国际避税案例精析1

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,*,单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,*,国际避税案例精析,课时：30,1,课 程 简 介,课程性质,：国际税法的重要实务部分,教学目的：,通过案例分析识别国际避税的一般手段及合理避税策略；认识国际避税的监管措施和我国的相关措施。,教学内容,参考资料,2,教学内容,国际税法的基本知识介绍,国际避税问题的概述,典型国际避税方法案例解析,国际反避税措施案例分析,我国跨国公司避税的典型案例,3,教材及参考资料,（一）推荐教材：,1.国际税法学,廖益新，高等教育出版社 (2008-01出版),2.国际税收,杨志清 编著北京大学出版社 （2010-01出版）,（二）主要参考资料,1.国际法规视角下的跨国征税:国际税收体系分析,鲁文S.阿维约纳 (Reuven S.Avi-Yonah)、熊伟 法律出版社 （2008-11出版）,2合理避税与反避税操作技巧,企业管理出版社（2006-06出版）,4,国际避税的问题概述,国际避税的概念和性质,国际避税的主要方式,国际避税的法律规制和法律措施,典型国际避税方法案例解析,通过主体跨国移动国际避税案例,利用资产的流动避税案例,利用国际避税地避税案例,国际反避税措施案例分析,国际反避税经验举要,国际反避税合作的典型案例,我国对跨国公司反避税的典型案例,跨国公司转移定价策略与反避税案例分析,5,第一讲 国际税收法律制度简介,国际税收与国际税法,国际税法的调整对象,国际税法的基本内容,国际税法的渊源,6,国际税收与国际税法,税收,是国家为了实现其职能，凭借政治权力，运用法律手段强制、无偿、固定地集中一部分社会产品所形成的特定的分配关系。,它是财政收入最主要的来源，也是国家用以加强宏观调控的重要经济杠杆。,包括国际税收和国内税收,税收征管本质体现为：,个人与国家，国家与国家间的一种利益博弈,7,国际税收的产生和前提,国际税收-由于跨国经济交往和各国税制的差异而产生的现象，体现为跨国税收征管关系和国际税收分配关系,十九世纪末资本的输出使企业和个人收入和财产国际化现象日益普遍。,同时，所得税制和一般财产税制在各资本主义国家相继确立。,8,国际税法的调整对象,国家与涉外纳税人之间的涉外税收征纳关系,国家相互之间的税收分配关系,9,注意：,对物税一般不会发生跨国双重征税问题。,对人税有可能被所跨越的有关国家交叉重复征税。,国际税收涉及的课税客体，一般仅为跨国纳税人的收益、所得和跨国一般财产价值。,10,跨国收益和所得的分类,三,种确认收益和所得的观点：,“所得源泉说”：持续,性“来源”中取得的收入，才应被视为应税所得。,问：工资、利润、利息、地租是不是所得？财产转让所得是不是所得？,“净资产增加说”,：,不论所得发生的原因为何，在一定期间内净资产的增加，即一定期间的期末净资产额大于该期间的期初净资产额，则认定有所得发生。,“消费支出说”,11,跨国收益或所得的四种类型,1,.跨国一般经常所得：,跨国纳税人在一定时期内经常取得的跨国所得或收益。,如：跨国自然人取得的工资、薪金、劳务报酬、利息、股息、特许权使用费和财产租赁等经常性所得或收益，以及跨国法人从事农业、工业、商业、矿业、交通运输业和其他服务业等取得的经常性所得或收益 。,-它是通过各种不同的分类所得税税种或综合所得税种以及地方所得税进行征收的。,12,个人（或：公司）所得税额,= 跨国一般经常所得*个人（公司）所得税税率,地方所得税=个人（或：公司）所得税额*地方所得税税率,13,2.跨国超额所得 -,少数国家对它进行征税,指跨国纳税人在特定时期特殊情况下所取得的,超过一般标准所得标准的那一部分,跨国所得或收益。,如：战时利得税，超额所得税。,目前国际上对跨国超额所得或收益的计算，两种方法，一是标准基期法，二是标准投资利润率法。,14,标准基期法,即以纳税人在某一标准基期(正常获利年度)所实现的所得作为跨国一般经常性所得，凡超过这一实际所得部分，就为跨国超额所得。,例：假设一跨国公司的标准基期跨国一般所得核定为1000万元，所得税率为33%，超额所得税率为10%。如果该公司在2009年获取的跨国所得为1600万元，则该公司应纳的公司所得税和超额所得税是多少？,15,标准投资利润率法,跨国超额所得 =实际年度跨国所得当年投资额*标准投资利润率,(投资额=实收资本+累计公积金+公司债+其他长期负债),16,3、跨国资本利得,-奉行“所得源泉说” 的国家不征税 奉行“净资产增加说”的国家征税。,指,跨国纳税人通过出售资本项目所获取的收益。,如：出售股票、债券、商誉、商标、专利权等地产和房屋、机器设备等。,征收方法：,与跨国一般经常所得，合并征收；另立资本利得税。,17,新加坡不征收资本收益税。,萨韦林持有“脸谱”大约4%的股份。2011年9月放弃美国国籍，移居新加坡，“脸谱”2012在美国纳斯达克交易所上市，市值超过1000亿美元，是全球最大上市案例之一。,萨韦林移居新加坡能逃避缴纳6700万美元至1亿美元资本收益税。如果脸谱股价上涨，避税额将更多。,18,4.跨国其他收益或所得,某些非正常、非经常的所得。,有的国家征，有的不征。较少另立税种征收。,19,应注意的问题,1.国际税收涉及的课税权主体、课税主体、课税客体,与各国税制规定密切联系。,联邦德国的一般财产税规定为自然人和法人，而荷,兰只规定为跨国自然人；我国对跨国自然人和法人股,东只对已实际分配得到的跨国股息所得征税，而美国不,仅如此，而且还包括未分配跨国股息所得。,2.往往只有两国双方都列入征税范围的税收，才有可能成为国际税收的内容。,20,国际税法的基本内容,税收管辖权的确立,国际重复征税的解决,国际逃税和避税的管制,21,居民（公民）管辖权,一、跨国自然人,（一）法律标准(,国籍标准),根据本国国籍法应为本国公民的自然人，即构成税法上的居民。,国籍：出生地、血统。此外，国籍变化。,各国国籍规定差异导致重复征税。,少数国家仍坚持国籍标准确认。,22,（二）户籍标准,居住状况：住所或居所。,住所与居所：,住所是久住之地，而居所暂住之地；住所通常涉及到一种意图，即打算永久性居住地，而居所通常是指事实，即较长居住。,居住时间规定：半年或1年。,判断要点,23,自然人居民身份的确定规则,判定自然人居,民身份的标准,判断要点,优点,缺点,国籍,标准,只要有本国国籍，,都是本国纳税人,看起来很简单,完全不考虑个人的实,际居住地点和经济活,动地点，也不顾居住,国权益，在实际上不,容易付诸实施。,住所标准,固定的或永久性,的,居住地,易于确定纳税,人居民身分,会产生纳税义务发生,地与实际经济活动地,即所得创造地脱节的,缺点,居所标准,连续居住了较长时,期但又不准备永久,居住，对其,时间界,限，,各国有不同的,规定,居民身分的确认,与纳税人实际经,济活动地的联系,更为紧密,按照有无居所很难判,断一个人的身分。往,往要加上时间因素,24,关于“住所标准”的案例,：,20世纪70年代在英国就有这方面的一个判例。 有一位先生1910年在加拿大出生，1942年他参加了英国空军，并于1959年退役，随后一直在英国一家私人研究机构工作，直到1961年正式退休，而且退休后他与英国妻子继续在英国生活。在此期间这位先生一直保留了他的加拿大国籍和护照，并经常与加拿大有一些金融方面的往来；而且他也希望与妻子一同回加拿大安度晚年，并表示如果妻子先他去世，自己也要回加拿大度过余生。法院判定这位先生尽管在英国居住了44年，但他在英国仅有居所而没有住所。,25,各国对自然人居民身份的判定,1 英国税法：,居民身份的确定：居住6个月；住所标准（不在国外从事全职工作）；习惯或实际逗留英国。,A居住6个月：一个会计年度内居住英国183天；,B拥有住所：拥有所有权和长期租赁权视为拥有；必须以本人名义拥有；住所包括任何可居住场所，但不包括旅馆；纳税人可以不在英国实际出现；纳税人必须在国外无全职工作,C习惯或实际逗留英国：连续4年（会计年度）内平均每年91天；或累计逗留1年以上，第五年起为英国居民；本条可适用意愿标准,26,3.2 美国税法,（1）居民：绿卡持有；在美国实际出现；自愿选择成为居民，,（2）实际出现的判断：当年31天，过去三年内累计183天；,183天的加强平均计算：当年天数去年天数/3+前年天数/6,（3）自愿选择的条件：要求连续逗留31天，且其中75%的天数是在当年会计年度内。,27,3 法国税法,A永久住所：经济利益中心地 适用比例原则； 财产坐落地：不动产和固定资产坐落地，证券实际存放地,B 有主要居所且5年内大部分之间居住在该法国居所：对居所的类型不限制，包括旅馆；按历年计算5年；每年居住6个月以上；临时中断不影响5年计算；本条适用意愿标准；,28,二、跨国法人,（一）,注册地标准,按一国法律在该国注册成立的公司为该国的居民纳税人,，而不论管理机构或业务活动地是否在本国境内。,多数国家承认。但缺点 ：导致大量的规避行为。,29,（二）,管理机构所在地标准,1、,管理和控制中心,标准,指,公司最高权力机构所在,地点。判断标志,有,：董事会经常举行会议地,、股东大会地、主要懂事居住地、公司账簿保管地等,。,2、,实际管理,机构,标准,指公司日常业务的管理机构，负责公司经营决策的执行和具体的营运管理。经合组织范本注释：关键决策的实际制定地。,-便于迁移，容易利用避税。,30,案例,1946年，埃斯特石油有限公司在喀麦隆注册成立，总机构设立在喀麦隆的雅温得。1949年英国政府要求埃斯特石油有限公司就其全部公司所得纳税。埃斯特石油有限公司则认为，该公司在喀麦隆注册，总机构设立在喀麦隆的雅温得，公司的产品和销售地都不在英国。所以不应该向英国政府纳税。英国法院则认为，埃斯特石油有限公司的绝大部分董事在英国，只有个别董事在喀麦隆，多数董事会在英国伦敦举行。公司的重要决定都在英国作出，所以埃斯特石油有限公司的实际的控制和管理中心在英国，是英国公司，应该向英国纳税。,31,案例：一家在美国华盛顿州设立的公司在墨西哥从事采矿活动，这家公司的管理地点在德国汉堡并且实际上在汉堡从事管理活动。这家公司与一家德国公司发生不动产纠纷而被告上德国法庭。该案表面上属于合同纠纷，但焦点则是公司的经营权限，该问题的解决取决于公司法的规定。这就牵涉到何者为该公司的身份法问题。最后德国的法院按照德国公司法进行判决，其依据就是该公司的经营管理地点在德国。,32,（三）,总机构标准,公司的总机构，指的是负责管理和控制企业的日常经营业务活动的中心机构。,33,（,四,）,资本控制标准,是以控制公司选举权股份的股东是否为本国居民来判定其公司居民身份，即控制公司选举权的股东是一国居民，该公司就是该国的居民公司。,34,案例,法国Fruehauf股份公司是美国的跨国公司Fruehaufinternational的子公司。母公司占有该法国公司2/3股份，法国董事占3/8。该法国公司与另一家法国公司berliet签订了合同，约定为其生产拖车，然后这家法国公司将拖车和牵引机组合起来卖给中国。美国认为这笔交易违背了与敌人贸易法，要求停止与中国的这笔业务，还声称要起诉这家法国子公司。于是法国董事向法国法院起诉，要求法院判决继续履行合同，因为这不但符合公司利益，也保护了少数股东。,35,三、特殊情况下的跨国自然人和跨国法人,1.同时成为两个国家居民个人的跨国自然人,认定顺序：永久性住所所在国重要利益中心所在国习惯性住所所在国国籍国有关国家协商解决。,2.同时成为两个国家公民个人的跨国自然人,（1）只对一国履行公民纳税义务,（2）有关国家协商解决,36,3.同时成为两个国家居民企业的跨国法人,实际有效管理机构有关国家协商解决,4.被两种标准认定为居民（公民）跨国法人由关国家双方协商解决,5.从事国际海运而将管理机构设在船上的跨国法人,船舶的母港所在国没有母港，则由船舶经营者居住国,37,地域管辖权,跨国权益所得,1.跨国权益所得的内容,2.跨国权益所得征税的计税依据(不允许扣除任何成本费用),3.国际惯例,(1) 不附加受益人在非居住国出场的条件。,(2) 居住国与非居住国分享征税权利,38,（一）跨国营业所得,1、常设机构标准,指企业进行全部或部分营业活动的固定场所。第一，有一个营业场所；第二，这个场所必须是固定的。第三，企业通过该场所进行营业活动。,常设机构的具体形式通常包括：管理机构；分支机构；工厂；车 间(或作业场所)；矿场、油井或气井，采石场或其他开采自然资源的场所；建筑工地或建筑，装配或安装工程及有关监督活动和劳务活动等。,39,常设机构标准,1、实际所得法：只有通过常设机构实际经营的收入，为经营所得。（发达国家强调，采用国家较多）,2、引力原则法：未通过常设机构但与其相同或类似的经营所得。（发展中国家强调，很少采用）,40,案例,日本某公司在中国收购花生，临时派出它的一个海上车间在我国港口停留28天，将收购的花生加工成花生米，将花生皮压碎后制成板又返售给中国。按照中国税法，非居民公司在中国居留只有超过半年才负有纳税义务，这样，日本公司获得的花生皮制板收入就无须向中国政府纳税。,案例评析：这是跨国纳税人利用海上作业，就地收购原料，就地加工，就地出售，缩短了生产周期，避免承担收入来源地纳税义务的典型例子。,41,2、交易地点标准,英美法系国家,则规定为,交易或经营地点。如：英国法律规定：只有在英国进行交易所取得的收入才属于来源于英国的所得。加拿大:以合同签订的地点作为交易地点.,42,（二）劳务所得,1、跨国独立劳务,征税标准: 采用“固定基地原则” ;没有固定基地，但符合居住时间标准、劳务报酬支付地标准（报酬为该国居民、固定基地或常设机构支付），也认定。,征税范围:,43,2、跨国非独立劳务,主要看受雇地点。,判断标准:报酬为非居住国雇主支付或报酬由雇主设在该非居住国的常设机构或固定基地负担或在有关历年中,连续或累计居住超过183天。,3 、跨国其他个人活动所得,44,我国个人所得税相关规定,45,（三）,跨国财产所得,不动产:以不动产的所在地为来源地.,动产:有的国家以动产的转让地,有的以动产的转让者的居住地为来源地.国际规范:以动产所属的常设机构或固定基地的所在国为来源地.,46,复习思考题,我国关于个人和企业涉外所得的管辖确立标准？,什么叫常设机构？举例说明归属原则与引力原则。,47,案例：,美国泛美卫星公司是否应向中国纳税,案情：,年月，泛美公司与中国中央电视台签订协议，泛美向央视提供压缩数字视频服务，央视则预先交付个月的服务费和设备费作为订金，另支付万余美元的保证金。,年月，北京国税局对外分局稽查局下达了关于对中央电视台租赁美国泛美卫星公司等外国企业卫星通讯线路所支付的租赁费用代扣代缴预提所得税限期入库的通知（京国税稽限字号通知），要求央视代扣代缴所得税。泛美公司得知后，在北京国税局的再三催促下，于年月按已收款额的缴纳了外国企业所得税美元，但因不服后于月日同时申请了行政复议。同年月日，北京国税局对外分局作出复议决定，维持京国税稽限字号通知。泛美公司不服，向北京市第二中级人民法院提起行政诉讼。,48,在诉讼过程中，北京国税局对外分局于年月日撤销了京国税稽限字号通知，泛美公司向北京二中院申请撤回诉讼，并获得了北京二中院的批准。但时隔天后的月日，北京国税局对外分局第二税务所重新作出号通知，认定协议的有关费用属于中美税收协定第条、外税法第条、国家税务总局关于外国企业出租卫星通讯线路所取得的收入征税问题的通知及关于泛美卫星公司从中央电视台取得卫星通讯线路租金征收所得税问题的批复确定的预提所得税征税范围。泛美公司不服，再次向北京国税局对外分局申请行政复议，但北京国税局在当年月日最后维持了“号通知”决定。,于是，泛美公司将北京国税局对外分局稽查局作为被告、将央视作为第三人于年月日诉至北京市第一中级人民法院。一审法院依照外税法、中华人民共和国税收征收管理法有关规定，于年月日判决维持了第二税务所的号通知。泛美仍然不服，最后向北京市高级人民法院提出上诉。,49,焦 点：,税收管辖权,-,中国税务部门究竟是否应该对作为外国企业的泛美公司从中国的业务中获取的企业所得征税,？,一是泛美公司依照协议向中央电视台收取的费用是否属于中美税收协定第条规定的特许权使用费？,泛美公司认为，一审判决将一审第三人认定为上诉人卫星系统的使用人，从而认定泛美公司从中央电视台获取的收入属于中美税收协定条规定的“使用或有权使用工业、商业、科学设备”的特许权使用费，误解了泛美公司从事的活动的根本性质。实际上，这应属于中美税收协定第条和第条规定的营业利润，在中国应予以免税。而且，这也是对上述协定条的“扩张性解释”，“不符合逻辑的”。,50,另外，这种解释也没有充分考虑国际通用的原则和实践。目前许多国家已经签定的税收协定无一例外以经济开发组织（）或联合国制定的为双边协定谈判提供框架的国际公约范本为基础。这些范本普遍认定，一个国家可以在某外国公司或企业取得来源于或与该国家有联系的收入的范围内对该外国公司或企业征收所得税，但对于非来源于或与该国没有联系的收入，只有该等收入系该国居民公司或企业取得时才能由该国征税。因此，一审判定是特许权使用费并支持适用中美税收协定条是错误的,。,51,被上诉人北京国税局第二税务所认为，泛美公司为央视提供的电视信号传输服务，是通过其拥有的卫星及其附属设施完成的，因此一审判决对双方协议约定的行为性质的认定是正确的；另外，至于对“使用”的理解，尽管央视客观上无法实际操作卫星及其专门的转发器等附属设施，但并不能改变其“使用”的性质。,二是第二税务所对泛美公司征收所得税是否具有国内法的基础？泛美公司认为，国际税收应首先确定国内法基础，然后再确定税收协定的基础。而中国国内法上对“特许权使用费”的规定，只包括提供或转让知识产权而取得的收入，不包括工业设备的许可使用取得的收入。工业设备的许可使用在中国法上属于“租赁”范畴，但泛美公司与中央电视台的协议本质上区别于租赁合同。所以，北京国税局的行政行为没有国内法的基础。但第二税务所认为，对泛美公司征收预提所得税的法律依据是中美税收协定和外税法，在适用法律上并无错误，并强调税务机关征税决定根据外税法第条的规定首先适用的是中美税收协定。,52,跨国卫星传输业务的国际税收,是一个国际上有争议的问题,这不仅是中美之间的事情，也是发展中国家和发达国家之间长期存在的一个争端。,据了解，德国一家卫星公司和一家卢森堡电视台曾发生过类似事件，最后是德国卫星公司胜诉。而在巴基斯坦，该国税务部门也曾向本国电视台提供信号传输服务的泛美公司征税而被诉的类似事情，但最后泛美胜诉。,现在中国税务部门的胜诉，将导致以后泛美对国内其他单位的类似业务都要征税的可能，而且更为重要的是，中国作为发展中国家的领头羊，这种判例结果的产生，也不排除其他发展中国家将对类似泛美公司的类似业务开始征税的可能。,53,国际税法的渊源,各国的涉外所得税法和财产税法,确定管辖对象、征税范围和程度、课税方式和程序。,国际税收协议（主要是双边协议）和国际税收惯例,协调管辖冲突、确立国际税务行政协助关系。,54,国际税收的发展趋势,1、,商品课税领域增值税和消费税的国际协调将逐步取代关税的国际协调,2、,所得税，国家间的税收竞争更为激烈，有必要对资本所得进行国际协调,3、,区域性国际协调将更广泛,4、,在打击国际避税和逃税方面国际合作的强化,(8月27日，中国政府正式签署多边税收征管互助公约，成为该公约第56个缔约方，至此20所有成员已全部加入该公约),5、电子商务的发展给国际税收提出了新的课题。,55,