财务成本计量研究

财务成本计量研究 摘要：本文对财务成本的基本性质进行了探讨，在此基础上，进一步阐述了财务成本的基本特征和计量形式，最后在传统财务局限性的基础上，展望了财务成本计量的未来方向。 关键字：财务成本 确认 计量 财务会计 一、财务成本的性质和确认 （一）财务成本的性质 财务成本在财务会计中是一个流量概念，它表现为资源的不利变化，即成本会引起收益的减少，具体表现为企业资产的流出或增加。根据成本归属，当任何存货或固定资产在生产过程中耗用之后，它们的原始成本就随之转移到产品中去。转移到产品中的就是已耗成本，在财务会计中一般称之为费用，未转移的成本则为资产。传统的成本归属理论强调的是成本的转移，而并不计量已耗用资产的现时成本。成本归属假设是成本的基础，如果不承认成本归属观念，就无法进行成本计算。因此，支持传统财务会计的会计学家认为会计实质是一个历史成本分配的过程。可见一般人们理解的成本概念，在财务会计中所指的是已耗成本，即费用概念。 美国财务会计准则委员会在其第6号概念公告中将费用（已耗成本）定义为：“费用是某一个体在其持续的、主要或核心业务中，应交付或生产了货品，提供了劳务，或进行了其他活动，而付出的或其他耗用的资产，或因而承担的负债，或两者兼而有之。”根据上述定义，我们可以发现该定义是一个狭义概念。企业的主要经营活动所发生的耗费形成费用，而非主要经营活动所发生的耗费并不构成费用，在美国财务会计概念体系中，这种非主要经营活动所发生的耗费称之为损失。那么，费用为什么要如此定义呢？这涉及成本流转观念。所谓的成本流转观念是指人们依据成本归属理论，追溯成本的流转过程，并通过成本记录反映企业生产经营活动。从企业生产准备开始，采购材料、添置设备，产品研制开发，投入原材料和人工，直至生产出产品，随着实物的流转，成本也应该流转，为了确定企业收益和存货计量，必须从现时营业收入中扣除已耗用资产的历史成本，并与利润表中的现时营业收入相配比，未耗部分成本则作为资产计入资产负债表中。至于那些凡是不产生营业收入的资产耗费或减少，如灾害造成的资产性质上不同于费用，应视为损失。正确区分费用和损失，可以使外部财务报表使用者获得更为有用的会计信息。 可见，狭义的财务成本在财务会计中所指的是费用概念。根据以上论述，费用具备两项基本特征： 1.费用表示的是企业资源的不利变化，这种不利变化具体表现为企业资产的减少，或企业负债的增加； 2.费用确认应与企业盈利活动相联系，在的财务报告中，由于收入和费用是分别单独陈报的，而且一般情况下，企业商品或劳务的购置和款项的支付又不与企业同种产品的销售或收款同时发生。因此，配比要求就变得十分必要，费用应与收入建立一定的联系。 （二）财务成本的确认 按照传统财务会计理论，费用的确认应该与盈利相联系。这里配比原则十分重要，因为它指导人们鉴别哪些成本属于已耗成本，应计列为本期费用，相应列入利润表；指导人们鉴别哪些成本属于未耗成本应作为资产列入资产负债表；指导人们区分各种费用与收入的不同联系以分配各类费用。根据配比原则，费用的确认应该与这个时期的营业收入相配比，由此计算本期的收益。费用与收入的配比原则包括三项确认规则： 1 联系因果关系确认费用； 2 系统、合理地分配费用； 3 支出发生时立即确认费用； 联系因果关系确认费用是最理想的分配成本。在这种情况下，将已耗成本与产品相联系，并在有关收入陈报之时将这些产品的成本计入费用，就可以得到费用与收入的合理配比。因为已耗成本是与某一个具体产品相联系，而这一产品又与所陈报的收入相联系，倘若收入在销售实现时予以陈报，将产品的已耗成本记为费用予以陈报被认为是合理的，而未耗成本则被视为资产。直接为生产商品和提供劳务等发生的直接人工、直接材料、商品进价和其他直接费用，由于与产品生产之间存在着一种可追溯的关系，可以直接追溯到具体产品中去，因此这类费用应该直接计入生产经营成本。 并不是所有费用与收入都存在着联系因果关系，有些需要通过其他确认方法来分配费用。具体分配方法有两种： 1 在以后的各会计期中，将成本合理、系统地分配为费用； 2 当支出发生时立即确认为费用； 有些支出尽管无法追溯到具体的产品中去，但它们与本期收入存在着间接因果关系，人们通常可以按假定的合理基础或便捷的方法将其分摊至具体产品成本之中。这些成本在各会计期间分配费用时，应该是无偏见和合理的。例如，企业为生产商品和提供劳务而发生的固定资产折旧费用、无形资产摊销费用等各项间接费用，这类费用与本期收入存在着间接因果关系，应该按一定标准分配计入生产经营成本。 那些既不与生产直接相关又不与销售直接相关的支出，由于无法找到一个合理且系统的分配基础，应该作为期间费用立即计入当期损益。很显然，因为这些支出如果没有合理的途径与未来收入相联系，或未来期间经营活动的收益很不确定，如果采用武断的分配基础进行分配可能将回比不进行分配更使人误解。因此，惟一的实际解决途径就是将它们直接列为当期费用。 事实上，将费用与收入相联系并进行合理的费用分配是一个非常棘手的事情。A.L.托马斯于1974年美国会计学会所发表的第9期会计论文集的会计分配一文中指出，将成本分配为费用，完全存在着主观臆造的因素。由于这种主观推测使得会计人员提供的会计报表的真实性值得怀疑，因此，A.L.托马斯认为验证费用分配过程是否合理有三个标准： 1 可加性，即分配到各会计期的费用数额相加应该等于原来的成本总额； 2 明确性，即某一种分配方法只能导致某一个固定的分配额，而不是数额可以随意大小； 3 可辩护性，当采用某种分配方法时，有其充分的理由证明是最优的，是任何其他分配方案无法替代的。 托马斯认为费用确认分配过程并不能真正符合上述标准要求，现行的配比原则实际存在着重大的缺陷。不过至今为止，会计实务界仍在财务会计实践中坚持分配方法。因为费用分配过程构成了传统财务会计最重要的会计实务，如果否定成本分配实际上就等于从根本上否定传统财务会计。