存款 3 205 6007/28/20247/28/20241717金融企业按当前市场条件发放的贷款，应按发放贷款的本金融企业按当前市场条件发放的贷款，应按发放贷款的本金融企业按当前市场条件发放的贷款，应按发放贷款的本金融企业按当前市场条件发放的贷款，应按发放贷款的本金和相关交易费用之和作为初始确认金额。金和相关交易费用之和作为初始确认金额。金和相关交易费用之和作为初始确认金额。金和相关交易费用之和作为初始确认金额。贷款在持有期间也应当采用实际利率法按摊余成本计算确贷款在持有期间也应当采用实际利率法按摊余成本计算确贷款在持有期间也应当采用实际利率法按摊余成本计算确贷款在持有期间也应当采用实际利率法按摊余成本计算确认利息收入，计入投资收益。实际利率在发放贷款时确定，认利息收入，计入投资收益。实际利率在发放贷款时确定，认利息收入，计入投资收益。实际利率在发放贷款时确定，认利息收入，计入投资收益。实际利率在发放贷款时确定，在该贷款预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实在该贷款预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实在该贷款预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实在该贷款预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与合同利率差别较小的，也可按合同利率计算利息际利率与合同利率差别较小的，也可按合同利率计算利息际利率与合同利率差别较小的，也可按合同利率计算利息际利率与合同利率差别较小的，也可按合同利率计算利息收入。收入。收入。收入。例：某银行例：某银行例：某银行例：某银行20072007年年年年1 1月月月月1 1日贷给甲个人日贷给甲个人日贷给甲个人日贷给甲个人15001500元元元元3 3年的抵押年的抵押年的抵押年的抵押贷款，年利率贷款，年利率贷款，年利率贷款，年利率5 5，每年末付息，到期日，每年末付息，到期日，每年末付息，到期日，每年末付息，到期日20092009年年年年1212月月月月3131日一次还本付息。日一次还本付息。日一次还本付息。日一次还本付息。发放贷款时确定实际利率：发放贷款时确定实际利率：发放贷款时确定实际利率：发放贷款时确定实际利率：15001500225/225/（1 1x x）+225/(1+x)2+(1500+225)/(1+x)3+225/(1+x)2+(1500+225)/(1+x)3得到得到得到得到x=5%x=5%实际利率等于合同利率实际利率等于合同利率实际利率等于合同利率实际利率等于合同利率7/28/20247/28/20241818后续计量后续计量：例例3：接例：接例1，2007年年4月月1日，甲公司持日，甲公司持有的某交易性金融资产公允价值余额为有的某交易性金融资产公允价值余额为210 000元。假定不考虑利息等其他因素，甲公元。假定不考虑利息等其他因素，甲公司的会计处理如下司的会计处理如下:借：交易性金融资产借：交易性金融资产 10 000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 10 000 7/28/20247/28/20241919可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。资产负债表日，可供出利，应当计入投资收益。资产负债表日，可供出利，应当计入投资收益。资产负债表日，可供出利，应当计入投资收益。资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）。动计入资本公积（其他资本公积）。动计入资本公积（其他资本公积）。动计入资本公积（其他资本公积）。例例例例4 4：20072007年年年年4 4月，丙上市公司持有的某可供出月，丙上市公司持有的某可供出月，丙上市公司持有的某可供出月，丙上市公司持有的某可供出售金融资产月初公允价值售金融资产月初公允价值售金融资产月初公允价值售金融资产月初公允价值540 000540 000元，月末公允元，月末公允元，月末公允元，月末公允价值为价值为价值为价值为560 000560 000元。假定不考虑其他因素，丙上元。假定不考虑其他因素，丙上元。假定不考虑其他因素，丙上元。假定不考虑其他因素，丙上市公司的会计处理如下：市公司的会计处理如下：市公司的会计处理如下：市公司的会计处理如下：借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产 20 00020 000 贷：资本公积贷：资本公积贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积其他资本公积其他资本公积 20 00020 0007/28/20247/28/20242020终止确认（处置）终止确认（处置）处置以公允价值计量且其变动计入当期损益的金处置以公允价值计量且其变动计入当期损益的金处置以公允价值计量且其变动计入当期损益的金处置以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债时，其公允价值与初始入账金融资产或金融负债时，其公允价值与初始入账金融资产或金融负债时，其公允价值与初始入账金融资产或金融负债时，其公允价值与初始入账金额之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价额之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价额之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价额之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。值变动损益。值变动损益。值变动损益。例例例例5 5：接例：接例：接例：接例3 3，20072007年年年年1111月月月月2525日，甲公司将持有日，甲公司将持有日，甲公司将持有日，甲公司将持有的该交易性金融资产出售，取得收入的该交易性金融资产出售，取得收入的该交易性金融资产出售，取得收入的该交易性金融资产出售，取得收入230 000230 000元。元。元。元。假定不考虑利息等其他因素，甲公司的会计处理假定不考虑利息等其他因素，甲公司的会计处理假定不考虑利息等其他因素，甲公司的会计处理假定不考虑利息等其他因素，甲公司的会计处理如下：如下：如下：如下：借：银行存款借：银行存款借：银行存款借：银行存款 230 000230 000 贷：投资收益贷：投资收益贷：投资收益贷：投资收益 30 00030 000 交易性金融资产交易性金融资产交易性金融资产交易性金融资产 200 000200 000借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 10 00010 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产 10 00010 0007/28/20247/28/202421212、处置持有至到期投资，应将所取得价款、处置持有至到期投资，应将所取得价款与该投资账面价值（摊余成本）之间的差与该投资账面价值（摊余成本）之间的差额计入当期损益。额计入当期损益。3、银行处置贷款时，应将取得的价款与该、银行处置贷款时，应将取得的价款与该贷款账面价值（摊余成本）之间的差额计贷款账面价值（摊余成本）之间的差额计入当期损益。入当期损益。4、处置可供出售金融资产时，应将取得的、处置可供出售金融资产时，应将取得的价款与该金融资产账面价值（余额）之间价款与该金融资产账面价值（余额）之间的差额计入投资损益；同时，将原直接计的差额计入投资损益；同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资损益。处置部分的金额转出，计入投资损益。7/28/20247/28/20242222例例例例6 6：接例：接例：接例：接例4 4，20072007年年年年8 8月，丙公司将持有的可供月，丙公司将持有的可供月，丙公司将持有的可供月，丙公司将持有的可供出售金融资产出售，取得收入出售金融资产出售，取得收入出售金融资产出售，取得收入出售金融资产出售，取得收入580 000580 000。假定不。假定不。假定不。假定不考虑其他因素，丙上市公司的会计处理如下：考虑其他因素，丙上市公司的会计处理如下：考虑其他因素，丙上市公司的会计处理如下：考虑其他因素，丙上市公司的会计处理如下：借：银行存款借：银行存款借：银行存款借：银行存款 580 000580 000 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产 560 000560 000 投资收益投资收益投资收益投资收益 20 00020 000借：资本公积借：资本公积借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积其他资本公积其他资本公积 20 00020 000 贷：投资收益贷：投资收益贷：投资收益贷：投资收益 20 000 20 000 7/28/20247/28/20242323持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，应以公持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，应以公持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，应以公持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，应以公允价值进行后续计量，该投资的账面价值与公允价值允价值进行后续计量，该投资的账面价值与公允价值允价值进行后续计量，该投资的账面价值与公允价值允价值进行后续计量，该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供金融资产发生之间的差额计入所有者权益，在该可供金融资产发生之间的差额计入所有者权益，在该可供金融资产发生之间的差额计入所有者权益，在该可供金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。减值或终止确认时转出，计入当期损益。减值或终止确认时转出，计入当期损益。减值或终止确认时转出，计入当期损益。例例例例7 7：20072007年年年年1212月月月月3131日，丙公司因持有意图和能力发日，丙公司因持有意图和能力发日，丙公司因持有意图和能力发日，丙公司因持有意图和能力发生改变，原作为持有至到期投资的债券投资不再符合生改变，原作为持有至到期投资的债券投资不再符合生改变，原作为持有至到期投资的债券投资不再符合生改变，原作为持有至到期投资的债券投资不再符合作为持有至到期投资进行核算的条件，按照规定应重作为持有至到期投资进行核算的条件，按照规定应重作为持有至到期投资进行核算的条件，按照规定应重作为持有至到期投资进行核算的条件，按照规定应重分类为可供出售金融资产进行核算。当日，该持有至分类为可供出售金融资产进行核算。当日，该持有至分类为可供出售金融资产进行核算。当日，该持有至分类为可供出售金融资产进行核算。当日，该持有至到期投资的账面余额为到期投资的账面余额为到期投资的账面余额为到期投资的账面余额为430 000430 000元，已计提减值准备元，已计提减值准备元，已计提减值准备元，已计提减值准备50 00050 000元，公允价值元，公允价值元，公允价值元，公允价值400 000400 000元。假定不考虑其他因元。假定不考虑其他因元。假定不考虑其他因元。假定不考虑其他因素，丙上市公司的会计处理如下：素，丙上市公司的会计处理如下：素，丙上市公司的会计处理如下：素，丙上市公司的会计处理如下：借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产 400 000400 000 持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 50 00050 000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资 430 000430 000 资本公积资本公积资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积其他资本公积其他资本公积 20 00020 000 7/28/20247/28/20242424金融资产减值的变化：金融资产减值的变化：金融资产减值的变化：金融资产减值的变化：从预期计提到客观发生计提从预期计提到客观发生计提从预期计提到客观发生计提从预期计提到客观发生计提计提标准的变化。计提标准的变化。以贷款损失为例，现行会计制度规定，以贷款损失为例，现行会计制度规定，银行应对预计可能产生的贷款损失计提贷款损失准备。而银行应对预计可能产生的贷款损失计提贷款损失准备。而新会计准则规定，银行有客观证据表明该贷款发生减值的，新会计准则规定，银行有客观证据表明该贷款发生减值的，才应当计提减值准备。才应当计提减值准备。损失准备转回的变化。损失准备转回的变化。按照现行的会计制度，已冲销的贷按照现行的会计制度，已冲销的贷款损失以后又收回的，其核销的贷款损失准备予以转回。款损失以后又收回的，其核销的贷款损失准备予以转回。而新会计准则对计提损失准备的转回区别对待：而新会计准则对计提损失准备的转回区别对待：以摊余成本计量的金融资产和可供出售的债务工具确认减以摊余成本计量的金融资产和可供出售的债务工具确认减值损失后，如有客观证据表明该价值已恢复，且客观上与值损失后，如有客观证据表明该价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当予确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益；以转回，计入当期损益；可供出售权益工具投资发生的减值损失，在活跃市场中没可供出售权益工具投资发生的减值损失，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资发生的有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资发生的减值损失，不得转回。减值损失，不得转回。7/28/20247/28/20242525金融工具信息披露的变化金融工具信息披露的变化企业会计准则第企业会计准则第37号号金融工具列报金融工具列报对金融工具的对金融工具的列示和披露作了详细的规定，信息披露将更加统一、严格、列示和披露作了详细的规定，信息披露将更加统一、严格、规范和透明。规范和透明。强调全面信息披露。强调全面信息披露。重要会计政策、计量基础等信息包重要会计政策、计量基础等信息包括：指定金融工具性质的依据或条件，公允价值的计量依括：指定金融工具性质的依据或条件，公允价值的计量依据，确定金融资产已发生减值的客观依据以及计算确定金据，确定金融资产已发生减值的客观依据以及计算确定金融资产减值损失所使用的具体方法，金融工具损益的计量融资产减值损失所使用的具体方法，金融工具损益的计量基础以及终止确认条件等。基础以及终止确认条件等。强调风险信息披露。强调风险信息披露。描述性信息主要包括风险敞口及其形描述性信息主要包括风险敞口及其形成原因、风险管理目标、政策和过程以及计量风险的方法。成原因、风险管理目标、政策和过程以及计量风险的方法。数量信息主要有风险敞口数据、风险集中信息等。数量信息主要有风险敞口数据、风险集中信息等。注重金融工具市场风险披露。注重金融工具市场风险披露。市场风险是指金融工具的公市场风险是指金融工具的公允价值或未来现金流量因市场价格变动而发生波动的风险。允价值或未来现金流量因市场价格变动而发生波动的风险。银行应当披露所面临的各类市场风险的风险价值或敏感性银行应当披露所面临的各类市场风险的风险价值或敏感性分析及其选用的主要参数与假设。分析及其选用的主要参数与假设。7/28/20247/28/20242626金融资产转移的变化金融资产转移的变化金融资产转移，是指企业（转出方）将金融资产金融资产转移，是指企业（转出方）将金融资产让与或交付给该金融资产发行方以外的另一方让与或交付给该金融资产发行方以外的另一方（转入方）。（转入方）。企业会计准则第企业会计准则第23号号金融资产转移金融资产转移对金融对金融资产转移的确认条件和计量做出了明确规定，并资产转移的确认条件和计量做出了明确规定，并将金融资产转移分为整体转移和部分转移两大类。将金融资产转移分为整体转移和部分转移两大类。将收取金融资产现金流量的权利转移给另一方。将收取金融资产现金流量的权利转移给另一方。将金融资产转移给另一方，但保留收取金融资产将金融资产转移给另一方，但保留收取金融资产现金流量的权利，并承担将收取的现金流量支付现金流量的权利，并承担将收取的现金流量支付给最终收款方的义务，同时满足相应条件。给最终收款方的义务，同时满足相应条件。7/28/20247/28/20242727对终止确认条件，注重转移交易的实质。在附回对终止确认条件，注重转移交易的实质。在附回对终止确认条件，注重转移交易的实质。在附回对终止确认条件，注重转移交易的实质。在附回购协议的金融资产出售中，转出方将予回购的资购协议的金融资产出售中，转出方将予回购的资购协议的金融资产出售中，转出方将予回购的资购协议的金融资产出售中，转出方将予回购的资产与售出的金融资产相同、回购价格固定或是原产与售出的金融资产相同、回购价格固定或是原产与售出的金融资产相同、回购价格固定或是原产与售出的金融资产相同、回购价格固定或是原售价加上合理回报的，不应终止确认所出售的金售价加上合理回报的，不应终止确认所出售的金售价加上合理回报的，不应终止确认所出售的金售价加上合理回报的，不应终止确认所出售的金融资产，如，企业采用债券买断式回购或质押式融资产，如，企业采用债券买断式回购或质押式融资产，如，企业采用债券买断式回购或质押式融资产，如，企业采用债券买断式回购或质押式回购交易卖出债券等。再如，在采用保留次级权回购交易卖出债券等。再如，在采用保留次级权回购交易卖出债券等。再如，在采用保留次级权回购交易卖出债券等。再如，在采用保留次级权益或提供信用担保进行信用增级的金融资产转移益或提供信用担保进行信用增级的金融资产转移益或提供信用担保进行信用增级的金融资产转移益或提供信用担保进行信用增级的金融资产转移中，转出方保留了所转移金融资产所有权的上几中，转出方保留了所转移金融资产所有权的上几中，转出方保留了所转移金融资产所有权的上几中，转出方保留了所转移金融资产所有权的上几乎所有风险和报酬的，不应终止确认所转移金融乎所有风险和报酬的，不应终止确认所转移金融乎所有风险和报酬的，不应终止确认所转移金融乎所有风险和报酬的，不应终止确认所转移金融资产。将金融资产转移分为整体转移和部分转移资产。将金融资产转移分为整体转移和部分转移资产。将金融资产转移分为整体转移和部分转移资产。将金融资产转移分为整体转移和部分转移两大类，弥补了长期以来我国会计准则建设中的两大类，弥补了长期以来我国会计准则建设中的两大类，弥补了长期以来我国会计准则建设中的两大类，弥补了长期以来我国会计准则建设中的空白。空白。空白。空白。7/28/20247/28/20242828银行承兑汇票的实际操作银行承兑汇票的实际操作根据根据企业会计准则第企业会计准则第23号号金融资产转金融资产转移应用指南移应用指南，企业采用附追索权方式出，企业采用附追索权方式出售金融资产，表明企业保留了金融资产所售金融资产，表明企业保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬，不应当中止有权上几乎所有风险和报酬，不应当中止确认金融资产。确认金融资产。某银行鉴于实务中转贴现业务涉及的多为某银行鉴于实务中转贴现业务涉及的多为银行承兑汇票，已转（再）贴现出去的票银行承兑汇票，已转（再）贴现出去的票据被追索的可能性较小，因此，暂不修改据被追索的可能性较小，因此，暂不修改现行转（再）贴现账务处理办法。总行在现行转（再）贴现账务处理办法。总行在信息披露时，将视该事项的重要性程度，信息披露时，将视该事项的重要性程度，决定是否在报表层面予以调整。决定是否在报表层面予以调整。7/28/20247/28/20242929银行对抵债资产的实际操作银行对抵债资产的实际操作 根据根据根据根据财政部关于印发财政部关于印发财政部关于印发财政部关于印发银行抵债资产管理办法银行抵债资产管理办法银行抵债资产管理办法银行抵债资产管理办法的的的的通知通知通知通知（财金（财金（财金（财金200553200553号），银行取得抵债资产时，应按号），银行取得抵债资产时，应按号），银行取得抵债资产时，应按号），银行取得抵债资产时，应按实际抵债部分的贷款本金和已确认的表内利息作为抵债资实际抵债部分的贷款本金和已确认的表内利息作为抵债资实际抵债部分的贷款本金和已确认的表内利息作为抵债资实际抵债部分的贷款本金和已确认的表内利息作为抵债资产入账价值，抵债金额超过债权本息总额的部分，不得先产入账价值，抵债金额超过债权本息总额的部分，不得先产入账价值，抵债金额超过债权本息总额的部分，不得先产入账价值，抵债金额超过债权本息总额的部分，不得先行向对方支付补价，待抵债资产处置变现后，将变现所得行向对方支付补价，待抵债资产处置变现后，将变现所得行向对方支付补价，待抵债资产处置变现后，将变现所得行向对方支付补价，待抵债资产处置变现后，将变现所得价款扣除抵债资产在保管、处置过程中发生的各项支出、价款扣除抵债资产在保管、处置过程中发生的各项支出、价款扣除抵债资产在保管、处置过程中发生的各项支出、价款扣除抵债资产在保管、处置过程中发生的各项支出、加上在保管、处置过程中的收入后，将实际超出债权本息加上在保管、处置过程中的收入后，将实际超出债权本息加上在保管、处置过程中的收入后，将实际超出债权本息加上在保管、处置过程中的收入后，将实际超出债权本息的部分退给对方。根据的部分退给对方。根据的部分退给对方。根据的部分退给对方。根据企业会计准则第企业会计准则第企业会计准则第企业会计准则第1212号号号号债务重债务重债务重债务重组组组组，银行取得的抵债资产应按照公允价值入账。某银行，银行取得的抵债资产应按照公允价值入账。某银行，银行取得的抵债资产应按照公允价值入账。某银行，银行取得的抵债资产应按照公允价值入账。某银行鉴于抵债资产规模不大，各机构基本已提足准备，且实务鉴于抵债资产规模不大，各机构基本已提足准备，且实务鉴于抵债资产规模不大，各机构基本已提足准备，且实务鉴于抵债资产规模不大，各机构基本已提足准备，且实务中抵债资产情况较为复杂，初始计量环节公允价值的确定中抵债资产情况较为复杂，初始计量环节公允价值的确定中抵债资产情况较为复杂，初始计量环节公允价值的确定中抵债资产情况较为复杂，初始计量环节公允价值的确定比较困难，为简化处理，各行可暂保持现行的以物抵债账比较困难，为简化处理，各行可暂保持现行的以物抵债账比较困难，为简化处理，各行可暂保持现行的以物抵债账比较困难，为简化处理，各行可暂保持现行的以物抵债账务处理办法。总行将视该事项的重要程度，在报表层面考务处理办法。总行将视该事项的重要程度，在报表层面考务处理办法。总行将视该事项的重要程度，在报表层面考务处理办法。总行将视该事项的重要程度，在报表层面考虑调整。虑调整。虑调整。虑调整。7/28/20247/28/20243030套期会计处理的变化套期会计处理的变化现行会计制度对资产和负债是以历史成本的会计现行会计制度对资产和负债是以历史成本的会计确认原则和历史成本计量为基础，不能切实解决确认原则和历史成本计量为基础，不能切实解决套期保值业务的核算、披露等方面问题。目前我套期保值业务的核算、披露等方面问题。目前我国银行中没有一家银行在实务中真正采用了国际国银行中没有一家银行在实务中真正采用了国际会计准则的套期会计。财政部于会计准则的套期会计。财政部于20042004年年7 7月发布了月发布了金融机构衍生金融工具交易和套期业务会计处金融机构衍生金融工具交易和套期业务会计处理暂行规定（征求意见稿）理暂行规定（征求意见稿），除未涉及嵌入式，除未涉及嵌入式衍生工具的概念外，衍生金融工具和套期业务会衍生工具的概念外，衍生金融工具和套期业务会计核算与计核算与IFRSIFRS的原则基本一致。的原则基本一致。企业会计准则第企业会计准则第2424号号套期保值套期保值对套期会计对套期会计作了明确规定。套期会计方法是指在相同会计期作了明确规定。套期会计方法是指在相同会计期间将套期工具和被套期项目公允价值变动的抵销间将套期工具和被套期项目公允价值变动的抵销结果计入当期损益的方法。并将套期分为公允价结果计入当期损益的方法。并将套期分为公允价值套期、现金流量套期和境外经营净投资套期等值套期、现金流量套期和境外经营净投资套期等3 3种，对于不同的套期形式则采用不同的确认和计种，对于不同的套期形式则采用不同的确认和计量方法。量方法。7/28/20247/28/20243131与传统的存贷款等金融工具分类的差异与传统的存贷款等金融工具分类的差异 金融企业会计制度金融企业会计制度金融企业会计制度金融企业会计制度规定，存款业务按照期限划分为活规定，存款业务按照期限划分为活规定，存款业务按照期限划分为活规定，存款业务按照期限划分为活期存款、一年以下（含）定期存款和一年以上定期存款。期存款、一年以下（含）定期存款和一年以上定期存款。期存款、一年以下（含）定期存款和一年以上定期存款。期存款、一年以下（含）定期存款和一年以上定期存款。新准则要求，存款不再区分活期存款还是定期存款，而是新准则要求，存款不再区分活期存款还是定期存款，而是新准则要求，存款不再区分活期存款还是定期存款，而是新准则要求，存款不再区分活期存款还是定期存款，而是按照按照按照按照“其他金融负债其他金融负债其他金融负债其他金融负债”进行确认。进行确认。进行确认。进行确认。同时规定，贷款业务按期限分为短期贷款、中期贷款和长同时规定，贷款业务按期限分为短期贷款、中期贷款和长同时规定，贷款业务按期限分为短期贷款、中期贷款和长同时规定，贷款业务按期限分为短期贷款、中期贷款和长期贷款，同时规定按照应计贷款和非应计贷款分别核算，期贷款，同时规定按照应计贷款和非应计贷款分别核算，期贷款，同时规定按照应计贷款和非应计贷款分别核算，期贷款，同时规定按照应计贷款和非应计贷款分别核算，非应计贷款是指贷款本金或利息逾期非应计贷款是指贷款本金或利息逾期非应计贷款是指贷款本金或利息逾期非应计贷款是指贷款本金或利息逾期90909090天没有收回的贷款，天没有收回的贷款，天没有收回的贷款，天没有收回的贷款，应计贷款是指非应计贷款以外的贷款；新准则贷款不再要应计贷款是指非应计贷款以外的贷款；新准则贷款不再要应计贷款是指非应计贷款以外的贷款；新准则贷款不再要应计贷款是指非应计贷款以外的贷款；新准则贷款不再要求按照期限分类，而是作为一项非交易性资产，归类为求按照期限分类，而是作为一项非交易性资产，归类为求按照期限分类，而是作为一项非交易性资产，归类为求按照期限分类，而是作为一项非交易性资产，归类为“贷款和应收账款贷款和应收账款贷款和应收账款贷款和应收账款”。7/28/20247/28/20243232贷款的确认与计量贷款的确认与计量0606准则准则准则准则0101制度制度制度制度贷款贷款贷款贷款贸易贸易贸易贸易融资融资融资融资及垫款及垫款及垫款及垫款 属于属于属于属于“四分类四分类四分类四分类”之之之之“贷款及应收款项贷款及应收款项贷款及应收款项贷款及应收款项”贷款，商业性贷款与政策贷款分别核贷款，商业性贷款与政策贷款分别核贷款，商业性贷款与政策贷款分别核贷款，商业性贷款与政策贷款分别核算，自营贷款与委托贷款分别核算算，自营贷款与委托贷款分别核算算，自营贷款与委托贷款分别核算算，自营贷款与委托贷款分别核算初始初始初始初始确认确认确认确认 按公允价值计量，相关交易费用计入按公允价值计量，相关交易费用计入按公允价值计量，相关交易费用计入按公允价值计量，相关交易费用计入初始确认金额；初始确认金额；初始确认金额；初始确认金额；按实际贷出的贷款金额入帐按实际贷出的贷款金额入帐按实际贷出的贷款金额入帐按实际贷出的贷款金额入帐后续后续后续后续计量计量计量计量 后续计量，应当采用实际利率法，按后续计量，应当采用实际利率法，按后续计量，应当采用实际利率法，按后续计量，应当采用实际利率法，按摊余成本计量。摊余成本计量。摊余成本计量。摊余成本计量。本息分别核算，划分应计、非应计贷本息分别核算，划分应计、非应计贷本息分别核算，划分应计、非应计贷本息分别核算，划分应计、非应计贷款。本金或利息逾期款。本金或利息逾期款。本金或利息逾期款。本金或利息逾期90909090天转非应计贷天转非应计贷天转非应计贷天转非应计贷款，同时逾期利息转表外核算，非应款，同时逾期利息转表外核算，非应款，同时逾期利息转表外核算，非应款，同时逾期利息转表外核算，非应计贷款如有还款先还本后还息。计贷款如有还款先还本后还息。计贷款如有还款先还本后还息。计贷款如有还款先还本后还息。利息利息利息利息确认确认确认确认 按摊余成本和实际利率确认利息收入按摊余成本和实际利率确认利息收入按摊余成本和实际利率确认利息收入按摊余成本和实际利率确认利息收入 按照贷款本金和适用的利率计算应收按照贷款本金和适用的利率计算应收按照贷款本金和适用的利率计算应收按照贷款本金和适用的利率计算应收取的利息取的利息取的利息取的利息减值减值减值减值准备准备准备准备 有客观证据表明贷款发生减值时，应有客观证据表明贷款发生减值时，应有客观证据表明贷款发生减值时，应有客观证据表明贷款发生减值时，应当计提减值准备，将贷款账面价值减当计提减值准备，将贷款账面价值减当计提减值准备，将贷款账面价值减当计提减值准备，将贷款账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的记至预计未来现金流量现值，减记的记至预计未来现金流量现值，减记的记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为为贷款减值损失，计入当金额确认为为贷款减值损失，计入当金额确认为为贷款减值损失，计入当金额确认为为贷款减值损失，计入当期损益。原确认的减值损失可以转回，期损益。原确认的减值损失可以转回，期损益。原确认的减值损失可以转回，期损益。原确认的减值损失可以转回，计入当期损益，但是，转回后的账面计入当期损益，但是，转回后的账面计入当期损益，但是，转回后的账面计入当期损益，但是，转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备价值不应当超过假定不计提减值准备价值不应当超过假定不计提减值准备价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成情况下该金融资产在转回日的摊余成情况下该金融资产在转回日的摊余成情况下该金融资产在转回日的摊余成本。本。本。本。期末分析贷款的可收回性，预计可能期末分析贷款的可收回性，预计可能期末分析贷款的可收回性，预计可能期末分析贷款的可收回性，预计可能产生的贷款损失，据以计提贷款损失产生的贷款损失，据以计提贷款损失产生的贷款损失，据以计提贷款损失产生的贷款损失，据以计提贷款损失准备，包括专项准备和特种准备，专准备，包括专项准备和特种准备，专准备，包括专项准备和特种准备，专准备，包括专项准备和特种准备，专项准备按照贷款五级分类结果及时、项准备按照贷款五级分类结果及时、项准备按照贷款五级分类结果及时、项准备按照贷款五级分类结果及时、足额计提。允许回拨，但仅限于已计足额计提。允许回拨，但仅限于已计足额计提。允许回拨，但仅限于已计足额计提。允许回拨，但仅限于已计提准备的账面余额提准备的账面余额提准备的账面余额提准备的账面余额7/28/20247/28/20243333存款的确认与计量存款的确认与计量按摊余成本和实际利率确认按摊余成本和实际利率确认按摊余成本和实际利率确认按摊余成本和实际利率确认利息支出利息支出利息支出利息支出利息确认利息确认利息确认利息确认 按实际存入款项进行按实际存入款项进行按实际存入款项进行按实际存入款项进行后续计量，按照本金和后续计量，按照本金和后续计量，按照本金和后续计量，按照本金和确定的利率按期计提利确定的利率按期计提利确定的利率按期计提利确定的利率按期计提利息，计入损益。息，计入损益。息，计入损益。息，计入损益。采用实际利率法，按摊余成采用实