所有者权益(2)

第十章 所有者权益所有者权益是指所有者在公司资产中享有的经济利益，其金额为资产减去负债后的余额。商业银行的所有者权益，重要涉及实收资本（或股本）、资本公积、盈余公积和未分派利润等。商业银行从税后利润中计提的一般风险准备也是所有者权益的构成部分。第一节 实收资本一、实收资本核算的基本规定实收资本是指投资者按照公司章程或合同、合同的商定，实际投入商业银行的资本。涉及国家资本、法人资本、外商资本和个人资本等。所有者向银行投入的资本，在一般状况下不必归还，可以长期周转使用。它是银行最原始的资本来源，是银行设立和生存的基本。由于公司组织形式不同，所有者投入资本的会计核算措施也有所不同。除股份有限公司对股东投入资金应设立“股本”科目外，其他公司均设立“实收资本”科目，核算公司实际收到的投资者投入的资本。（一）股份制商业银行股本的核算规定1.股份制商业银行的股本应当在核定的股本总额及核定的股份总额的范畴内发行股票或股东出资获得。公司发行的股票，应按其面值作为股本，超过面值发行获得的收入，其超过面值的部分，作为股本溢价，计入资本公积。2.境外上市公司以及在境内发行外资股的上市公司，按拟定的人民币股票面值和核定的股份总额的乘积计算的金额，作为股本入账，按收到股款当天的汇率折合的人民币金额与按人民币计算的股票面值总额的差额，作为资本公积解决。（二）非股份制商业银行实收资本的核算规定1.投资者以钞票投入的资本，应当以实际收到或者存入开户银行的金额作为实收资本入账。实际收到或者存入开户银行的金额超过其在该银行注册资本中所占份额的部分，计入资本公积。2.投资者以非钞票资产投入的资本，应按投资各方确认的价值作为实收资本入账。初次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应按该项无形资产在投资方的账面价值入账。3.投资者投入的外币，合同没有商定汇率的，按收到出资额当天的汇率折合；合同商定汇率的，按合同商定的汇率折合，因汇率不同产生的折合差额，作为资本公积解决。（三）商业银行资本变更的核算规定商业银行实收资本（或股本）除下列状况外，不得随意变动：1.符合增资条件，并经有关部门批准增资的，在实际获得股东的出资时，登记入账。2.商业银行按法定程序报经批准减少注册资本的，在实际发还投资时登记入账；采用收购本银行股票方式减资的，在实际购入本银行股票时，登记入账。商业银行应当将因减资而注销股份、发还股款，以及因减资需更新股票的变动状况，在“股本”账户的明细账及有关备查簿中具体记录。股东按规定转让其出资的，商业银行应当于有关的转让手续办理完毕时，将出让方所转让的出资额，在实收资本（或股本）账户的有关明细账户及各备查登记簿中转为受让方。二、银行资本金筹集的核算中华人民共和国商业银行法第十三条规定：“设立全国性商业银行的注册资本最低限额为十亿元人民币。设立都市商业银行的注册资本最低限额为一亿元人民币，设立农村商业银行的注册资本最低限额为五千万元人民币。注册资本应当是实缴资本。”银行筹集资本金，因其性质不同，筹集资本金的措施也不同。国有商业银行的资本金为国家核定，由财政部从财政预算中拨付；外资银行的资本金由其总行拨付；股份制商业银行的资本金需要通过发行股票或向股东签发出资证明书来筹集。国内的股份制商业银行重要有股份有限公司和有限责任公司两种组织形式。（一）股份制商业银行股本的募集股份有限公司银行资本金的筹集重要通过向社会公开发行股票。股份有限公司银行是指注册资本由等额股份构成，并通过发行股票筹集资本，股东以其所认购的股份对银行负有限责任，银行则通过其所有资产对银行债务承当责任的公司法人。股份有限公司银行的股票可以分为一般股和优先股两种。股票的发行实行公开、公平、公正的原则，必须同股同权、同股同利。公司不得发行无面值股票。股票的发行价格不得低于股票的面值。公司同次发行的同种类股票，其发行价格须一致。股份制商业银行的设立有发起式设立和募集式设立。对于发起式和募集式设立银行，波及所有者权益的会计解决措施的重要区别，一是筹集资本的费用解决不同。发起式费用较低，可直接计入开办费用或管理费用中；募集式费用较高，采用溢价发行的可在溢价收入中支付，采用面值发行的列入开办费用或长期待摊费用。二是筹集资本的风险不同。发起式设立筹资风险小；募集式设立筹资风险大，发生损失由发起人承当。股份制商业银行的投入资本应设立“股本”科目进行核算，并按一般股、优先股及股东单位或姓名设立明细账。股份制商业银行的股本应当在核定的股本总额范畴内发行股票或股东出资获得。银行发行的股票，应按其面值作为股本，超过面值发行获得的收入，其超过面值的部分，作为股本溢价，计入资本公积。其会计分录为：借：寄存中央银行款项（或其她有关科目） 贷：股本资本公积股本溢价境外上市银行以及在境内发行外资股的上市银行，按拟定的人民币股票面值和核定的股份总额的乘积计算的金额，作为股本入账，按收到股款当天的汇率折合的人民币金额与按人民币计算的股票面值总额的差额，作为资本公积解决。其会计分录同上。（二）有限责任公司银行实收资本的募集有限责任公司银行是指由两个以上股东共同出资，每个股东以其所认缴的出资额对公司承当有限责任，公司以其所有资产对其债务承当责任的公司法人。也称为非股份制商业银行。非股份制商业银行的投入资本应设立“实收资本”科目进行核算，应按投资人设立明细账，并设立相应备查簿，登记银行的法定资本金、各投资人的比例、认缴资本的金额等状况。国家、公司、外商、个人等投资者以货币形式投入的资本，应当以实际收到的金额作为实收资本入账。实际收到的金额超过其在该银行注册资本中所占份额的部分，计入资本公积。其会计分录为：借：寄存中央银行款项等 贷：实收资本资本公积资本溢价以实物资产投入的资本核算。投资者以实物投入的资本，应按投资各方确认的价值作为实收资本入账。当收到投资者投入的房屋、设备等固定资产时，应按投资者账面原值作为固定资产的入账价值，按各方确认的价值作为实收资本的入账价值。但若固定资产原账面价值低于投资各方确认的价值，固定资产应按投资各方确认的价值入账，若固定资产原账面价值高于投资各方确认的价值，其差额作为固定资产折旧解决。其会计分录为：借：固定资产 贷：实收资本合计折旧商业银行筹集的资本金一般都是货币形式。三、实收资本增减变动的核算一般状况下，银行的实收资本应相对固定不变，但在某些特定状况下，实收资本也也许发生增减变化。公司法人登记管理条例中规定，除国家另有规定外，公司的注册资金应当与实有资金相一致。该条例还规定，公司法人实有资金比原注册资金数额增长或减少超过20时，应持资金证明或者验资证明，向原登记机关申请变更登记。这表白，银行的实收资本，一般状况下不得随意增减，如有必要增减，一方面应具有一定的条件。（一）增长实收资本商业银行增长实收资本的途径重要有三条：一是将资本公积转为实收资本。会计上应借记“资本公积”科目，贷记“实收资本”科目。二是将盈余公积转为实收资本。会计上应借记“盈余公积”科目，贷记“实收资本”科目。这里要注意的是，资本公积和盈余公积均属所有者权益，转为实收资本时，如为独资公司比较简朴，直接结转即可；如为股份公司或有限责任公司，应按原投资者所持股份同比例增长各股东的股权，股份公司具体可以采用发放新股的措施。三是所有者（涉及原公司所有者和新投资者）投入。银行应在收到投资者投入的资金时，借记“吸取存款”、“寄存中央银行款项”等科目，贷记“实收资本”科目。股份公司采用发放股票股利实现增资的，在发放股票股利时，是按照股东本来持有的股数分派，如股东所持股份按比例分派的股利局限性1股时，应采用恰当的措施解决。例如，股东会决策按股票面额的10发放股票股利时（如果新股发行价格及面额与原股相似），对于所持股票局限性10股的股东，将会发生不能领取1股的状况。在这种状况下，有两种措施可供选择，一是将局限性1股的股票股利改为钞票股利，用钞票支付；二是由股东互相转让，凑为整股。无论采用哪种措施，都将变化银行的股权构造。（二）减少实收资本银行实收资本减少的因素大体有两种：一是资本过剩；二是银行发生重大亏损。银行因资本过剩而减资，一般要发还股款。有限责任公司发还的投资比较简朴，按发还投资的数额，借记“实收资本”科目，贷记“吸取存款”等科目。股份有限公司由于采用的是发行股票的方式筹集股本，发还股款时，则要收购发行的股票，发行股票的价格与股票面值也许不同，收回股票的价格也也许与发行价格不同，会计核算较复杂。由于“股本”科目是按股票的面值登记的，收购本银行股票时，亦应按面值注销股本。超过面值付出的价格，可区别状况解决：收购的股票凡属溢价发行的，则一方面冲销溢价收入，局限性部分，凡提有盈余公积的，冲销盈余公积；如盈余公积仍局限性以支付收购款的，冲销未分派利润。凡属面值发行的，直接冲销盈余公积和未分派利润。账务解决如下：1.收购本银行股票时，其会计分录为：借：库存股 贷：寄存中央银行款项2.注销库存股有三种状况。（1）银行溢价回购本银行股票的，其会计分录为：借：股 本资本公积股本溢价 贷：库存股（2）银行按面值回购本银行股票的，其会计分录为：借：股 本 贷：库存股（3）银行按溢价回购本银行股票，溢价额超过原发行时的溢价额，应从盈余公积、未分派利润账户中支出，其会计分录为：借：股 本资本公积股本溢价盈余公积法定盈余公积利润分派未分派利润 贷：库存股（4）如回购价格低于回购股份所相应的股本，应按回购股份的面值，借记“股本”科目，按实际回购价格，贷记“库存股”科目，按其差额，贷记“资本公积其她资本公积”科目。3.转让库存股。转让库存股，应按实际收到的金额，借记“寄存中央银行款项”、“吸取存款”等科目，按转让库存股的账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额，贷记“资本公积股本溢价”科目。如为借方差额，应借记“资本公积”、“盈余公积”等科目。商业银行应当将因减资而注销股份、发还股款，以及因减资需更新股票的变动状况，在实收资本或股本账户的明细账及有关备查簿中具体记录。股东按规定转让其出资的，银行应当于有关的转让手续办理完毕时，将出让方所转让的出资额，在实收资本（股本）账户的有关明细账户及各备查登记簿中转为受让方。（三）改制银行的实收资本非股份制商业银行改建为股份制商业银行可以采用整体改建、分立式改建和合并式改建。应做好基本工作及有关账务解决，内容涉及：对银行的资产进行全面清查登记；资产评估机构对银行资产进行评估；对评估确认后的银行占用的国有土地的解决；应付工资、应付福利费和职工教育经费转作流动负债；离退休人员经费的解决；特殊状况下应对资产进行重新评估；评估确认的净资产折股后与银行实收资本的差额，作资本公积解决。第二节 资本公积一、资本公积的定义及其账户设立（一）资本公积的定义资本公积是指由投资者或其她人（单位）投入，所有权归属于投资者，但不构成实收资本的那部分资本或者资产。资本公积从形成来源看，它是由投资者投入的资本金额中超过法定资本部分的资本，或者其她人（单位）投入的不形成实收资本的资产转化形式，它不是由银行实现的净利润转化而来的，从本质上讲应属于投入资本的范畴。因此，它与留存收益有本质区别，留存收益是银行实现净利润的转化形式。在核算资本公积时，应当与留存收益项目区别开来。（二）资本公积与其她权益的区别资本公积与实收资本虽然都属于投入资本范畴，但两者又有区别。实收资本一般是投资者投入的、为谋求价值增值的原始投资，并且属于法定资本，与银行的注册资本相一致。因此，实收资本无论是在来源上，还是在金额上，均有比较严格的限制。资本公积有特定来源，其重要来源是资本（股本）溢价，是投资人投入资本的一部分（实交资本超过股票面值或设定价值的部分），只是由于法律的规定而无法直接以资本的名义浮现。某些来源形成的资本公积，并不需要由原投资者投入，也并不一定需要谋求投资回报，例如，接受其她人（单位）捐赠形成的资本公积。不同来源形成的资本公积由所有投资者共同享有。投资者投入的资本一般被视为银行的永久性资本，不得任意支付给股东，只有在银行清算时，在清偿所有的负债后才可将剩余部分返还给投资者。资本公积与净利润有本质的区别，在会计上一般需要划分资本与收益的界线，收益（净利润）是银行经营活动产生的成果，可以分派给股东。从本质上讲，资本公积是银行所有者投入资本的一部分，具有资本的属性，与银行的净利润无关，因此，不能作为净利润的一部分。资本公积与盈余公积也有区别。盈余公积是从净利润中提取的，是净利润的转化形式。而资本公积的形成有其特定的来源，与银行的净利润无关。（三）资本公积的明细账户资本公积有其不同的来源，重要涉及：资本溢价或股本溢价、其她资本公积、接受捐赠资产、外币资本折算差额等。银行应当根据资本公积形成的来源，分别进行账务解决。资本公积一般应当在“资本公积”一级科目下设立两个明细账户：1.“资本（或股本）溢价”，反映银行实际收到的资本（股本）不小于注册资本的金额。2.“其她资本公积”，反映银行除资本溢价或股本溢价以外所形成的资本公积。二、资本公积的账务解决（一）资本溢价两个以上的投资者合资经营的银行（不含股份有限公司），投资者依其出资份额对银行经营决策享有表决权；依其所认缴的出资额对银行承当有限责任。明确记录投资者认缴的出资额，真实地反映各投资者对银行享有的权利与承当的义务，是会计核算应注意的问题。为此，会计上应设立“实收资本”科目，核算银行投资者按照公司章程所规定的出资比例实际交付的出资额。在银行创立时，出资者认缴的出资额所有记入“实收资本”科目。在银行重组并有新的投资者加入时，为了维护原有投资者的权益，新加入的投资者的出资额，并不一定所有作为实收资本解决。这是由于，在银行正常经营过程中投入的资金虽然与银行创立时投入的资金在数量上一致，但其获利能力却不一致。银行创立时，要通过筹建、试经营、为产品寻找市场、开辟市场等过程，从投入资金到获得投资回报，中间需要许多时间，并且这种投资具有风险性，在这个过程中资本利润率很低。银行进行正常经营后，在正常状况下，资本利润率要高于银行初创阶段。这高于初创阶段的资本利润率是以初创时必要的垫支资本带来的，银行开办者为此付出了代价。因此，相似数量的投资，由于出资时间不同，其对银行的影响限度不同，由此而带给投资者的权利也不同，往往前者不小于后者。因此，新加入的投资者要付出不小于原有投资者的出资额，才干获得与原有投资者相似的投资比例。此外，不仅原有投资者的投资从质量上发生了变化，就是从数量上也也许发生变化，这是由于银行经营过程中实现利润的一部分留在银行，形成留存收益，而留存收益也属于投资者权益，但其未转入实收资本。新加入的投资者如与原有投资者共享这部分留存收益，也规定其付出不小于原有投资者的出资额，才干获得与原有投资者相似的投资比例。投资者投入的资本中按其投资比例计算的出资额部分，应记入“实收资本”科目，不小于部分应记入“资本公积”科目。【例10-1】某银行原有注册资本540 000 000元，留存收益20 000 000元，现某公司准备参与投资，经双方协商，批准其投资219 000 000元，将注册资本增至750 000 000元，该公司占28的股份。今收到该公司出资的转账支票219 000 000元，存入该行存款户。其会计分录为：借：寄存中央银行款项 219 000 000 贷：实收资本 210 000 000资本公积资本溢价 9 000 000（二）股本溢价股份有限公司是以发行股票的方式筹集股本，股票是银行签发的证明股东按其所持股份享有权利和承当义务的书面证明。由于股东按其所持银行股份享有权利和承当义务，为了反映和便于计算各股东所持股份占银行所有股本的比例，银行的股本总额应按股票的面值与股份总数的乘积计算。国内公司法规定，实收股本总额应与注册资本相等。因此，为提供银行股本总额及其构成及注册资本等信息，在采用与股票面值相似的价格发行股票的状况下，银行发行股票获得的款项，应所有记入“股本”科目；在采用溢价发行股票的状况下，银行发行股票获得的款项，相称于股票面值部分记入“股本”科目，超过股票面值的溢价额（含发行股票冻结期间所产生的利息收入，下同）记入“资本公积”科目。这里要注意，委托证券商代理发行股票而支付的手续费、佣金等，应从溢价发行额中扣除，银行应按扣除手续费、佣金后的数额记入“资本公积”科目。在采用面值发行的状况下，或者溢价局限性以支付发行费用的，应将发行款项所有记入“股本”科目，支付的股票发行费用或者溢价局限性以支付发行费用的部分，应直接列入当期损益。【例10-2】甲银行委托证券公司代理发行一般股2 000 000股，每股面值1元，按每股1.2元的价格发行。甲银行与受托单位商定，按发行价的3收取手续费，从发行额中扣除。如果收到的股款已存入银行。甲银行收到受托发行单位交来钞票：2 000 0001.2（1-3）=2 328 000（元）应记入“资本公积”科目的金额=溢价额-发行手续费=400 000-72 000=328 000（元）借：寄存中央银行款项（吸取存款） 2 328 000 贷：股 本 2 000 000资本公积股本溢价 328 000上市公司配股或增发新股，上市公司的股东以其所拥有的其她银行的所有或部分股权作为配股资金，或作为认购新股的股款的，上市公司所接受的股权，应按照配股或增发新股所拟定的价格，确觉得初始股权投资成本，按照该股东配股或增发新股所享有的股份面值总额，作为股本，按其差额，作为资本公积（股本溢价）。（三）其她资本公积【例10-3】甲银行接受乙公司的投资1 600 000美元，投资合同商定以合同签订日的美元汇率7.97元折合。届时乙公司的资本占注册资本600 000 000元的2。今收到乙公司汇入1 600 000美元，当天美元汇率为7.98元。其会计分录为：借：吸取存款（或寄存同业）美元户（1 600 0007.98）12 768 000 贷：实收资本（600 000 0002） 12 000 000资本公积其她资本公积 768 000【例10-4】某日甲上市银行的母公司为其归还已逾期的长期借款500万元。上市公司的债务应当由上市公司自己承当归还的义务，而不应当由关联方承当。如果由关联方为上市公司承当债务或费用的，视为上市公司的关联方所予以的捐赠。因此，公司会计制度规定，关联方之间一方为另一方承当债务的，承当方应按所承当的债务，记入营业外支出中的承当关联方债务明细科目；被承当方应按承当方实际承当的债务，记入资本公积中的关联交易差价明细科目。甲银行的母公司的会计分录为：借：营业外支出承当关联方债务 5 000 000 贷：寄存中央银行款项 5 000 000甲银行的会计分录为：借：长期借款 5 000 000 贷：资本公积其她资本公积 5 000 000【例10-5】甲上市银行为推销一种新业务，在媒体上做产品广告宣传，共发生广告制作费用400万元规定其子公司（乙银行）承当。乙银行已将广告费400万元直接支付给了广告公司。甲银行为其产品制作广告发生的广告费用，属于甲银行经营所必需的支出，应当计入甲银行的当期营业费用中。乙银行为甲银行承当这一广告费用，应作为乙银行对甲银行的捐赠。甲银行的会计分录为：借：业务及管理费 4 000 000 贷：资本公积其她资本公积 4 000 000乙银行的会计分录为：借：营业外支出承当关联方费用 4 000 000 贷：吸取存款广告公司存款户 4 000 000对于上市公司与母公司之间的资金占用，如果计付的利息明显低于或高于同期银行存款利率的部分，也应视同关联交易差价解决。第三节 留存收益一、盈余公积（一）盈余公积的来源盈余公积是指银行按照规定从净利润中提取的多种积累资金。根据中华人民共和国公司法等有关法规的规定，公司当年实现的净利润，应当按照如下顺序进行分派：1.提取法定公积金和法定公益金。法定公积金按照税后利润的10的比例提取。法定公益金按照税后利润的5%10的比例提取。公司的法定公积金局限性以弥补上一年度公司亏损的，在提取法定公积金和法定公益金之前，应当先用当年利润弥补亏损。2.提取任意公积金。公司在提取法定公积金和法定公益金后，经股东大会决策，可以提取任意公积金。3.向投资者分派利润或股利。公司弥补亏损和提取公积金、法定公益金后的剩余利润，有限责任公司按照股东的出资比例向股东分派利润；股份有限公司按照股东持有股份比例分派股利。（二）盈余公积的用途盈余公积根据其用途不同分为法定公益金和一般盈余公积（法定公积金）两类。法定公益金专门用于公司职工福利设施的支出，如购建职工宿舍、托儿所、理发室等方面的支出。一般盈余公积分为法定盈余公积和任意盈余公积两种。法定盈余公积和任意盈余公积的区别就在于其各自计提的根据不同，前者以国家的法律或行政规章为根据提取；后者则由公司自行决定提取。银行提取盈余公积重要可以用于如下几种方面：1.用于弥补亏损。银行发生亏损时，应由银行自行弥补。弥补亏损的渠道重要有三条：一是用后来年度税前利润弥补。按照现行制度规定，银行发生亏损时，可以用后来五年内实现的税前利润弥补，即税前利润弥补亏损的期间为五年。二是用后来年度税后利润弥补。银行发生的亏损通过五年期间未弥补足额的，尚未弥补的亏损应用所得税后的利润弥补。三是以盈余公积弥补亏损。银行以提取的盈余公积弥补亏损时，应当由公司董事会建议，并经股东大会批准。2.转增资本。银行将盈余公积转增资本时，必须经股东大会决策批准。在实际将盈余公积转增资本时，要按股东原有持股比例结转。盈余公积转增资本时，转增后留存的盈余公积的数额不得少于注册资本的25。（三）盈余公积的账务解决为了核算盈余公积形成及使用状况，银行应设立“盈余公积”科目。由于法定公益金与一般盈余公积（含法定盈余公积和任意盈余公积）有不同的用途，银行应当分别进行明细核算。银行提取盈余公积时，借记“利润分派”科目，贷记“盈余公积”（法定盈余公积、法定公益金、任意盈余公积）科目。提取盈余公积的会计分录为：借：利润分派提取法定盈余公积提取法定公益金 贷：盈余公积法定盈余公积任意盈余公积法定公益金银行将盈余公积转增资本时，应当按照转增资本前的实收资本构造比例，将盈余公积转增资本的数额记入“实收资本（或股本）”科目下各所有者的明细账，相应增长各所有者对公司的资本投资。其会计分录为：借：盈余公积法定盈余公积 贷：实收资本（或股本）二、未分派利润未分派利润是银行留待后来年度进行分派的结存利润，也是银行所有者权益的构成部分。相对于所有者权益的其她部分来讲，银行对于未分派利润的使用分派有较大的自主权。从数量上来讲，未分派利润是期初未分派利润，加上本期实现的净利润，减去提取的多种盈余公积和分出利润后的余额。未分派利润有两层含义：一是留待后来年度解决的利润；二是未指定特定用途的利润。在会计核算上，未分派利润是通过“利润分派”科目进行核算的，具体来说是通过“利润分派”科目下的“未分派利润”明细科目进行核算的。银行在经营过程中获得的收入和发生的成本费用，最后通过“本年利润”科目进行归集，计算出当年赚钱，然后转入“利润分派未分派利润”科目进行分派，其结存于“利润分派未分派利润”科目的贷方余额，则为未分派利润；如为借方余额，则为未弥补亏损。年度终了，再将“利润分派”科目下的其她明细科目（提取法定盈余公积、提取法定公益金、提取一般准备、应付优先股股利、提取任意盈余公积、应付一般股股利、转作股本的一般股股利，或提取的储藏基金、公司发展基金、职工奖励及福利基金）的余额，转入“未分派利润”明细科目。结转后，“未分派利润”明细科目的贷方余额，就是未分派利润的数额。如浮现借方余额，则表达未弥补亏损的数额。三、弥补亏损银行在经营过程中既也许发生赚钱，也有也许浮现亏损。银行在当年发生亏损的状况下，与实现利润的状况相似，应当将本年发生的亏损自“本年利润”科目转入“利润分派未分派利润”科目，借记“利润分派未分派利润”科目，贷记“本年利润”科目，结转后“利润分派”科目的借方余额，即为未弥补亏损的数额。然后，通过“利润分派”科目核算有关亏损的弥补状况。银行发生的亏损可以用次年实现的税前利润弥补。在以次年实现的税前利润弥补此前年度亏损的状况下，银行当年实现的利润自“本年利润”科目，转入“利润分派未分派利润”科目，将本年实现的利润结转到“利润分派未分派利润”科目的贷方，其贷方发生额与“利润分派未分派利润”的借方余额自然抵补。因此，以当年实现净利润弥补此前年度结转的未弥补亏损时，不需要进行专门的账务解决。由于未弥补亏损形成的时间长短不同等因素，此前年度未弥补亏损有的可以以当年实现的税前利润弥补，有的则需用税后利润弥补。无论是以税前利润还是以税后利润弥补亏损，其会计解决措施相似，所不同的只是两者计算交纳所得税时的解决不同而已。在以税前利润弥补亏损的状况下，其弥补的数额可以抵减当期银行应纳税所得额，而以税后利润弥补的数额，则不能作为纳税所得扣除解决。【例10-6】甲银行发生亏损1 200 000元。在年度终了时，银行应当结转本年发生的亏损。其会计分录为：借：利润分派未分派利润 1 200 000 贷：本年利润 1 200 000假设至，该银行每年均实现利润200 000元。按照所得税税法规定，银行在发生亏损后来的五年内可以以税前利润弥补亏损。该银行在至均可在税前弥补亏损。该银行在至年度终了时，其会计分录为：借：本年利润 200 000 贷：利润分派未分派利润 200 000至各年度终了，按照上述会计分录的成果，“利润分派未分派利润”账户期末余额为借方余额200 000元，即年初未弥补亏损200 000元。假设该银行实现税前利润400 000元，该银行只能用税后利润弥补此前年度亏损。在年度终了时，该银行一方面应当按照当年实现的税前利润计算交纳当年应承当的所得税，然后再将当期扣除计算交纳的所得税后的净利润，转入利润分派账户。在本例中，假设该银行合用的所得税税率为33，该银行在年度计算交纳所得税时，其应纳税所得额为400 000元，当年应交纳的所得税为400 00033=132 000元。计算交纳所得税时会计分录为：借：所得税费用 132 000 贷：应交税费应交所得税 132 000借：本年利润 132 000 贷：所得税费用 132 000结转本年利润，弥补此前年度未弥补亏损时会计分录为：借：本年利润 268 000 贷：利润分派未分派利润 268 000上述核算的成果，该银行“利润分派未分派利润”科目的期末贷方余额为68 000元（-200 000+268 000）。四、此前年度损益调节银行年度会计报表报出后，如果由于此前年度重大会计差错等因素导致多计或少计利润，但此前年度的账目已经结清，不能再调节此前年度利润的，会计核算时按下述措施解决：调节增长此前年度利润或减少此前年度亏损，借记有关科目，贷记“此前年度损益调节”科目；调节减少此前年度利润或增长此前年度亏损作相反的会计分录。由于此前年度损益调节增长的所得税费用，借记“此前年度损益调节”科目，贷记“应交税费应交所得税”科目；由于此前年度损益调节减少的所得税费用作相反的会计分录。经上述调节后，应将“此前年度损益调节”科目的余额转入“利润分派未分派利润”科目。【例10-7】甲银行6月发现一项已达到预定可使用状态投入使用的管理用固定资产未结转在建工程，该项固定资产原始价值35万元，应提折旧3万元。该银行所得税税率为33。根据上述资料，结转在建工程时会计分录为：借：固定资产 350 000 贷：在建工程 350 000调节上年利润时会计分录为：借：此前年度损益调节 30 000 贷：合计折旧 30 000计算多交的所得税=30 00033=9 900（元）借：应交税费应交所得税 9 900 贷：此前年度损益调节 9 900结转未分派利润时会计分录为：借：利润分派未分派利润 20 100 贷：此前年度损益调节 20 100本章小结本章重要简介实收资本（股本）、资本公积、盈余公积和未分派利润的核算。不同组织形式的公司，其所有者投入资本的核算措施也有所不同。资本公积是指由投资者或其她人（单位）投入，但不构成实收资本的那部分资本或者资产。资本公积一般设立“资本公积”科目核算，下设“资本（股本）溢价”、“其她资本公积”两个明细科目核算。留存收益涉及盈余公积、未分派利润等。盈余公积的核算应设立“盈余公积”科目。未分派利润是银行留待后来年度进行分派的结存利润，也是银行所有者权益的构成部分。在会计核算上，未分派利润是通过“利润分派”科目进行核算的，并设立多种明细科目进行明细核算。本章重要概念实收资本 资本公积 股本溢价 盈余公积 法定盈余公积 任意盈余公积 未分派利润练习题一、名词解释1.实收资本 2.资本溢价 3.外币资本折算差额 4.盈余公积二、判断题1.债权人与投资人同样，有权参与商业银行经营管理。（ ）2.商业银行的注册资本在任何时候都必须与所有者投入资本保持一致。（ ）3.资本公积和盈余公积都是商业银行按一定比例从税后利润中提取的。（ ）4.银行计提的法定公益金可用于职工的多种福利支出。（ ）5.资本公积的实质属于投入资本范畴，因此，所有资本公积均可直接用于转增资本。（ ）三、单选题1.所有者权益是商业银行投资者对公司（ ）的规定权。A.所有资产B.所有负债C.净资产D.净利润2.商业银行接受捐赠的资产应作为（ ）。A.股本B.资本公积C.盈余公积D.未分派利润3.法定盈余公积应按商业银行税后利润扣除弥补此前年度亏损之后的余额（ ）的比例计提。A. 5B. 10C. 25D. 504.商业银行在动用公益金兴建集体福利设施时，对所有者权益的影响是（ ）。A.减少B.增长C.无变化D.以上都不是5.下列各项资本公积项目中，不可以直接用于转增资本的有（ ）。A.资本溢价 B.接受钞票捐赠C.股权投资准备D.外币资本折算差额四、多选题1.投资者投入资本的方式重要有（ ）。A.钞票投资B.固定资产投资C.无形资产投资 D.非钞票资产投资2.盈余公积按提取措施不同可分为（ ）。A.法定盈余公积B.任意盈余公积C.法定公益金 D.资本公积3.所有者权益与债权人权益在性质上的区别重要体现为（ ）。A.参与银行经营管理的权利不同B.与银行经营业绩的联系限度不同C.对银行资产的规定权在顺序上不同 D.投资的期限不同4.下列各项中，不会引起商业银行所有者权益发生增减变动的有（ ）。A.资本公积转增股本B.用盈余公积弥补亏损C.用法定公益金建造职工浴室D.用法定盈余公积分派钞票股利5.（ ）可以转作资本。A.资本公积B.法定盈余公积C.法定公益金D.未分派利润五、简答题1.简述资本公积与其她权益的区别。2.盈余公积涉及哪些内容？分述它们的定义和用途。3.什么是未分派利润？它是如何形成的？六、业务题1.甲银行收到乙公司的投资3 600 000美元，投资合同商定以合同签订日的美元汇率7.97元折合。届时乙公司的资本占注册资本600 000 000元的4。今收到乙公司汇入3 600 000美元，当天美元汇率为7.98元。根据上述资料写出有关会计分录。2.某股份制银行实现利润9 800 000元，按10的比例提取法定盈余公积金，按8的比例提取法定公益金，按5的比例提取任意盈余公积金。年初经批准将20 000 000元资本公积、900 000元法定盈余公积和450 000元任意盈余公积转增资本。根据上述资料编制有关会计分录。答案 一、名词解释1.实收资本是指投资者按照公司章程，或合同、合同的商定，实际投入商业银行的资本。涉及国家资本、法人资本、外商资本和个人资本等。2.资本溢价是指银行实际收到的资本（或股本）不小于注册资本的金额。3.外币资本折算差额是指银行接受外币投资因所采用的汇率不同而产生的资本折算差额。4.盈余公积是指银行按照规定从净利润中提取的多种积累资金。二、判断题1. 2. 3. 4. 5.三、单选题1. C 2. B 3. B 4. C 5. D四、多选题1. AD 2. ABC 3. ABCD 4. AC 5. AB五、简答题1.答题要点：资本公积与实收资本虽然都属于投入资本范畴，但两者又有区别。实际资本一般是投资者投入的、为谋求价值增值的原始投资，并且属于法定资本，与银行的注册资本相一致。因此，实收资本无论是在来源上，还是金额上，均有比较严格的限制。资本公积有特定来源，其重要来源是资本（股本）溢价，是投资人投入资本的一部分（实交资本超过股票面值或设定价值的部分），只是由于法律的规定而无法直接以资本的名义浮现。某些来源形成的资本公积，并不需要由原有投资者投入，也并不一定需要谋求投资回报，投资者投入的资本一般被视为银行的永久性资本，不得任意支付给股东，只有在银行清算时，在清偿所有的负债后才可将剩余部分返还给投资者。资本公积与净利润有本质的区别，在会计上一般需要划分资本与收益的界线，收益（净利润）是银行经营活动产生的成果，可以分派给股东。从本质上讲，资本公积是银行所有者投入资本的一部分，具有资本的属性，与银行的净利润无关，因此，不能作为净利润的一部分。资本公积与盈余公积也有区别。盈余公积是从净利润中提取的，是净利润的转化形式。而资本公积的形成有其特定的来源，与银行的净利润无关。2.答题要点：盈余公积根据其用途不同分为法定公益金和一般盈余公积（法定公积金）两类。法定公益金专门用于公司职工福利设施的支出，如购建职工宿舍、托儿所、理发室等方面的支出。一般盈余公积分为法定盈余公积和任意盈余公积两种。法定盈余公积和任意盈余公积的区别就在于其各自计提的根据不同，前者以国家的法律或行政规章为根据提取；后者则由公司自行决定提取。银行提取盈余公积重要可以用于如下几种方面：（1）用于弥补亏损。银行发生亏损时，应由银行自行弥补。弥补亏损的渠道重要有三条：一是用后来年度税前利润弥补。按照现行制度规定，银行发生亏损时，可以用后来五年内实现的税前利润弥补，即税前利润弥补亏损的期间为五年。二是用后来年度税后利润弥补。银行发生的亏损通过五年期间未弥补足额的，尚未弥补的亏损应用所得税后的利润弥补。三是以盈余公积弥补亏损。银行以提取的盈余公积弥补亏损时，应当由公司董事会建议，并经股东大会批准。（2）转增资本。银行将盈余公积转增资本时，必须经股东大会决策批准。在实际将盈余公积转增资本时，要按股东原有持股比例结转。盈余公积转增资本时，转增后留存的盈余公积的数额不得少于注册资本的25%。3.答题要点：未分派利润是银行留待后来年度进行分派的结存利润，也是银行所有者权益的构成部分。相对于所有者权益的其她部分来讲，银行对于未分派利润的使用分派有较大的自主权。从数量上来讲，未分派利润是期初未分派利润，加上本期实现的净利润，减去提取的多种盈余公积和分出利润后的余额。未分派利润有两层含义：一是留待后来年度解决的利润；二是未指定特定用途的利润。六、业务题1.借：存款（或寄存同业款项）美元户（3 600 0007.98）28 728 000 贷：实收资本（600 000 0004%） 24 000 000资本公积外币资本折算差额（3 600 0000.01） 36 000资本溢价 4 692 0002. 借：利润分派提取盈余公积 2 254 000 贷：盈余公积法定盈余公积金 980 000法定公益金 784 000任意盈余公积金 490 000年初借：资本公积 20 000 000盈余公积法定盈余公积金 900 000任意盈余公积金 450 000 贷：股本 21 350 000