租赁会计实用培训教材课件

高级财务会计1第四章 租赁会计l第一节第一节 租赁会计概述租赁会计概述l第二节第二节 经营租赁会计经营租赁会计 l第三节第三节 融资租赁会计融资租赁会计 l第四节第四节 售后租回的会计核算售后租回的会计核算 本章重点掌握：融资租赁会计本章重点掌握：融资租赁会计高级财务会计2第一节 租赁会计概述 本节重点掌握：本节重点掌握：租赁分类及其判断租赁分类及其判断租赁会计涉及的主要概念租赁会计涉及的主要概念一、租赁的含义及本质一、租赁的含义及本质 二、租赁的作用二、租赁的作用 三、租赁的根本分类及其判断标准三、租赁的根本分类及其判断标准 四、租赁会计涉及的主要概念及内容四、租赁会计涉及的主要概念及内容高级财务会计3一、租赁的含义及本质1.租赁的含义租赁的含义l租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与承租人，以获取租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与承租人，以获取租金的协议。租金的协议。l传统租赁：指动产的简单租赁。传统租赁：指动产的简单租赁。l现代租赁：指不动产的融资性租赁。现代租赁：指不动产的融资性租赁。高级财务会计4一、租赁的含义及本质 2.2.租赁的本质租赁的本质 现代租赁现代租赁 融资行为融资行为 融物行为融物行为 赊购交易赊购交易FINANCE高级财务会计5二、租赁的作用解决资金短缺的困难解决资金短缺的困难 减少资产陈旧的风险减少资产陈旧的风险 防止因通货膨胀而造成的损失防止因通货膨胀而造成的损失 降低筹资本钱降低筹资本钱 还款方式灵活，有利于融资还款方式灵活，有利于融资不影响权益负债比例，提高表内融资时机不影响权益负债比例，提高表内融资时机 高级财务会计6三、租赁的根本分类及其判断标准经营租赁经营租赁 与租赁资产所有权相关的一与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实质上并未切风险和报酬在实质上并未发生转移的租赁，属传统的发生转移的租赁，属传统的一般租赁一般租赁.融资租赁：融资租赁：与租赁资产所有权相关的与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实质一切风险和报酬在实质上都转移给了承租人的上都转移给了承租人的租赁，亦称现代租赁。租赁，亦称现代租赁。1.根本分根本分类类以下两大以下两大类类高级财务会计7三、租赁的根本分类及其判断标准2.判断标准判断标准共五条，满足任意一条即为融资租赁共五条，满足任意一条即为融资租赁1在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。2在租赁期届满时，承租人有廉价购置租赁资产的选择权。在租赁期届满时，承租人有廉价购置租赁资产的选择权。3租赁期占租赁资产使用寿命的大局部。租赁期占租赁资产使用寿命的大局部。4在租赁开场日的最低租赁付款额和最低租赁收款在租赁开场日的最低租赁付款额和最低租赁收款额的现额的现 值几乎相当于租赁开场日租赁资产的公允价值。值几乎相当于租赁开场日租赁资产的公允价值。5租赁资产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使用。租赁资产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使用。下面详尽阐述下面详尽阐述5条判断标准条判断标准高级财务会计8 注意两者之间的区别注意两者之间的区别关于租赁分类的判断标准关于租赁分类的判断标准1/21/2 第一条和第二条：第一条和第二条：均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准，均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准，在租赁期满时：在租赁期满时：如果租赁资产所有权发生了转移，那么为融资租赁。如果租赁资产所有权发生了转移，那么为融资租赁。如果租赁资产所有权没发生转移，那么为经营租赁。如果租赁资产所有权没发生转移，那么为经营租赁。高级财务会计9根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将有代价转移根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将有代价转移所有权。所有权。但该代价非常廉价，远远低于该租赁资产预期的公允价值，因但该代价非常廉价，远远低于该租赁资产预期的公允价值，因此，在租赁开场日就可以断定，承租人必将行使租赁资产的这此，在租赁开场日就可以断定，承租人必将行使租赁资产的这项廉价购置权。项廉价购置权。根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将无代价转移无代价转移所有权。所有权。关于租赁分类的判断标准关于租赁分类的判断标准1/21/2高级财务会计10第三条：第三条：以租赁期占租赁资产使用寿命为判断标准：以租赁期占租赁资产使用寿命为判断标准：如果租赁期占租赁资产使用寿命的大局部，那么为融资租赁。如果租赁期占租赁资产使用寿命的大局部，那么为融资租赁。如果租赁期占租赁资产使用寿命的一小局部，那么为经营租赁。如果租赁期占租赁资产使用寿命的一小局部，那么为经营租赁。关于租赁分类判断标准的解释关于租赁分类判断标准的解释3 3 注意：注意：“租赁资产使用寿命的含义租赁资产使用寿命的含义“大局部的含义大局部的含义高级财务会计11关于租赁分类判断标准的解释关于租赁分类判断标准的解释 3 3 第三条：第三条：租赁资产使用寿命：指剩余使用寿命。如果是旧资产，在其对外租赁资产使用寿命：指剩余使用寿命。如果是旧资产，在其对外租赁时，已经使用的寿命不能超过其在全新时预计使用寿命的租赁时，已经使用的寿命不能超过其在全新时预计使用寿命的75%。高级财务会计12关于租赁分类判断标准的解释关于租赁分类判断标准的解释 4 4 第四条：第四条：以最低租赁收款额以最低租赁收款额/付款额与租赁资产公允价值的价值之付款额与租赁资产公允价值的价值之比为判断标准：比为判断标准：如果最低租赁收款额如果最低租赁收款额/付款额大于租赁资产公允价值的付款额大于租赁资产公允价值的90%，那么为融资租赁。，那么为融资租赁。否那么，那么为经营租赁。否那么，那么为经营租赁。注意：上述注意：上述90%为参考判断标准。为参考判断标准。高级财务会计13关于租赁分类判断标准的解释关于租赁分类判断标准的解释5 5 第五条：第五条：以租赁资产的性质为判断标准：以租赁资产的性质为判断标准：如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能使用，那么，如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能使用，那么，该项租赁一般应被界定为融资租赁。该项租赁一般应被界定为融资租赁。如果属于通用性质的资产，那么不能按照这条标准来判断。如果属于通用性质的资产，那么不能按照这条标准来判断。高级财务会计14四、租赁会计涉及的主要概念l1.租赁期租赁期 l2.租赁开场日租赁开场日 l3.租赁期开场日租赁期开场日l4.初始直接费用初始直接费用 l5.租金及或有租金租金及或有租金l6.履约本钱履约本钱l7.资产余值资产余值l8.担保余值担保余值l9.未担保余值未担保余值l10最低租赁付款额最低租赁付款额l11.最低租赁收款额最低租赁收款额l12.租赁内涵利率租赁内涵利率 l13.租赁投资净额租赁投资净额高级财务会计15第二节 经营租赁会计l一、承租人经营租赁的会计核算一、承租人经营租赁的会计核算 l二、出租人经营租赁的会计核算二、出租人经营租赁的会计核算 l三、经营租赁在财务报表中的披露三、经营租赁在财务报表中的披露 相对而言，经营租赁比融资租相对而言，经营租赁比融资租赁简单得多。赁简单得多。高级财务会计16一、承租人经营租赁的会计核算l会计核算的要点会计核算的要点l例题例题 见教材见教材【例例4-2】【例例4-4】高级财务会计17二、出租人经营租赁的会计核算l会计核算的要点会计核算的要点l例题例题 见教材见教材【例例4-5】【例例4-6】高级财务会计18第三节 融资租赁会计l一、承租人融资租赁的会计核算一、承租人融资租赁的会计核算l二、出租人融资租赁的会计核算二、出租人融资租赁的会计核算 l三、融资租赁在财务报表中的披露三、融资租赁在财务报表中的披露 本章重点掌握：本章重点掌握：承租人和出租人融资租赁的会计核承租人和出租人融资租赁的会计核算方法算方法高级财务会计19一、承租人融资租赁的会计核算l会计核算的主要内容会计核算的主要内容l租赁资产的初始确认及计量租赁资产的初始确认及计量l初始直接费用的处理初始直接费用的处理l未确认融资费用的核算未确认融资费用的核算l租赁资产折旧的计提租赁资产折旧的计提l履约本钱的处理履约本钱的处理l或有租金的处理或有租金的处理l租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时租赁资产的处理下面逐一阐述承下面逐一阐述承租人融资租赁的租人融资租赁的会计核算方法会计核算方法高级财务会计20一承租人租赁资产的初始确认及计量计算最低租赁付款额及其现值。注意：计算最低租赁付款额及其现值。注意：最低租赁付款额最低租赁付款额=租金租金+购置金额购置金额+担保余值担保余值 折现率的选择顺序：折现率的选择顺序：租赁内涵利率租赁内涵利率 合同利率合同利率 同期银行贷款利率同期银行贷款利率高级财务会计21编制租赁开场日会计分录：编制租赁开场日会计分录：借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 未确认融资费用未确认融资费用 贷：长期应付款贷：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 一承租人租赁资产的初始确认及计量高级财务会计22二初始直接费用的处理初始直接费用：指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归初始直接费用：指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于租赁工程的费用，如印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。属于租赁工程的费用，如印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。初始直接费用应在租赁期开场日计入租入资产价值，相关会计分录如下：初始直接费用应在租赁期开场日计入租入资产价值，相关会计分录如下：借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 贷：银行存款贷：银行存款高级财务会计23三未确认融资费用的核算承租人应在租赁期内，于支付租金的同时，按照实际利率法，计算分摊承租人应在租赁期内，于支付租金的同时，按照实际利率法，计算分摊“未确认融资费用至有关本钱费用账户。未确认融资费用至有关本钱费用账户。相关会计分录如下：相关会计分录如下：借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款【每期租金】【每期租金】贷：银行存款贷：银行存款 借：在建工程借：在建工程 财务费用财务费用 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 【每期摊销额】【每期摊销额】高级财务会计24 特别注意：实际利率的选择特别注意：实际利率的选择租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以内涵利率折现的租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以内涵利率折现的-以内涵以内涵利率作为实际利率；利率作为实际利率；租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以合同利率折现的租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以合同利率折现的-以合同以合同利率作为实际利率；利率作为实际利率；租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以银行同期贷款利率折现的租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以银行同期贷款利率折现的-以银行同期贷款利率作为实际利率；以银行同期贷款利率作为实际利率；租赁资产以其公允价值入账的租赁资产以其公允价值入账的-重新计算实际利率。重新计算实际利率。三未确认融资费用的核算高级财务会计25四租赁资产折旧的计提在租赁期内，承租人应对融资租入资产计提折旧。在租赁期内，承租人应对融资租入资产计提折旧。关于折旧期：一般应为租赁期间。但是，如果在租赁开场日即可断定，关于折旧期：一般应为租赁期间。但是，如果在租赁开场日即可断定，租赁届满时承租人将会取得该项租赁资产所有权租赁届满时承租人将会取得该项租赁资产所有权，那么折旧期应为租，那么折旧期应为租赁资产尚可使用年限。赁资产尚可使用年限。关于折旧基数：一般应为融资租赁资产的入账价值。但是，如果存在关于折旧基数：一般应为融资租赁资产的入账价值。但是，如果存在承租人担保余值，那么应将该担保余值扣减。承租人担保余值，那么应将该担保余值扣减。会计分录：可比照自有固定资产计提折旧的方法进展。会计分录：可比照自有固定资产计提折旧的方法进展。高级财务会计26五履约本钱的处理履约本钱指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用本钱，如技术咨询、履约本钱指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用本钱，如技术咨询、效劳费、人员培训费、维修费、保险费等。效劳费、人员培训费、维修费、保险费等。对于技术咨询、效劳费、人员培训费，课先通过对于技术咨询、效劳费、人员培训费，课先通过“长期待摊费用帐户长期待摊费用帐户予以递延予以递延，然后分摊计入各租赁期费用帐户。，然后分摊计入各租赁期费用帐户。对于维修费、保险费，一般应于费用发生时，直接计入当期费用。对于维修费、保险费，一般应于费用发生时，直接计入当期费用。高级财务会计27六或有租金的处理或有租金是承租人根据租赁期间以外的其他因素如销售量、使用量、或有租金是承租人根据租赁期间以外的其他因素如销售量、使用量、物价指数等计算并支付给出租人一些额外的、金额不固定的租金物价指数等计算并支付给出租人一些额外的、金额不固定的租金。或有租金一般在实际发生时直接计入当期损益。其中：或有租金一般在实际发生时直接计入当期损益。其中：1对于以销售量、使用量为依据计算并支付的或有租金，应记入对于以销售量、使用量为依据计算并支付的或有租金，应记入“销售费用科目销售费用科目。2对于以物价指数为依据计算并支付的或有租金，应记入对于以物价指数为依据计算并支付的或有租金，应记入“财务费财务费用科目用科目 高级财务会计28七租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时，通常有以下三种处理方法：租赁期届满时，通常有以下三种处理方法：l退还租赁资产，会计分录一般应为：退还租赁资产，会计分录一般应为：借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 【担保余值担保余值】累计折旧累计折旧 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 l续租租赁资产，无相关分录。续租租赁资产，无相关分录。l留购租赁资产，会计分录为：留购租赁资产，会计分录为：借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 贷：银行存款贷：银行存款高级财务会计29高级财务会计30二、出租人融资租赁的会计核算l会计核算的主要内容会计核算的主要内容l租赁开场日的会计核算租赁开场日的会计核算l初始直接费用的核算初始直接费用的核算l未担保余值的核算未担保余值的核算l未实现融资收益的核算未实现融资收益的核算l租金预期未收回的核算租金预期未收回的核算l或有租金的处理或有租金的处理l长期应收款坏账准备的核算长期应收款坏账准备的核算l租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时租赁资产的处理下面逐一阐述出租下面逐一阐述出租人融资租赁的会计人融资租赁的会计核算方法核算方法高级财务会计31计算最低租赁收款额及其现值。其中：计算最低租赁收款额及其现值。其中：1最低租赁收款额最低租赁收款额=最低租赁付款额最低租赁付款额+独立担保余值独立担保余值 2折现率：为租赁内涵利率。折现率：为租赁内涵利率。会计分录如下：会计分录如下：借：长期应收款借：长期应收款 【最低租赁收款额】【最低租赁收款额】贷：融资租赁资产贷：融资租赁资产 【公允价值】【公允价值】未实现融资收益未实现融资收益 【差额】【差额】高级财务会计32在租赁开场日，出租人应将初始直接费用资本化，记入在租赁开场日，出租人应将初始直接费用资本化，记入“长期应收款账长期应收款账户，然后，有选择下面的方法进展核算：户，然后，有选择下面的方法进展核算：1在租赁开场日，直接调整未实现融资收益，分录为：在租赁开场日，直接调整未实现融资收益，分录为：借：未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：长期应收款贷：长期应收款2在租赁期内分摊，冲减各期的租赁收入，分录为：在租赁期内分摊，冲减各期的租赁收入，分录为：借：租赁收入借：租赁收入 贷：长期应收款贷：长期应收款高级财务会计33三未担保余值的核算在租赁开场日，出租人应将租赁资产中未担保的余值作为资产单独入账，在租赁开场日，出租人应将租赁资产中未担保的余值作为资产单独入账，记入记入“未担保余值账户。未担保余值账户。在租赁期间，出租人应于每年年末对未担保余值进展减值测试，借记在租赁期间，出租人应于每年年末对未担保余值进展减值测试，借记“资产价值损失帐户，贷记资产价值损失帐户，贷记“未担保余值减值准备帐户未担保余值减值准备帐户。如果已确认。如果已确认损失的未担保余值以后又得以恢复，应在原已确认的资产减值损失金额损失的未担保余值以后又得以恢复，应在原已确认的资产减值损失金额内转回内转回。租赁期满收回租赁资产时，应按未担保余值账面价值，借记租赁期满收回租赁资产时，应按未担保余值账面价值，借记“融资租赁融资租赁资产，贷记资产，贷记“未担保余值。未担保余值。注意：未担保余值的每一次变动，都应重新计算内涵利率注意：未担保余值的每一次变动，都应重新计算内涵利率.高级财务会计34未实现融资收益应在每期收取租金的同时，按实际利率法，分期摊入租金未实现融资收益应在每期收取租金的同时，按实际利率法，分期摊入租金收入，相关分录如下：收入，相关分录如下：借：银行存款借：银行存款 贷：长期应收款贷：长期应收款 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：租金收入贷：租金收入实际利率即内涵利率，按如下公司计算：实际利率即内涵利率，按如下公司计算：最低租赁收款额最低租赁收款额+未担保余值现值未担保余值现值=租赁资产公允价值租赁资产公允价值+初始直接费初始直接费用用 高级财务会计35对于超过租金支付期而未收到租金，出租人不应确认当期的租赁收入对于超过租金支付期而未收到租金，出租人不应确认当期的租赁收入对于以前已经确认的租金收入，应予冲回，转作表外核算，借记对于以前已经确认的租金收入，应予冲回，转作表外核算，借记“租金收租金收入科目，贷记入科目，贷记“未实现融资收益科目未实现融资收益科目如果超期支付的租金以后又收回，应将租金中所含租赁收入重新确认为当如果超期支付的租金以后又收回，应将租金中所含租赁收入重新确认为当期收入，借记期收入，借记“未实现融资收益科目，贷记未实现融资收益科目，贷记“租金收入科目。租金收入科目。高级财务会计36或有租金是承租人在租赁期间内，根据租赁资产产品的销售量、使用量或或有租金是承租人在租赁期间内，根据租赁资产产品的销售量、使用量或者物价指数等因素计算并支付给出租人的金额不固定的额外租金，具有较者物价指数等因素计算并支付给出租人的金额不固定的额外租金，具有较大的不确定性。大的不确定性。对于或由租金，出租人应在实际收取时确认为当期收益对于或由租金，出租人应在实际收取时确认为当期收益会计分录为：会计分录为：借：应收账款借：应收账款 银行存款银行存款 贷：租赁收入贷：租赁收入高级财务会计37应收融资租赁款可比照应收帐款坏账计提的方法计提坏账准备。应收融资租赁款可比照应收帐款坏账计提的方法计提坏账准备。对于确实无法收回的应收融资租赁款，经批准可以作为坏账损失，冲销对于确实无法收回的应收融资租赁款，经批准可以作为坏账损失，冲销计提的坏账准备。计提的坏账准备。已确认并转销的坏账损失，如果以后又收回，也可比照应收帐款坏账收已确认并转销的坏账损失，如果以后又收回，也可比照应收帐款坏账收回的方法来处理。回的方法来处理。完全比照应收完全比照应收帐款进展！帐款进展！高级财务会计38收回租赁资产时的处理收回租赁资产时的处理 承租人优惠续租资产时承租人优惠续租资产时 承租人留购租赁资产时承租人留购租赁资产时 注意三种情况下的注意三种情况下的会计核算方法会计核算方法高级财务会计39高级财务会计40承租人留购租赁资产时，会计分录为：承租人留购租赁资产时，会计分录为：借：银行存款借：银行存款 贷：长期应收款贷：长期应收款【购置价款】【购置价款】高级财务会计41高级财务会计42第四节 售后租回的会计核算 一、售后租回的含义、种类及特征一、售后租回的含义、种类及特征 二、售后租回形成融资租赁的会计核算二、售后租回形成融资租赁的会计核算 三、售后租回形成融资租赁的会计核算三、售后租回形成融资租赁的会计核算 四、售后租回在财务报表中的披露四、售后租回在财务报表中的披露 本章重点掌握：本章重点掌握：售后租回的含义、本质及会计核算售后租回的含义、本质及会计核算原那么原那么高级财务会计43一、售后租回的含义、种类及特征先销售先销售后租回后租回销售方销售方承租人承租人购置方购置方出租人出租人拥有拥有房产设备等房产设备等一种特殊的融资活动先销售先销售后租回后租回高级财务会计44一、售后租回的含义、种类及特征属特殊的融资活动，不能认定为独立的买卖活动。属特殊的融资活动，不能认定为独立的买卖活动。销售活动中的价差，因售后租回业务种类的不同而有所不同，销售活动中的价差，因售后租回业务种类的不同而有所不同，可能被递延，也可能计入当期损益。可能被递延，也可能计入当期损益。特征：特征：高级财务会计45一、售后租回的含义、种类及特征与租赁种类类似，且亦根据第一节的标准来判断：与租赁种类类似，且亦根据第一节的标准来判断：符合五条判断标准之一的，为售后租回形成融符合五条判断标准之一的，为售后租回形成融 资租赁；资租赁；否那么，即为售后租回形成经营租赁。否那么，即为售后租回形成经营租赁。注意：售后租回形成的融资租赁和注意：售后租回形成的融资租赁和 经营租赁的处理有所不同！经营租赁的处理有所不同！种类：种类：高级财务会计46 二、售后租回形成融资租赁的会计核算 资产售价和账面价值之间差额应予以递延，然后在租赁期内，予以摊销，资产售价和账面价值之间差额应予以递延，然后在租赁期内，予以摊销，调整租赁资产的折旧费。调整租赁资产的折旧费。相关会计分录为：相关会计分录为：1销售时销售时 借：银行存款借：银行存款 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 递延收益递延收益未实现售后租回损益未实现售后租回损益 2摊销时摊销时 借：递延收益借：递延收益未实现售后租回损益未实现售后租回损益 贷：制造费用贷：制造费用 折旧费折旧费 递延收益也可能递延收益也可能在借方！在借方！高级财务会计47三、售后租回形成经营租赁的会计核算资产售价和账面价值之间差额可能递延，也可能直接计入当期损益。资产售价和账面价值之间差额可能递延，也可能直接计入当期损益。如果售后租回资产是按照公允价值交易如果售后租回资产是按照公允价值交易，那么资产售价与账面价值之，那么资产售价与账面价值之间的差额应直接计入当期损益间的差额应直接计入当期损益。如果售后租回资产不是按照公允价值交易如果售后租回资产不是按照公允价值交易，那么售价高于公允价值局部，那么售价高于公允价值局部或者低于帐面价值、且该损失能有租金获得补偿的局部，售价与账面价或者低于帐面价值、且该损失能有租金获得补偿的局部，售价与账面价值之间的差额予以递延，否那么应直接计入当期损益值之间的差额予以递延，否那么应直接计入当期损益。高级财务会计48高级财务会计49第五章 衍生金融工具会计核心知识点：核心知识点：衍生金融工具的会计确认、计量原理衍生金融工具的会计确认、计量原理套期会计的根本内容套期会计的根本内容第一节第一节 衍生金融工具概述衍生金融工具概述第二节第二节 衍生金融工具会计根本问题衍生金融工具会计根本问题第三节第三节 套期会计根本理论套期会计根本理论高级财务会计50第一节第一节 衍生金融工具概述衍生金融工具概述金融工具、金融资产、金融负债、权益工具含义金融工具、金融资产、金融负债、权益工具含义根本金融工具、衍生金融工具比较根本金融工具、衍生金融工具比较衍生金融工具的常见种类衍生金融工具的常见种类一、衍生金融工具的涵义一、衍生金融工具的涵义 二、衍生金融工具的分类二、衍生金融工具的分类三、衍生金融工具的功用与风险三、衍生金融工具的功用与风险主要知识点主要知识点高级财务会计51一金融工具一金融工具 形成一个企业的金融资产并形成另一个形成一个企业的金融资产并形成另一个企业的金融负债或权益工具的合同。企业的金融负债或权益工具的合同。一、衍生金融工具的涵义一、衍生金融工具的涵义 关键词：关键词：金融资产金融资产金融负债金融负债权益工具权益工具投资方投资方投资方投资方发行方发行方发行方发行方合同合同债券债券股票股票高级财务会计52二金融资产、金融负债、权益工具二金融资产、金融负债、权益工具 指企业的以下资产：指企业的以下资产：现金；现金；持有的其他单位的权益工具；持有的其他单位的权益工具；从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利；从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利；在潜在有利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利；在潜在有利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利；将来需用或可用企业自身权益工具进展结算的非衍生金融工具合同权利，企业将来需用或可用企业自身权益工具进展结算的非衍生金融工具合同权利，企业 根据该合同将收到非固定数量的自身权益工具；根据该合同将收到非固定数量的自身权益工具；将来需用或可用企业自身权益工具进展结算的衍生金融工具合同权利，但企业将来需用或可用企业自身权益工具进展结算的衍生金融工具合同权利，但企业 以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具合同权利除外。以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具合同权利除外。金融资产金融资产 合约合约 未来收取现金或其他金融资产的现时权利未来收取现金或其他金融资产的现时权利 不属于金融资产：不属于金融资产：存货、固定资产、租入资产、无形资产、预付费用存货、固定资产、租入资产、无形资产、预付费用不被视为金融工具：不被视为金融工具：经营租赁合同经营租赁合同 焦点焦点:高级财务会计53二金融资产、金融负债、权益工具二金融资产、金融负债、权益工具 指企业的以下负债：指企业的以下负债：向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务；向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务；在潜在不利的条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务；在潜在不利的条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务；将来需用或可用企业自身权益工具进展结算的非衍生金融工具合同义务，将来需用或可用企业自身权益工具进展结算的非衍生金融工具合同义务，企业根据该合同将交付非固定数量的自身权益工具；企业根据该合同将交付非固定数量的自身权益工具；将来需用或可用企业自身权益工具进展结算的衍生金融工具合同义务，但将来需用或可用企业自身权益工具进展结算的衍生金融工具合同义务，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具合同义务除外。企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具合同义务除外。金融负债金融负债企业是否形成支付现金或其他金融资产、金融负债企业是否形成支付现金或其他金融资产、金融负债或自身权益工具的合同义务，是判断金融负债与非金或自身权益工具的合同义务，是判断金融负债与非金融负债的标志融负债的标志 因政府的法定要求而征收的所得税等非因政府的法定要求而征收的所得税等非合同性的负债，是否属于金融负债合同性的负债，是否属于金融负债？焦点焦点:引申引申高级财务会计54二金融资产、金融负债、权益工具二金融资产、金融负债、权益工具 定义：指证明在扣除所有负债后的企业资产中拥有剩余利益的合同定义：指证明在扣除所有负债后的企业资产中拥有剩余利益的合同 权益工具权益工具举例：举例：不可回售的普通股、不可回售的普通股、优先股不包括可赎回优先股、优先股不包括可赎回优先股、企业发行的、使持有者有权以固定价格购入固定数量该企业企业发行的、使持有者有权以固定价格购入固定数量该企业 普通股的认股权证等普通股的认股权证等 高级财务会计55三根本金融工具、衍生金融工具三根本金融工具、衍生金融工具 即传统的金融工具，根本上已构成传统财务报表工程即传统的金融工具，根本上已构成传统财务报表工程 根本金融工具根本金融工具亦称衍生金融产品、派生金融产品或衍生品等，亦称衍生金融产品、派生金融产品或衍生品等，是相对于根本金融工具而言的金融工具。是相对于根本金融工具而言的金融工具。衍生金融工具衍生金融工具衍生金融工具是同时具有以下三个特征的金融工具：衍生金融工具是同时具有以下三个特征的金融工具：其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格或利率指数、信用等级或信用指数或其他变量的变价格或利率指数、信用等级或信用指数或其他变量的变动而变动；动而变动；不要求初始净投资，或要求的初始净投资小于预期对不要求初始净投资，或要求的初始净投资小于预期对市场因素变化有类似反响的其他类型合同所要求的初始市场因素变化有类似反响的其他类型合同所要求的初始净投资；净投资；在未来某一日期进展结算。在未来某一日期进展结算。高级财务会计56例例1合同合同1：ABC公司与公司与XYZ公司签订了一项按公司签订了一项按1亿元名义本金确定的利率互换亿元名义本金确定的利率互换合同，该合同要求合同，该合同要求ABC公司按公司按8%的固定利率向的固定利率向XYZ公司支付利息，公司支付利息，XYZ公司按公司按3个月期的伦敦银行同业拆借利率按季调整的变动金额个月期的伦敦银行同业拆借利率按季调整的变动金额向向ABC公司支付利息，双方并不交换名义本金。公司支付利息，双方并不交换名义本金。上述合同是否属于衍生金融工具？上述合同是否属于衍生金融工具？判断：判断：合同合同2：ABC公司与公司与XYZ公司签订了一项远期合约，约定一年后按每股公司签订了一项远期合约，约定一年后按每股55元的价格购入现行市价为每股元的价格购入现行市价为每股50元的元的T股票股票100万股，万股，ABC公司在公司在合同开场时按约定预付合同开场时按约定预付5000万元。万元。高级财务会计57二、衍生金融工具的分类二、衍生金融工具的分类按据以衍生的基本金融工按据以衍生的基本金融工具及应用领域不同划分具及应用领域不同划分 股票衍生工具股票衍生工具外汇衍生工具外汇衍生工具利率衍生工具利率衍生工具按风险与收益按风险与收益 对称与否划分对称与否划分 风险与收益对称的衍生工具风险与收益对称的衍生工具 （远期式）（远期式）风险与收益不对称的衍生工具（期权式）风险与收益不对称的衍生工具（期权式）按交易方式不同划分按交易方式不同划分 场内交易衍生工具场内交易衍生工具场外交易衍生工具场外交易衍生工具按交易方式和特点划分按交易方式和特点划分 金融远期金融远期金融期货金融期货金融期权金融期权金融互换金融互换高级财务会计58三、衍生金融工具的功用和风险三、衍生金融工具的功用和风险主要功能：对冲风险主要功能：对冲风险主要风险主要风险 信用风险（信用风险（Credit Risk）市场风险（市场风险（Market Risk流动性风险（流动性风险（Liquidity Risk）作业风险（作业风险（Operation Risk）法律风险（法律风险（Legal Risk）现金流量风险现金流量风险（Cash Flow Risk）满足了市场对规避风险和保值的要求；满足了市场对规避风险和保值的要求；促进了基础金融工具的发展；促进了基础金融工具的发展；拓宽了金融机构的业务；拓宽了金融机构的业务；提高了金融体系的效率；提高了金融体系的效率；降低了企业的筹资成本（比如互换）；降低了企业的筹资成本（比如互换）；促进了金融市场的证券化促进了金融市场的证券化 主要作用主要作用高级财务会计59第二节第二节 衍生金融工具会计根本问题衍生金融工具会计根本问题金融资产、金融负债的初始确认与计量金融资产、金融负债的初始确认与计量金融资产、金融负债的后续计量金融资产、金融负债的后续计量金融资产、金融负债的终止确认金融资产、金融负债的终止确认一、衍生金融工具对传统财务会计的影响一、衍生金融工具对传统财务会计的影响 二、衍生金融工具会计开展进程回忆二、衍生金融工具会计开展进程回忆三、衍生金融工具会计确认、计量与报告的根本标准三、衍生金融工具会计确认、计量与报告的根本标准主要知识点主要知识点高级财务会计60一、衍生金融工具对传统财务会计的影响一、衍生金融工具对传统财务会计的影响对会计确认的冲击对会计确认的冲击对会计计量的冲击对会计计量的冲击对会计报告的冲击对会计报告的冲击高级财务会计61二、衍生金融工具会计研究进程回忆二、衍生金融工具会计研究进程回忆国际会计准那么委员会国际会计准那么委员会IASB美国财务会计准那么委员会美国财务会计准那么委员会FASB其他国家或组织其他国家或组织高级财务会计62三、衍生金融工具会计确认、计量与报告的根本标准三、衍生金融工具会计确认、计量与报告的根本标准初始确认的时点初始确认的时点企业成为金融工具合同的一方时，确认一项金融资产或金融负债。企业成为金融工具合同的一方时，确认一项金融资产或金融负债。终止确认终止确认金融资产满足以下条件之一的，应当终止确认：金融资产满足以下条件之一的，应当终止确认：收取该金融资产现金流量的合同权利终止；收取该金融资产现金流量的合同权利终止；该金融资产已经转移，且符合该金融资产已经转移，且符合?企业会计准那么第企业会计准那么第23号号金融资产转移金融资产转移?规规 定的金融资产终止确认条件。定的金融资产终止确认条件。终止确认金融负债的条件是：终止确认金融负债的条件是：金融负债或金融负债的一局部消除时，即合同中规定的义务解除、取消金融负债或金融负债的一局部消除时，即合同中规定的义务解除、取消或到期时。或到期时。高级财务会计63三、衍生金融工具会计确认、计量与报告的根本标准三、衍生金融工具会计确认、计量与报告的根本标准初始计量与后续计量初始计量与后续计量高级财务会计64三、衍生金融工具会计确认、计量与报告的根本标准三、衍生金融工具会计确认、计量与报告的根本标准权益工具确实认与计量权益工具确实认与计量发行权益工具发行权益工具企业发行权益工具时，按所收到的对价扣除交易费用后，确企业发行权益工具时，按所收到的对价扣除交易费用后，确认为股本或实收资本、股本溢价或资本溢价。认为股本或实收资本、股本溢价或资本溢价。企业自身权益工具经初始确认后，不确认公允价值变动。企业自身权益工具经初始确认后，不确认公允价值变动。回购、注销、出售权益工具回购、注销、出售权益工具对权益工具持有方的各种分配对权益工具持有方的各种分配回购自身权益工具时，按支付的对价和交易费用，减少所有者权益。回购自身权益工具时，按支付的对价和交易费用，减少所有者权益。回购、出售或注销自身权益工具，均不应当确认利得或损失。回购、出售或注销自身权益工具，均不应当确认利得或损失。回购的股份尚未注销或转让的，按库存股管理，库存股的计量采用本钱回购的股份尚未注销或转让的，按库存股管理，库存股的计量采用本钱法。法。对权益工具持有方的各种分配股票股利除外，减少所有者权益。对权益工具持有方的各种分配股票股利除外，减少所有者权益。高级财务会计65三、衍生金融工具会计确认、计量与报告的根本标准三、衍生金融工具会计确认、计量与报告的根本标准金融工具的披露金融工具的披露金融工具披露的含义金融工具披露的含义金金融融工工具具的的披披露露，是是指指企企业业在在附附注注中中披披露露已已确确认认和和未未确确认认金金融融工工具具的的有有关关信信息息，旨旨在在有有助助于于财财务务报报告告使使用用者者就就金金融融工工具具对对企企业业财财务务状状况况和和经经营成果影响的重要程度作出合理评价。营成果影响的重要程度作出合理评价。金融工具披露的主要内容金融工具披露的主要内容一般信息的披露一般信息的披露风险信息的披露风险信息的披露高级财务会计66第三节第三节 套期会计根本理论套期会计根本理论套期会计的含义套期会计的含义套期关系的种类套期关系的种类公允价值套期会计与现金流量套期会计比较公允价值套期会计与现金流量套期会计比较一、套期会计概念一、套期会计概念 二、套期工具与被套期工程的指定二、套期工具与被套期工程的指定三、套期关系的种类三、套期关系的种类四、套期有效性四、套期有效性五、套期会计处理标准五、套期会计处理标准主要知识点主要知识点高级财务会计67一个简例资料：某企业的记账本位币是人民币，发行了一期资料：某企业的记账本位币是人民币，发行了一期5年期的美元浮动利率债券。年期的美元浮动利率债券。为了躲避该金融负债的外汇风险，该企业与某金融企业签订了一项穿插货币为了躲避该金融负债的外汇风险，该企业与某金融企业签订了一项穿插货币利率互换合同，并将该合同指定为套期工具，将美元浮动利率债券指定为被利率互换合同，并将该合同指定为套期工具，将美元浮动利率债券指定为被套期工程。套期工程。发行债发行债券企业券企业金金 融融企企 业业收到浮动利率美元利息收到浮动利率美元利息债债 券券持有者持有者支付浮动利支付浮动利率美元利息率美元利息支付固定利率人民币利息支付固定利率人民币利息避险：美元对人民币避险：美元对人民币汇率变动风险及美元汇率变动风险及美元利率变动风险。利率变动风险。套期工具：互换合同套期工具：互换合同被套期工程：被套期工程：美元浮动利率债券美元浮动利率债券套期关系套期关系高级财务会计68一、套期会计概念一种特殊的会计处理方法，其核心是在同一会计期间对一种特殊的会计处理方法，其核心是在同一会计期间对称地确认套期工具的利得或损失与被套期工程的损称地确认套期工具的利得或损失与被套期工程的损失或利得，以表达套期保值效应。失或利得，以表达套期保值效应。企业为躲避外汇风险、利率风险、商品价格风险、股票价格企业为躲避外汇风险、利率风险、商品价格风险、股票价格风险、信用风险等，指定一项或一项以上套期工具，使套期风险、信用风险等，指定一项或一项以上套期工具，使套期工具的公允价值或现金流量变动，预期抵销被套期工程的全工具的公允价值或现金流量变动，预期抵销被套期工程的全部或局部公允价值或现金流量变动。部或局部公允价值或现金流量变动。套期套期套期会计套期会计套期关系两端：套期关系两端：套期工具套期工具被套期工程被套期工程企业风险管理策略企业风险管理策略套期的预期：套期的预期：套期工具的公套期工具的公允价值或现金允价值或现金流量变动利得流量变动利得被套期工程公被套期工程公允价值或现金允价值或现金流量变动损失流量变动损失抵销抵销高级财务会计69一、套期会计概念在套期开场时有正式记录，包括对套期关系及企业进在套期开场时有正式记录，包括对套期关系及企业进展此项套期行为的风险管理策略的描述；展此项套期行为的风险管理策略的描述；该套期可有效地抵消公允价值或现金流量变动，并与该套期可有效地抵消公允价值或现金流量变动，并与企业的风险管理策略一致；企业的风险管理策略一致；对于现金流量套期，预期交易必须可能发生，且存在对于现金流量套期，预期交易必须可能发生，且存在最终影响净收益的现金流量风险；最终影响净收益的现金流量风险；套期的有效性可予以可靠计量；套期的有效性可予以可靠计量；应对套期有效性进展持续评价，且确保套期在整个报应对套期有效性进展持续评价，且确保套期在整个报告期内均有效。告期内均有效。运用套期会计运用套期会计的条件的条件高级财务会计70二、套期工具与被套期工程的指定其公允价值应当能够可靠地计量其公允价值应当能够可靠地计量 相对于相对于“被套期工程的、用于躲避被套期工程引起的风险的工具被套期工程的、用于躲避被套期工程引起的风险的工具 衍生工具通常可以作为套期工具。例外情况是：无法有衍生工具通常可以作为套期工具。例外情况是：无法有效地对冲被套期工程风险的衍生工具不能作为套期工具。效地对冲被套期工程风险的衍生工具不能作为套期工具。非衍生金融资产或非衍生金融负债通常不能作为套期工非衍生金融资产或非衍生金融负债通常不能作为套期工具。例外情况是：被套期风险为外汇风险时，某些非衍具。例外情况是：被套期风险为外汇风险时，某些非衍生金融资产或非衍生金融负债可以作为套期工具生金融资产或非衍生金融负债可以作为套期工具。只有涉及报告主体以外的主体的工具只有涉及报告主体以外的主体的工具(含符合条件的衍含符合条件的衍生工具或非衍生金融资产或非衍生金融负债生工具或非衍生金融资产或非衍生金融负债)才能作为套才能作为套期工具期工具。套期工具的根本条件套期工具的根本条件 套期工具套期工具套期工具的套期工具的 指定原那么指定原那么 关于套期工具关于套期工具高级财务会计71二、套期工具与被套期工程的指定因具有风险敞口而被指定为套期活动对象因具有风险敞口而被指定为套期活动对象的资产、负债、确定性承诺或预期交易的资产、负债、确定性承诺或预期交易 具有特定被套期风险的工程可作为被套期工程。具有特定被套期风险的工程可作为被套期工程。衍生工具不能作为被套期工程，但对于外购的、嵌在另一项金融工具衍生工具不能作为被套期工程，但对于外购的、嵌在另一项金融工具(主合同主合同)中的期权，如果其与主合同存在严密关系，且混合工具没有被指定为以公允价中的期权，如果其与主合同存在严密关系，且混合工具没有被指定为以公允价 值计量且其变动计人当期损益的金融工具，那么可以作为被套期工程。值计量且其变动计人当期损益的金融工具，那么可以作为被套期工程。某些持有至到期投资可作为被套期工程。对于信用风险或外汇风险，企业可某些持有至到期投资可作为被套期工程。对于信用风险或外汇风险，企业可 以将持有至到期投资作为被套期工程，而对于利率风险或提前还款风险，那么以将持有至到期投资作为被套期工程，而对于利率风险或提前还款风险，那么不不 可以作为被套期工程。可以作为被套期工程。在运用套期会计方法时，只有涉及报告主体以外的主体的资产、负债、确定在运用套期会计方法时，只有涉及报告主体以外的主体的资产、负债、确定 承诺或很可能发生的预期交易才能作为被套期工程。承诺或很可能发生的预期交易才能作为被套期工程。被套期工程被套期工程被套期工程的指定原那么被套期工程的指定原那么 关于被套期工程关于被套期工程高级财务会计72三、套期关系的种类对已确认资产或负债或确定承诺的公允价值对已确认资产或负债或确定承诺的公允价值变动风险所作的套期变动风险所作的套期 公允价值套期公允价值套期现金流量套期现金流量套期 境外经营净投资套期境外经营净投资套期 对已确认资产或负债或预期交易的现金流量对已确认资产或负债或预期交易的现金流量变动风险所作的套期变动风险所作的套期 对企业在境外经营净资产中享有的份额所面对企业在境外经营净资产中享有的份额所面临的外汇风险进展的套期临的外汇风险进展的套期 高级财务会计73例例1 1：债券：债券公允价值套期公允价值套期现金流量套期现金流量套期躲避已持有资产或躲避已持有资产或已承担负债的损失已承担负债的损失躲避未来现金流出量的增大躲避未来现金流出量的增大或流入量的减少带来的损失或流入量的减少带来的损失 固定利率债券固定利率债券已确认资产或负债已确认资产或负债 浮动利率债券浮动利率债券已确认资产或负债已确认资产或负债 例例2 2：存货：存货 库存已有库存已有已确认资产已确认资产 预期购入预期购入预期交易预期交易避险重点避险重点公允价值套期与现金流量套期的比较公允价值套期与现金流量套期的比较高级财务会计74l 套期有效性：套期有效性：l 通过套期工具抵消被套期工程公允价值或现金流量变动风险的程度通过套期工具抵消被套期工程公允价值或现金流量变动风险的程度.套期有效性的意义：套期有效性的意义：只有到达一定程度的有效性和在整个报告期内均有效的套期行为，只有到达一定程度的有效性和在整个报告期内均有效的套期行为，才能认定套期关系成立才能认定套期关系成立,进而采用套期会计程序进而采用套期会计程序;对符合有效性标准的套期行为中套期无效局部的未实现损益对符合有效性标准的套期行为中套期无效局部的未实现损益,按常规按常规会计程序进展处理会计程序进展处理.套期有效的实质套期有效的实质:套期保值效应套期保值效应四、套期有效性问题四、套期有效性问题套期有效性的评价：套期有效性的评价：IAS39:对有效的套期关系对有效的套期关系,被套期工程的可预期公允价值或现金流量的变被套期工程的可预期公允价值或现金流量的变动应几乎全部为套期工具的相应变动所抵消动应几乎全部为套期工具的相应变动所抵消,且实际结果应在且实际结果应在80%125%的的范围内范围内.主要条款比较法主要条款比较法 比率分析法比率分析法 回归分析法回归分析法 高级财务会计75非衍生金融资产金融负债通非衍生金融资产金融负债通常不能作为套期工具；常不能作为套期工具；对外汇风险进展套期，某些对外汇风险进展套期，某些非衍生金融资产或金融负债可非衍生金融资产或金融负债可以作为套期工具。以作为套期工具。利利得得或或损损失失当当期期损损益益套套期期工工具具衍生工具衍生工具非衍生工具非衍生工具账面价值因汇率变动形成的账面价值因汇率变动形成的公允价值变动形成的公允价值变动形成的一公允价值套期一公允价值套期套期工具的利得或损失的处理套期工具的利得或损失的处理外币借款用来对同种外币外币借款用来对同种外币结算的销售确定承诺进结算的销售确定承诺进展套期展套期持有至到期投资作为躲避持有至到期投资作为躲避外汇风险的套期工具外汇风险的套期工具五、套期会计处理标准五、套期会计处理标准高级财务会计76也应当按此规定处理的被套期工程还包括：也应当按此规定处理的被套期工程还包括：按本钱与可变现净值孰低进展后续计量的存货按本钱与可变现净值孰低进展后续计量的存货按摊余本钱进展后续计量的金融资产或可供出售金融资产按摊余本钱进展后续计量的金融资产或可供出售金融资产利利得得或或损损失失当当期期损损益益被被套套期期工工程程因被套期风险形成的因被套期风险形成的一公允价值套期一公允价值套期被套期工程的利得或损失的处理被套期工程的利得或损失的处理高级财务会计77一公允价值套期终止运用公允价值套期会计方法的条件 该套期不再满足运用套期会计方该套期不再满足运用套期会计方法的条件法的条件企业撤销了对套期关系的企业撤销了对套期关系的指定指定满足以下三个条件满足以下三个条件之一，那么终止运之一，那么终止运用用套期工具展期或被另一项套期套期工具展期或被另一项套期工具替换时，展期或替换是企工具替换时，展期或替换是企业正式书面文件所载明的套期业正式书面文件所载明的套期策略组成局部的，不作为已到策略组成局部的，不作为已到期或合同终止处理。期或合同终止处理。套期工具已到期、被出售、套期工具已到期、被出售、合同终止或已行使合同终止或已行使高级财务会计78中国一家出口商于中国一家出口商于205年年11月月3日向一家美国进口商销售一批商品，日向一家美国进口商销售一批商品，售价为售价为100 000，购销合同订明购货方应于，购销合同订明购货方应于206年年2月月1日支付货日支付货款。款。中国出口商于中国出口商于205年年11月月3日与外汇经纪银行签订一项按日与外汇经纪银行签订一项按90天远期天远期汇率向银行卖出汇率向银行卖出100 000的远期外集合约，以防止这笔应收账款的远期外集合约，以防止这笔应收账款可能承受的外汇变动风险。可能承受的外汇变动风险。有关汇率如下：有关汇率如下：例例2 公允价值套期公允价值套期205年年11月月3日即期汇率：日即期汇率：1=￥8.35205年年11月月3日日90天远期汇率：天远期汇率：1=￥8.2205年年12月月31日即期汇率：日即期汇率：1=￥8.3206年年2月月1日即期汇率：日即期汇率：1=￥8.14该出口商将期集合约用于外币应收款套期保值的账务处理该出口商将期集合约用于外币应收款套期保值的账务处理 高级财务会计79高级财务会计80套期损益套期损益套期工具套期工具应付美元期汇合约款应付美元期汇合约款835000835000应收账款应收账款美元户美元户主营业务收入主营业务收入50005000被套期项目被套期项目银行存款银行存款835000835000应收人民币期汇合约款应收人民币期汇合约款820000贴水贴水150008350005000500016000160001600016000美元户美元户814000814000820000人民币户人民币户820000美元户美元户814000814000高级财务会计81套期工具的套期工具的利得或损失利得或损失 A当期损益当期损益所有者权益所有者权益取取E与与F两者孰低两者孰低有效部分有效部分 B无效部分无效部分 C 等于等于A与与B之差之差E:套