第13章 收入、费用及利润

第十三章第十三章 收入、费用及利润收入、费用及利润西南财经大学会计学院 余海宗n目录n案例1、2、3n第一节第一节 收入收入n第二节第二节 费用费用n第一节第一节 利润利润n案例案例1：上市公司放宽信用条件以刺激销售。：上市公司放宽信用条件以刺激销售。n甲骨文甲骨文(Oracle)1990年的销售收入比年的销售收入比1989年年增长了增长了66%，但应收账款却增长了，但应收账款却增长了79%，而，而当年甲骨文公司的应收账款周转天数高达当年甲骨文公司的应收账款周转天数高达160天，比软件行业的天，比软件行业的62天多出了近天多出了近100天。事后天。事后调查表明，该公司在调查表明，该公司在1990年面临着收入的巨年面临着收入的巨大压力，销售人员的绝大部分报酬与销售收入大压力，销售人员的绝大部分报酬与销售收入挂钩，为此销售人员不惜通过放松信用条件增挂钩，为此销售人员不惜通过放松信用条件增加收入。这种短视行为导致甲骨文公司不得不加收入。这种短视行为导致甲骨文公司不得不在在1991年初确认年初确认4200万美元的坏账，占万美元的坏账，占1990年净利润的年净利润的36%。n案例案例2：上市公司利用上市公司利用“开票持有开票持有”或或“填塞分销渠道填塞分销渠道”等方式，提前确认收等方式，提前确认收入。入。n如阳光电器公司如阳光电器公司1997年的销售收入高达年的销售收入高达11.68亿美元，比亿美元，比1996年的年的9.84亿美元亿美元增长了增长了19%，但，但1997年末的应收账款年末的应收账款却比却比1996年末增加了年末增加了39%。阳光电器。阳光电器操纵收入的手段就是操纵收入的手段就是“开票持有开票持有”。n案例案例3：收购日前后毛利率发生大幅波动。可能意味着上市公司将购买日前的收入推迟至购买日后确认，或者将购买日后的费用提前至购买日前确认。n例如，Y上市公司于1999年6月收购了W公司，W公司1999年上半年的毛利率为5.26%，而下半年则高达25.74%。通过推迟确认收入和提前确认成本，Y上市公司如愿以偿地将一部分本应在1999年上半年确认的收入推迟至下半年确认，从而达到规避财政部关于只有并购日后的利润才能纳入收购企业合并报表的规定。n思考：结合上述三个案例分析说明企业操纵收入主要有哪些方式？有何危害？n【学习目的与要求学习目的与要求】n要求：本章主要介绍收入、费用和利润的确认、计量和核算。通过本章的学习，掌握确认收入的原则、方法和条件，以及实现收入的各种方式的会计处理；掌握费用的特点、确认及主要内容的会计处理；掌握利润的组成，区分经常性损益和非经常性损益以及利润的核算方法。n重点：收入确认、利润结转 n第一节第一节 收收 入入n一、收入的概述一、收入的概述n（一）收入的定义（一）收入的定义n收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。其中，日常活动是指企业为济利益的总流入。其中，日常活动是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的其他活动。相关的其他活动。n（二）收入的特点（二）收入的特点n本章所介绍的收入主要指营业收入，它是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中形成的经济利益的总流入。收入具有以下特点:n1、收入从企业的经常性活动中产生，而不是从偶发的交易和事项中产生。收入业务在企业经营活动中具有大量、重复发生的特征，如工业企业销售商品、提供劳务的收入等。有些交易或事项也能为企业带来经济利益，但不属于企业的日常活动，其流入的经济利益是利得，而不是收入。如出售固定资产，因固定资产是为使用而不是为出售而购入的，将固定资产出售并不是企业的经营目标，也不属于企业的日常活动，出售固定资产取得的收益不作为收入。n2、收入表现为企业资产的增加或者负债的减少，或者二者兼而有之。n3、收入能导致企业所有者权益的增加。n（三）收入的分类（三）收入的分类n收入按照不同的标准可以有不同的分类n1、按照企业从事日常活动的性质，可将收入分为销售商品收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入、建造合同收入等。n2、按照企业从事日常活动在企业的重要性，可将收入分为主营业务收入、其他业务收入等。其中，主营业务收入是指企业为完成其经营目标从事的经常性活动实现的收入。如工业企业制造并销售产品、商业企业销售商品、保险公司签发保单、咨询公司提供咨询服务、软件开发企业为客户开发软件、安装公司提供安装服务、商业银行对外贷款、租赁公司出租资产等实现的收入。这些活动形成的经济利益的总流入构成收入，属于企业的主营业务收入，根据其性质的不同，分别通过“主营业务收入”、“利息收入”、“保费收入”等科目进行核算。其他业务收入是指与企业为完成其经营目标所从事的经常性活动相关的活动实现的收入。例如，工业企业对外出售不需用的原材料、对外转让无形资产使用权等。n二、收入的确认和计量二、收入的确认和计量 确认收入的方法主要有以下几种：确认收入的方法主要有以下几种：n 1、销售法、销售法 销售法是指在销售成立时确认收入的一种方法。通常情况下，在销销售法是指在销售成立时确认收入的一种方法。通常情况下，在销售成立时已经满足了收入的确认标准。其理由是：售成立时已经满足了收入的确认标准。其理由是：（1）在销售成立时，商品所有权上的主要风险和报酬已经转移，收入已实）在销售成立时，商品所有权上的主要风险和报酬已经转移，收入已实现或已赢得。现或已赢得。（2）在销售成立时，已确定了销售价款，收入是可以计量的。）在销售成立时，已确定了销售价款，收入是可以计量的。（3）在销售成立时，售出商品或提供劳务已经转换为另一种资产或清偿）在销售成立时，售出商品或提供劳务已经转换为另一种资产或清偿了某项债务。因此，在销售法下，收入的确认以销售是否成立为标志。了某项债务。因此，在销售法下，收入的确认以销售是否成立为标志。n 2、收款法、收款法 收款法是指在收到款项时确认收入的一种方法。如果企业在销售商品或收款法是指在收到款项时确认收入的一种方法。如果企业在销售商品或提供劳务时，不能预计最终收到款项，则收入的确认应予推迟。在这种提供劳务时，不能预计最终收到款项，则收入的确认应予推迟。在这种情况下，采用以收到现金时确认收入是比较恰当的。在收款法下，在发情况下，采用以收到现金时确认收入是比较恰当的。在收款法下，在发出商品或提供劳务后，并收到价款时确认收入。出商品或提供劳务后，并收到价款时确认收入。n 3、生产法、生产法 生产法是在生产过程中或完工时确认收入的一种方法。按生产法确生产法是在生产过程中或完工时确认收入的一种方法。按生产法确认收入，通常用于有客户订单、有确定的买主，并且生产周期较长的行认收入，通常用于有客户订单、有确定的买主，并且生产周期较长的行业，如造船业、建筑业等，这类行业一般有确定的买主和订单，并且生业，如造船业、建筑业等，这类行业一般有确定的买主和订单，并且生产周期通常超过一个会计年度，在确认收入时，可视具体情况于生产过产周期通常超过一个会计年度，在确认收入时，可视具体情况于生产过程中按照完工进度逐渐确认，或在完工时确认。程中按照完工进度逐渐确认，或在完工时确认。n三、销售商品收入三、销售商品收入n（一）销售商品收入的确认和计量（一）销售商品收入的确认和计量 收入准则规定，销售商品收入同时满足下列条件的，收入准则规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：才能予以确认：n1企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方货方企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，是指与商品所有权有关的主要风险和报酬同时转移给是指与商品所有权有关的主要风险和报酬同时转移给了购货方。其中，与商品所有权有关的风险，是指商了购货方。其中，与商品所有权有关的风险，是指商品可能发生减值或毁损等形成的损失；与商品所有权品可能发生减值或毁损等形成的损失；与商品所有权有关的报酬，是指商品价值增值或通过使用商品等形有关的报酬，是指商品价值增值或通过使用商品等形成的经济利益。成的经济利益。n（1）通常情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的所有风险和报酬随之转移，如大多数零售商品。n（2）有些情况下，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方，但实物未交付。这种情况下，应在所有权上的主要风险和报酬转移时确认收入，而不管实物是否交付。例如，在交款提货销售方式下，应以收到货款、开出发票单证确认收入。n（3）某些情况下，转移商品所有权凭证或交付实物后商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移，这种情况常见的有：n企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同或协议要求，又未根据正常的保证条款予以弥补，因而仍负有责任。n企业销售商品的收入是否能够取得，取决于购买方是否已将商品销售出去。如采用支付手续费方式委托代销商品等。n应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入 n企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且安装或检验工作是销售合同或协议的重要组成部分。在安装过程中可能会发生一些不确定因素，阻碍该项销售的实现。因此，只有在安装完毕并检验合格后才能确认收入。n销售合同或协议中规定了买方由于特定原因有权退货的条款，且企业又不能确定退货的可能性。在这种情况下，该企业尽管已将商品售出，也已收到价款，由于无法估计退货的可能性，商品所有权上的风险和报酬实质上并未转移给买方，该企业在售出商品时不能确认收入。只有当买方正式接受商品或退货期满时才能确认收入。n2企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制n3收入的金额能够可靠地计量n4相关的经济利益很可能流入企业n5相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量n（二）销售商品收入的会计处理（二）销售商品收入的会计处理n1通常情况下销售商品收入的处理n确认销售商品收入时，借记“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等科目，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”、“应交税费应交增值税（销项税额）”等科目；同时或在资产负债表日，按应交纳的消费税、资源税、城市维护建设税、教育费附加等税费金额，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费应交消费税（应交资源税、应交城市维护建设税等）”科目。n如果售出商品不符合收入确认条件，则不应确认收入，已经发出的商品，应当通过“发出商品”科目进行核算。n2销售商品涉及现金折扣、商业折扣、销售折让的处理n企业销售商品有时也会遇到现金折扣、商业折扣、销售折让等问题，应当分别不同情况进行处理：n（1）现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。企业销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入财务费用。n（2）商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。n（3）销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。对于销售折让，企业应分别不同情况进行处理：已确认收入的售出商品发生销售折让的，通常应当在发生时冲减当期销售商品收入；已确认收入的销售折让属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行处理。n3销售退回的处理销售退回的处理n销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。对于销售退回，企业应分别不同情况进行会计因而发生的退货。对于销售退回，企业应分别不同情况进行会计处理：处理：n（1）对于未确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应按已）对于未确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应按已记入记入“发出商品发出商品”科目的商品成本金额，借记科目的商品成本金额，借记“库存商品库存商品”科目，科目，贷记贷记“发出商品发出商品”科目。采用计划成本或售价核算的，应按计划科目。采用计划成本或售价核算的，应按计划成本或售价记入成本或售价记入“库存商品库存商品”科目，同时计算产品成本差异或商科目，同时计算产品成本差异或商品进销差价。品进销差价。n（2）对于已确认收入的售出商品发生退回的，企业应在发生时）对于已确认收入的售出商品发生退回的，企业应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。如该项销冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额；如售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额；如该项销售退回允许扣减增值税额的，应同时调整该项销售退回允许扣减增值税额的，应同时调整“应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）”科目的相应金额。科目的相应金额。n（3）已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日）已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定迸行会后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定迸行会计处理。计处理。n4特殊销售商品业务的处理n企业会计实务中，可能遇到一些特殊的销售商品业务。在将销售商品收入和计量原则运用于特殊销售商品收入的会计处理时，应结合这些特殊销售商品交易的形式，并注重交易的实质。n（1）代销商品。代销商品分别以下情况处理：n 第一种情况：视同买断方式。视同买断方式代销商品，是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方按合同或协议收取代销的货款，实际售价由受托方自定，实际售价与合同或协议价之间的差额归受托方所有。委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。n例：A企业委托B企业销售商品200件，协议价200元/件，成本120元/件，增值税率17%。A收到B开来的代销清单时开具增值税专用发票，发票上注明：价40 000元，额6 800元。B企业实际开具的增值税发票上注明：价48 000元，税8 160元。nA企业（委托方）处理如下：A企业发出商品时n 借：委托代销商品 24 000n 贷：库存商品 24 000nA企业收到代销清单时n借：应收账款B企业 46 800n贷：主营业务收入 40 000n 应交税费应交增值税（销项税）6 800n收到B企业汇来的货款时借：银行存款 46 800 贷：应收账款B企业 46 800nB企业的会计处理如下：n收到代销商品时n 借：受托代销商品 40 000n 贷：受托代销商品款 40 000n实际销售商品时n 借：银行存款 56 160n 贷：主营业务收入 48 000n 应交税费应交所得税（销项税额）8 160n 借：主营业务成本 40 000n 贷：受托代销商品 40 000n 借：受托代销商品款 40 000n 应交税费应交增值税（进项税额）6 800n 贷：应付账款A企业 46 800n按合同协议价将款项付给A企业时n 借：应付账款 46 800n 贷：银行存款 46 800n第二种情况：收取手续费方式。在这种方式下，委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入；受托方应在商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定的手续费确认收入。n例：假如上例中，B企业按每件200元的价格出售给顾客，A企业按售价的10%支付B企业手续费。B企业实际销售时，即向买方开出一张增值税专用发票，发票上注明该商品售价40 000元，增值税额6 800元。A企业在收到B企业交来的代销清单时，向B企业开具一张相同金额的增值税发票。n A企业的会计处理如下：n A企业发出商品时 借：委托代销商品 24 00 贷：库存商品 24 000n 收到代销清单时借：应收账款B企业 46 800 贷：主营业务收入 40 000 应交税费应交增值税（销项税额）6 800 借：主营业务成本 24 000 贷：委托代销商品 24 000 借：销售费用 4 000 贷：应收账款B企业 4 000n收到B企业汇来的货款净额 借：银行存款 42 800 贷：应收账款B企业 42 800nB企业的会计处理如下：n 收到代销商品时 借：受托代销商品 40 000 贷：受托代销商品款 40 000n 实际销售商品时 借：银行存款 46 800 贷：应付账款A企业 40 000 应交税费应交增值（销项税）6 800 借：应交税费应交增值税（进项税额）6 800 贷：应付账款A企业 6 800 借：受托代销商品款 40 000 贷：受托代销商品 40 000n 归还A企业货款并计算代销手续费时 借：应付账款A企业 46 800 贷：银行存款 42 800 主营业务收入（或其他业务收入4 000n（2）预收款销售商品。预收款销售商）预收款销售商品。预收款销售商品，是指购买方在商品尚未收到前按合品，是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销售方在收到同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交货的销售方式。在最后一笔款项时才交货的销售方式。在这种方式下，销售方直到收到最后一笔这种方式下，销售方直到收到最后一笔款项才将商品交付购货方，表明商品所款项才将商品交付购货方，表明商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项时才转移给购货方，企业通后一笔款项时才转移给购货方，企业通常应在发出商品时确认收入，在此之前常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。预收的货款应确认为负债。n（3）分期收款销售商品。企业销售商品，有时会采取分期收款的方式，如分期收款发出商品，即商品已经交付，货款分期收回（通常为超过3年）。如果延期收取的货款具有融资性质，其实质是企业向购货方提供免息的信贷时，企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。应收的合同或协议价款的公允价值，通常应当按照其未来现金流量的现值或商品现销价格计算确定。n应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同回协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销，冲减财务费用。其中，实际利率是指具有类似信用等级的企业发行类似工具的现实利率，或者将应收的合同或协议及款折现为商品现销价格时的折现率等。n应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，按照实际利率法摊销与直线法摊销结果相差不大的，也可以采用直线法进行摊销。n例：2009年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为2 000万元，分5次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本为1 560万元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为1 600万元。假定甲公司发出商品时开出增值税专用发票，注明的增值税额为340万元，并于当天收到增值税额340万元。n根据本例的资料，甲公司应当确认的销售商品收入金额为1 600万元。n经过计算：r=7.93n2009年年1月月1日销售实现时：日销售实现时：借：长期应收款借：长期应收款 20 000 000银行存款银行存款3 400 000贷：主营业务收入贷：主营业务收入16 000 000应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）3 400 000未实现融资收益未实现融资收益 4 000 000借：主营业务成本借：主营业务成本 15 600 000 贷：库存商品贷：库存商品 15 600 000n2009年年12月月31日收取货款时：日收取货款时：借：银行存款借：银行存款 4 000 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 4 000 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 1 268 800 贷：财务费用贷：财务费用 1 268 800n2010年12月31日收取货款时：借：银行存款 4 000 000 贷：长期应收款 4 000 000借：未实现融资收益 1 052 200 贷：财务费用 1 052 200 2011，2012（略）n2013年12月31日收取货款和增值税额时：借：银行存款 4 000 000 贷：长期应收款 4 000 000借：未实现融资收益 294 300 贷：财务费用 294 300n（4）附有销售退回条件的商品销售。附有销售退回条件的商品销售，是指购买方依照有关协议有权退货的销售方式。在这种销售方式下，企业根据以往经验能够合理估计退货可能性且确认与退货相关负债的，通常应在发出商品时确认收入；企业不能合理估计退货可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入。n（5）售后回购。售后回购，是指销售商品的同时，销售方同意日后再将同样或类似的商品购回的销售方式。在这种方式下，销售方应根据合同或协议条款判断销售商品是否满足收入确认条件。通常情况下，售后回购交易属于融资交易，商品所有权上的主要风险和报酬没有转移，收到的款项应确认为负债；回购价格大于原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购买商品处理。n例：2008年5月1日，甲公司向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为100万元，增值税额为17万元。该批商品成本为80万元；商品已经发出，款项已经收到。协议约定，甲公司应于9月30日将所售商品购回，回购价为110万元（不含增值税额）。甲公司的账务处理如下：n5月1日发出商品时：借：银行存款 1 170 000 贷：其他应付款 1 000 000 应交税费应交增值税（销项税额）170 000借：发出商品 800 000 贷：库存商品 800 000n回购价大于原售价的差额，应在回购期间按期计提利息费用，计入当期财务费用。由于回购期间为5个月，货币时间价值影响不大，采用直线法计提利息费用，每月计提利息费用为2（110-100）5）万元。借：财务费用 20 000 贷：其他应付款 20 000n9月30日回购商品时，收到的增值税专用发票上注明的商品价格为110万元，增值税额为18.7万元。假定商品已验收入库，款项已经支付。借：财务费用 20 000 贷：其他应付款 20 000借：库存商品 800 000 贷：发出商品 800 000借：其他应付款 1 100 000 应交税费应交增值税（进项税额）187 000 贷：银行存款 1 287 000n（6）售后租回。售后租回，是指销售商品的同时，销售方同意在日后再将同样的商品租回的销售方式。在这种方式下，销售方应根据合同或协议条款判断销售商品是否满足收入确认条件。通常情况下，售后租回属于融资交易，企业保留了与所有权相联系的继续管理权，或能够对其实施有效控制，企业不应确认收入，收到的款项应确认为负债；售价与资产账面价值之间的差额应当采用合理的方法进行分摊，作为折旧费用或租金费用的调整。有确凿证据表明认定为经营租赁的售后租回交易是按照公允价值达成的，销售的商品按照售价确认收入，并按照面价值结转成本。n（7）以旧换新销售。以旧换新销售，是指销售方在销售商品的同时回收与所售商品相同的旧商品。在这种情况下，销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。n（8）房地产销售n 房地产销售是指房地产经营商自行开发房地产，并在市场上进行销售的行为。房地产销售与一般的销售商品类似，按销售商品确认收入的原则确认实现的销售收入。如果房地产经营商事先与买方签订合同（该合同是不可撤销的），按合同要求开发房地产的，应作为建造合同，按建造合同的处理原则处理。n四、提供劳务收入四、提供劳务收入n（一）提供劳务的交易结果能够可靠估计（一）提供劳务的交易结果能够可靠估计企业在资产负债日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。n1提供劳务的交易结果能够可靠估计的条件提供劳务的交易结果能否可靠估计，是指同时满足下列条件：（1）收入的金额能够可靠地计量，是指提供劳务收入的总额能够合理的估计。通常情况下，企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额。随着劳务的不断提供，可能会根据实际情况增加或减少已收或应收的合同或协议价款，此时，企业应及时调整提供劳务收入总额。（2）相关的经济利益很可能流入企业，是指提供劳务收入总额收回的可能性大于不能收回的可能性。企业在确定提供劳务收入总额能否收回时，应当结合接受劳务方的信誉、以前的经验以及双方就结算方式和期限达成的合同或协议条款等因素，综合进行判断。n（3）交易的完工进度能够可靠地确定，是指交易的完工进度能够合理地估计。企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：已完工作的测量，这是一种比较专业的测量方法，由专业测量师对已经提供的劳务进行测量，并按一定方法计算确定提供劳务交易的完工程度。已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例，这种方法主要以劳务量为标准确定提供劳务交易的完工程度。已经发生的成本占估计总成本的比例，这种方法主要以成本为标准确定提供劳务交易的完工程度。只有反映已提供劳务的成本才能包括在已经发生的成本中，只有反映已提供或将提供劳务的成本才能包括在估计总成本中。（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量，是指交易中已经发生和将要发生的成本能够合理地估计。n2完工百分比法的具体应用n完工百分比法，是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入和费用的方法。在这种方法下，确认的提供劳务收入金额能够提供各个会计期间关于提供劳务交易及其业绩的有用信息。n本期确认的收入本期确认的收入=劳务总收入劳务总收入本期末止劳务的完工本期末止劳务的完工进度进度-以前期间已确认的收入以前期间已确认的收入n本期确认的费用本期确认的费用=劳务总成本劳务总成本本期末止劳务的完工本期末止劳务的完工进度进度-以前期间已确认的费用以前期间已确认的费用n在采用完工百分比法确认提供劳务收入的情况下，企业应按计算确定的提供劳务收入金额，借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”科目。结转提供劳务成本时，借记“主营业务成本”科目，贷记“劳务成本”科目。n（二）提供劳务交易结果不能可靠估计（二）提供劳务交易结果不能可靠估计企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，即不能满足上述三个条件中的任何一条时，企业不能采用完工百分比法确认提供劳务收入。此时，企业应正确预计已经发生的劳务成本能够得到补偿和不能得到补偿，分别进行会计处理：n1已经发生的劳务成本预计全部能够得到补偿已经发生的劳务成本预计全部能够得到补偿的，应按已收或预计能够收回的金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。n2已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿的，应按能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。n3已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿n已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应将已经发生的劳务成本计入当期损益（主营业务成本），不确认提供劳务收入。n（三）同时销售商品和提供劳务交易（三）同时销售商品和提供劳务交易n企业与其他企业签订的合同或协议，有时既包括销售商品又包括提供劳务，如销售电梯的同时负责安装工作、销售软件后继续提供技术支持、设计产品同时负责生产等。此时，如果销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，企业应当分别核算销售商品部分和提供劳务部分，将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理；如果销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，企业应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品部分进行会计处理。n（四）特殊劳务收入（四）特殊劳务收入n下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入：下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入：n1安装费，在资产负债表日根据安装的完工进度确认为收安装费，在资产负债表日根据安装的完工进度确认为收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费通常应在确认入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费通常应在确认商品销售实现时确认为收入。商品销售实现时确认为收入。n2宣传媒介的收费，在相关的广告或商业行为开始出现于宣传媒介的收费，在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时确认为收入。公众面前时确认为收入。n广告的制作费，通常应在资产负债表日根据广告的完工进度广告的制作费，通常应在资产负债表日根据广告的完工进度确认为收入。确认为收入。n3为特定客户开发软件的收费，在资产负债表日根据开发为特定客户开发软件的收费，在资产负债表日根据开发的完工进度确认为收入。的完工进度确认为收入。n4包括在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间包括在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间内分期确认为收入。内分期确认为收入。n5艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费，在相关活艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费，在相关活动发生时确认为收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应动发生时确认为收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认为收入。合理分配给每项活动，分别确认为收入。n6申请入会费和会员费只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，通常应在款项收回不存在重大不确定性时确认为收入。申请入会费和会员费能使会员在会员期内得到各种服务或出版物，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，通常应在整个受益期内分期确认为收入。n7属于提供设备和其他有形资产的特许权费，通常应在交付资产或转移资产所有权时确认为收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，通常应在提供服务时去认为收入。n8长期为客户提供重复劳务收取的劳务费，通常应在相关劳务活动发生时确认为收入。n 9高尔夫球场果岭券收入。高尔夫球场会员一次性购入若干果岭券，在收到款项时作为递延收益处理，待提供服务收回果岭券时，再确认收入；合同期满，未消费的果岭券全部确认收入。会员在消费时购买果岭券（即企业在为会员提供服务时会员购买的果岭券），于会员购买果岭券时确认收入。n五、让渡资产使用权收入五、让渡资产使用权收入n（一）让渡资产使用权收入的种类（一）让渡资产使用权收入的种类n让渡资产使用权收入主要有一下几种形式：n（1）利息收入，主要是指金融企业对外贷款形成的利息收入，以及同业之间发生往来形成的利息收入等。n（2）使用费收人，主要是指企业转让无形资产（如商标权、专利权、专营权、软件、版权）等资产的使用权形成的使用费收入。n（二）让渡资产使用权收入的确认（二）让渡资产使用权收入的确认n让渡资产使用权收入同时满足下列条件的，才能予以确认：n1相关的经济利益很可能流入企业n2收入的金额能够可靠地计量记“应付债券利息调整”科目。n（三）让渡资产使用权收入的计量（三）让渡资产使用权收入的计量n1利息收入n企业应在资产负债表日，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定利息收入金额。按计算确定的利息收入金额，借记“应收利息”、“银行存款”等科目，贷记“利息收入”、“其他业务收入”等科目。n2使用费收入使用费收入n使用费收入应当按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算使用费收入应当按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。不同的使用费收入，收费时间和方法各不相同。有一次性确定。不同的使用费收入，收费时间和方法各不相同。有一次性收取一笔固定金额的，如一次收取收取一笔固定金额的，如一次收取10年的场地使用费；有在合同年的场地使用费；有在合同或协议规定的有效期内分期等额收取的，如合同或协议规定在使或协议规定的有效期内分期等额收取的，如合同或协议规定在使用期内每期收取一笔固定的金额；也有分期不等额收取的，如合用期内每期收取一笔固定的金额；也有分期不等额收取的，如合同或协议规定按资产使用方每期销售额的百分比收取使用费等。同或协议规定按资产使用方每期销售额的百分比收取使用费等。n如果合同或协议规定一次性收取使用费，且不提供后续服务的，如果合同或协议规定一次性收取使用费，且不提供后续服务的，应当视同销售该项资产一次性确认收入；提供后续服务的，应在应当视同销售该项资产一次性确认收入；提供后续服务的，应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入。如果合同或协议规定合同或协议规定的有效期内分期确认收入。如果合同或协议规定分期收取使用费的，应按合同或协议规定的收款时间和金额或规分期收取使用费的，应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。n第二节第二节 费费 用用n一、费用的概述一、费用的概述n企业在生产经营过程中，必然要发生原材料等劳动对象的耗费、机器设备等劳动手段的耗费以及人工等活劳动的耗费。n（一）费用的特征（一）费用的特征n费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。n费用有狭义和广义之分。广义的费用泛指企业各种日常活动发生的所有耗费，狭义的费用仅指与本期营业收入相配比的那部分耗费。费用应按照权责发生制和配比原则确认，凡应属于本期发生的费用，不论其款项是否支付，均确认为本期费用；反之，不属于本期发生的费用，即使其款项已在本期支付，也不确认为本期费用。n（二）费用的分类（二）费用的分类n费用按照不同的标准有不同的分类：n1、按照经济用途分类n费用按照其经济用途，可以分为生产费用和期间费用两部分。属于生产费用的费用，按照其计入的方式不同，又可分为直接费用和间接费用。n2、按照经济性质分类n费用按照其经济性质，可以分为外购材料费用、外购燃料费用，外购动力费用、职工薪酬、折旧费用、利息支出、税金、其他支出等。n（三）费用的确认（三）费用的确认n费用应按照权责发生制和配比原则确认，凡应属于本期发生的费用，不论其款项是否支付，均确认为本期费用；反之，不属于本期发生的费用，即使其款项已在本期支付，也不确认为本期费用。n在确认费用时，应区分三个界限：n1、区分生产费用与非生产费用的界限n生产费用是指与企业日常生产经营活动有关的费用，如生产产品所发生的原材料费用、人工费用等；非生产费用是指不应由生产费用负担的费用，如用于构建固定资产所发生的费用，不属于生产费用。n2、区分生产费用与产品成本的界限n生产费用与一定的时期相联系，而与生产的产品无关；产品成本与一定品种和数量的产品相联系，而不论发生在哪一期。n3、区分生产费用与期间费用的界限n生产费用应当计入产品成本，而期间费用直接计入当期损益。n在确认费用时，对于确认为期间费用的费用，必须进一步划分为管理费用、销售费用和财务费用。对于确认为生产费用的费用，必须根据该费用发生的实际情况分别不同的费用性质将其确认为不同产品生产负担的费用；对于几种产品共同发生的费用，必须按收益原则，采用一定方法和程序将其分配计入相关产品的生产成本。本节所指的费用主要指期间费用。n三、期间费用三、期间费用n期间费用是企业当期发生的费用中的重要组成部分，是指本期发生的、不能直接或间接归入某种产品成本的、直接计入损益的各项费用，包括管理费用、销售费用和财务费用。n（一）管理费用（一）管理费用n管理费用是指企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用，包括企业在筹建期间内发生的开办费、董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的或者应由企业统一负担的公司经费（包括行政管理部门职工工资及福利费、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等）、工会经费、董事会费（包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等）、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费以及企业生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等。n企业发生的管理费用，在“管理费用”科目核算，并在“管理费用”科目中按费用项目设置明细账，进行明细核算。期末，“管理费用”科目的余额结转“本年利润”科目后无余额。n（二）销售费用（二）销售费用n销售费用是指企业在销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用，包括企业在销售商品过程中发生的保险费、包装费、展览费和广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失、运输费、装卸费等以及为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工薪酬、业务费、折旧费、固定资产修理费用等费用。n企业发生的销售费用，在“销售费用”科目核算，并在“销售费用”科目中按费用项目设置明细账，进行明细核算。期末，“销售费用”科目的余额结转“本年利润”科目后无余额。n企业（金融）应将“销售费用”科目改为“业务及管理费”科目。n（三）财务费用（三）财务费用n财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。n企业发生的财务费用，在“财务费用”科目核算，并在“财务费用”科目中按费用项目设置明细账，进行明细核算。期末，“财务费用”科目的余额结转“本年利润”科目后无余额。n第三节第三节 利利 润润n一、利润的构成一、利润的构成n企业作为独立的经济实体，应当以自已的经营收入抵补其成本费用，并且实现盈利。企业盈利的大小在很大程度上反映企业生产经营的经济效益，表明企业在每一会计期间的最终经营成果。n利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。n直接计入当期的利得和损失，是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。n利润相关计算公式如下：n（一）营业利润（一）营业利润n营业利润=营业收入-营业成本-营业税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动收益（-公允价值变动损失）+投资收益（-投资损失）n（二）利润总额（二）利润总额n利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出n其中，营业外收入（或支出）是指企业发生的与日常活动无直接关系的各项利得（或损失）。n（三）净利润（三）净利润n净利润=利润总额-所得税费用n二、营业外收支二、营业外收支n营业外收支是指企业发生的与日常活动无直接关系的各项收支。营业外营业外收支是指企业发生的与日常活动无直接关系的各项收支。营业外收支虽然与企业生产经营活动没有多大的关系，但从企业主体来考虑，收支虽然与企业生产经营活动没有多大的关系，但从企业主体来考虑，同样带来收入或形成企业的支出，也是增加或减少利润的因素，对企业同样带来收入或形成企业的支出，也是增加或减少利润的因素，对企业的利润总额及净利润产生较大的影响。的利润总额及净利润产生较大的影响。n（一）营业外收入（一）营业外收入n营业外收入是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项利得。营业营业外收入是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项利得。营业外收入并不是由企业经营资金耗费所产生的，不需要企业付出代价，实外收入并不是由企业经营资金耗费所产生的，不需要企业付出代价，实际上是一种纯收入，不可能也不需要与有关费用进行配比。因此，在会际上是一种纯收入，不可能也不需要与有关费用进行配比。因此，在会计核算上，应当严格区分营业外收入与营业收入的界限。营业外收入主计核算上，应当严格区分营业外收入与营业收入的界限。营业外收入主要包括：非流动资产处置利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、要包括：非流动资产处置利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、政府补助、盘盈利得、捐赠利得等。政府补助、盘盈利得、捐赠利得等。n1、非流动资产处置利得包括固定资产处置利得和无形资产出售利得。、非流动资产处置利得包括固定资产处置利得和无形资产出售利得。n2、非货币性资产交换利得。、非货币性资产交换利得。n3、债务重组利得，指重组债务的账面价值超过清偿债务的现金、非现、债务重组利得，指重组债务的账面价值超过清偿债务的现金、非现金资产的公允价值、所转股份的公允价值、或者重组后债务账面价值之金资产的公允价值、所转股份的公允价值、或者重组后债务账面价值之间的差额。间的差额。n4、盘盈利得，指企业对于现金等清查盘点中盘盈的现金等，报经批准、盘盈利得，指企业对于现金等清查盘点中盘盈的现金等，报经批准后计入营业外收入的金额。后计入营业外收入的金额。n5、政府补助，指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产形成、政府补助，指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产形成的利得。的利得。n6、捐赠利得，指企业接受捐赠产生的利得。、捐赠利得，指企业接受捐赠产生的利得。n（二）营业外支出（二）营业外支出n营业外支出是指企业发生的与日常活动无直接关系的各项损失。营业外支出主要包括：非流动资产处置损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失、公益性捐赠支出、非常损失、盘亏损失等。n1、非流动资产处置损失包括固定资产处置损失和无形资产出售损失。n2、非货币资产交换损失，指在非货币资产交换中换出资产为固定资产、无形资产的，换入资产公允价值小于换出资产账面价值的差额，扣除相关费用后计入营业外支出的金额。n3、债务重组损失，指重组债权的账面余额与受让资产的公允价值、所转股份的公允价值、或者重组后债权的账面价值之间的差额。n4、公益性捐赠支出，指企业对外进行公益性捐赠发生的支出。n5、非常损失，指企业对于因客观因素（如自然灾害等）造成的损失，在扣除保险公司赔偿后计入营业外支出的净损失。n三、本年利润的结转三、本年利润的结转n 企业应设置“本年利润”科目，核算企业本年度内实现的利润总额（或亏损总额）。期末，企业将各收益类科目的余额转入“本年利润”科目的贷方；将各成本、费用类科目的余额转入“本年利润”科目的借方。转账后，“本年利润”科目如为贷方余额，反映本年度自年初开始累计实现的净利润；“本年利润”如为借方余额，反映本年度自年初开始累计发生的净亏损。n 利润总额的核算方法有“账结法”和“表结法”两种，每月月末，企业可以根据实际情况自行选用，年终应采用“账结法”。n（一）账结法（一）账结法n 账结法是指企业每月结账时，将损益类科目的余额，全部转入“本年利润”科目，通过“本年利润”科目结出本月份利润总额或亏损总额以及本年累计损益。n（二）表结法（二）表结法n 表结法指企业每月结账时，不需要把损益类各科目的余额转入“本年利润”科目，而是通过结出各损益类科目的本年累计金额，就可据以逐项填制“利润表”，通过“利润表”计算出从年初到本月止的本年累计利润，然后减去上月止本表中的本年累计利润，就是本月份的利润或亏损。