第二讲印花税

.第二讲印花税、房产税、契税筹划一、印花税主要优惠政策根据中华人民共和国印花税暂行条例的规定，在中华人民共和国境内书立、领受本条例所列举凭证的单位和个人，都是印花税的纳税义务人，应当按照该条例规定缴纳印花税。纳税人根据应纳税凭证的性质，分别按比例税率或者按件定额计算应纳税额。具体税率、税额的确定，依照该条例所附印花税税目税率表执行。印花税税目税率表税 目范 围税 率纳税人说 明1.购销合同包括供应、预购、采购、购销结合及协作、调剂、补偿、易货等合同按购销金额3贴花立合同人2.加工承揽合同包括加工、定做、修缮、修理、印刷、广告、测绘、测试等合同按加工或承揽收入5贴花立合同人3.建设工程勘察设计合同包括勘察、设计合同按收取费用5贴花立合同人4.建筑安装工程承包合同包括建筑、安装工程承包合同按承包金额3贴花立合同人5.财产租赁合同包括租赁房屋、船舶、飞机、机动车辆、机械、器具、设备等按租赁金额1 贴花。税额不足1元的按1元贴花立合同人6.货物运输合同包括民用航空、铁路运输、海上运输、内河运输、公路运输和联运合同按运输收取的费用5贴花立合同人单据作为合同使用的，按合同贴花7.仓储保管合同包括仓储、保管合同按仓储收取的保管费用1 贴花立合同人仓单或栈单作为合同使用的，按合同贴花8.借款合同银行及其他金融组织和借款人（不包括银行同业拆借）所签订的借款合同按借款金额0.5贴花立合同人单据作为合同使用的，按合同贴花9.财产保险合同包括财产、责任、保证、信用等保险合同按保险费收入1贴花立合同人单据作为合同使用的，按合同贴花10.技术合同包括技术开发、转让、咨询、服务等合同按所载金额3贴花立合同人11.产权转移书据包括财产所有权和版权、商标专用权、专利权、专有技术使用权等转移书据按所载金额5贴花立据人12.营业账簿生产经营用账册记载资金的账簿，按实收资本和资本公积合计金额5贴花。其他账簿按件贴花5元立账簿人13.权利、许可证照包括政府部门发给的房屋产权证、工商营业执照、商标注册证、专利证、土地使用证按件贴花5元领受人目前，印花税的主要税收优惠政策如下：1.对已缴纳印花税凭证的副本或者抄本免税。2.对财产所有人将财产赠给政府、社会福利单位、学校所立的书据免税。3.对国家指定的收购部门与村民委员会、农民个人书立的农副产品收购合同免税。4.对无息、贴息贷款合同免税。5.对外国政府或者国际金融组织向我国政府及国家金融机构提供优惠贷款所书立的合同免税。6.对房地产管理部门与个人签订的用于生活居住的租赁合同免税。7.对特殊货运凭证免税。这类凭证有：军事物资运输凭证、抢险救灾物资运输凭证、新建铁路的工程临管线运输凭证。8.个人出租、承租住房暂免印花税；个人出售住房暂免印花税。二、印花税主要筹划方法根据中华人民共和国印花税暂行条例施行细则第17条的规定，同一凭证，因载有两个或者两个以上经济事项而适用不同税目税率，如分别记载金额的，应分别计算应纳税额，相加后按合计税额贴花；如未分别记载金额的，按税率高的计税贴花。当纳税人的一份合同涉及若干经济业务时，应当分别记载金额，这样可以减轻税收负担。例如，甲公司和乙公司是长年业务合作单位，2008年2月，甲公司的一批货物租用乙公司的仓库保管一年，约定仓储保管费为120万元；另约定甲公司购买乙公司的包装箱1 000个，每个0.1万元，合计100万元。在签订合同时，甲公司和乙公司签署了一份保管合同，其中约定了上述保管和购买包装箱的事项，但未分别记载相应金额，仅规定甲公司向乙公司支付款项220万元。请计算甲公司和乙公司应当缴纳的印花税，并提出纳税筹划方案。由于上述两项交易没有分别记载金额，应当按照较高的税率合并缴纳印花税。购销合同的印花税税率为3?，仓储保管合同的印花税税率为1。甲公司和乙公司应当分别按照1的税率缴纳印花税，分别缴纳印花税：2201=0.22（万元），合计缴纳印花税：0.44（0.222）万元。根据税法的规定，如果上述两项交易分别记载金额或者签订两个合同，则可以分别适用各自税率计算印花税。两个公司分别缴纳印花税：120 1+1003=0.15（万元），合计缴纳印花税0.3（0.152）万元。减轻税收负担：0.44-0.3=0.14（万元）。三、契税主要优惠政策根据中华人民共和国契税暂行条例的规定，在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当缴纳契税。契税税率为3%5%。契税的适用税率，由省、自治区、直辖市人民政府在前款规定的幅度内按照本地区的实际情况确定。目前大部分地区实行的是3% 的税率。主要优惠政策如下：1.国家机关、事业单位、社会团体、军事单位承受土地、房屋用于办公、教学、医疗、科研和军事设施的，免征契税。2.城镇职工按规定第一次购买公有住房，免征契税。3.对各类公有制单位为解决职工住房而采取集资建房方式建成的普通住房，或由单位购买的普通商品住房，经当地县以上人民政府房改部门批准、按照国家房改政策出售给本单位职工的，如属职工首次购买住房，均可免征契税。4.因不可抗力灭失住房而重新购买住房的，酌情减免。不可抗力是指自然灾害、战争等不能预见、不可避免，并不能克服的客观情况。5.土地、房屋被县级以上人民政府征用、占用后，重新承受土地、房屋权属的，由省级人民政府确定是否减免。6.承受荒山、荒沟、荒丘、荒滩土地使用权，并用于农、林、牧、渔业生产的，免征契税。7.经外交部确认，依照我国有关法律规定以及我国缔结或参加的双边和多边条约或协定，应当予以免税的外国驻华使馆、领事馆、联合国驻华机构及其外交代表、领事官员和其他外交人员承受土地、房屋权属。8.对拆迁居民因拆迁重新购置住房的，对购房成交价格中相当于拆迁补偿款的部分免征契税，成交价格超过拆迁补偿款的，对超过部分征收契税。9.企业公司制改造非公司制企业，按照公司法的规定，整体改建为有限责任公司（含国有独资公司）或股份有限公司，或者有限责任公司整体改建为股份有限公司的，对改建后的公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。非公司制国有独资企业或国有独资有限责任公司，以其部分资产与他人组建新公司，且该国有独资企业（公司）在新设公司中所占股份超过50%的，对新设公司承受该国有独资企业（公司）的土地、房屋权属，免征契税。10.企业股权重组在股权转让中，单位、个人承受企业股权，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。国有、集体企业实施“企业股份合作制改造”，由职工买断企业产权。或向其职工转让部分产权，或者通过其职工投资增资扩股，将原企业改造为股份合作制企业的，对改造后的股份合作制企业承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。对国有控股公司以部分资产投资组建新公司，且该国有控股公司占新公司股份85%以上的，对新公司承受该国有控股公司土地、房屋权属免征契税。11.企业合并 两个或两个以上的企业依据法律规定、合同约定，合并改建为一个企业，对其合并后的企业承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。12.企业分立企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，不征收契税。13.企业出售国有、集体企业出售，被出售企业法人予以注销，并且买受人妥善安置原企业30%以上职工的（签订服务年限不少于三年的劳动用工合同），对其承受所购企业的土地、房屋权属，减半征收契税；全部安置原企业职工的（签订服务年限不少于三年的劳动用工合同），免征契税。14.企业关闭、破产企业依照有关法律、法规的规定实施关闭、破产后，债权人（包括关闭、破产企业职工）承受关闭、破产企业土地、房屋权属以抵偿债务的，免征契税；对非债权人承受关闭、破产企业土地、房屋权属，凡妥善安置原企业30%以上职工的（签订服务年限不少于三年的劳动用工合同），减半征收契税；全部安置原企业职工的（签订服务年限不少于三年的劳动用工合同），免征契税。15.房屋的附属设施对于承受与房屋相关的附属设施（包括停车位、汽车库、自行车库、顶层阁楼以及储藏室，下同）所有权或土地使用权的行为，按照契税法律、法规的规定征收契税；对于不涉及土地使用权和房屋所有权转移变动的，不征收契税。16.其他经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新设立的公司承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。政府主管部门对国有资产进行行政性调整和划转过程中发生的土地、房屋权属转移，不征收契税。企业改制重组过程中，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的无偿划转，不征收契税。四、契税主要筹划方法契税的计税依据是：（1）国有土地使用权出让、土地使用权出售、房屋买卖，为成交价格。（2）土地使用权赠与、房屋赠与，由征收机关参照土地使用权出售、房屋买卖的市场价格核定。（3）土地使用权交换、房屋交换，为所交换的土地使用权、房屋的价格的差额。成交价格明显低于市场价格并且无正当理由的，或者所交换土地使用权、房屋的价格的差额明显不合理并且无正当理由的，由征收机关参照市场价格核定。由于契税的税率是确定的，因此纳税筹划只能从交易金额上下工夫。交易双方可以适当降低交易的价款，以减少契税的税收负担，但不能过于明显，否则会被税务机关认定为“明显低于市场价格”，此时就无法达到减轻税收负担的目的了。根据财政部国家税务总局关于调整房地产交易环节税收政策的通知（财税2008137号）的规定，自2008年11月1日起，对个人首次购买90平方米及以下普通住房的，契税税率暂统一下调到1%。对个人销售或购买住房暂免征收印花税。对个人销售住房暂免征收土地增值税。纳税人也可以充分利用这一税收优惠政策来减轻契税负担。例如，李先生与王先生签订了房屋销售合同，李先生将一套房屋以100万元的价格销售给王先生。当地契税税率为3%。请计算李先生应当缴纳的契税和印花税，并提出纳税筹划方案。李先生应当缴纳契税：1003%3（万元）。为了减轻契税税收负担，王先生可以与李先生修改合同，约定以90万元的价格销售该房屋，王先生通过其他方式给予李先生10万元。这样，李先生获得的总价款仍然是100万元，但王先生只需要缴纳契税：903%2.7（万元）。通过纳税筹划，减轻税收负担：3-2.70.3（万元）。五、房产税主要优惠政策房产税以征税范围内的房屋产权所有人为纳税人。房产税依照房产原值一次减除10%30%后的余值计算缴纳。税率一种是按房产原值一次减除10%30%后的余值计征的，税率为1.2%；另一种是按房产出租的租金收入计征的，税率为12%。从2001年1月1日起，对个人按市场价格出租的居民住房，用于居住的，可暂减按4%的税率征收房产税。从2008年3月1日起，个人出租住房，不区分用途，按4%的税率征税。企事业单位、社会团体以及其他组织按市场价格向个人出租用于居住的住房，按4%的税率征税。对于以房产投资联营，投资者参与投资利润分红，共担风险的，按房产余值作为计税依据计征房产税；对以房产投资，收取固定收入，不承担联营风险的，实际是以联营名义取得房产租金，应根据房产税暂行条例的有关规定由出租方按租金收入计缴房产税。房产税主要优惠政策如下：1.国家机关、人民团体、军队自用的房产免征房产税。2.由国家财政部门拨付事业经费（全额或差额）的单位（如学校、医疗卫生单位、托儿所、幼儿园、敬老院以及文化、体育、艺术类单位所有的，本身业务范围内使用的房产免征房产税。由国家财政部门拨付事业经费的单位，其经费来源实行自收自支后，从事业单位实行自收自支的年度起，免征房产税3年。3.宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的房产免征房产税4.个人所有非营业用的房产免征房产税5.对行使国家行政管理职能的中国人民银行总行（含国家外汇管理局）所属分支机构自用的房产，免征房产税。6.企业举办的各类学校、医院、托儿所、幼儿园自用房产免税。7.损坏不堪使用的房屋和危险房屋，经有关部门鉴定，在停止使用后，可免征房产税。8.纳税人因房屋大修导致连续停用半年以上的，在房屋大修期间免征房产税。9.在基建工地为基建工地服务的各种工棚、材料棚、休息棚和办公室、食堂、茶炉房、汽车房等临时性房屋，施工期间一律免征房产税。但工程结束后，施工企业将这种临时性房屋交还或估价转让给基建单位的，应从基建单位接收的次月起，照章纳税。六、房产税主要筹划方法（一）转换计税方法中华人民共和国营业税暂行条例第2条规定，租赁业、仓储业应缴纳营业税，适用税率相同，均为5%，似乎这里不存在纳税筹划的空间，但是，由于租赁业和仓储业又涉及房产税，而中华人民共和国房产税暂行条例及有关政策法规规定，租赁业房产税与仓储业房产税的计税方法不同。房产自用的，其房产税依照房产余值的1.2% 计算缴纳，即：应纳税额房产原值（1 -30%）1.2%房产原值的扣除比例各省、市、自治区可能略有不同，从10%到30%不等。房产用于租赁的，其房产税依照租金收入的12% 计算缴纳，即：应纳税额租金收入金额12%由于房产税计税公式的不同，必然导致应纳税额的差异，这就为纳税筹划提供了空间。例如，某商业企业将部分闲置的库房用于出租，但是，租赁过程的税负高达17.5%，企业负担过重，是否有可能通过纳税筹划减轻税收负担呢？假设该公司用于出租的库房有三栋，其房产原值为2 000万元，年租金收入为400万元。则应纳营业税：4005%20（万元），应纳房产税：40012%48（万元），应纳城建税、教育费附加：20（7%+3%）2（万元）。租金收入应纳税额合计为70（20+48+2）万元。如果对该公司的上述经营活动进行纳税筹划。假如年底合同到期，公司派代表与客户进行友好协商，继续利用库房为客户存放商品，但将租赁合同改为仓储保管合同，增加服务内容，配备保管人员，为客户提供24小时服务。这样，该公司需要增加费用支出，假设增加支出15万元。如果该公司在增加的服务上不盈利，即收取的仓储费为房屋租赁费加15万元，则客户会非常欢迎这种做法。这样，该企业提供仓储服务的收入仍然约为400万元，收入不变，则应纳营业税：4005%20（万元），应纳房产税：2 000（1 -30%）1.2%16.8（万元），应纳城建税、教育费附加：20（7%+3%）2（万元）。合计应纳税额为38.8（20+16.8+2）万元。通过纳税筹划，使得该企业每年节约税款：70-38.831.2（万元）。需要注意的是，收入性质的转化必须具有真实性、合法性，同时能够满足客户的利益要求。否则，该项性质的转化是行不通的。（二）减免名义租金降低房产税出租房屋收取的租金应当缴纳4% 的房产税，由于税率是不能改变的，因此，只能从租金数额上找纳税筹划的空间。如果出租人和承租人有可以互相交换的物品、劳务，出租人可以一方面降低租金，另一方面通过获得承租人的物品或者劳务来获得一定的补偿，这样，出租人获得的实际利益是相同的，但是降低了租金，减轻了房产税负担。例如，王先生有一套房屋出租，每月租金3 000元。承租人是三位研究生。王先生同时还为自己的孩子聘请英语家教，每月家教费2 000元。请计算王先生应当缴纳的税款，并提出纳税筹划方案。王先生每月需要缴纳房产税：3 0004%120（元），需要缴纳营业税及其附加：3 0003%50%（1+7%+3%）49.5（元），需要缴纳个人所得税：（3 000-120-49.5-800）10%203.05（元），合计纳税：120+49.5+203.05372.55（元）。需要代扣代缴个人所得税：（2 000 -800）20%240（元）。王先生可以考虑由该三位研究生作为其孩子的英语家教，这样，每月只需要收取1 000元的房租。王先生每月需要缴纳房产税：1 0004%40（元），需要缴纳营业税及其附加：1 0003%50%（1+7%+3%）16.5（元），需要缴纳个人所得税：（1 000-40-16.5-800）10%14.35（元），合计纳税：40+16.5+14.3570.85（元）。不需要代扣代缴任何个人所得税。对于王先生和三位研究生而言都有利。如果三位研究生不适合作为英语家教，也可以考虑由三位研究生将自己使用过的书本等学习用品赠与出租人的孩子，或者购买一些学习用品赠与该出租人的孩子，出租人适当降低一些租金。（三）减少出租房屋的附属设施降低租金很多出租的房屋都附带很多家具和家电，租金相对比较高，而缴纳房产税时是按照收取的租金的全额来征收的，而实际上，租金中的很大一部分是家具和家电的租金，而出租家具是不需要缴纳房产税的，这样，纳税人无形之中就增加了自己的房产税税收负担。因此，出租人可以通过减少出租房屋的附属设施来降低租金。如果出租房屋内的家具和家电无法处理或者承租人就希望有丰富的家具和家电，此时，可以通过两种方法来解决，第一种方法是与承租人签订一个买卖协议，即先将家具和家电出售给承租人，出租人收取的仅仅是房屋的租金，租赁期满以后，出租人再将这些家具和家电以比较低的价格购买回来，这样，通过买卖差价，出租人就收回了出租这些家具和家电的租金，而这些租金是不需要缴纳房产税的，这样就降低了出租人的房产税税收负担。第二种方法是与承租人签订两份租赁协议，一份是房屋租赁协议，一份是家具和家电的租赁协议。其中，房租租赁需要缴纳房产税和营业税，家具和家电租赁仅需要缴纳营业税。王先生有一套房屋出租，每年租金40 000元。出租的房屋中有彩电一台、洗衣机一台、冰箱一台、煤气灶一台、油烟机一台、写字台一个、空调两台、双人床一张等家具。现在王先生找到了一个承租人，双方签约一年，租金一次付清。请计算王先生每年应当缴纳的房产税和个人所得税，并提出纳税筹划方案。王先生每年需要缴纳房产税：40 000 4% 1 600（元），需要缴纳营业税及其附加：40 000 3% 50% （1 + 7% + 3%） 660（元），需要缴纳个人所得税：（40 000 ? 12 -1 600 ? 12 -660 ? 12 -800） 10% 12 2 814（元）。出租房屋的纯所得为： 40 000 -1 600 -660 -2 814 34 926（元）。王先生可以和承租人约定，将房间内的家具和家电以30 000元的价格卖给承租人，另外，承租人每月支付租金1 000元，租赁期满以后，王先生再以2 000元的价格买回该家具和家电。这样，王先生一年需要缴纳房产税：1 000 12 4% 480（元），需要缴纳营业税及其附加：1 000 12 3% 50%（1 + 7% + 3%） 198（元），需要缴纳个人所得税：（1 000 -480 ? 12 -198 ? 12 -800） 10% 12 172.2（元）。由于房间内家具和家电的原价超过了30 000元，王先生出售该家具不需要缴纳个人所得税，也不需要缴纳增值税。一年以后，承租人将该家具以2 000元的价格卖给王先生同样不需要缴纳任何税款。这样，王先生的税后纯所得为：1 000 12 + 30 000 -2 000 -480 -198 -172.2 39 149.8（元）。通过纳税筹划，为王先生增加了税后利润：39 149.8 -34 926 4 223.8（元）。承租人支付的总租金为1 000 12 + 30 000 -2 000 40 000（元），并未增加承租人的负担。当然，王先生也可以适当降低租金，以取得承租人的配合与支持。（四）自建自用房产的纳税筹划根据税法的规定，企业购入或者以支付土地出让金的方式取得的土地使用权，在尚未开发或者建造自用房产之前，作为无形资产核算，并按税法规定的期限分期摊销。在建造房产以后，企业应将土地使用权的账面价值全部转入在建工程成本，在结转时，企业应当对房产占用的土地面积按比例结转，对于非房产占用的土地，应当予以摊销，这样可以减少房产的价值，从而减轻房产税的负担。某公司在2008年初新建了一栋办公楼，工程建设成本为8 000万元，本次建设土地账面价值为2 000万元（该办公楼占据该土地的一半），全部工程完成后办公楼的成本为10 000万元。该办公楼的计划使用期限为50年。请计算该办公楼50年应当缴纳的房产税，并提出纳税筹划方案。该公司每年应当缴纳房产税：10 000（1-30%）1.2%84（万元），50年应当缴纳房产税：84504 200（万元）。由于该办公楼仅仅占该土地的一半，因此，可以将另一半土地单独作为无形资产予以摊销，这样，该办公楼的成本就变为9 000万元。每年应当缴纳房产税：9 0001-30%）1.2%75.6（万元），50年应当缴纳房产税：75.6503 780（万元）。减轻税收负担：4 200-3 780420（万元）。7.