《财务会计》第5章长期资产

第五章第五章 长期资产长期资产 第一节 长期投资一、长期债权投资一、长期债权投资 长期债权投资是企业购入的在长期债权投资是企业购入的在1 1年内（不含年内（不含1 1年）年）不能变现或不准备随时变现的债券和其他债权投不能变现或不准备随时变现的债券和其他债权投资。资。债券投资债券投资，是指企业购入并准备持有至到期的各，是指企业购入并准备持有至到期的各种债券，如国库券等；种债券，如国库券等；其他债权投资其他债权投资，是指除了，是指除了长期债券投资以外属于债权性质的投资，如委托长期债券投资以外属于债权性质的投资，如委托贷款等。贷款等。取得长期债权投资的核算方法与短期投资（债券）基本相同。因债券票面利率与实际利率不同而产生的溢价、折价在债券的期限内摊销。摊销时所采用的方法均与应付债券相同。具体核算及会计处理详见第六章“负债”。企业的长期债权投资通过“长期债权投资”账户进行核算。在“长期债权投资”账户下，按取得长期债权投资的方式设“债券投资”、“其他债权投资”明细科目进行明细分类核算。回节目录 (一一)长期股权投资的概念与类型长期股权投资的概念与类型 长期股权投资是指企业投出的期限在1年以上（不含1年）各种股权性质的投资，包括购入的股票和其他股权投资等。二、长期股权投资二、长期股权投资长期股权投资长期股权投资1控制控制2共同控制共同控制 3重大影响重大影响4无控制、无共同控无控制、无共同控制且无重大影响制且无重大影响 长期股权投资依据对被投资单位产生的影响，可分为控制、共同控制、重大影响和无控制、无共同控制且无重大影响四种类型。是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。投资准则所指的控制包括：（1）投资企业直接拥有被投资单位50%或以上的表决资本。（2）投资企业虽然直接拥有被投资单位50%或以下的表决权资本，但具有实质控制权的。投资企业对被投资单位是否具有实质控制权，可以通过以下一项或若干项情况判定：通过与其他投资者的协议，投资企业拥有被投资单位50%以上的表决权资本的控制权；根据章程或协议，投资企业有权控制被投资单位的财务和经营政策；有权任免被投资单位董事会等类似权力机构的多数成员；在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。长期股权投资长期股权投资1控制控制2共同控制共同控制 3重大影响重大影响4无控制、无共同控无控制、无共同控制且无重大影响制且无重大影响 是指按合同约定对某项经济活动所共有的控制。投资准则所指的共同控制，仅指共同控制实体，不包括共同控制经营、共同控制财产等。共同控制实体，是指由两个或多个企业共同投资建立的实体，该被投资单位的财务和经营政策必须由投资双方或若干方共同决定。长期股权投资长期股权投资1控制控制2共同控制共同控制 3重大影响重大影响4无控制、无共同控无控制、无共同控制且无重大影响制且无重大影响 是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不决定这些政策。当投资企业直接拥有被投资单位20%或以上至50%的表决权资本时，一般认为对被投资单位具有重大影响。此外，虽然投资企业直接拥有投资单位20%以下的表决权资本，但符合下列情况之一的，也应确认为对被投资单位具有重大影响：（1）在被投资单位的董事会或类似的权力机构中派有代表；（2）参与被投资单位的政策制定过程；（3）向被投资单位派出管理人员；（4）依赖投资企业的技术资料；（5）其他能足以证明投资企业对被投资单位具有重大影响的情形。长期股权投资长期股权投资1控制控制2共同控制共同控制 3重大影响重大影响4无控制、无共同控无控制、无共同控制且无重大影响制且无重大影响 是指除上述三种类型以外的情况。是指除上述三种类型以外的情况。具体表现为：（1）投资企业直接拥有被投资单位20%以下的表决权资本，同时不存在其他实施重大影响的途径；（2）投资企业直接拥有被投资单位20%或以上的表决权资本，但实质上对被投资单位不具有控制、共同控制和重大影响。（二）长期股权投资的会计处理方法 根据我国投资准则，企业持有的长期股权投资，在下列情况下应采用成本法核算：（1）投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响；（2）企业对其他单位的投资占该单位有表决权资本总额的20%以下；（3）对其他单位的投资虽占该单位有表决权资本总额的20%或20%以上，但不具有重大影响的。当投资企业对被投资企业具有控制、共同控当投资企业对被投资企业具有控制、共同控制或重大影响时，则应采用权益法核算。制或重大影响时，则应采用权益法核算。1成本法成本法 在成本法下，长期股权投资的会计处理具有三个特征：在成本法下，长期股权投资的会计处理具有三个特征：（1）购买股权时，长期投资应按购买时的历史成本计价。历史成本包括买价、佣金和税费等。其会计分录如下：借：长期股权投资 贷：银行存款（2）投资公司只有在收到被投资公司分回的现金股利时，才通过下列分录确认投资收益：借：银行存款 贷：投资收益（3）除非被投资公司支付清算性股利，或长期投资发生了永久性贬值，否则，长期投资将不受被投资公司净资产变动的影响。长期股权投资按成本法处长期股权投资按成本法处理，较为直接地反映出投资企理，较为直接地反映出投资企业与被投资企业各自作为独立业与被投资企业各自作为独立法人的投资与利润分配关系，法人的投资与利润分配关系，会计处理也较简便。但却无法会计处理也较简便。但却无法正确反映投资企业占被投资企正确反映投资企业占被投资企业的实际权益份额，尤其是在业的实际权益份额，尤其是在被投资企业长期盈利不分红或被投资企业长期盈利不分红或处于长期亏损的情况下。处于长期亏损的情况下。所谓权益法，是指投资的账面价值要以投资企业在所谓权益法，是指投资的账面价值要以投资企业在被投资企业权益中占有的实际份额进行反映的一种会被投资企业权益中占有的实际份额进行反映的一种会计方法。计方法。权益法的要点是权益法的要点是：（1）企业在最初投资时，应按初始投资成本计量；（2）嗣后，当被投资企业获利或遭受亏损时，投资企业须按在被投资企业权益中所占的比例，确定本企业的长期股权投资增加或减少额，并据以调整“长期股权投资”账户；（3）当被投资企业分派股利时，投资企业应将此视为投资的减少处理。2 2权益法权益法在权益法下，长期股权投资会计处理的特征可归纳为：在权益法下，长期股权投资会计处理的特征可归纳为：（1）购买股份时，按购买时的历史成本记录长期股权投资。其会计分录与成本法完全相同。借：长期股权投资 贷：银行存款（2）会计期末，根据被投资公司的盈亏情况和投资比例确认投资收益或投资损失，并相应调增或调减长期股权投资账户。分录如下：被投资公司盈利而调增长期投资账户：借：长期股权投资 贷：投资收益 被投资公司亏损而调低长期投资账户：借：投资收益 贷：长期股权投资 收到现金股利时，应冲减长期投资账户：借：银行存款 贷：长期股权投资 采用权益法，投资企业在被投资企业权益采用权益法，投资企业在被投资企业权益中所占的份额可以得到真实的反映，符合经济中所占的份额可以得到真实的反映，符合经济现实。不过，采用权益法现实。不过，采用权益法“长期股权投资长期股权投资”账面余额不能反映该项投资的原始成本，由于账面余额不能反映该项投资的原始成本，由于投资企业和受资企业毕竟是两个独立的经济实投资企业和受资企业毕竟是两个独立的经济实体，则按权益法处理就会与法律现实相违反。体，则按权益法处理就会与法律现实相违反。尤其对于长期盈利而不分红的被投资企业，投尤其对于长期盈利而不分红的被投资企业，投资企业在账面上虽有较大的投资性资产，但却资企业在账面上虽有较大的投资性资产，但却是无法动用的，因此，权益法也并不能如实地是无法动用的，因此，权益法也并不能如实地反映出投资企业的经济实力。反映出投资企业的经济实力。【例例5-15-1】假设仁仁公司于假设仁仁公司于20200 0年初以银行存款年初以银行存款160,000160,000元购入和和公司全部普通股股票元购入和和公司全部普通股股票800,000800,000的的20%20%。和和公司和和公司20200 0年至年至20203 3年各年净利润及股利分派记年各年净利润及股利分派记录如表录如表5-15-1所示（括弧内为亏损数）。所示（括弧内为亏损数）。表5-1 和和公司200年至203年各年净利润及股利分派记录 200年201年202年203年合计净利润80,00040,000（16,000）（16,000）88,000分派股利64,000016,00016,00096,000 要求：要求：请分别采用成本法和权益法对仁仁公司的相关业务做相应的会计分录。经济业务经济业务成本法成本法权益法权益法200年初，购买和和公司股份。借：长期股权投资 160,000 贷：银行存款 160,000借：长期股权投资 160,000 贷：银行存款 160,000200年末，和和公司盈利80000元，派发现金股利64000元。借：银行存款 128,00(64,00020%)贷：投资收益 12,800借：长期股权投资 16,000 贷：投资收益 16,000借：银行存款 12,800 贷：长期股权投资 12,800201年末，和和公司盈利40000元，未分派股利。由于未收到股利，仁仁公司无需作分录。按本年和和公司盈利状况确认所占份额8,000元(4000020%)：借：长期股权投资 8,000 贷：投资收益 8,000202年末，和和公司发生亏损16000元，分派现金股利16000元。借：银行存款 3,200(16,00020%)贷：投资收益 3,200 和和公司报告本年亏损时，确认投资损失，计3,200元(16,00020%)：借：投资收益 3,200 贷：长期股权投资 3,200 收到分派的现金股利时：借：银行存款 3,200 贷：长期股权投资 3,200203年末，和和公司发生亏损16000元，分派现金股利16000元。借：银行存款 3,200(16,00020%)贷：投资收益 3,200 和和公司报告本年亏损时，确认投资损失，计3,200元(16,00020%)：借：投资收益 3,200 贷：长期股权投资 3,200 收到分派的现金股利时：借：银行存款 3,200 贷：长期股权投资 3,200三、长期投资的减值三、长期投资的减值 按照我国投资会计准则的要求，企业应对长期投资的账面价值定期或至少于每年年度终了，对长期投资逐项进行检查。如果由于市价持续下跌或被投资单位经营状况恶化等原因导致其可收回金额低于投资的账面价值，应按其差额计提长期投资减值准备，计提的减值准备直接计入当期损益。【例5-2】T公司2000年初对W企业长期股权投资的账面价值为630,000元，T公司持有W企业的股份为75000股，并按权益法核算该项长期股权投资。同年7月，由于W企业所在地区发生洪水，企业被冲毁，大部分资产已损失，且不可能再恢复，使其股票市价下跌为每股2.8元。应提减值准备=630,000-2.875,000=420,000（元）借：投资收益长期投资减值准备 420,000 贷：长期投资减值准备W企业 420,000 假如上述对W企业长期股权投资以后市价又回升至每股4.2元，应将其恢复的金额，在原计提减值准备的范围内冲回。应冲回的减值准备 =420,000-（630,000-4.275,000）=420,000-315,000=105,000（元）借：长期投资减值准备W企业105,000 贷：投资收益长期投资减值准备 105,000回目录进入第二节回目录进入第二节固定资产的特征及其范围固定资产的特征及其范围固定资产的确认固定资产的确认 固定资产的折旧固定资产的折旧 固定资产的减少固定资产的减少固定资产的后续支出固定资产的后续支出 有关固定资产的其他问题有关固定资产的其他问题 第二节第二节 固定资产固定资产一、固定资产的特征及其范围一、固定资产的特征及其范围 固定资产是指企业使用年限超过固定资产是指企业使用年限超过1 1年的房屋、年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产经营主要设备的物品、单位价值在生产经营主要设备的物品、单位价值在2,0002,000元以上，并且使用年限超过元以上，并且使用年限超过2 2年的，也应当作年的，也应当作为固定资产。为固定资产。固定资产的特征获取固定资产的目的是为了生产经获取固定资产的目的是为了生产经营的需要，而不是为了获利留待以后营的需要，而不是为了获利留待以后再把它们销售出去。再把它们销售出去。固定资产在本质上具有长期使用的固定资产在本质上具有长期使用的效果，需要计提折旧。效果，需要计提折旧。它们具有实物形态，即固定资产必它们具有实物形态，即固定资产必须是有形资产。须是有形资产。固定资产按不同标准分类固定资产按不同标准分类按经济用途分类按经济用途分类按使用情况分类按使用情况分类按所有权分类按所有权分类按经济用途和使按经济用途和使用情况分类用情况分类生产经营用固定资产非生产经营用固定资产使用中固定资产未使用固定资产不需用固定资产自有固定资产租入固定资产生产经营用固定资产非生产经营用固定资产租出固定资产不需用固定资产未使用固定资产土地融资租入固定资产回节目录回节目录二、固定资产的确认二、固定资产的确认 固定资产的初始确认是确定固定资产的账面固定资产的初始确认是确定固定资产的账面价值，再确认是确定固定资产在财务报表中的价值，再确认是确定固定资产在财务报表中的表述。表述。固定资产以历史成本作为计价基础。历史成本是指取得固定资产并使之处于可使用状态所耗费的现金，包括买价、运费、税金及安装费等，这些成本通过折旧分配到未来期间。由于取得固定资产的来源不同，因而不同途径取得的固定资产，其入账的原始价值构成的具体内容也不同。盘盈的固定资产盘盈的固定资产，按同类或类似固定资产的市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，作为入账价值。企业外购的固定资产外购的固定资产，按实际支付的买价加上支付的运输费、包装费、安装成本和税金等作为入账价值。据此，企业在购入不需要安装的固定资产时，借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”等科目（购入需要安装的固定资产，先记入“在建工程”科目，安装完毕交付使用时现再转入“固定资产”科目）。企业自行建造的固定资产自行建造的固定资产，按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的全部支出作为入账价值。自行建造的固定资产指购入的固定资产要经过安装以后才能交付使用，这种情况下需首先通过“在建工程”科目结转工程成本，在交付使用时，按建造过程中实际发生的成本，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。【例5-3】假设华新股份公司某年有关固定资产的部分业务如下：借：固定资产72,000 贷：银行存款72,000（1）购入一台不需安装的音响设备，发票价格60,000元，增值税为10,200元，运杂费1,800元，款项均以银行存款付讫。应作会计分录如下：（2）采用自营方式建造厂房一幢，为工程购置物资144,500元，全部用于工程建设；为工程支付建设人员工资38,250元；为工程借款发生利息17,000元，工程完工验收交付使用。应作会计分录如下：购买工程物资购买工程物资 借：工程物资144,500 贷：银行存款 144,500 领用工程物资领用工程物资 借：在建工程144,500 贷：工程物资 144,500 支付建设人员工资支付建设人员工资 借：在建工程38,250 贷：应付工资38,250 结转为工程借款而发生的利息结转为工程借款而发生的利息 借：在建工程17,000 贷：长期借款17,000 工程完工验收，结转工程成本工程完工验收，结转工程成本 借：固定资产199,750 贷：在建工程199,750 批准前，及时入账：批准前，及时入账：借：固定资产64,000 贷：待处理财产损溢64,000（3）年末对固定资产进行清查，发现一台未入账的机床，其市场价格为80,000元，估计新旧程度为80%。该设备经董事会批准予以转销。应作会计分录如下：回节目录 批准后，及时转销：批准后，及时转销：借：待处理财产损溢64,000 贷：营业外收入固定资产盘盈64,000三、固定资产的折旧三、固定资产的折旧 （一）折旧的性质（一）折旧的性质 固定资产折旧是指固定资产在使用过程中，逐渐损耗而消失的那部分价值。有形损耗有形损耗无形损耗无形损耗 有形损耗是指固定资产在使用过程中由于使用和自然力的影响在使用价值和价值上的损耗。无形损耗是指由于科学技术进步而引起的固定资产价值上的损耗。影响折旧的因素 净残值。固定资产的净残值是指预计的固定资产报废时可收回的残余价值扣除预计清理费用后的数额。影响折旧的因素 估计使用年限或预计工作量。估计固定资产的使用年限或预计工作量，实质上是估计固定资产的潜在服务能力。要同时考虑有形损耗和无形损耗两个因素。固定资产的应计折旧额可能分摊到固定资产的各服务期，也可能分摊到固定资产为之服务的期限内产生的工作量。（二）影响折旧的因素（二）影响折旧的因素 影响折旧的因素 计提折旧的基数。计提折旧的基数一般为固定资产的原始成本，即固定资产的账面原值。计提折旧的基数净残值估计使用年限或预计工作量（三）计提折旧的范围（三）计提折旧的范围计提折旧的固定资产房屋和建筑物（无论是否使用）房屋和建筑物（无论是否使用）在用的机器设备、仪器仪表、运输在用的机器设备、仪器仪表、运输工具，季节性停用、大修理停用的工具，季节性停用、大修理停用的设备设备融资租入固定资产融资租入固定资产以经营租赁方式租出的固定资产以经营租赁方式租出的固定资产不计提折旧的固定资产未使用、不需用的机器设备未使用、不需用的机器设备以经营租赁方式租入的固定资产以经营租赁方式租入的固定资产未达到可使用状态的在建工程未达到可使用状态的在建工程已提足折旧继续使用的固定资产已提足折旧继续使用的固定资产未提足折旧提前报废的固定资产未提足折旧提前报废的固定资产国家规定不提折旧的其他固定资产国家规定不提折旧的其他固定资产（如土地、通过轮番大修可以实现（如土地、通过轮番大修可以实现整体更新的固定资产等）整体更新的固定资产等）企业一般应当按月提取折旧，当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月照提折旧，从下月起不提折旧。（四）计算折旧的方法（四）计算折旧的方法计提折旧的方法计提折旧的方法直线法直线法工作量法工作量法 加速折旧法加速折旧法 按直线法计算的折旧在资产使用年限的每一年都是相同的。工作量法是根据固定资产的使用数量计算应该计提的折旧额，多用多提、少用少提、不用不提。加速折旧法要求在资产使用早期多计提折旧，在资产使用后期少计提折旧。然而在资产的整个使用年份中，直线法和加速折旧法计提的折旧总额是相同的。图图5-1 直直线线法法和和加加速速折折旧旧法法的的区区别别 【例5-4】以下折旧方法的例示都以下面的数据为基础：假设1月1日，W公司购置了一台新设备，计算年底折旧费用所需的数据和估计年限如下：原始成本85,000 估计残值 10,000 估计使用年限/年 51直线法直线法 直线法又称平均年限法，是将固定资产的折旧均衡地分摊到各期的一种方法。年度折旧费用的计算是固定资产原始成本减去估计净残值后剩余的应计折旧成本除以估计使用年限。年元使用年限估计净残值原始成本每年的折旧费用/000,155000,10000,85 使用例子中的数据，直线法计算的折旧费用如下：表5-3列示了以表格的形式计算的折旧：表5-3 直线法计算折旧 可折旧资产的原始成本 减：估计净残值 需折旧的金额（可折旧成本）估计使用年限/年 每年的折旧费用 85,000 10,000 75,000 5 15,000表5-4总结了直线折旧在资产整个使用年限内的影响。表5-4 折旧表（直线法）年份计算折旧费用累计折旧账面价值 第一年第二年第三年第四年第五年合计 75,0001/575,0001/575,0001/575,0001/575,0001/5 15,00015,00015,00015,00015,00075,000 15,00030,00045,00060,00075,00085,00070,00055,00040,00025,00010,000 在实际工作中，采用直线法计算折旧时，折旧额一在实际工作中，采用直线法计算折旧时，折旧额一般是根据固定资产原值和折旧率计算的。折旧率是指一般是根据固定资产原值和折旧率计算的。折旧率是指一定时期内固定资产折旧额对固定资产原值的比率。折旧定时期内固定资产折旧额对固定资产原值的比率。折旧率按其计算的范围划分，可分为个别折旧率、分类折旧率按其计算的范围划分，可分为个别折旧率、分类折旧率和综合折旧率。其计算公式如下：率和综合折旧率。其计算公式如下：%100%100%100%1001%100合计全部固定资产原始成本合计全部固定资产年折旧额综合年折旧率合计该类固定资产原始成本合计某类固定资产年折旧额分类年折旧率该项固定资产原始成本某项固定资产年折旧额个别年折旧率估计使用年限估计净残值率原始成本年折旧额年折旧率 个别折旧率较分类个别折旧率较分类折旧率准确，而分类折折旧率准确，而分类折旧率又比综合折旧率准旧率又比综合折旧率准确。一般情况下，我国确。一般情况下，我国不允许使用综合折旧率不允许使用综合折旧率计算折旧。计算折旧。2加速折旧法加速折旧法 加速折旧法加速折旧法双倍余额递减法年数总和法 双倍余额递减法是根据每期期初固定资产账面余额和直线法折旧率的双倍计算固定资产折旧的一种方法。仍以上例，估计使用年限是5年，直线折旧率就是20%（1/5年），直线折旧率的两倍就是加速折旧率40%，每年确认的折旧额是设备当年年初账面价值的40%，如表5-5所示。表5-5 折旧表（双倍余额递减法）年份计算折旧费用累计折旧账面价值 第1年第2年第3年第4年第5年合计 85,00040%51,00040%30,60040%平均分摊平均分摊 34,00020,40012,2404,1804,18075,000 34,00054,40066,64070,82075,00085,00051,00030,60018,36014,18010,000第4年应提折旧=（18,360-10,000）2=4,180第5年应提折旧=（18,360-10,000）2=4,180 实行双倍余额递减法计提折旧时，如实行双倍余额递减法计提折旧时，如果发现某期应计折旧额小于年限平均法计果发现某期应计折旧额小于年限平均法计算的折旧时，可从该期开始改用年限平均算的折旧时，可从该期开始改用年限平均的方法计算折旧，使固定资产使用期满时的方法计算折旧，使固定资产使用期满时账面价值与残值相等。实际工作中是在固账面价值与残值相等。实际工作中是在固定资产折旧年限的最后两年内，将固定资定资产折旧年限的最后两年内，将固定资产净值（扣除净残值）平均摊销。产净值（扣除净残值）平均摊销。加速折旧法加速折旧法双倍余额递减法年数总和法 年数总和法是将固定资产的原值减去净残值后的净额乘以一个逐年递减的折旧率（是一个分数）来计算每年的折旧额。这个折旧率分数的分子是固定资产剩余使用年数，分母是年序累计和。仍以上例，按年数总和法计提的折旧，如表5-6所示表5-6 折旧表（年数总和法）年份折旧基数折旧率折旧费用累计折旧账面价值 第1年第2年第3年第4年第5年合计 75,00075,00075,00075,00075,000 5/154/153/152/151/151 25,00020,00015,00010,0005,00075,000 25,00045,00060,00070,00075,00085,00060,00040,00025,00015,00010,000（五）折旧的会计处理（五）折旧的会计处理 企业每月末，以企业每月末，以“固定资产折旧计算表固定资产折旧计算表”为依为依据，进行计提折旧的账务处理。据，进行计提折旧的账务处理。在实际工作中折旧是根据上月计算结果，考虑在实际工作中折旧是根据上月计算结果，考虑本月应计提折旧固定资产的增减变化情况进行调整本月应计提折旧固定资产的增减变化情况进行调整计算出来的。计算出来的。假设某企业采用直线法计提折旧，其“固定资产折旧计算表”见表5-7。表5-7 固定资产折旧计算表使用部门固定资产类别月分类折旧率上月折旧额上月固定资产增减变动本月折旧额原始价值应增减折旧额生产车间建筑物机器设备其他0.2%0.5%0.4%80,00060,00032,000+160,000-12,000+800-4880,00060,80031,952小计172,000 148000+752172,752管理部门建筑物其他0.2%0.4%20,000 4,000-28000-11220,0003,888小计24,000-28000-11223,888经营租出机器设备0.5%2,000 2,000合计198,000+120,000+640198,640【例5-5】根据表5-7资料，作计提折旧的会计分录如下：借：制造费用172,752 管理费用 23,888 其他业务支出 2,000 贷：累计折旧198,640（六）折旧与现金流量、所得税（六）折旧与现金流量、所得税回节目录 折旧只是将资金的原始成本分摊到其各个使用时期中去，既没有增加什么也没有减少什么。如果没有所得税，不论采用什么折旧方法，经营过程所产生的现金数都是相等的，折旧不是一项付现费用，因此不影响经营过程产生的现金流量。折旧费用在所得税计算中，是一项可以在税前扣除的非现金费用。因此，税法允许扣减的折旧费用越高，应纳税所得额就越少，应交纳的所得税越低，能够保留下来并用于经营的现金就越多。如果没有所得税，不论采用什么折旧方法，经营过程所产生的现金都是相等的。但由于所得税的存在，使得折旧产生一种税蔽作用，前者就不如后者在纳税方面优惠。因此，加速折旧法由于较快地将折旧费用计提出来，降低了当前支付的所得税，所节省的现金就可用于企业生产经营需要。尽管在后期，快速折旧法计提的折旧要少于直线法，但由于已经享用了前期减税的好处，这相当于国家给企业一笔无息贷款。注意：注意：会计准则或制度允许使用的折旧方法和折旧年限与税法的规定可以是不一样的，因为它们的目的、依据是不同的，此即所谓的税务会计与财务会计的区别和联系。四、固定资产的减少四、固定资产的减少固定资产处置投资转出捐赠转出抵债转出以非货币交易换出按照有关规定并报经有关部门批准无偿调出盘亏减少原因不同减少原因不同会计处理也不尽相同会计处理也不尽相同固定资产减少固定资产减少处置处置 固定资产的处置主要是指固定资产的报废和出售以及对因各种不可抗拒的自然灾害而遭到毁坏和损失的固定资产所进行的清理工作。企业因出售、报废、毁损等原因减少的固定资产，要通过“固定资产清理固定资产清理”账户核算。该账户核算固定资产处置过程中发生的各种费用和收益，并最终要计算出固定资产的清理损益，该损益是企业营业外收入或营业外支出的重要组成部分。其会计核算一般按下列步骤进行：（1）固定资产转入清理；（2）登记发生的清理费用；（3）出售收入和残料等的处理；（4）保险赔偿的处理；（5）清理净损益的处理。固定资产减少固定资产减少投资与捐赠转出投资与捐赠转出 投资转出的固定资产投资转出的固定资产，一方面冲减其账面价值、已提折旧和已提的固定资产减值准备（将在后面述及），同时，按转出固定资产的账面价值加上应支付的相关税费，借记“长期股权投资”科目，按支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。捐赠转出的固定资产捐赠转出的固定资产，在冲减其账面价值和已提折旧、已提减值准备后，应将其净值转入“固定资产清理”科目。应支付的相关税费等均通过“固定资产清理”科目核算。最后，将“固定资产清理”科目的余额，转入“营业外支出”科目。固定资产减少固定资产减少盘亏及其他盘亏及其他 固定资产盘亏固定资产盘亏，应在冲减其账面原始价值和已提折旧、已提减值准备之同时，按其账面价值，借记“待处理财产损溢”科目。固定资产用于抵偿债务抵偿债务、进行非货币性进行非货币性资产交换资产交换、无偿调出无偿调出等方面时，也通过“固定资产清理”科目核算。【例5-6】CC股份公司出售一幢建筑物，原价5,400,000元，已使用10年，已提折旧1,800,000，已计提减值准备100,000元，支付清理费用72,000元，出售的价格为4,500,000，营业税率5%，假定公司免交城建税和教育费附加。应作会计分录如下：（1）固定资产转入清理 借：固定资产清理3,500,000 累计折旧 1,800,000 固定资产减值准备 100,000 贷：固定资产5,400,000 （2）支付清理费用 借：固定资产清理 72,000 贷：银行存款72,000 （3）收到价款 借：银行存款 4,500,000 贷：固定资产清理 4,500,000 （4）计算应交纳的营业税：4,500,0005%=225,000（元）借：固定资产清理 225,000 贷：应交税金应交营业税225,000 （5）结转清理净损益 借：固定资产清理 703,000 贷：营业外收入 703,000回节目录五、固定资产的后续支出五、固定资产的后续支出 对于固定资产取得后所对于固定资产取得后所发生的支出，究竟是应该发生的支出，究竟是应该资本化增加固定资产的价资本化增加固定资产的价值，还是直接在当期费用值，还是直接在当期费用化处理化处理 固定资产的改扩建与修理支出被称为后续支出。凡一项支出仅能为当期提供经济利益的，称为凡一项支出仅能为当期提供经济利益的，称为收益性支出。该支出应只与当期收入相配比，以确收益性支出。该支出应只与当期收入相配比，以确定当期的收益。定当期的收益。（一）资本性支出和收益性支出（一）资本性支出和收益性支出 凡一项支出能够为现在和未来数个会计期间带来凡一项支出能够为现在和未来数个会计期间带来经济利益的，称为资本性支出。该资本性支出应作经济利益的，称为资本性支出。该资本性支出应作为资产成本，并以系统的方法（如折旧、无形资产为资产成本，并以系统的方法（如折旧、无形资产摊销等）将其成本分摊于以后的各个受益期。摊销等）将其成本分摊于以后的各个受益期。（二）固定资产修理（二）固定资产修理 按按修理范围的大小和修理范围的大小和修理时间间隔的长短修理时间间隔的长短大修理中、小修理（或称经常性修理）需将修理支出作为一种长期待摊费用，在其发生效用的两次修理时间之内进行摊销。发生的经常性修理作为收益性支出处理，在支出发生时作为当期费用入账。借：管理费用7,800 贷：银行存款 7,800【例5-7】某股份制企业发生以下固定资产修理业务：管理部门委托汽车修理厂对其车辆进行经常性修理，支付修理费7,800元，用银行存款转账支付。（三）固定资产改扩建（三）固定资产改扩建 固定资产的改、扩建可能延长了固定资产的使用寿命或使其使用效率提高，因而，支出要予以资本化。在原有固定资产基础上进行改扩建的，按原有固定资产账面价值，减去改建、扩建过程中发生的变价收入，加上由于改建、扩建而增加的支出作为固定资产原价。回节目录六、有关固定资产的其他问题六、有关固定资产的其他问题（一）固定资产减值准备的计提（一）固定资产减值准备的计提 企业应当在期末或者至少在每年年度终了，对固定资产逐项进行检查，如果由于市价持续下跌，或技术陈旧、损坏、长期闲置等原因导致其可收回金额低于账面价值的，应当将可收回金额低于其账面价值的差额作为固定资产减值准备。固定资产减值准备应按单项资产计提。企业发生固定资产减值时 如已计提减值准备的固定资产价值又得以恢复，应在原已提减值准备的范围内转回 借：营业外支出计提的固定资产减值准备 贷：固定资产减值准备 借：固定资产减值准备 贷：营业外支出计提的固定资产减值准备（二）固定资产的内部控制（二）固定资产的内部控制 固定资产的内部控制包括确保固定资产的内部控制包括确保资产安全和有适当的会计系统。资产安全和有适当的会计系统。分配保管资产的责任资产的保管与资产的会计处理相分离建立防范措施，防止被盗保护资产，防止自然灾害的侵蚀培训操作人员适当使用资产购买足够的保险，以防止火灾、暴风雨和其他自然灾害损失建立定期维修制度确保资产安全确保资产安全适当的会计系统适当的会计系统 固定资产的控制要借助辅助记固定资产的控制要借助辅助记录。对固定资产进行核算，除了录。对固定资产进行核算，除了固定资产价值总账以外，还要设固定资产价值总账以外，还要设置置“固定资产登记簿固定资产登记簿”（见图（见图5-25-2）和和“固定资产卡片固定资产卡片”（见图（见图5-35-3）等进行固定资产的明细核算。等进行固定资产的明细核算。图图 5-2 固定资产登记簿固定资产登记簿 图图 5-3 固固定定资资产产卡卡片片（正正面面）图图 5-3 固固定定资资产产卡卡片片（背背面面）回目录进入第三节无形资产无形资产 其他资产其他资产 第三节第三节 无形资产和其他资产无形资产和其他资产 （一）无形资产的特征和分类（一）无形资产的特征和分类 一、无形资产一、无形资产 无形资产是指企业为生无形资产是指企业为生产商品或提供劳务、出租产商品或提供劳务、出租给他人、或为管理目的而给他人、或为管理目的而持有的、没有实物形态的持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。非货币性长期资产。（1）该项目在促成企业获得经济利益方面的作用，以及发挥这种作用的能力能够被证实；（2）取得该项目的成本能够可靠地计量。无形非货币性项目满足以下条件无形非货币性项目满足以下条件时，应确认为企业的无形资产：时，应确认为企业的无形资产：无形资产的主要特征无形资产的主要特征 没有实物形态；没有实物形态；是一种非货币性资产；是一种非货币性资产；具有优越性和独占性，能够带来超额盈利；具有优越性和独占性，能够带来超额盈利；通常是长期资产；通常是长期资产；未来经济利益具有很大的不确定性；未来经济利益具有很大的不确定性；没有发达的交易市场。没有发达的交易市场。无形资产按不同标准分类无形资产按不同标准分类按取得方式分类按取得方式分类按可否辨认分类按可否辨认分类 按有无期限分类按有无期限分类 按经济内容分类按经济内容分类外来无形资产自创无形资产有期限无形资产无期限无形资产可辨认的无形资产不可辨认的无形资产专利权非专利技术商标权著作权土地使用权特许权商誉无形资产按反映的经济内容分类无形资产按反映的经济内容分类（1 1）专利权）专利权。专利权是指经国家专利管理机关审定并授予发明者在一定年限内对其在某一产品的造型、配方、结构、制造工艺或程序的发明创造上给予其制造、使用和出售的专门权利。专利权一般包括发明专利权、实用新型专利权和外观设计专利权等。专利权受法律保护。在某项专利权的有效期间内，该项专利权的非持有者如需使用与之相同的原理、结构和技术用于生产经营，应向该专利权的持有者支付专利使用费，否则就视为侵犯了专利权。（2）非专利技术）非专利技术。非专利技术是指发明者未申请专利或不够申请专利的条件而未经公开的先进技术，包括先进的生产经验、先进的技术设计资料以及先进的原料配方等。非专利技术不需到有关管理机关注册登记，因而不受法律保护，只靠少数技术持有者采用保密方式维持其独占性。只要非专利技术不泄露于外界，就可以由其持有者长期享用，因而非专利技术没有固定的有效期。（3 3）商标权）商标权。商标是用来辨认特定的商品或劳务的标记。商标权是指专门在某类指定的商品或产品上使用特定的名称或图案的权利。商标经商标管理机关核准后，成为注册商标，受法律保护。（4）著作权）著作权。著作权也称为版权，是指著作权人对其著作依法享有的在一定年限内发表、制作、出版和发行其作品的专有权利。著作权受法律保护，未经著作权所有者许可或转让，他人不得占有和行使。著作权可以转让、出售或赠予。著作权包括发表权、署名权、修改权、保护作品完整权、使用权和获得报酬权等。（5）土地使用权）土地使用权。土地使用权是指企业经国家土地管理机关批准享有的在一定期间内对国有土地开发、利用和经营的权利。在我国，土地归国家所有，任何单位或个人只能拥有土地使用权，没有土地所有权。（6）经营特许权）经营特许权。经营特许权是指在某一地区经营或销售某种特定商品的权利或是一家企业接受另一家企业使用其商标、商号、技术秘密等的权利。（7）商誉）商誉。商誉通常是指一家企业由于所处地理位置优越，或由于信誉好而获得了客户的信任，或由于组织得当、生产经营效益高，或由于技术先进、掌握了生产的诀窍等原因而形成的无形价值。这种无形价值具体表现在一家企业的获利能力超过了一般的获利水平。商誉的形成原因较为复杂，有些可以单独进行计价核算，如人力资源。无形资产按取得方式的分类无形资产按取得方式的分类外来无形资产外来无形资产是指企业用货币资金或可以变现的资产从国内外科研单位及其他企业购进的无形资产以及接受投资或接受捐赠形成的无形资产。自创无形资产自创无形资产是指企业自行开发、研制的无形资产。商誉可以自创，也可以外购，但是按照国际惯例只有外购的才入账。无形资产按可否无形资产按可否辨认辨认的分类的分类可辨认的无形资产可辨认的无形资产是指那些可以独立取得，并可以单独计量转让的无形资产，如专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权和特许权等。不可辨认的无形资产不可辨认的无形资产是指不具有独立性，不能与企业主体或某项有形资产相分离，不能单独计量转让的无形资产，如商誉。无形资产按有无期限的分类无形资产按有无期限的分类有期限无形资产有期限无形资产是指在有关法律中规定有最长有效期限的无形资产，如专利权、商标权、著作权、土地使用权和特许权等。无期限无形资产无期限无形资产是指没有相应法律规定其有效期限，其经济寿命难以预先准确估计的无形资产，如非专利技术和商誉等。（二）无形资产的会计处理（二）无形资产的会计处理1取得无形资产取得无形资产 企业取得的无形企业取得的无形资产，一般应按取得资产，一般应按取得时的实际成本入账。时的实际成本入账。【例5-8】达达公司向甲公司购买一项技术专利权，价格300,000元，所发生的有关费用为60,000元，有效期限15年；接受乙企业以其啤酒注册商标作为投资，经评估确认该注册商标为600,000元，有效期限10年。借：无形资产专利权360,000 商标权600,000 贷：银行存款 360,000 股 本600,0002 2无形资产摊销无形资产摊销 各种无形资产应各种无形资产应在受益期内分期平均在受益期内分期平均摊销。摊销。【例5-9】续上例，无形资产每年摊销时应作如下会计分录：借：管理费用84,000 贷：无形资产专利权24,000 商标权60,0003无形资产减值无形资产减值 企业应定期对无形资产的账面价值进行检查，至少每年年末检查一次。如发现该无形资产已被其他新技术等所代替，使其为企业带来创造经济利益的能力受到重大不利影响，或其市价在当期大幅下跌，在剩余摊销年限内预期不会恢复，或其他足以表明其账面价值已超过可收回金额的情形。期末，企业所持有的无形资产的账面价值高于其可收回金额时，按其差额 如已计提减值准备的无形资产又得以恢复，应在已计提减值准备的范围内转回 借：营业外支出计提的无形资产减值准备 贷：无形资产减值准备 借：无形资产减值准备 贷：营业外支出计提的无形资产减值准备【例5-10】仍以上例，假设上述专利权由于市场上出现了其他更先进的新技术使公司创造经济利益的受到了重大不利影响，为此，期末对该项无形资产计提减值准备20,000元。借：营业外支出无形资产减值准备20,000 贷：无形资产减值准备专利权 20,000 4无形资产的处置无形资产的处置出售与出租出售与出租 企业出售无形资产出售无形资产时，应将转让收入减去无形资产的账面价值（无形资产账面余额减已计提的减值准备）和支付的税费后的差额计入营业外收支项目。出售 企业出租无形资产出租无形资产业务，是企业日常经营的一个组成部分，因此，应将出租无形资产的租金收入计入“其他业务收入”项目，并将结转出租无形资产的成本计入“其他业务支出”项目。出租【例5-11】假设上例达达公司5年后将技术专利的所有权转让给X公司，取得价款收入120,000元已存入银行，营业税率为5%。借：银行存款120,000 无形资产减值准备 20,000 营业外支出106,000 贷：无形资产240,000 应交税金应交营业税 6,000回节目录二、其他资产二、其他资产 其他资产其他资产 长期待摊费用长期待摊费用，是指企业已支出，但摊销期限在1年以上（不含1 年）的各项费用，包括固定资产大修理支出、租入固定资产的改良支出以及摊销期限在1年以上的其他待摊费用。应当由本期负担的借款利息、租金等，不得作为长期待摊费用处理。其他资产是指除上述资产以外的其他资产是指除上述资产以外的其他资产。其他资产。固定资产大修理支出固定资产大修理支出采取待摊方法的，实际发生的大修理支出应当在大修理间隔期内平均摊销；租入固定资产改良支出应当在租赁期限与租赁资产尚可使用年限两者孰短的期限内平均摊销；其他长期待摊费用应当在受益期内平均摊销。z 除购建固定资产以外，企业在筹建期间发生的费用，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产价值的借款费用等，应当在开始生产经营的当月起一次计入开始生产经营当月的损益，借记“管理费用”科目，贷记“长期待摊费用”科目。企业发生的长期待摊费用 摊销时 借：长期待摊费用 贷：有关科目 借：制造费用 营业费用 管理费用 贷：长期待摊费用回目录进入再回首再回首（学习目标小结）目标目标1 理解长期债权投资理解长期债权投资 长期债权投资是企业购入的在1年内（不含1年）不能变现或不准备随时变现的债券和其他债权投资。企业通过设置“长期债权投资”账户进行核算。目标目标2 理解和掌握长期股权投资核算的成本法理解和掌握长期股权投资核算的成本法和权益法及其适用性和权益法及其适用性 企业持有的长期股权投资对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响或企业对其他单位的投资占该单位有表决权资本总额的20%以下或虽占该单位有表决权资本总额的20%或20%以上，但不具有重大影响时，采用成本法核算，反之，当投资企业对被投资企业具有控制、共同控制或重大影响时，采用权益法核算。再回首再回首目标目标3 了解长期投资在报表上的列示方法了解长期投资在报表上的列示方法 长期投资期末在资产负债表上分别按长期债权投资和长期股权投资列示。目标目标4 了解有关固定资产的基本理论了解有关固定资产的基本理论 固定资产具有三个方面的特征：（1）获取固定资产的目的是为了生产经营的需要，而不是为了获利留待以后再把它们销售出去。（2）固定资产在本质上具有长期使用的效果，需要计提折旧。（3）它们具有实物形态，即固定资产必须是有形资产。固定资产包括土地、房屋建筑物、设备等。再回首目标目标5 了解和理解折旧的含义、影响折了解和理解折旧的含义、影响折旧的因素、折旧的意义及折旧的方法旧的因素、折旧的意义及折旧的方法 固定资产折旧是指固定资产在使用过程中，逐渐损耗而消失的那部分价值。影响固定资产折旧的因素有三个：（1）计提折旧的基数。（2）净残值。（3）估计使用年限或预计工作量。计算折旧的方法有直线法、工作量法、加速折旧法等。再回首目标目标6 理解的掌握折旧与现金流量、所得理解的掌握折旧与现金流量、所得税的关系税的关系 折旧不是一项付现费用，因此不影响经营过程产生的现金流量。然而，折旧费用在所得税计算中，是一项可以在税前扣除的非现金费用。因此，税法允许扣减的折旧费用越高，应纳税所得额就越少，应交纳的所得税越低，能够保留下来并用于经营的现金就越多。再回首目标目标7 了解和掌握固定资产的确认了解和掌握固定资产的确认 在确认固定资产时，应满足下列条件：（1）与该资产相联系的未来经济利益可能流入企业；（2）取得该资产的成本能够可靠地计量。据此，往往选择历史成本作为固定资产惯用的计价基础。由于取得固定资产的来源不同，因而不同途径取得的固定资产，其入账的原始价值构成的具体内容也不同。再回首目标目标8 了解无形资产的特征和分类了解无形资产的特征和分类 无形资产与其他资产相比，具有以下主要特征：（1）没有实物形态；（2）是一种非货币性资产；（3）具有优越性和独占性，能够带来超额盈利；（4）通常是长期资产；（5）未来经济利益具有很大的不确定性；（6）没有发达的交易市场。无形资产按其反映的经济内容，可以分为专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权和商誉等。按其取得方式，可以分为外来无形资产和自创无形资产。按其可否辨认，可以分为可辨认的无形资产和不可辨认的无形资产。按有无期限，可以分为有期限无形资产和无期限无形资产。回目录