《长期股股权投资》PPT课件

CAS 2长期股权投资 2 一、规范范围 二、形成方式不同 三、长期股权投资初始投资成本的确定 四、成本法核算的有关问题 五、权益法核算的有关问题 六、核算法的转换及投资的处置 七、共同控制经营及共同控制资产的核算 八、衔接规定 3 一、规范范围：以下几种投资属于 （一）对子公司：是控制而不是控股权 （二）合营企业：合作性的共同控制，不能 “三缺一” （三）联营企业：有参与决策的权利 （四）重大影响以下、在活跃市场中没有报 价、公允价值无法可靠计量的权益性投资 （此类即非上市公司的参股性投资） 此外，其他权益性投资按照 22#准则 核算 4 二、长期股权投资的形成方式 （一）企业合并形成 通过吸收、新创或控股合并方式取得， 对价是付现金、转让非货币性资产、承 担债务 （二）非企业合并产生 5 形成方式 企业合并 形成 非企业合并 产生 同一控制下 非同一控制 下 付现取得 债务重组 取得 非货币性 资产交换 投资者投入 的长期股权 投资 发行权益性 证券 6 三、初始投资成本的确定（第三、四条） 1、 企业合并 形成的长期股权投资 2、 非 企业合并 形成的长期股权投资 3、初始投资成本中包含已宣布发放现金股利或利润 7 1、 企业合并 形成的长期股权投资，见准则 P11下，第三 条 （ 1）同一控制下：按 占对方比例 确认初始成本，与付出 资产差额计入“资本公积”，不足再调整留存收益 (合 并准则 P15)内部联姻 8 例 1、 20 6年 6月 30日 ,P公司向同一集团内 S 公司的原股东定向增发 1000万股普通股 (每股 面值为 1元 ,市价为 8.68元 ),取得 S公司 100%的 股权 ,并于当日起能够对 S公司实施控制。合并 后 S公司仍维持其独立法人资格继续经营。两 公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并 日 ,S公司所有者权益的总额为 4404万元。 9 借 :长期股权投资 4040（对方账面份额） 贷 :股本 1000 资本公积 股本溢价 3404 10 （ 2）非同一控制下 :以付出的公允价值 (合 并准则 P32)为基础与取得净资产公允价值 份额比较，差额形成商誉或当期损益 外部嫁接 11 例 2、 A公司于 20 6年 3月 31日取得 B公司 70%的股权 ,取得该部 分股权后能够控制 B公司的生产经营决策。经过专业资产评估机 构对 B公司的资产进行评估 ,支付评估费用 200万元。合并中 ,A公 司 支付的有关资产 在购买日的账面价值与公允价值如表所示。合 并前 A、 B公司不存在任何关联方关系。单位 :万元 项目 账面价值 公允价值 土地使用权 (自用 ) 4 000 6 400 专利技术 1 600 2 000 银行存款 1 600 1 600 合计 7 20O 10 000 注 :A公司用作合并对价的土地使用权和专利技术原价为 6400万元 ,至企业合并发生时已累计摊销 800万元 . 12 借 :长期股权投资 10200（付出资产的公允价值） 累计摊销 800 贷 :无形资产 6400 银行存款 1800（ 1600+200） 营业外收入 2800 （ 10200-7200-200当其为负数时，产生商誉在借方） 如果是同一控制下的企业合并呢？ 13 需要知道对方净资产金额，假设 10 000万 借 :长期股权投资 7 000（ 10 000*70%） 累计摊销 800 资本公积 400（借方或贷方） 贷 :无形资产 6400 银行存款 1800（ 1600+200） 14 2、 非合并产生的 其他长期股权投资 （见 P12第四条， 类似非同一控制 ） （ 1）付现：实际支付买价、税费和其他必要的 （ 2）发行股票：股票的公允价值作为初始投资 成本，注意相关发行费用不构成成本。 15 例 3、 20 6年 3月 ,A公司通过增发 6000万股本公司 普通股 (每股面值 l元 )取得 B公司 20%的股权 ,按照增 发前后的平均股价计算 ,该 6000万股股份的公允价值 为 10 500万元。为增发该部分股份 ,A公司向证券承 销机构等支付了 400万元的佣金和手续费。假定 A公 司取得该部分股权后能够对 B公司的生产经营决策 施加重大影响。 16 借 :长期股权投资 10 500 贷 :股本 6 000 资本公积 股本溢价 4 500 发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费 ,应 冲减权益性证券的溢价发行收入 : 借 :资本公积 股本溢价 400 贷 :银行存款 400 17 （ 3）投资者投入的长期股权投资 甲 B 甲 A B 18 按照合同或协议约定的价值作为初始投 资成本 合同或协议约定的价值不公允的：按照 长期股权投资的公允价值确认 19 例 4、 A公司设立时 ,其主要出资方之一甲公司以其持有 的对 B公司的长期股权投资作为出资投入 A公司。投 投资合同约定 ,作为出资的该项长期股权投资作价： 按照 B公司股票的市价，并经考虑相关调整因素后确 定 4000万元。 A公司注册资本为 16 000万元。甲公司 出资占 A公司注册资本的 20%。取得该项投资后 ,A公 司根据其持股比例 ,能够派人参与 B公司的财务和生产 经营决策。 20 A公司对此笔投资处理： 借 :长期股权投资 4 000 贷 :实收资本 3 200 资本公积 资本溢价 800 21 （ 4）实物交易 （ 5）债务重组 分别遵循两者相关的具体准则处理 22 3、初始投资成本中包含已宣布发放现金股利 或利润的处理 作为“应收股利”单独核算 23 四、成本法核算有关问题 （一）成本法核算范围 1、对 子公司 投资控制 原因： （ 1）与 合并财务报表 准则相配合 （ 2）与国际财务报告准则相协调 （ 3）避免权益法母公司垫付资金的情 况 24 2、对被投资单位的影响力在 重大影响以 下 ，且在活跃市场中没有报价、公允价值 不能可靠计量 的投资 25 （二）成本法核算账面价值调整和投资收益 1、账面价值立足于实际成本付出 2、按享有的部分（只限于此部分）确认当 期投资收益 在投资后产生的累积净利润内确认，超过 部分冲减账面价值。 26 五、 权益法 核算的有关问题 （一）权益法核算范围 1、对 合营 企业投资共同控制（ P12） 2、对 联营 企业投资重大影响 重大影响的确定：考虑潜在表决权 27 （二）权益法的 核算 (见指南中此科目 ) “长期股权投资”明细账户设置： 投资成本 损益调整 其他权益变动 28 一般的核算程序 : 一是初始投资或追加投资时 增加长期股权投资的账面价值。 二是比较初始投资成本与投资时 应享有被投资单位可辨认净资 产公允价值的份额 29 三是持有投资期间 ,随着被投资单位所有 者 权益的变动相应调整增加或减少 长期 股权投资的账面价值 四是被投资单位宣告 分派利润或现金股 利 时 ,投资企业按持股比例计算应分得的 部分 ,一般应冲减长期股权投资的账面价 值。 30 1、投资成本的调整 （ 1） 比较初始 投资成本 与投资时占被投资单位 可辨认净资产 公允价值的份额 投资成本大：隐含商誉， 不调整 投资成本 投资成本小：差额计入当期损益， 调整 投资成本 即：“长期股权投资”账面价值总是按 大的金额 来 记 31 例 5： A公司以 2 000万元取得 B公司 30的股 权，取得投资时被投资单位 B可辨认净资产 的公允价值为 6 000万元。如 A公司能够对 B 公司施加 重大影响 ，则 A公司应进行的会计 处理为： 借：长期股权投资 2 000（隐含商誉和 30） 贷：银行存款等 2 000 32 如投资时 B公司可辨认净资产的公允价值为 7 000万元，则 A公司应进行的处理为： 借：长期股权投资 2 100 贷：银行存款 2 000 营业外收入 （处置资产的收益） 100 33 与 原权益法 对投资成本调整的 比 较 比较基础不同： 账面价值 VS公允价值 投资成本大：股权投资差额 借差 VS隐含商誉 投资成本小：股权投资差额 贷差 VS当期损益 不再设置“股权投资差额”这样的的明细账 34 2、投资损益的确认（享有权责份额调整长 投的账面价值） 基本原则：没有变 具体确认方法： （ 1）考虑双方的会计政策和会计期间一 致性。影响不大的执行 重要性 原则 35 （ 2）考虑投资时点被投资单位 可辨认资产的 公允价值 ，对被投资单位净利润进行调整后确 认。影响不大的执行 重要性 原则 主要关注两方面调整： 固定资产、无形资产的折旧额或摊销额 减值准备金额 36 例 6：我们 取得联营企业 30的股权，取得投资 时被投资单位的固定资产公允价值为 1300万元， 账面价值为 600万元，预计使用年限为 10年，净 残值为零，按照直线法计提折旧。对方被投资单 位 20 6年度利润表中净利润为 500万元。 考虑公允价值计算联营企业的利润应该是： 500-70 37 投资损益确认（ 500-70） *30 129万元 借：长期股权投资 129 贷：投资收益 129 38 下列情形： 当 无法取得 投资时被投资单位各项资产等的公 允价值； 当公允价值与账面价值的差额 不具重要性 的； 其他原因等。 可按 被投资单位的 账面净利润 为基础计算确认 投资 损益， 但需在会计报表附注中说明 39 3、取得现金股利或利润处理（没变） 4、股票股利的处理 投资企业不作账务处理，但应于除权日注明 所增加的股数 ,以反映股份的变化情况。 40 5、超额亏损的确认（见第十一条） （ 1）首先减记长期股权投资的账面价值 （ 2）其他实质上构成净投资的长期权益项目 （ 3）合同或协议约定的其他责任义务 41 例 7:甲企业持有乙企业 40%的股权 ,2006年 12月 31日投资的账面价值为 2000万元。乙企业 2007年 亏损 3000万元。假定取得投资时点被投资单位 各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计 政策、会计期间相同。 则： 甲企业 2007年应确认投资损失 1200万元 “长期股权投资”账面价值降至 800万元 42 上述如果乙企业当年度的亏损额为 6000万元， 当年度甲企业应分担损失 2400万元 （ 1）长期股权投资账面价值减至 0（有限的责任） （ 2）如果甲企业账上 有应收乙企业长期应收款 800万元，则应进一步确认损失 借：投资收益 400 贷：长期应收款 400 43 （ 3）如按投资约定将履行其他补偿义务， 按 或有事项 准则，贷记“预计负债” （ 4）除按上述顺序已确认的投资损失外仍 有额外损失的，应在账外 备查登记 被投资单位以后期间实现盈利的，按上述相 反顺序恢复长期股权投资的账面价值 借：预计负债、长期应收款、长期股权投资 贷：投资收益 44 6、 被投资单位除净损益以外所有者 权益的其他变动 “长期股权投资 其他权益变动” 核算：被投资单位除净损益 以外所有者权益 的其他 变动，我方按持股比例应享有的份额 借 /贷：长期股权投资 其他权益变动 贷 /借：资本公积 -其他资本公积 45 7、长期股权投资的减值 如果存在减值迹象的 ,应当按照相关准则的规 定计提减值准备。 前三类，应当按照 企业会计准则第 8号 资产减值 的规定确定其可收回金额及应 予计提的减值准备； 最后一类，应当按照 企业会计准则第 22 号 金融工具确认和计量 的规定确定其 可收回金额及应予计提的减值准备。 46 六、核算法的转换及投资的处置 （一）成本法转换为权益法 1、原持有的对被投资单位不具有控制、共同 控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、 公允价值不能可靠计量的长期股权投资 权益法 47 (1)原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确 定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值 份额之间的差额： 属于通过投资作价体现的商誉部分 (即原取得投资时投资成 本 大于 应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额分 ), 不调整 长期股权投资的账面价值； 属于原取得投资时因投资成本 小于 应享有被投资单位可辨 认净资产公允价值份额的差额 ,一方面应调整长期股权投资 的账面价值 ,同时调整留存收益。 48 (2)对于新取得的股权部分 ,应比较新增投资的成本 与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资 产公允价值的份额 其中投资成本 大于 投资时应享有被投资单位可辨认 净资产公允价值份额的 ,不调整长期股权投资的成本； 投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允 价值份额的 ,应调整增加长期股权投资的成本 ,同时 计入取得当期的营业外收入。 49 (3)对于原取得投资后至新取得投资的交易日 之间 被 投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持 股比例的部分 属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额 的 ,一方面应当调整长期股权投资的账面价值 ,同时 调整留存收益； 属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允 价值变动中应享有的份额 ,在调整长期股权投资账面 价值的同时 ,应当计入“资本公积 其他资本公 积”。 50 2.因处置投资导致对被投资单位的影响能力 由控制转为具有重大影响或者与其他投资方 一起实施共同控制的情况下 ,首先应按处置或 收回投资的比例结转应终止确认的长期股权 投资成本。 51 （二）权益法转换为成本法 1、因追加投资原 因导致原持有的对联营企业或合营企 业的投资转变为对子公司投资的 ,长期股权投资账面价 值的调整应当按照本章第二节的有关规定处理。 2、 因减少投资导 致长期股权投资的核算由权益法转换 为成本法的 ,应以 转换时 长期股权投资的账面价值作为 按照成本法核算的基础。 3、继后期间 （ 1）自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换 时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的 ,分得 的现金股利或利润应冲减长期股权投资的成本 ,不作为 投资收益。 （ 2）自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时 被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的部分 ,确 认为当期损益。 52 七、共同控制经营及共同控制资产的核算 一、共同控制经营 是指企业使用 本企业的 资产或其他经济资源与其 他合营方共同进行某项经济活动 (该经济活动不构 成独立的会计主体 ),并且按照合同或协议约定对 该经济活动实施共同控制。 特点：以自己的资源与别人共同控制 53 1.确认其所控制的用于共同控制经营的资 产及发生的负债 2.确认与共同控制经营有关的成本费用及 共同控制经营产生的收入中本企业享有的 份额 54 例如 ,在各合营方一起进行飞机制造。各方按比 例核算，归集合营中发生的费用支出： 借：生产成本 共同控制经营 贷：现金或银行存款 生产的产品对外出售时： 借：现金、银行存款 贷：主营业务收入、其他业务收入 同时结转售出成本 , 借：主营业务成本、其他业务成本 贷：库存商品 55 共同控制经营本身由于不构成一个独立的 会计主体 ,一般不设置账簿、编制报表 ,但 为便于向各合营方提供核算资料 ,有关合营 方可能在合同或协议中约定 ,共同控制经营 可设置备查簿或设置管理账户 ,登记共同控 制经营发生的收入、费用等。 56 （二）共同控制资产 是指企业与其他合营方 共同投入或出资 购 买一项或多项资产 ,按照合同或协议约定对 有关的资产实施共同控制的情况。 各合营方一起共同使用一项或若干项资产、 分享资产为企业带来的经济利益 ,如各合营 方共同使用一条输油管线、一个通信网络 或是在一个特定的时期内或特定的时间段 内共同使用有关的资产。 57 核算：共同控制资产的情况下 ,作为合营方 , 企业应在 自身的账簿及报表 中确认共同控制 的资产中本企业 享有的份额 ,同时确认发生 的负债、费用或与有关合营方共同承担的负 债、费用中应由本企业负担的份额。 58 例如：甲、乙公司共同出资兴建一段输油管 线 ,各自付出成本 5000万元。按照合营合 同规定 ,该输油管线建成后 ,甲、乙公司各 享有 50%。 借 :固定资产 共同控制输油管线 5000 贷 :银行存款等 5000 59 八、衔接规定 1、原产生于 同一控制下 的企业合并中的“长期 股权投资” 在首次执行日尚未摊销完毕的 股权投资差额 ,无 论借方还是贷方 ,全额冲销 ,调整留存收益（先 盈余公积再利润分配 -未分配利润）（按占对 方净资产份额计量投资成本） 注意：不包括原计入资本公积的贷方差额 60 2、其他情况下取得的长期股权投资 ,其他原 采用权益法核算，在首次执行日的股权投 资差额：借方差额的 ,应当将长期股权投资 的账面余额作为首次执行日的认定成本 ； 贷方差额冲销 ,同时调整留存收益。（因为 初始成本按放弃资产公允价值计量 ) 61 3、除采用权益法核算的长期股权投资以外 ,其他 原采 用成本法核算 的长期股权投资应当进行重新分类 , 对于应当按照 企业会计准则第 22号 金融工 具确认和计量 进行核算的 ,其在首次执行日应当 按照 企业会计准则第 38号 首次执行企业会 计准则 的规定执行； 对于仍应按照长期股权投资准则采用成本法进行核 算的 ,应当以首次执行日的账面余额作为其认定成 本。 62 4、首次执行日 ,企业原账面核算的与长期股 权投资相关的“股权分置流通权”的余额 , 应当全额转至长期股权投资 (投资成本 )。