研发费用的税务会计核算问题

研发费用的税务会计核算问题研究开发费用支出是指公司在开发新技术、新产品、新工艺过程中发生的研究开发费用支出。一、税法对研发费用的有关规定（一）公司的研究开发活动的具体界定根据国家税务总局有关印发公司研究开发费用税前扣除管理措施（试行）的告知（国税发116号）（如下简称告知）的规定，研究开发活动是指公司为获得科学与技术（不涉及人文、社会科学）新知识，发明性运用科学技术新知识，或实质性改善技术、工艺、产品（服务）而持续进行的具有明确目的的研究开发活动。按照以上定义，研究开发活动可理解为由科学研究活动与技术开发活动两大部分构成。科学研究活动是指为获得科学技术的新知识、发明性地运用科学技术新知识、摸索技术的重大改善而从事的有筹划的调查、分析和实验活动；技术开发活动是指为了实质性改善技术、产品和服务，将科研成果转化为质量可靠、成本可行、具有创新性的产品、材料、装置、工艺和服务的系统性活动。研究开发活动定义中所说的发明性运用科学技术新知识，或实质性改善技术、工艺、产品（服务），是指公司通过研究开发活动在技术、工艺、产品（服务）方面的创新获得了有价值的成果，对本地区（省、自治区、直辖市或筹划单列市）有关行业的技术、工艺领先具有推动作用，不涉及公司产品（服务）的常规性升级或对公开的科研成果直接应用等活动（如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等）。研究开发活动的判断，可采用行业原则判断、领域专家判断、目的成果鉴定相结合的措施进行鉴定。一是行业原则判断法。若国家有关部门、全国（世界）性行业协会具有相应资质的机构提供了测定科技“新知识”、“发明性运用科学技术新知识”或“实质性改善技术、产品和服务”等技术参数（原则）,则按此参数（原则）来判断公司所进行的项目与否为研究开发活动。二是领域专家判断法。如果公司所在行业中没有发布公认的研发活动测度原则，则通过本行业专家进行判断。判断的原则是：获得新知识、发明性运用新知识以及技术的实质改善应当是公司所在技术（行业）领域内可被同行业专家公认的、有价值的进步。三是目的成果鉴定法。检查研发项目的立项、预算报告，重点理解进行研发活动的目的（创新性），研发活动与否形成项目成果或阶段性成果，如专利等知识产权或其她科技成果。（二）公司所得税前加计扣除的研究开发费用品体内容根据告知的规定，公司从事国家重点支持的高新技术领域和目前优先发展的高技术产业化重点领域指南（）规定项目的研究开发活动，其在一种纳税年度中实际发生的下列费用支出，容许在计算应纳税所得额时按照规定实行加计扣除。1.新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接有关的技术图书资料费、资料翻译费。2.从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。3.在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴。4.专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费。5.专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用。6.专门用于中间实验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费。7.勘探开发技术的现场实验费。8.研发成果的论证、评审、验收费用。中华人民共和国公司所得税法第三十条规定，公司开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。中华人民共和国公司所得税法实行条例第九十五条规定，研究开发费用的加计扣除，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基本上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。二、高新技术公司认定管理措施各项研发费用科目的归集范畴这里要注意的是，告知规定的研究开发费用与高新技术公司认定管理措施各项研发费用科目的归集范畴有区别，两者不要混淆。根据科技部、财政部、国家税务总局有关印发高新技术公司认定管理工作指引的告知（国科发文362号）规定，对各项研究开发费用科目的归集范畴涉及：研发人员人工、研究开发直接费用、研究开发设施折旧、研究开发设计费、研究开发设备调节费、研发活动无形资产摊销、其她研究开发费用、委托外部研究开发费用支出。具体指：（1）人员人工从事研究开发活动人员（也称研发人员）全年工资薪金，涉及基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资以及与其任职或者受雇有关的其她支出。（2）直接投入公司为实行研究开发项目而购买的原材料等有关支出。如：水和燃料（涉及煤气和电）使用费等；用于中间实验和产品试制达不到固定资产原则的模具、样品、样机及一般测试手段购买费、试制产品的检查费等；用于研究开发活动的仪器设备的简朴维护费；以经营租赁方式租入的固定资产发生的租赁费等。（3）折旧费用与长期待摊费用涉及为执行研究开发活动而购买的仪器和设备以及研究开发项目在用建筑物的折旧费用，涉及研发设施改建、改装、装修和修理过程中发生的长期待摊费用。（4）设计费用为新产品和新工艺的构思、开发和制造，进行工序、技术规范、操作特性方面的设计等发生的费用。（5）装备调试费重要涉及工装准备过程中研究开发活动所发生的费用（如研制生产机器、模具和工具，变化生产和质量控制程序，或制定新措施及原则等）。为大规模批量化和商业化生产所进行的常规性工装准备和工业工程发生的费用不能计入。（6）无形资产摊销因研究开发活动需要购入的专有技术（涉及专利、非专利发明、许可证、专有技术、设计和计算措施等）所发生的费用摊销。（7）委托外部研究开发费用是指公司委托境内其她公司、大学、研究机构、转制院所、技术专业服务机构和境外机构进行研究开发活动所发生的费用（项目成果为公司拥有，且与公司的重要经营业务紧密有关）。委托外部研究开发费用的发生金额应按照独立交易原则拟定。认定过程中，按照委托外部研究开发费用发生额的80计入研发费用总额。（8）其她费用为研究开发活动所发生的其她费用，如办公费、通讯费、专利申请维护费、高新科技研发保险费等。此项费用一般不得超过研究开发总费用的10，另有规定的除外。公司在中国境内发生的研究开发费用，是指公司内部研究开发活动实际支出的所有费用与委托境内的公司、大学、转制院所、研究机构、技术专业服务机构等进行的研究开发活动所支出的费用之和，不涉及委托境外机构完毕的研究开发活动所发生的费用。从上面规定分析可以看出：作为高新公司认定的研究开发费用和研究开发费用作为加计扣除的条件是两个不同的范畴，加计扣除的范畴比高新认定的范畴要小。总体来说，加计扣除比高新要严格多，注意加计扣除强调“直接”和“专门”。同步加计扣除中的“工资”是税法中的“工资总额”概念。三、研发费用税前扣除的问题根据告知第七条的规定，“公司根据财务会计核算和研发项目的实际状况，对发生的研发费用进行收益化或资本化解决的，可按下述规定计算加计扣除：（一）研发费用计入当期损益未形成无形资产的，容许再按其当年研发费用实际发生额的50%，直接抵扣当年的应纳税所得额。（二）研发费用形成无形资产的，按照该无形资产成本的150%在税前摊销。除法律另有规定外，摊销年限不得低于。”换言之，对于公司研究开发费用，对“费用化支出”（记入管理费用）在100%据实扣除的基本上，加计扣除50%；对“资本化支出”（记入无形资产）按150%摊销。很清晰，研发支出加计扣除并没有规定是不是以产品研制成功为标志，例如：计入了研发费并加计扣除的用于研发新产品领用的材料，在新产品没有研制成功时，其领用材料的进项税与否要转出？正如以上所述，我们觉得，不成功也是研发，公司研究开发属于生产经营业务,与生产经营有关，不需要转出。理由是根据中华人民共和国增值税暂行条例第十条规定，“下列项目的进项税额不得从销项中抵扣：（一）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货品或者应税劳务；（二）非正常损失的购进货品及有关的应税劳务；（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货品或者应税劳务；（四）国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品”。中华人民共和国增值税暂行条例实行细则第二十四条条例第十条第（二）项所称非正常损失，是指因管理不善导致被盗、丢失、霉烂变质的损失。四、不得在税前扣除和加计扣除研究开发费用的情形针对不得在税前扣除和加计扣除的情形，我们觉得可以从如下几种方面入手：一是公司未设立专门的研发机构或公司研发机构同步承当生产经营任务的，应对研发费用和生产经营费用分开进行核算，精确、合理的计算各项研究开发费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。审核要点：研发和生产经营过程中同步消耗的材料、燃料和动力费用，以及同步从事生产经营的研发人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴项目与否分清二是公司必须对研究开发费用实行专账管理。公司研究开发费各项目的实际发生额归集不精确、汇总额计算不精确的，主管税务机关有权调节其税前扣除额或加计扣除额。三是公司申报的研究开发费用不真实或者资料不齐全的，不得享有研究开发费用加计扣除，主管税务机关有权对公司申报的成果进行合理调节。四是对委托开发的项目，受托方应向委托方提供该研发项目的费用支出明细状况，否则，该委托开发项目的费用支出不得实行加计扣除。应当注意不可加计扣除的情形只是不能加计扣除，但对于符合条件的可以税前扣除。五、研发费用的会计核算问题公司应按照新会计准则，完善财务制度，建立研究开发费用支出辅助帐，认真对每个研究开发项目进行费用登记，并以此为基本归集公司年度研究开发费用支出状况。在会计解决上设立“研发支出”科目，按研究开发项目，分别“费用化支出”、“资本化支出”进行明细核算。有关研发费用发生时：借：研发支出-费用化支出-资本化支出贷：原材料/应付职工薪酬等有关科目对研究开发费用实行专账管理，专账管理一般有两种方式：一种是单独设立账套核算研究开发费用；另一种是在原有账套的基本上设立明细科目核算，明细科目设立与可加计扣除研究开发费用状况归集表的项目保持一致，便于专门归集研究开发费用。会计期末： （1）对费用化支出，转入管理费用： 借：管理费用 贷：研发支出-费用化支出（2）对资本化支出部分，则等到该无形资产达到预定用途时 借：无形资产 贷：研发支出-资本化支出对于已形成无形资产的研究开发费，从其达到预定用途的当月起，按直线法摊销：（税法规定的摊销年限不低于）借：管理费用贷：合计摊销 浙江至诚会计师事务所有限公司义乌分所吴森炼六月二十五日