讲义：第24章资产负债表日后事项

第二十三章资产负债表日后事项近年考情分析：本章属于重点章节，综合性强，难度相对较大，本章内容可以单独以客观题的形式出现，也可以与或有事项、资产减值、销售退回、前期差错等内容相结合，以主观题的形式出现。本章近年客观题和主观题均有出现：2011年20分；2010年0分；2009年1.5分。本章是重要章节。重点难点归纳：资产负债表日后事项的相关概念；调整事项的会计处理；非调整事项的会计处理。第一节资产负债表日后事项概述一、资产负债表日后事项的定义资产负债表日后事项，是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利事项。理解这一定义，需要注意：1.资产负债表日资产负债表日是指会计年度末和会计中期期末。中期是指短于一个完整的会计年度的报告期间，包括半年度、季度和月度。2.财务报告批准报出日财务报告批准报出日是指董事会或类似机构批准财务报告报出的日期，通常是指对财务报告的内容负有法律责任的单位或个人批准财务报告对外公布的日期。3.有利事项和不利事项资产负债表日后事项包括有利事项和不利事项。“有利或不利事项”的含义是指，资产负债表日后事项肯定对企业财务状况和经营成果具有一定影响（既包括有利影响也包括不利影响）。如果某些事项的发生对企业并无任何影响，那么，这些事项既不是有利事项，也不是不利事项，也就不属于这里所说的资产负债表日后事项。二、资产负债表日后事项涵盖的期间资产负债表日后事项涵盖的期间是自资产负债表日的次日起至财务报告批准报出日止的一段时间。对上市公司而言，这一期间内涉及几个日期，包括完成财务报告编制日、注册会计师出具审计报告日、董事会批准财务报告可以对外公布日、实际对外公布日等。具体而言，资产负债表日后事项涵盖的期间应当包括：1.报告年度次年的1月1日或报告期间下一期间的第一天至董事会或类似机构批准财务报告对外公布的日期；2.财务报告批准报出以后、实际报出之前又发生与资产负债表日后事项有关的事项，并由此影响财务报告对外公布日期的，应以董事会或类似机构再次批准财务报告对外公布的日期为截止日期。如果公司管理层由此修改了财务报表，注册会计师应当根据具体情况实施必要的审计程序，并针对修改后的财务报表出具新的审计报告。三、资产负债表日后事项的内容（一）调整事项资产负债表日后调整事项，是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。注意：调整事项在资产负债表日已经存在，但当时证据不全面，做了一些会计处理，但后面提供了新的进一步的证据，变成了确定的事项，需要进一步作账务处理。如果资产负债表日及所属会计期间已经存在某种情况，但当时并不知道其存在或者不能知道确切结果，资产负债表日后发生的事项能够证实该情况的存在或者确切结果，则该事项属于资产负债表日后事项中的调整事项。调整事项能对资产负债表日的存在情况提供追加的证据，并会影响编制财务报表过程中的内在估计。（二）非调整事项资产负债表日后非调整事项，是指表明资产负债表日后发生的情况的事项。注意：非调整事项在资产负债表日不存在，纯粹是日后才发生的事项。不需要调整报告年度的报表项目。注意区分“报告年度”和“本年度”。非调整事项的发生不影响资产负债表日企业的财务报表数字，只说明资产负债表日后发生了某些情况。（三）调整事项与非调整事项的区别资产负债表日后发生的某一事项究竟是调整事项还是非调整事项，取决于该事项表明的情况在资产负债表日或资产负债表日以前是否已经存在。若该情况在资产负债表日或之前已经存在，则属于调整事项；反之，则属于非调整事项。注意：同一个事项既可能是调整事项也可能是非调整事项。【例题1多选题】某上市公司2010年财务会计报告批准报出日为2011年4月10日。公司在2011年1月1日至4月10日发生的下列事项中，属于资产负债表日后调整事项的有（）。A.公司在一起历时半年的诉讼中败诉，支付赔偿金50万元，公司在上年末已确认预计负债30万元B.新任注册会计师发现公司2009年年报少确认投资损失3000万元 C.公司董事会提出2010年度利润分配方案为每股分配0.3元现金股利D.因产品质量问题，2010年销售的商品600万元于2011年2月8日退货E.因遭受水灾2010年购入的存货发生毁损100万元答疑编号正确答案ABD 答案解析C需要特殊记忆，分配利润是属于非调整事项。第二节调整事项的会计处理一、资产负债表日后调整事项的处理原则（既调表又调账）按照权责发生制，日后事项的处理既需要调整报告年度报表相关项目，又需要调整相关账务处理。但报告年度的损益类账户在12月31日已经结平，所以在日后调整时需要通过“以前年度损益调整”科目来处理。注意：比照以前年度会计差错的处理思路进行学习。年度资产负债表日后发生的调整事项，应具体分别以下情况进行处理：注意：总的思路分为三段：（1）税前；（2）所得税；（3）税后。其中，所得税既可能有对“应交税费”的影响，也可能有对“递延所得税”的影响。具体技巧和要求如下：1.涉及损益的事项，通过“以前年度损益调整”科目核算。2.涉及利润分配调整的事项，直接在“利润分配未分配利润”科目核算。3.不涉及损益及利润分配的事项，调整相关科目。4.通过上述账务处理后，还应同时调整财务报表相关项目的数字。包括：（1）资产负债表日编制的财务报表相关项目的期末数或本年发生数；（2）当期编制的财务报表相关项目的期初数或上年数；（3）经过上述调整后，如果涉及报表附注内容的，还应当调整报表附注相关项目的数字。二、调整事项的具体会计处理方法为简化处理，如无特殊说明，本章所有的例子均假定如下：财务报告批准报出日是次年3月31日，所得税税率为25%，按净利润的10%提取法定盈余公积，提取法定盈余公积后不再作其他分配；调整事项按税法规定均可调整应交纳的所得税；涉及递延所得税资产的，均假定未来期间很可能取得用来抵扣暂时性差异的应纳税所得额；不考虑报表附注中有关现金流量表项目的数字。（一）资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债。【例题1计算分析题】教材P375【例234】甲公司与乙公司签订一项销售合同，合同中订明甲公司应在207年8月销售给乙公司一批物资。由于甲公司未能按照合同发货，致使乙公司发生重大经济损失。207年12月，乙公司将甲公司告上法庭，要求甲公司赔偿450万元。207年12月31日法院尚未判决，甲公司按或有事项准则对该诉讼事项确认预计负债300万元。208年2月10日，经法院判决甲公司应赔偿乙公司400万元。甲、乙双方均服从判决。判决当日，甲公司向乙公司支付赔偿款400万元。甲、乙两公司207年所得税汇算清缴均在208年3月20日完成（假定该项预计负债产生的损失不允许在预计时税前扣除，只有在损失实际发生时，才允许税前抵扣）。答疑编号1.甲公司的账务处理如下：（1）208年2月10日，记录支付的赔款，并调整递延所得税资产：借：以前年度损益调整1 000 000贷：其他应付款1 000 000借：预计负债3 000 000贷：其他应付款3 000 000借：其他应付款4 000 000贷：银行存款4 000 000注：该分录不能据此调整207年（报告年度）的货币资金数额。借：应交税费应交所得税250 000贷：以前年度损益调整（1 000 00025%）250 000借：应交税费应交所得税750 000贷：以前年度损益调整750 000注：以上两笔分录可合并。借：以前年度损益调整750 000贷：递延所得税资产 （300万*25%）750 000（2）将“以前年度损益调整”科目余额转入未分配利润：借：利润分配未分配利润750 000贷：以前年度损益调整750 000（3）因净利润变动，调整盈余公积：借：盈余公积 （750 00010%）75 000贷：利润分配未分配利润 75 000（4）调整报告年度报表：资产负债表项目的年末数调整：调减递延所得税资产75万元；调增其他应付款400万元，调减应交税费100万元，调减预计负债300万元；调减盈余公积7.5万元，调减未分配利润67.5万元。利润表项目的调整：调增营业外支出100万元，调减所得税费用25万元，调减净利润75万元。所有者权益变动表项目的调整：调减净利润75万元，调减提取盈余公积7.5万元。2.乙公司的账务处理如下：（1）208年2月10日，记录收到的赔款，并调整应交所得税：借：其他应收款4 000 000贷：以前年度损益调整4 000 000借：以前年度损益调整 （4 000 00025%）1 000 000贷：应交税费应交所得税1 000 000借：银行存款4 000 000贷：其他应收款 4 000 000（2）将“以前年度损益调整”科目余额转入未分配利润：借：以前年度损益调整3 000 000贷：利润分配未分配利润3 000 000（3）因净利润增加，补提盈余公积：借：利润分配未分配利润300 000贷：盈余公积（3 000 00010%）300 000（4）调整报告年度报表（略）【例题2单选题】资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间发生的调整事项在进行调整处理时，下列不能调整的项目是（）。A.涉及货币资金收支的项目B.涉及应收账款的事项C.涉及所有者权益的事项D.涉及损益调整的事项答疑编号正确答案A 因为A选项是收付实现制（二）资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。【例题3计算分析题】甲公司207年5月销售给乙公司一批产品，货款为100万元（含增值税）。乙公司于6月份收到所购物资并验收入库。按合同规定，乙公司应于收到所购物资后两个月内付款。由于乙公司财务状况不佳，到207年12月31日仍未付款。甲公司于12月31日编制207年财务报表时，已为该项应收账款提取坏账准备5万元。12月31日资产负债表上“应收账款”项目的金额为200万元，其中95万元为该项应收账款。甲公司于208年1月30日（所得税汇算清缴前）收到法院通知，乙公司已宣告破产清算，无力偿还所欠部分货款。甲公司预计可收回应收账款的60%。本例中，根据资产负债表日后事项的判断原则，甲公司在收到法院通知后，首先可判断该事项属于资产负债表日后调整事项。甲公司原对应收乙公司账款提取了5万元的坏账准备，按照新的证据应提取的坏账准备为40万元（10040%），差额35万元应当调整207年度财务报表相关项目的数字。甲公司的账务处理如下：答疑编号（1）补提坏账准备：应补提的坏账准备1 000 00040%50 000350 000（元）借：以前年度损益调整350 000贷：坏账准备350 000（2）调整递延所得税资产：借：递延所得税资产87 500贷：以前年度损益调整（350 00025%）87 500（3）将“以前年度损益调整”科目的余额转入利润分配：借：利润分配未分配利润262 500贷：以前年度损益调整262 500（4）调整利润分配有关数字：借：盈余公积 26 250贷：利润分配未分配利润 （262 50010%）26 250（5）调整报告年度财务报表相关项目的数字（财务报表略）：资产负债表项目年末数的调整：调减应收账款350 000元，调增递延所得税资产87 500元；调减盈余公积26 250元，调减未分配利润236 250元。利润表项目的调整：调增资产减值损失350 000元，调减所得税费用87 500元，调减净利润262 500元。所有者权益变动表项目的调整：调减净利润262 500元，调减提取盈余公积26 250元。（三）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入资产负债表所属期间或以前期间所售商品在资产负债表日后退回的，应作为资产负债表日后调整事项处理。发生于资产负债表日后至财务报告批准报出日之间的销售退回事项，可能发生于年度所得税汇算清缴之前，也可能发生于年度所得税汇算清缴之后，其会计处理分别为：1.涉及报告年度所属期间的销售退回发生于报告年度所得税汇算清缴之前，应调整报告年度利润表的收入、成本等，并相应调整报告年度的应纳税所得额以及报告年度应缴的所得税等。【例题4计算分析题】教材P378【例235】甲公司207年11月8日销售一批商品给乙公司，取得收入120万元（不含税，增值税率l7%）。甲公司发出商品后，按照正常情况已确认收入，并结转成本100万元。207年12月31日，该笔货款尚未收到，甲公司未对应收账款计提坏账准备。208年1月12日，由于产品质量问题，本批货物被退回。甲公司于208年2月28日完成207年所得税汇算清缴。本例中，销售退回业务发生在资产负债表日后事项涵盖期间内，属于资产负债表日后调整事项。由于销售退回发生在报告年度所得税汇算清缴之前，因此在所得税汇算清缴时，应扣除该部分销售退回所实现的应纳税所得额。答疑编号正确答案甲公司的账务处理如下：（1）208年1月12日，调整销售收入：借：以前年度损益调整1 200 000应交税费应交增值税（销项税额） 204 000贷：应收账款1 404 000（2）调整销售成本：借：库存商品1 000 000贷：以前年度损益调整1 000 000（3）调整应缴纳的所得税：借：应交税费应交所得税 50 000贷：以前年度损益调整 50 000（12000001000000）*25%50000（4）将“以前年度损益调整”科目的余额转入利润分配：借：利润分配未分配利润150 000贷：以前年度损益调整150 000（5）调整盈余公积：借：盈余公积15 000贷：利润分配未分配利润15 000（6）调整相关财务报表（略） 2.资产负债表日后事项中涉及报告年度所属期间的销售退回发生于报告年度所得税汇算清缴之后，应调整报告年度会计报表的收入、成本等，但按照税法规定在此期间的销售退回所涉及的应缴所得税，应作为本年的纳税调整事项。【例题5计算分析题】沿用【例题4】，假定销售退回的时间改为208年3月10日（即报告年度所得税汇算清缴后）。答疑编号正确答案甲公司的账务处理如下：（1）208年3月10日，调整销售收入：借：以前年度损益调整l 200 000应交税费应交增值税（销项税额） 204 000贷：应收账款1 404 000（2）调整销售成本：借：库存商品 l 000 000贷：以前年度损益调整 l 000 000（3）将“以前年度损益调整”科目的余额转入利润分配：借：利润分配未分配利润 200 000贷：以前年度损益调整 200 000（4）调整盈余公积：借：盈余公积20 000贷：利润分配未分配利润（200 00010%）20 000（5）调整相关财务报表（略）。 第三节非调整事项的会计处理一、资产负债表后非调整事项的处理原则和具体会计处理方法遵循原则：表外披露。资产负债表日后发生的非调整事项，是表明资产负债表日后发生的情况的事项，与资产负债表日存在状况无关，不应当调整资产负债表日的财务报表。但有的非调整事项对财务报告使用者具有重大影响，如不加以说明，将不利于财务报告使用者做出正确估计和决策，因此，应在附注中加以披露。主要事项：资产负债表日后非调整事项的主要例子有：（一）资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺（二）资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化（三）资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失（四）资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债（五）资产负债表日后资本公积转增资本（六）资产负债表日后发生巨额亏损（七）资产负债表日后发生企业合并或处置子公司（八）资产负债表日后，企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润注意：董事会批准的方案中的盈余公积计提属于日后调整事项。【例题1单选题】下列有关资产负债表日后事项的表述中，不正确的是（）。A.调整事项是对报告年度资产负债表日已经存在的情况提供了进一步证据的事项B.非调整事项是报告年度资产负债表日及之前其状况不存在的事项C.调整事项均应通过“以前年度损益调整”科目进行账务处理D.重要的非调整事项只需在报告年度财务报表附注中披露答疑编号正确答案C 只是损益的项目才通过“以前年度损益调整”进行账务处理【例题2单选题】甲企业2011年1月20日向乙企业销售一批商品，已进行收入确认的有关账务处理；同年2月1日，乙企业收到货物后验收不合格要求退货，2月10日甲企业收到退货。甲企业年度资产负债表批准报出日是4月30 日。甲企业对此业务的正确处理是（）。A.作为2010年资产负债表日后事项的调整事项 B.作为2010年资产负债表日后事项的非调整事项 C.作为2011年资产负债表日后事项的调整事项D.作为2011年当期正常的销售退回事项答疑编号正确答案D答案解析该事项属于2011年当期正常事项，它不符合资产负债表日后事项定义，不属于企业的资产负债表日后事项，所以应该选择D选项。本章小结：1.资产负债表日后事项的基本定义、期间、以及日后调整事项和非调整事项的区分；2.日后调整事项的会计处理；3.日后非调整事项的判断及处理。