高级审计师考试复习指导 [考试大论坛精品系列]

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，依法审计是什么？,5,如何加强审计成果管理，提高审计功效？,6,以财务审计为例，说明审计目标与具体的审计测试方法的关系。或试述具体审计程序的设计需要考虑的因素,7,审计的通用审计程序是什么？审计各个阶段的主要工作内容？,8,审计证据的定义、质量特征；审计三种取证模式；试述审计目标、审计风险和审计资源对选择审计取证模式的影响。,9,审计报告编写的一般要求。作用？,1,2,3,2007,预算执行审计,基建工程效益审计,财务审计（重点在销售与收款循环）,2008,国有企业财务审计（重点在销售与收款循环、侧重在内部控制上）,事业单位财务审计（重点了解其中的账户设置基本情况，特殊用法）,国有企业财务审计,（重点在内部控制上，体现岗位职责、授权、连续编号等具体控制方法）,2009,国有企业财务审计（销售与收款循环中的内部控制）,国有企业财务审计（真实性审计）,基建工程合规性审计（审计调查意见）,审计案例分析出题情况（,2007-2009,）,47,个审计案例分析（内容分布图）,涉及内容,涉及案例,国有企业财务审计,1,、,2,、,3,、,4,、,6,、,7,、,8,、,9,、,10,、,11,、,12,、,13,、,14,、,15,、,16,、,17,、,18,、,19,、,20,、,21,、,22,、,23,、,24,、,25,、,26,、,27,、,28,、,29,、,30,、,31,、,32,、,33,、,34,、,35,、,36,、,37,、,38,、,39,、,40,、,41,、,42,、,43,、,44,、,45,、,46,、,47,、,事业单位财务审计,5,、,47,个审计案例分析（财务审计内容分布图）,涉及内容,涉及案例,销售与收款循环,15,、,16,、,17,、,24,、,28,、,29,、,30,购货与付款循环,3,、,7,、,23,、,生产与存货、仓储循环,8,、,10,、,18,、,19,、,20,、,21,、,24,、,46,、,货币资金循环,12,、,39,、,筹资与投资循环,14,、,22,、,工薪与人力资源循环,6,、,内部控制审计,3,、,4,、,6,、,7,、,8,、,9,、,10,、,11,、,12,、,13,、,36,、,44,、,45,审计抽样方法,38,、,41,、,42,、,43,、,审计方法（检查、观察、查询、,函证,、计算、,分析性复核、盘点,）,红字为重点,1,、,10,、,12,、,14,、,15,、,16,、,18,、,19,、,21,、,23,、,24,、,29,、,31,、,32,、,36,、,40,小金库问题,1,、,39,、,典型审计方法问题,序号,内容,涉及案例,1.,盘点库存现金、存货、固定资产的方法，什么时候突击盘点、监盘注意,1,、,12,、,2.,应收账款函证对象的选择、积极式与消极式运用范围、函证回函后的审计策略,1,、,15,、,16,、,3.,分析程序确定财务报表审计重点涉及的比率有哪些？比率分析如何运用？,3,、,5,、,14,、,31,、,32,、,4.,利润造假手段问题、盈余管理问题,35,、,37,、,典型审计程序问题,序号,内容,涉及案例,1.,提前三天下发审计通知书,2.,审前应实施调查并编制审计实施方案,3.,所有银行存款账户余额一般应进行函证、银行存款审计程序是什么？,4.,审计人员的安排，应注意独立性与胜任能力问题,5.,重要性水平的确定于审计对象的选择问题,6.,审计质量控制等问题也应引起注意,7.,审计抽样错报漏报的汇总数大于重要性水平，如何办？,28,、,典型内部控制问题,序号,内容,涉及案例,1,编号的连续性问题,2,岗位职责分离，不相容岗位分离,3,授权批准、审批环节是否健全，不能超越这个控制,4,决策环节应注意联签制度,5,存货等资产的定期盘点制度应引起注意,6,出纳不能编制银行存款余额调节表,7,赊销必须经过信用部门批准，购销部门不能权利过大注意内部控制的不相容职务分离的原则,8,货币资金内部控制及其测试,15.2.1,货币资金的内部控制,1,岗位分工,企业应当建立货币资金业务的岗位责任制，明确相关部门和岗位的职责权限，确保办理货币资金业务的不相容岗位相互分离、制约和监督,出纳人员不得兼任稽核、会计档案保管和收人、支出、费用、债权债务账目的登记工作。单位不得由一人办理货币资金业务的全过程,企业办理货币资金业务，应当配备合格的人员，井根据单位具体情况进行岗位轮换。办理货币资金业务的人员应当具备良好的职业道德，忠于职守，廉洁奉公，遵纪守法，客观公正，不断提高会计业务素质和职业道德水平,2,授权批准,企业应当对货币资金业务建立严格的授权批准制度，明确审批人对货币资金业务的授权批准方式、权限、程序、责任和相关控制措施，规定经办人办理货币资金业务的职责范围和工作要求,审批人应当根据货币资金授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限,企业应当按照规定的程序办理货币资金支付业务,企业对于重要货币资金支付业务，应当实行集体决策和审批，并建立责任追究制度，防范贪污、侵占、挪用货币资金等行为,严禁未经授权的机构或人员办理货币资金业务或直接接触货币资金,3,现金和银行存款的管理,企业应当加强现金库存限额的管理，超过库存限额的现金应及时存人银行,企业必须根据,现金管理暂行条例,的规定，结合本单位的实际情况，确定本单位现金的开支范围,企业现金收人应当及时存人银行，不得用于直接支付单位自身的支出,企业取得的货币资金收人必须及时人账，不得私设,“,小金库,，不得账外设账,严格按照规定开立账户，办理存款、取款和结算。单位应当定期检查、清理银行账户的开立及使用情况，发现问题，及时处理,企业应当严格遵守银行结算纪律，不准签发没有资金保证的票据或远期支票，套取银行信用；不准签发、取得和转让没有真实交易和债权债务的票据，套取银行和他人资金；不准无理拒绝付款，任意占用他人资金；不准违反规定开立和使用银行账户,企业应当指定专人定期核对银行账户，每月至少核对一次，编制银行存款余额调节表，使银行存款账面余额与银行对账单调节相符,前提应当定期和不定期地进行现金盘点，确保现金账面余额与实际库存相符。发现不符，及时查明原因，做出处理,4,票据及有关印章的管理,企业应当加强与货币资金相关的票据的管理，明确各种票据的购买、保管、领用、背书转让，注销等环节的职责权限和程序，并专设登记簿进行记录，防止空白票据的遗失和被盗用,企业应当加强银行预留印鉴的管理。财务专用章应由专人保管，个人名章必须由本人或其授权人员保管。严禁一人保管支付款项所需的全部印章。按规定需要有关负责人签字或盖章的经济业务，必须严格履行签字或盖章手续,15.2.2,货币资金的内部控制测试,1,了解货币资金的内部控制,2,检查货币资金内部控制是否建立并严格,3,抽取并检查收款凭证,4.,抽取并检查付款凭证,5,抽取一定期间的现金、银行存款日记账与总账核对,6,抽取一定期间的银行存款余额调节表,7,检查外币资金的折算方法是否符合有关规定，是否与上年度一致,8,评价货币资金的内部控制,销售与收款循环的内部控制,10.1.1,销售与收款业务循环综述,销售与收款业务循环是指随着商品销售及劳务的提供而发生的商品所有权转让及已收或应收货款的业务过程,：,1,制订销售计划,2,处理客户订单,3,批准赊销,4,发货,5,开具销售发票,6,记录销售业务,7,定期对账和催收货款,8,收取货款并记录现金、银行存款收入,9,办理销售退货、销售折扣与折让,10,注销坏账和提取坏账准备,10.1.2,销售与收款业务循环的主要凭证与记录,1,顾客订货单,2,销售通知单,3,发运凭证,4,销售发票,5,贷项通知单,6,应收账款明细账,7,主营业务收入明细账,8,销货日记账和明细账,9,销售退回、销售折扣与折让明细账,10,汇款通知书,11,现金日记账和银行存款日记账,12,坏账审批表,13,记账凭证（收款凭证、转账凭证）,14,顾客月末对账单,上述主要业务活动有严格的控制要求，主要体现在职责分工、授权审批、凭证与记录控制几个方面，具体归纳如下：,内部控制环节,（控制要点）,执行部门,（职责分工）,执行依据,（授权控制）,形成文件（凭证与记录控制）,（以后环节的执行依据、审计对象）,批准销售,销售部门,订货单,销售单,同意赊销,信用部门,客户信用,批准的销售单,运货,运输部门,销售单,发货单,发货,仓库,销售单、发货票,实物明细账,开票,会计,订货单、销售单、发货单,销售发票,收款,出纳,销售发票或银行收款单,现金日记账,对账,信用部门,应收账款明细账,对账单,10.2,销售与收款循环的内部控制及其测试,10.2.1,销售与收款循环的内部控制,管理当局对本企业销售与收款内部控制的建立健全和有效实施以及销售与收款业务的真实性、合法性负责,1,岗位分工,2,授权批准,3,销售和发货控制,4,销货退回,5,收款控制,10.2.2,销售与收款循环内部控制测试,1,了解与描述销售与收款循环的内部控制,2,监督检查机构或人员应通过实施控制测试和实质性测试检查销售与收款业务内部控制制度是否健全，各项规定是否得到有效执行,3,检查销售发票和销货合同,4,检查凭证是否连续编号,3,监督检查,4,检查销售与收款业务相关岗位及人员的设置情况,5,检查收款的管理情况,6,检查销售业务发生的真实性,7,检查销售业务发生的完整性,8,检查销售退回、折让、折扣的核准,9,抽取收款凭证，作如下检查,10,是否定期与顾客对账,11,评价销售与收款循环内部控制的有效性,10.3,主营业务收入审计,10.3.1,主营业务收入的审计目标,1,确定主营业务收入的记录是否完整；,2,确定产品销售退回、销售折让是否经授权批准，并及时入账；,3,确定主营业务收入发生额是否正确；,4,确定主营业务收入在损益表的披露是否恰当。,10.3.2,主营业务收入的实质性测试程序,1,取得或编制主营业务收入明细表，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。（机械准确性）,2,检查主营业务收入确认的准确性,查明主营业务收入的确认原则、方法，注意其是否符合会计准则和会计制度规定的收入实现条件，前后期是否一致。,不同的销售方式或结算方式，销售实现的标志不同,销售或结算方式,收入实现标志,交款提货（现销）,开出发票、提货单,预收货款,产品发出,托收承付,产品发出、办妥收款手续,委托代销,商品已销售并收到代销清单,分期收款,实际或合同规定本期收到货款,长期工程,条件：,1.,能够确定总收入；,2.,能够确定总成本；,3.,技术上能够确定完工百分比；,4.,收到部分货款,完工进度,委托外销,收到代办运单向银行办理出口交单,转让房地产,办理移交、提交发票结账单,3,采用分析性复核的方法，确定主营业务收入的总体合理性：,4,根据普通发票或增殖税发票申报表，估算全年收入，与实际入账金额核对，并检查是否存在虚开发票或销售未开发票的情况,5,抽查销售业务的原始凭证（发票、运货单据），并追查至记账凭证及明细账，确定销售收入记录的完整性；抽查销售收入明细账，并追查至原始凭证（发票、运货单据），确定销售收入的真实性,6,审查主营业务收入的准确性,7,实施截止测试。,审计过程中，审计人员应注意把握三个与主营业务收入确认有着密切关系的日期：一是发票开具日期或收款日期；二是记账日期；三是发货日期。检查三者是否归属于同一适当会计期间是营业收入截止测试的关键。,三条审计线路如下表,：,销售收入截止测试测试的三条审计路线对比,起点,路线,缺点,优点,目的,账簿记录（逆查法）,从报表日前后若干天的帐簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发票凭证,缺乏全面性和连贯性，只能查多记，无法查漏记,比较直观，容易追查至相关凭证记录,证实已入帐收入是否在同一期间已开具发票发货，有无多记收入，防止高估营业收入,销售发票凭证（顺查法）,从报表日前后若干天的发票存根查至发货凭证与帐簿记录,较费时费力，尤其是难以查找相应的发货及帐簿记录，不易发现多记收入,较全面、连贯，容易发现漏记收入,确认已开具发票的货物是否已发货并与同一会计期间确认收入，防止低估收入,发运凭证（顺查法）,从报表日前后若干天的发货凭证查至发票开具情况与帐簿记录,较费时费力，尤其是难以查找相应的发票及帐簿记录，不易发现多记收入,较全面、连贯，容易发现漏记收入,确认收入是否已记入适当的会计期间，防止低估收入,8,结合对资产负债表日应收账款的函证程序，查明有无未经认可的大额销售。,检查销售退回、折扣与折让,10,检查以外币结算的主营业务收入的折算方法是否正确,11,检查有无特殊的销售行为，确定恰当的审计程序进行审核,12,调查集团内部销售的情况，记录其交易价格、数量和金额。并追查在编制合并财务报表时是否已予以抵消,13,调查向关联方销售的情况，记录其交易、数量、价格、金额以及占营业收入总额的比例。,14,检查主营业务收入在财务报表上的表达是否恰当,10.4,应收账款审计,10.4.1,应收账款的审计目标：,1,确定应收账款是否存在；,2,确定应收账款是否归属被审计单位所有；,3,确定应收账款增减变动的记录是否完整；,4,确定应收账款是否可收回，坏账准备的计提是否恰当；,5,确定应收账款年末余额在财务报表上的披露是否恰当。,10.4.2,应收账款的实质性测试程序,1,取得或编制应收账款明细表，复核加计数正确，并与总账和明细账合计数核对相符。如果不符，应予以调整，并做出相应记录,2,分析应收账款账龄，编制应收账款账龄分析表，了解应收账款的可收回性,3,审计人员运用分析性复核的方法，审查其中的异常现象，以验证其合理性,进行分析性复核,4,向债务人函证应收账款，证实应收账款账户余额的真实性、正确性,应收账款函证，是指由审计人员直接发函给被审计单位的债权人，要求核实被审计单位应收账款记录是否正确,函证的目的,通过向应收账款的债务人发询证函，审计人员可以获得应收账款余额真实性和正确性的证据,函证的范围,应收账款在全部资产中的重要性,被审计单位内部控制的强弱,以前年度审计的结果,函证方式的选择,函证的对象,大额的项目,账龄较长的项目,与债务人发生纠纷的项目,关联方,【,包括持股,5,（含）以上股东,】,项目,主要客户（包括关系密切的客户）项目,非正常的项目等,函证时间的选择,最好安排在接近资产负债表日的时间，同时，考虑对方复函的时间，尽可能做到在审计工作结束前取得函证的全部资料,函证的方式,积极式函证,：,是向债务人发出询证函，要求债务人无论所函证的欠款记录是否相符、对错，都要求复函的一种方式,消极式函证,：,是向债务人发出询证函后，若函证的款项相符时，就不必复函，只有在所函证的款项不符时，才要求债务人向审计人员复函,比较,积极式式函证,消极式式函证,要求,无论是否一致均需回函,不一致才需回函,适用,重要项目：,（,1,）金额大,（,2,）有争议（纠纷）,（,3,）内控差、差错多,（,4,）对方可能不重视,一般项目：,（,1,）金额不大,（,2,）内控有效,（,3,）预计错误少,（,4,）对方有信用,可靠性,较强,相对较差,审计成本,较高,较低,数量,较少,较多,无回函,发第二或第三封,认为正确,函证的控制,1.,审计人员应当直接控制询证函的发送和收回，并通过函证结果汇总表来加以控制。,2.,对于无法投递而退回的信函要进行分析、研究、处理，查明是由于被函证者地址迁移、差错，还是一笔假账。,3.,被询证者以传真、电子邮件方式回函的,CPA,应当直接接收，并要求被询证者寄回函证原件。,4.,积极式函证没有得到答复的，应采用追查程序。（替代程序）,函证结果差异的分析和评价,函证差异产生的原因可能是购销双方登记入帐时间不同，或其中一方或双方记账错误，或有弄虚作假或舞弊行为。因登记入帐时间不同产生的差异有：,询证函发出时，债务人已付款，而被审计单位未收到货款；,询证函发出时，被审计单位货物已经发出并已记做销售，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物；,债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到；,债务人对收到货物的数量、质量及价格有争议而全部或部分拒付。,债务人将货物退回后，被审计单位在询证日未及时审核批准，冲减应收账款,审计人员应将函证的过程和结果记录于工作底稿，并据以总结合评价应收账款情况。对函证结果可作如下评价：,函证回函认可的金额小于函证金额，审计人员应核实销售合同、发票、发货单位；以验证是否存在有意加大应收账款，虚增应收账款，目的是虚增销售收入，虚增利润的情况,5,检查未函证的应收账款,对于未发询证函的应收账款，审计人员应抽查有关原始凭证，如销售合同、销售订单、销售发票副本及发运凭证等，以验证与其相关的应收账款的真实性,6,检查坏账的确认和处理,7,抽查有无不属于结算业务的债权,8,对于用非记账本位币结算的应收账款，检查其采用的汇率及折算方法是否正确,9,检查应收账款是否业已用于融资，并根据融资合同判定属质押还是出售，其会计处理是否正确,10,分析应收账款明细账余额，对于出现贷方余额的项目，应查明原因，必要时作重分类调整,11,检查应收账款在资产负债表上是否,已,恰当披露,采购与付款循环审计,11.1,购货与付款循环的主要业务与凭证记录,11.1.1,本循环的主要业务活动,11.1.2,本循环主要凭证和会计记录,11.1.1,本循环的主要业务活动,a,请购商品和劳务,编制订购单,验收商品,储存已验收的商品,编制付款凭单,确认与记录负债,付款,记录现金或银行存款支出,本循环的主要业务活动,b,请购商品和劳务（仓库和使用负责）,要填写请购单不需连续编号；一般物资采购一般授权，资本支出和租赁合同须特别授权；每张请购单须得到控制预算执行的主管人员的签字批准。,编制订购单（采购部门负责）,只能对经过批准的订购单发出订购单；应采用竞标等方式确定最佳供货来源和价格；订货单应当事先连续编号并经过被授权的采购人员签名；订购单正联送交供应商，副联送至内部的验收、应付凭单和编制请购单的部门；要定期独立检查订购单的处理，以确定确实受到商品并正确入账。,本循环的主要业务活动,c,验收商品（验收部门负责）,首先，应比较所收商品与订购单上的要求是否相符；验收后，应对每张已收货的订购单编制一式多联、预先编号的验收单,，作为验收和检验商品的依据，其中一联应送应付凭单部门。验收但能够证明采购交易及其相关负债的,“,真实性,”,与,“,完整性,”,。,储存已验收的商品（仓库保管部门负责）,储存部门应当与其他部门相分离，专人负责；要限制无关人员接近仓储区。,编制应付凭单（应付凭单部门：财会部门）,首先，要审核供应商发票计算是否正确，其内容与相关验收单、订购单是否相符；,本循环的主要业务活动,d,然后，根据发票、订购单、验收单等编制预先编号的应付凭单，明确应借记的资产或费用账户的名称；独立检查付款凭单的计算和编制是否正确；若暂不付款，应妥善保管付款凭单，付款前，应将付款凭单交有关人员审批签字。这些控制与,“,存在与发生,”,、,“,完整性,”,、,“,估价与分摊,”,认定相关。,确认与记录负债（应付账款部门）,首先，要复核付款凭单及其支持性凭证是否相符、计算是否正确；然后，根据审核无误的应付凭单编制记账凭证和登记账簿；会计主管和稽核人员要独立稽核记账的正确性。,本循环的主要业务活动,e,付款（财会部门负责）以支票结算为例,要由经授权的人员（出纳员、印章保管员等）根据经批准付款的应付凭单签发支票；以签发支票的付款凭单应加盖,“,付讫,”,印戳或打孔，以防止重复支付；独立检查已签发支票与其支持凭证是否相符，手续是否完备。,记录现金或银行存款支出（会计部门）,会计人员根据支票存根或结算回单等结算凭证，及付款凭单等支持凭证，及时登记日记账和其他相关账簿。,11.1.2,本循环主要凭证和会计记录,1,、请购单；,2,、订购单；,3,、验收单；,4,、卖方发票；,5,、应付凭单；,6,、转账凭证；,7,、付款凭证；,8,、应付账款明细账；,9,、现金日记账和银行存款日记账；,10,、卖方对账单。,11.2,购货与付款循环的内部控制及其测试,入账购货业务真实性的控制与测试；,购货业务入账完整性的控制与测试；,记录购货业务估价正确性的控制与测试；,购货业务分类正确性的控制与测试；,记录购货业务截止正确性的控制与测试；,购货业务过账与汇总正确性的控制与测试。,固定资产的内部控制。,11.2.1,入账购货业务真实性的控制与测试,关键的内部控制,常用的内部控制测试,1,、请购单、订购单、验收单和卖方发票一应俱全，并附在付款凭单后；,2,、购货按正确的级别批准；,3,、付款后在付款凭单上加盖,“,付讫,”,戳记；,4,、对请购单、订购单、验收单和卖方发票作内部稽核。,1,、查验付款凭单后附单据是否齐全、真实；,2,、检查核准购货标记；,3,、检查付款凭单上的,“,付讫,”,标记；,4,、检查内部核查的标记。,11.2.2,购货业务入账完整性、计价正确性和分类正确性控制与测试,关键的内部控制,常用的内部控制测试,订货单、验收单、卖方发票均事先编号并已登记入账。,检查订货单、验收单、卖方发票连续编号的完整性。,1,、稽核金额计算是否正确,2,、采购价格和折扣的批准,1,、检查稽核的标记；,2,、审核批准购价及折扣的标记。,1,、采用适当的会计科目表,2,、分类的稽核。,1,、检查会计科目表；,2,、检查有关凭证上稽核的标记。,11.2.3,记录购货业务截止、过账和汇总的正确性,关键的内部控制,常用的内部控制程序,1,、收到商品或劳务时立即记账；,2,、内部稽核。,1,、观察有无未记账的卖方发票存在；,2,、检查稽核标记。,稽核应付账款明细账、总账和报表有关项目是否相符。,检查内部稽核标记。,11.2.4,固定资产的内部控制及其测试,内部控制程序,内部控制测试,1,、预算控制,将实际支出与预算比较,2,、授权批准控制,检查制度的完善与执行,3,、账簿记录控制,检查账簿设置的完善性,4,、职责分工控制,查资产的取得、记录、保管、使用、养护、处置分工,5,、区分支出控制,查有无书面区分标准及其执行,6,、处置控制,查有无处置书面申请报批手续,7,、定期盘点控制,盘点制度执行是否正常,8,、养护和保险控制,检查相关制度的执行,12.1,生产与存货循环的业务性质,12.1.1生产与存货循环的主要业务活动,12.1.2生产与存货循环的主要凭证与记录,返回,12.1.1生产与存货循环的主要业务活动,生产循环所涉及的主要业务活动包括：,1计划和安排生产,生产计划部门的职责是根据顾客订单或者对销售预测和存货需求的分析来决定生产授权。,2发出原材料,仓库部门的责任是根据从生产部门收到的领料单发出原材料。,3生产产品,生产部门在收到生产通知单及领取原材料后，便将生产任务分解到每一个生产工人，据以执行,生产任务。生产工人在完成生产任务后，将完成的产品交生产部门查点，然后转交检验员验收并办理入库手续，或是将所完成的产品移交下一个部门，进一步加工。,4核算产品成本,5储存产成品,产成品入库，须由仓库部门先行点验和检查，然后签收。,6发出产成品,产成品的发出须由独立的发运部门进行,。,返回,12.1.2生产与存货循环的主要凭证与记录,生产与存货循环是指从购买原材料到形成完工产品为止的过程。这一循环涉及的内容主要是编制生产计划、对存货进行有效管理、控制存货的水平以及生产成本的计算等制造过程中相关的业务事项和内容。该循环所涉及的资产负债表项目主要是存货、存货跌价准备、待摊费用、待处理流动资产净损失、应付工资、应付福利费、预提费用等；所涉及的利润表项目主要是主营业务成本、存货跌价损失等项目。,1生产与存货循环所涉及的凭证和记录主要包括,：,（,1,）,生产通知单,（2）领发料凭证,（3）产量和工时记录,（4）工资汇总表及人工费用分配表,（5）材料费用分配表,（6）制造费用分配汇总表,（7）成本计算单,（8）存货明细账,12.2.1生产与存货循环的内部控制,1存货的实物流转程序控制,在生产循环中，产品的品种和数量一般是根据顾客订单、销货合同、市场预测以及经济生产批量来确定的。通常情况下，由单独的生产控制部门下达生产通知单。依据实物流转程序控制的要求，各个生产部门必须制定严格的规则，由管理人员负责监督，对从生产领料开始到产品完工入库为止的全过程进行有效的控制，以避免生产窝工和在产品积压，减少残次品的发生。此外，生产部门还应及时编制生产报告，通知会计部门，并采取有效措施保护原材料等物品免遭贪污、浪费或损失，对于生产过程中的废料，由于其还可能有一定的残余价值，故应将废料与在产品存货分开存放和控制。,2成本费用控制,成本费用控制包括成本费用的管理控制和成本费用的会计控制。,成本费用的管理控制是指对成本费用支出业务进行计划、控制和考核的内部控制。具体内容包括：确定成本控制目标和成本计划；确定各项消耗定额，包括直接材料、直接人工和制造费用定额；编制成本费用预算；对各项成本费用指标进行分解，建立成本费用归口、分级管理责任制；定期进行成本费用考核与评价。,成本费用会计控制是指对成本费用支出业务进行反映和监督的内部控制。它包括以下主要内容：制定成本费用制度，明确成本开支范围、开支标准，并制定报销手续；建立各种支出审核制度；设置相应的会计账户，选择适当的成本计算方法，合理归集与分配各项费用，确定产品生产成本；对各项费用的归集与分配结果进行复核；定期进行成本分析，查明企业成本变动的趋势与原因。,3工资的内部控制,有关工资的内部控制主要包括：对工作时间特别是加班时间，工资、薪金或佣金，代扣款项、工资结算表、工资汇总表通过恰当手续进行特别审批或一般审批；工时卡经领班核准，用生产记录钟记录工时；工资分配表、工资汇总表应完整反映已经发生的工薪支出；采用适当的工资费用分配方法，并且前后各期一致，采用适当的账务处理程序；人事、考勤、工资发放、记录等职务相互分离。,返回,12.2.2内部控制测试的内容与方法,1内部控制测试的内容,内部控制测试总体上可分为存货的实物流转程序的内部控制、成本费用控制及工资的内部控制三项内容的控制测试。具体说有：直接材料成本控制测试、直接人工成本控制测试、费用控制测试、存货的实物控制测试、存货转移的凭证和记录控制测试等。,2内部控制测试的方法,（1）了解生产与存货循环的内部控制,审计人员对被审计单位生产与存货业务内部控制进行测评的第一部是对该业务循环内部控制的设置和执行情况进行调查了解，以确定能否以来该内部控制来减少实质性测试的工作量。审计人员可以采用调查问卷、流程图或书面说明书来记录对被审计单位生产与存货循环内部控制的了解。如图表12-2就是生产与存货循环内部控制问卷问题举例。,图表12-2,生产与存货循环内部控制调查表,调查问题,是,否,不适用,备注,1制订和批准生产计划,是否编制生产计划或进行预算控制，并经被授权的主管批准,生产通知单是否有被授权人根据被批准生产计划签发,生产通知单是否连续编号,2发出原材料,仓库发出材料是否要求有已签字的领料单,材料耗用汇总表是否包括在生产活动报告里,3产品加工和产成品入库,是否建立了目标成本管理制度，规定产品的材料、工时和费用消费定额，定期检查实际发生额与定额的差异并采取措施,是否使用计工单来记录生产产品所耗用的人工小时,人工耗用汇总表是否包括在生产活动报告中,产成品仓库人员在收到已完工产品时是否编制已完工产品入库单,3产品加工和产成品入库,是否建立了目标成本管理制度，规定产品的材料、工时和费用消费定额，定期检查实际发生额与定额的差异并采取措施,是否使用计工单来记录生产产品所耗用的人工小时,人工耗用汇总表是否包括在生产活动报告中,产成品仓库人员在收到已完工产品时是否编制已完工产品入库单,4确定和记录制造成本,制造费用分配率和标准成本是否经管理当局批准,差异是否及时向有关生产管理人员报告，以便询查和跟踪控制,编制分配制造成本到在产品的分录所使用的资料是否与每日生产活动报告的资料相调节,编制结转已完工产品成本到产成品的分路所用的资料是否与已完工生产报告资料相调节,5保持存货余额的正确性,是否定期独立检查制造性存货明细账与总账余额的一致性,是否定期独立盘点制造性存货，并将实际盘点数与账面数相比较,6销售出库,仓库是否依据经批准的发货单或提货单发货,是否在审查核对发货数量、品种、规格后据实发货,存货发出计价方法是否与上年一致,7存货的报废核销,存货的报废是否填制,“,资产报废审批单,”,并经部门主管签字,8成本核算和会计入账,存货是否采用永续盘存制，及时核算其收入、发出和结存,存货总账、明细账是否有不同的人员管理并定期核对,调查问题,是,否,不适用,备注,调查结论：,1该循环控制分现水平为：高（）中（）低（）（也可确定量化的控制分现水平）,2,是否进行符合性测试：是（）否（）,（2）生产与存货循环内部控制的初步评价,在充分了解内部控制，并规划实施穿行测试存货审计之后，审计人员应对与生产与存货循环有关的财务报表认定的控制风险，做出初步评价，审计人员可以对该内部控制的健全性和合理性进行评价，以确定是否进行符合性测试，初步评价可以通过确定控制风险水平进行，并将初步评价的结果填在如表12-2的,“,调查结论,”,部分。审计人员据以评价控制风险的依据如图表12-3所示：,图表,12-3,：,控制风险水平,确定理由,对下一步审计的影响,高,1生产与存货循环内部控制个关键点不存在；,2内部控制失效；,3,难以对内部控制有效性做出评估,根据控制风险水平确定检查风险，不对内部控制进行符合性测试而直接进入实质性测试阶段,中,或,低,1与生产与存货循环有关的内部控制各个关键点存在；,2较少或没有控制失效现象,3,各种控制措施可能在不同程度上防止、发生或纠正错弊的发生,根据较低的控制风险水平，确定较高的检查风险，并计划实施必要的符合性测试：,1如果该符合性测试能证明所确定控制风险水平，则根据较高的检查风险水平计划较小规模的实质性测试；,2,如果不能证明所确定的控制风险水平，则仍根据较高的控制风险水平计划实质性测试,（3）生产与存货循环内部控制测试的符合性测试,直接材料成本控制测试,对采用定额单耗的企业，可选择并获取某一成本报告期若干种具有代表性的产品成本计算单，获取样本的生产指令或产量统计记录及其直接材料单位消耗定额，根据材料明细账或采购业务测试工作底稿中各该直接材料的单位实际成本，计算直接材料的总消耗量和总成本，与样本的成本计算单中直接材料成本核对，并注意下列事项：生产指令是否经过授权批准；单位消耗定额和材料成本计价方法是否适当，在当年度有何重大变更,。,对非采用定额单耗的企业，可获取材料费用分配汇总表,、,材料发出汇总表(或领料单)、材料明细,账(或采购业务测试工作底稿)中各该直接材料的单位成本，检查下列事项：成本计算单中直接材料成本与材料费用分配汇总表中该产品负担的直接材料费用是否相符，分配的标准是否合理；抽取材料发出汇总表或领料单中若干种直接材料的发出总量和各该种材料的实际单位成本之乘积与材料费用分配汇总表中各该种材料费用进行比较，并注意领料单的签发是否经过授权批准；材料发出汇总表是否经过适当的人员复核，材料单位成本计价方法是否适当，在当年度有何重大变更。,对采用标准成本法的企业，获取样本的生产指令或产量统计记录、直接材料单位标准用量、直接材料标准单价及发出材料汇总表或领料单，检查下列事项：,根据生产量、直接材料单位标准用量及标准单价计算的标准成本与成本计算单中的直接材料成本核对是否相符；直接材料成本差异的计算与账务处理是否正确，并注意直接材料的标准成本在当年度内有何重大变更。,直接人工成本控制测试,对采用计时工资制的企业，获取样本的实际工时统计记录、职员分类表和职员工资手册及人工费用分配汇总表，检查下列事项：成本计算单中直接人工成本与人工费用分配汇总表中该样本的直接人工费用核对是否相符；样本的实际工时统计记录与人工费用分配汇总表中该样本的实际工时核对是否相符；抽取生产部门若干天的工时台账与实际工时统计记录核对是,否相符；当没有实际工时统计记录时，则可根据职员分类表及职员工资手册中的工资率，计算复核人工费用分配汇总表中该样本的直接人工费用是否合理。,对采用计件工资制的企业，获取样本的产量统计报告、个人(小组)产量记录和经批准的单位工资标准或计件工资制度，检查下列事项：根据样本的统计产量和单位工资标准计算的人工费用与成本计算单中直接人工成本核对是否相符；抽取若干各直接工人(小组)的产量记录，检查是否被汇总计入产量统计报告。,对采用标准成本法的企业，获取样本的生产指令或产量统计报告、工时统计报告和经批准的单位标准工时、标准工时工资率、直接人工的工资汇总表等资料，检查下列项目：根据产量和单位标准工时计算的标准工时总量与标准工时工资率之乘积与成本计算单,中直接人工成本核对是否相符；直接人工成本差异的计算与账务处理是否正确，并注意直接人工的标准成本在当年度内有何重大变更。,制造费用控制测试,获取样本的制造费用分配汇总表、按项目分列的制造费用明细账、与制造费用分配标准有关的统计报告及其相关原始记录，检查下列事项：制造费用分配汇总表中，样本分担的制造费用与成本计算单中的制造费用核对是否相符；制造费用分配汇总表中的合计数与样本所属成本报告期的制造费用明细账总计数核对是否相符；制造费用分配汇总表选择的分配标准(机器工时数、直接人工工资、直接人工工时数、产量等)与相关的统计报告或原始记录核对是否相符，并对费用分配标准的合理性做出评估；如果企业采用预,计费用分配率分配制造费用，则应针对制造费用分配过多或过少的差额，检查其是否做了适当的账务处理；如果企业采用标准成本法，则应检查样本中标准制造费用的确定是否合理，计入成本计算单的数额是否正确，制造费用差异的计算与账务处理是否正确，并注意标准制造费用在当年度内有何重大变更。,存货的实物控制测试,审计人员对原材料、在产品和产成品实物控制的测试必须限于观察和询问。例如，审计人员可以检查存货存放的位置，以确定存货是否存放于带锁的仓库重而避免被窃和误用。仓库应有足够的空间，保管人员应认真负责，存货摆放有序。如果审计人员认为实物控制不充分，以致很难进行盘点，那么审计人员应扩大对存货盘点的观察测试，以保证盘点的充分性。,生产成本在当期完工产品与在产品之间分配的测试,检查成本计算单中的产品数量与生产统计报告或在产品盘存表中的数量是否一致；检查在产品约当量计算或其他分配标准是否合理；计算复核样本的总成本和单位成本，最终对当期采用的成本会计制度做出评价。,存货转移的凭证和记录控制测试,验证存货从一地转至另一地，审计人员关心的主要是已记录的转移是否确实发生，实际发生的转移是否均经记录，已记录的转移，其日期、数量、摘要是否都正确。在进行相关测试前，应调查关于记录转移业务的内部控制。例如，为了检查原材料由仓库转移到装配线的真实性和正确性，可以检查原材料领料单是,否经过批准，核对领料单和原材料永续盘存分类账上的数量、说明和日期。同样，为证明所有完工产成品确实转移到产成品库，可以核对完工产品记录和存货永续盘存分类账。,工薪控制测试,在测试工薪内部控制时，首先应选择若干月份的工资汇总表，作如下检查：计算复核每一月份工资汇总表；检查每一月份工资汇总表是否已经授权批准；检查应付工资总额与人工费用分配汇总表中合计数是否相符；检查其代扣款项的账务处理是否正确；检查实发工资总额与银行付款凭单及银行存款对账单是否相符，并正确过入相关账户。,其次，从工资单中选取若干个样本,(,应包括各种不同类型人员,),，作如下检查：检查员工工资卡或人事档案，确保工资发放有依据；检查员工工资率及实发工资额的计算；检查实际工时统计记录,(,或产量统计报告,),与员工个人钟点卡,(,或产量记录,),是否相符；检查员工加班加点记录与主管人员签证的月度加班费汇总表是否相符；检查员工扣款依据是否正确；检查员工的工资签收证明；实地抽查部分员工，证明其确在本公司工作，如已离开本公司，需管理当局证实。,9.1.1,审计抽样的含义,审计抽样是指从某一特定的审计对象（审计总体）中，按一定方式抽取一部分具有代表性的审查对象（样本）进行审查，并用样本的审查结果推断审计总体特征的审计方法。,9.1.2,审计抽样的产生,1,审计目的的变迁使审计抽样成为必然,2,审计抽样是审计实践发展的必然,3,审计抽样的产生也有其可能性,9.1.3,审计抽样的发展,1,任意抽样法,2,判断抽样法,3.,统计抽样法,9.1.4,审计抽样种类,1,抽样审计按照抽样决策的依据分类,统计抽样与非统计抽样,2,审计抽样按照所了解的总体特征分类,属性抽样与变量抽样,（,P181,）,9.2,审计抽样的基本程序与方法,9.2.1,审计抽样的基本程序（,P182,）,1,确定总体的范围,2,确定样本规模,3,选取样本项目,4,审查样本项目,5,形成审计结论,9.2.2,审计抽样样本的选取方法,1,随机数表选样法,2,系统选样法,3,分层选样法,4,元单位选样法,5,整群选样法,1,随机数表选样法,随机数表法也称乱数表法，是依赖随机数友来选择的一种方法。随机数表也称乱数表，它是由随机生成的从零到九的数字组成的数表。每个数字在表上出现的次数大致是相同的，它们出现在表上的顺序是随机的；,2 .,系统选样法,系统选样法又称等距选样法。使用系统选样法时，审计人员首先计算抽样间距然后从第一个间距中选择一个随机起点，以随机起点做为开端，按照计算的抽样间距等距离地选取样本。抽样间距按下式计算：,3,分层选样法,分层选样法是将总体按某一特定的标准分成不同的层次，然后各层次单独抽样的方法。这种方法对样本结果既可以单独评价，也可以综合评价。采用分层法，总体可以按经济业务的重要性分层，也可按经济业务的类型分层。由于分后的各层中较易抽取有代表性的样本，故采用这种方法所需的样本量要小于总体抽样。分层法主要适用于内部各组成部分具有不同特性的总体。分层法除了提高抽样程序的效率外，也可使审计人员能按项目的重要性或其他特性而选取不同的样本数，且可对不同层次使用不同的审计程序。通常，审计人员对包含最重要项目的层次实施,100,的审查。,4.,元单位选样法,元单位选样法是以总体金额元做为样本单位进行选样的一种方法。在该方法下总体中的每个金额单位被选中的机会相同，所以总体中某一项目被选中的概率等于该项目的金额与总体金额的比率。项目金额越大，被选中的概率就越大。,5,整群选样法,整群选样法是先将总体项目按某一标志分成若干群，然后使用随机数表选样或系统选样方法，按群选取样本项目的一种选样方法。整群选样与其他选样方法的差别主要在于，它不是一个个项目，而是成组成群地选取样本项目。,9.3,统计抽样方法,9.3.1,统计抽样与专业判断,在审计抽样过程中，无论是统计抽样还是非统计抽样，也不论决策者是否具备设计和使用有效抽样方案的能力，都离不开审计人员的专业判断；那种认为统计抽样能够减少审计过程中的专业判断，或可以取代专业判断的观点是错误的。,9.3.2,属性抽样法,9.3.3,变量抽样法,9.3.2,属性抽样法,属性抽样法,(Attributes sampling),是一种用来推断总体中具有某一特征的项目所占比率的统计抽样方法。这一比率也被称为发生率，常以百分比来表示。在审计实务中，审计人员常常对总体中的例外情况感兴趣，并将其发生率称为错误率。在符合性测试中，审计人员要对内部控制是否健全，执行是否有效做出推断，其推断的依据正是所欲测试的总体中内部控制不健全或没有被有效执行的例外情况的发生率，也就是说审计人员只需做出总体错误率是多少，被审查对象能否接受的结论，而不必对总体错误的金额大小做出估计。属性抽样法正是满足了这一需求，将重点放在了对被审计对象总体的质量特征进行定性评价之上，因此比较适用于内部控制中凭证的处理、工资的计算、存货计价、折旧计算等业务的测试。,9.3.3,变量抽样法,变量抽样是一种能够对总体的数量余额做出估计的统计抽样方法，在实质性测试中，审查工做主要涉及数额，余额，即要对总体中的数额、余额是否存在错误，以及错误数额、余额的大小进行定量测试和分析评价，而变量抽样法是直接针对总体中的数额、余额实施抽样，并从样本审查结果推断总体结果，从而对总体进行定量估计，这就为对被审计对象总体数量特征的审查提供了简便而有效的方法。应用变量抽样法，可直接对涉及数额、余额的被审计项目的正确性进行测试，因此被广泛运用于实质性测试之中。,9.4,判断抽样方法具体运用,在符合性测试中使用判断抽样方法，其基本步骤和所需考虑因素与上述统计抽样方法基本相同，在具体运用时的不同之处主要有：一是确定样本规模的因素不需量化，审计人员可根据经验主观判断各因素的变化对样本规模的影响，如图表,7-7,所示；二是样本选择方法可采用任意抽样法和判断抽样法；三是从样本特征推断总体特征时可根据审计人员的经验和主观判断进行，因此无法确定精确度上限和可靠性的允许限度，导致审计结论不够准确。,判断抽样方法在内部控制系统运行的符合性测试中，特别是对差错和舞弊的审查中能起到很好的做用。在这类审计中，它并不需要正确推断出总体的情况，而只需知道某项控制是有还是没有，已设立的控制是有效还是无效。因此，凭借长期从事审计工做的经验，审计人员便能较快完成这项工做。,在实质性测试中使用判断抽样方法，其基本步骤和所需要考虑的因素与上述统计方法基本相同，在具体运用时的不同之处主要表现在确定样本规模、选择抽样方法和评价样本结果时可更多使用审计人员的主观判断，而不必运用严格的统计方法。比如，对于影响样本规模确定的因素不需量化，可根据经验主观判断各因素的变化对样本规模的影响，如图表,9,8,所示。,9.5,抽样风险及其控制,9.5.1,审计抽样风险,9.5.2,对抽样风险的控制,9.5.3,审计抽样的质量控制,9.5.1,审计抽样风险,.,抽样风险,由于采用抽样审查方法，即并非对总体中,100%,的项目进行审查，而只是对抽取的样本进行审查，并从样本特征推断总体特征，由此得出的审计结论与总体实际情况间必然存在着差异。这一差异就是造成抽样风险的主要原因。抽样风险具体表现如图表,7-9,所示,.,非抽样风险,非抽样风险是指由于采用抽样审查方法之外的其他原因所造成的风险。例如，审计程序设计不当，审计方法选择不合理，审计人员工做疏忽等原因，导致审计目标难以实现。非抽样风险一般难以量化，可以通过审计程序和审计方法的科学周密设计以及审计工做的适当监督指导将其消除或减少。,9.5.2,对抽样风险的控制,.,对类抽样风险的控制,依赖不足风险和误拒风险都是将正确判断为错误的风险，我们称其为类风险或,风险。此类风险出现时，审计总体实际上是正确的，或者不存在重大实质性错误，但是审计人员根据从审计总体中随机抽取的样本项目审查的结果判断得出审计总体是错误的或者存在重大实质性错误的结论，从而拒绝了原本认为审计总体是正确的或者没有重大实质性错误而应予以接受的审计结论。此类风险主要与审计效率相关，它将直接导致测试范围扩大，样本容量增加，使审计效率下降。,2,对,类抽样风险的控制,与类风险相对应，过度依赖风险和误受风险都是将错误判断为正确的风险，我们称其为,类风险或,风险。此类风险出现时，审计总体实际上是错误的，或者存在重大实质性错误，但是审计人员根据从审计总体中随机抽取的样本项目审查的结果判断得出审计总体是正确的或者没有重大实质性错误的结论，从而接受了实质上是错误的应予以拒绝的审计总体。此类风险主要与审计效果相关，它将直接导致错误的和不可靠的审计结论，使审计工做质量下降。由于,类风险直接影响审计质量，而且不易被审计人员较早地察觉，也就是说对于一个错误的审计总体，审计人员依据样本审查结果接受了它，被审计单位往往不会提出异议，当在审计过程后期发现了潜在的,类错误时，往往为时已晚，常常使审计人员十分被动。因此对,类风险的控制更加重要，而控制,类风险最为有效的方法就是改进抽样方法，因为所选用的抽样方法