注税税务师考试税法二 学习笔记精编 根据国家税务总局辅导整理

第一章企业所得税法一、本章基本内容框架1企业所得税概述：概念；基本原则；特点。2税制三要素：纳税义务人；征税对象；税率。3应纳税所得额的计算：居民企业应纳税额的计算；境外所得抵扣税额的计算；居民企业核定征收应纳税额的计算；非居民企业应纳税额的计算；房地产开发企业所得税预缴问题的处理。4资产的所得税处理：各项资产的处理方法，主要是涉及扣除问题5资产损失处理：确认损失和税前处理6企业重组：一般重组和特殊重组7税收优惠：减征与免征优惠；高新技术企业优惠；小型微利企业优惠；加计扣除优惠；创投企业优惠；加速折旧优惠；减计收入优惠；税额抵免优惠；民族自治地方优惠；非居民企业优惠；其他行业优惠；其他优惠。8源泉扣缴：扣缴义务人；扣缴方法。9特别纳税调整：调整范围；调整方法；核定征收；加收利息。10征收管理：纳税地点；纳税期限；纳税申报等。第一节概述一、企业所得税的概念企业所得税是对我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得征收的所得税。按照纳税义务的范围和宽窄，企业又可分为居民企业和非居民企业。二、企业所得税的计税原理1所得税的特点：通常以纯所得为征税对象；通常以经过计算得出的应纳税所得额为计税依据；纳税人和实际负担人通常是一致的，因而可直接调节纳税人的收入。2所得税的计税依据：理论上讲是利润，即所得额，而非收入。注意：实践中计税依据为应纳税所得额。三、国际一般做法1纳税义务人法人化。2税基（计税依据）利润化3税率两类化(比例税率和超额累进税率)，我国只用比例税率。4税收优惠间接化：税收抵免（投资抵免和国外税收抵免）、加速折旧、税收豁免（豁免期和项目豁免）以及行业优惠为主。四、我国企业所得税的制度演变五、企业所得税的作用第二节纳税义务人、征税对象与税率一、纳税人企业所得税的纳税人指在中华人民共和国境内的企业和其他取得收入的组织。企业所得税法第一条规定，除个人独资企业、合伙企业不适用企业所得税法外，凡在我国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人，依照税法规定缴纳企业所得税。企业所得税的纳税人分为居民企业和非居民企业，我国选择了地域管辖权和居民管辖权的双重管辖权标准，最大限度地维护我国的税收利益。（一）居民企业采用注册地标准和实际管理机构所在地两个标准认定，为无限纳税义务。（二）非居民企业不符合以上两点并且有来源于我国境内的所得。机构、场所是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括：1管理机构、营业机构、办事机构2工厂、农场、开采自然资源的场所3提供劳务的场所4从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业场所5从事其他生产经营活动的机构场所6非居民企业委托代理人在中国境内从事生产经营活动，包括委托单位或个人经常代签合同，或者储存、交付货物等，该营业代理人被视为非居民企业在中国境内设有机构、场所。二、征税对象（一）居民企业的征税对象：就来源于中国境内、境外的所得作为征税对象。（二）非居民企业的征税对象:1在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。2在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。（二）所得来源地的确定：1销售货物所得，按照交易活动发生地确定。2提供劳务所得，按照劳务发生地确定。3转让财产所得。不动产转让所得按照不动产所在地确定。 动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定。权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定。4股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定。5利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定。6其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。【例题1】下列关于企业所得税中所得来源地的表述正确的有（）。A销售货物所得，按照货款支付地确定B提供劳务所得，按照劳务发生地确定C权益性投资资产转让所得按投资企业所在地确定D股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定E利息所得,按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定【解析】BDE选项A，销售货物所得，按照交易活动发生地确定；选项C，权益性投资资产转让所得按被投资企业所在地确定。【例题2】依据企业所得税法的规定，下列各项中按负担所得的企业所在地确定所得来源地的是（）。A销售货物所得B权益性投资所得C动产转让所得D特许权使用费所得【解析】D选项A，销售货物所得按交易活动发生地确定；选项B，权益性投资所得按照分配所得的企业所在地确定；选项C，动产转让所得按转让企业所在地确定。【例题3】某日本企业（实际管理机构不在中国境内）在中国境内设立分支机构，2009年该机构在中国境内取得咨询收入500万元，在中国境内培训技术人员，取得日方支付的培训收入200万元，在香港取得与该分支机构无实际联系的所得80万元，2009年度该境内机构企业所得税的应纳税收入总额为（）万元。A500B580C700D780【解析】C非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。据此，该日本企业来自境内所得是500万元的咨询收入和境内培训收入200万元，合计为700万元；香港在税法上不属于境内，从香港取得的所得和境内机构无关，所以不属于境内应税收入，符合题意的是C选项。三、税率（注意与税收优惠结合掌握）1企业所得税实行比例税率，设有：25和20（实际执行时为10%）两档税率。2照顾性企业所得税税率为：小微企业实际适用的10%（2012-2015年）的税率和高新技术企业适用的15%的税率。【例题】下列企业适用25的所得税税率的是（ A ）。A在中国境内设有机构且所得与机构有关联的非居民企业B在中国境内未设有机构的非居民企业C国家重点扶持的高新技术企业D小型微利企业【解析】本题考核企业所得税税率的适用及有关优惠税率。选项A，国家重点扶持的高新技术企业适用15的优惠税率。选项B，适用20的低税率，但实际征税时适用10的税率。选项D，小型微利企业减按20的税率征收企业所得税。因此正确选项为A。 表11 企业所得税的纳税人、征税对象、税率的具体规定纳税人具体规定征税对象税率备注居民企业指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业来源于中国境内、境外的所得25实际管理机构，是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构非居民企业指依照外国(地区)法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设有机构、场所的。所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得25实际联系，是指非居民企业在中国境内设立的机构、场所拥有的据以取得所得的股权、债权，以及拥有、管理、控制据以取得所得的财产（管理机构、营业机构、办事机构等）在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业，或者有机构场所但所得与机构场所无关的所得。来源于中国境内的所得20%，实际10%包括在中国境内未设立机构、场所，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系两种情况非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的，包括委托单位或者个人经常代其签订合同，或者储存、交付货物等，该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所第三节应纳税所得额的计算应纳税所得额是企业所得税的计税依据，其计算以权责发生制为原则，基本公式为：【1】应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-以前年度亏损【2】应纳税所得额=会计利润+调增项目-调减项目除特殊规定外，主要用权责发生制，但会有少量的收付实现制。一、收入总额企业的收入总额包括以货币形式和非货币形式(按照公允价值确定收入额)从各种来源取得的收入，主要包括销售货物、提供劳务、转让财产、股息红利、利息、特许权使用费、接受捐赠及其他收入等。【注意】收入和会计的联系（在会计中体现为主营业务收入、其他业务收入、投资收益、营业外收入等，其中汇兑收益在一般企业中体现为财务费用的减少，同时，确认收入的时间和会计准则基本相同，主要采用权责发生制）（一）一般收入的确认1销售货物收入：主要是存货（有形动产）的销售。2劳务收入：增值税劳务和营业税劳务。3转让财产收入：固定资产、无形资产、股权、债权等。【注意】企业转让股权收入确认时间为协议生效日，转让收入扣除成本后的余额为股权转让所得，并不得扣除在被投资方留存收益中可能分得的金额。4股息、红利等权益性投资收益【注意】以被投资企业股东会 股东大会作出利润分配或转股规定决定的日期，资本溢价转增资本时不作为股息红利，也不得调整计税基础。5利息收入：向别人提供资金但不构成但不构成权益性投资等，包括存款、贷款、债券、欠款等，确认时间为合同期。【注意】企业混合性投资业务，是指兼具权益和债权双重特性的投资业务。同时符合下列条件的混合性投资业务，按本公告进行企业所得税处理：（1）被投资企业接受投资后，需要按投资合同或协议约定的利率定期支付利息（或定期支付保底利息、固定利润、固定股息，下同）；（2）有明确的投资期限或特定的投资条件，并在投资期满或者满足特定投资条件后，被投资企业需要赎回投资或偿还本金；（3）投资企业对被投资企业净资产不拥有所有权；（4）投资企业不具有选举权和被选举权；（5）投资企业不参与被投资企业日常生产经营活动。符合本公告第一条规定的混合性投资业务，按下列规定进行企业所得税处理：（1）对于被投资企业支付的利息，投资企业应于被投资企业应付利息的日期，确认收入的实现并计入当期应纳税所得额；被投资企业应于应付利息的日期，确认利息支出，并按税法和国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告（2011年第34号）第一条的规定，进行税前扣除。（2）对于被投资企业赎回的投资，投资双方应于赎回时将赎价与投资成本之间的差额确认为债务重组损益，分别计入当期应纳税所得额。（3）自2013年9月1日起执行。此前发生的已进行税务处理的混合性投资业务，不再进行纳税调整。6租金收入：提供有形资产的使用权，确认时间为合同期。【注意】跨期租赁一次性支付租金的可按配比原则分期均匀确认租金收入。7特许权使用费收入：无形资产的使用权，确认时间为合同期。8接受捐赠收入：货币性和非货币性资产，确认时间为实际收到期。【例题1】（2009年考题节选）国家鼓励的某生产性外商投资企业，2006年4月在我国经济特区依法设立，经营期限为15年，被认定为增值税一般纳税人，适用17%的增值税率。该企业设立的当年盈利，经税务机关批准享受“两免三减半”的税收优惠政策，该特区2006年2007年适用的企业所得税税率为15%。2008年，该企业自行核算主营业务收入为2700万元，其他业务收入200万元，扣除项目金额2820万元，实现利润总额80万元。经注册税务师审核，发现下列情况：（7）接受某公司捐赠的原材料一批，取得增值税专用发票，注明价款10万元、增值税额17万元，该项业务未反映在账务中。【解析】调增会计利润=10+17=117（万元）。9其他收入，除上述收入以外的收入。资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法归还的应付款项等，收回的坏账、债务重组收入、补贴收入、违约金收入和汇兑收益等，主要以营业外收入为主。（二）特殊收入的确认特殊收入主要包括分期收款方式取得的收入、产品分成方式的收入、发生非货币性交换的收入等。特殊收入的确认见表12。表12特殊收入的确认特殊收入收入的确认分期收款方式销售货物按照合同约定的收款日期确认收入的实现企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的。按照纳税年度内完工进度或完成的工作量确认收入。产品分成方式取得收入按分得产品日期确认收入，收入按照产品的公允价确定。品的公允价值确定非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途。视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但另有规定的除外（按照同类产品价格或由税务机关核定）。【注意多选题】（三）处置资产收入的确认1企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外，一律作为内部处置资产，不确认销售收入：（1）企业将资产用于生产、制造、加工另一产品，改变资产形状、结构或性能，改变资产用途，（2）将资产在总机构及其分支机构之间转移等，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。【原因在于没有发生所有权转移】2企业将资产移送他人的下列情形，因所有权已发生改变，应确认为销售收入：（1）企业将资产用于市场推广、销售、交际应酬、职工奖励或福利、股息分配、对外捐赠及其他改变所有权属的应按规定视同销售确定收入。（2）自制的按同类资产价格确定。（3）外购的资产转移所有权的规定。不以销售为目的，具有替代职工福利等费用支出性质，且购买后在一个纳税年度处置的，可按购入时的价格确定。【承接例题1】（8）用自产产品对外投资，产品成本70万元，不含税销售价格100万元，该项业务未反映在账务中。【解析】调增会计利润=100-70=30（万元）。（四）相关收入实现的确认企业销售收入的确认，必须遵循【权责发生制和实质重于形式原则。】1商品销售的确认2下列销售方式下的规定，收入时间确认（1）托收承付为办妥手续时（2）预收款为发出商品时（3）需要安检的安检完毕时，程序较简单的，可以在发出商品时确认。（4）支付手续费代销的为收到代销清单时3售后回购时，如符合确认条件的按售价确认收入，回购商品做购进处理；有证据表明不符合确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项确认为负债处理，回购价大于销售价的，差价在回购期间确认为利息费用。有证据表明是指：甲方以商品做抵押或质押向乙方借款，在此期间乙方接受商品并拥有所有权，但不能处置，在一定期间内甲方再以高于抵押或质押的金额将其收回。4以旧换新：分别作销售和购进处理。5商业折扣：按折扣后的金额确定收入。6现金折扣：不允许扣减，发生时做财务费用。7销售折让和退回：冲减当期销售收入。8提供劳务交易结果能可靠估计的，按完工百分比法确认收入。（1）交易结果能够可靠估计、完工进度能够可靠确定、成本能够可靠核算。（2）完工进度可采用工作量法、提供劳务占总劳务量法和发生成本占总成本的比例法确定。（3）确认的当期收入=总收入完工进度以前纳税年度累计确认的收入，同时结转成本。（4）满足收入条件的下列劳务，按规定确认收入【注意】受益期间原则的使用。安装费，商品销售附带的安装工作在确认商品销售时实现，否则按照完工进度确定。宣传费，宣传媒介收费在相关广告或行为出现在公众面前时确定，广告制作费则按照完工进度。软件费，按照开发的完工进度。服务费，如包含在商品售价内，并可区分时，在提供服务期间分期确认。艺术表演、招待宴会等特殊活动的收费，在相关活动发生时确定，涉及多项活动的应合理分配后分别确认收入。会员费，只取得会员资格，所有其他服务另行收费的在取得时确认收入；如果会员在整个会员期内不再付费可得到各种服务或商品则分摊到各个期间。特许权使用费，属于提供有形资产特许费的，交付资产时确认；属于提供初始及后续服务的在提供服务时确认。劳务费，劳务发生时。7企业以买一赠一销售的，不属于捐赠，应将总销售额按照各商品的公允价的比例分摊确认销售收入。【2011考题】下列关于企业所得税的说法中，正确的是（B）。A企业通过买一赠一方式销售商品，赠与的商品应视同销售纳税B居民企业直接投资于其他居民企业取得的股息、红利所得免征所得税C房地产开发企业开发经济适用房预交所得税的预计毛利率不得低于5D企业因特殊纳税调整而被加收的利息可以在当年计算应纳税所得额时扣除【理解要点】一是注意联系会计准则；二是看是否有后续劳务和服务，有后续劳务或服务的一般要劳务提供或服务提供时确认收入；三是跨年度的劳务提供收入要按照完工进度法确认收入。【例题1】企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度(完工百分比)法确认提供劳务收入，以下方法不属于企业所得税劳务完工进度确定的是（ C ）。A 已提供劳务占劳务总量的比例B 发生成本占总成本的比例C 合同约定的劳务量D 已完工作的测量【解析】该题考核企业所得税的收入确认。企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：(1)已完工作的测量；(2)已提供劳务占劳务总量的比例；(3)发生成本占总成本的比例。正确选项为C。【2009年考题1】依据企业所得税相关规定，下列表述正确的有( C D E )。A商业折扣一律按折扣前的金额确定商品销售收入B现金折扣应当按折扣后的金额确定商品销售收入C属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入D属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入E申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入【2010年考题】2008年初A居民企业以实物资产500万元直接投资于B居民企业，取得B企业30%的股权。2009年11月，A企业将持有B企业的股权全部转让，取得收入600万元，转让时B企业在A企业投资期间形成的未分配利润为400万元。关于A企业该项投资业务的说法，正确的是（ A）。AA企业取得投资转让所得100万元BA企业应确认投资的股息所得400万元CA企业应确认的应纳税所得额为-20万元DA企业投资转让所得应缴纳企业所得税15万元【解析】A投资转让所得=600-500=100（万元）。第三节应纳税所得额的计算应纳税所得额是企业所得税的计税依据，其计算以权责发生制为原则，基本公式为：【1】应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-以前年度亏损【2】应纳税所得额=会计利润+调增项目-调减项目除特殊规定外，主要用权责发生制，但会有少量的收付实现制。一、收入总额企业的收入总额包括以货币形式和非货币形式(按照公允价值确定收入额)从各种来源取得的收入，主要包括销售货物、提供劳务、转让财产、股息红利、利息、特许权使用费、接受捐赠及其他收入等。【注意】收入和会计的联系（在会计中体现为主营业务收入、其他业务收入、投资收益、营业外收入等，其中汇兑收益在一般企业中体现为财务费用的减少，同时，确认收入的时间和会计准则基本相同，主要采用权责发生制）（一）一般收入的确认1销售货物收入：主要是存货（有形动产）的销售。2劳务收入：增值税劳务和营业税劳务。3转让财产收入：固定资产、无形资产、股权、债权等。【注意】企业转让股权收入确认时间为协议生效日，转让收入扣除成本后的余额为股权转让所得，并不得扣除在被投资方留存收益中可能分得的金额。4股息、红利等权益性投资收益【注意】以被投资企业股东会 股东大会作出利润分配或转股规定决定的日期，资本溢价转增资本时不作为股息红利，也不得调整计税基础。5利息收入：向别人提供资金但不构成但不构成权益性投资等，包括存款、贷款、债券、欠款等，确认时间为合同期。【注意】企业混合性投资业务，是指兼具权益和债权双重特性的投资业务。同时符合下列条件的混合性投资业务，按本公告进行企业所得税处理：（1）被投资企业接受投资后，需要按投资合同或协议约定的利率定期支付利息（或定期支付保底利息、固定利润、固定股息，下同）；（2）有明确的投资期限或特定的投资条件，并在投资期满或者满足特定投资条件后，被投资企业需要赎回投资或偿还本金；（3）投资企业对被投资企业净资产不拥有所有权；（4）投资企业不具有选举权和被选举权；（5）投资企业不参与被投资企业日常生产经营活动。符合本公告第一条规定的混合性投资业务，按下列规定进行企业所得税处理：（1）对于被投资企业支付的利息，投资企业应于被投资企业应付利息的日期，确认收入的实现并计入当期应纳税所得额；被投资企业应于应付利息的日期，确认利息支出，并按税法和国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告（2011年第34号）第一条的规定，进行税前扣除。（2）对于被投资企业赎回的投资，投资双方应于赎回时将赎价与投资成本之间的差额确认为债务重组损益，分别计入当期应纳税所得额。（3）自2013年9月1日起执行。此前发生的已进行税务处理的混合性投资业务，不再进行纳税调整。6租金收入：提供有形资产的使用权，确认时间为合同期。【注意】跨期租赁一次性支付租金的可按配比原则分期均匀确认租金收入。7特许权使用费收入：无形资产的使用权，确认时间为合同期。8接受捐赠收入：货币性和非货币性资产，确认时间为实际收到期。【例题1】（2009年考题节选）国家鼓励的某生产性外商投资企业，2006年4月在我国经济特区依法设立，经营期限为15年，被认定为增值税一般纳税人，适用17%的增值税率。该企业设立的当年盈利，经税务机关批准享受“两免三减半”的税收优惠政策，该特区2006年2007年适用的企业所得税税率为15%。2008年，该企业自行核算主营业务收入为2700万元，其他业务收入200万元，扣除项目金额2820万元，实现利润总额80万元。经注册税务师审核，发现下列情况：（7）接受某公司捐赠的原材料一批，取得增值税专用发票，注明价款10万元、增值税额17万元，该项业务未反映在账务中。【解析】调增会计利润=10+17=117（万元）。9其他收入，除上述收入以外的收入。资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法归还的应付款项等，收回的坏账、债务重组收入、补贴收入、违约金收入和汇兑收益等，主要以营业外收入为主。（二）特殊收入的确认特殊收入主要包括分期收款方式取得的收入、产品分成方式的收入、发生非货币性交换的收入等。特殊收入的确认见表12。表12特殊收入的确认特殊收入收入的确认分期收款方式销售货物按照合同约定的收款日期确认收入的实现企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的。按照纳税年度内完工进度或完成的工作量确认收入。产品分成方式取得收入按分得产品日期确认收入，收入按照产品的公允价确定。品的公允价值确定非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途。视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但另有规定的除外（按照同类产品价格或由税务机关核定）。【注意多选题】（三）处置资产收入的确认1企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外，一律作为内部处置资产，不确认销售收入：（1）企业将资产用于生产、制造、加工另一产品，改变资产形状、结构或性能，改变资产用途，（2）将资产在总机构及其分支机构之间转移等，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。【原因在于没有发生所有权转移】2企业将资产移送他人的下列情形，因所有权已发生改变，应确认为销售收入：（1）企业将资产用于市场推广、销售、交际应酬、职工奖励或福利、股息分配、对外捐赠及其他改变所有权属的应按规定视同销售确定收入。（2）自制的按同类资产价格确定。（3）外购的资产转移所有权的规定。不以销售为目的，具有替代职工福利等费用支出性质，且购买后在一个纳税年度处置的，可按购入时的价格确定。【承接例题1】（8）用自产产品对外投资，产品成本70万元，不含税销售价格100万元，该项业务未反映在账务中。【解析】调增会计利润=100-70=30（万元）。（四）相关收入实现的确认企业销售收入的确认，必须遵循【权责发生制和实质重于形式原则。】1商品销售的确认2下列销售方式下的规定，收入时间确认（1）托收承付为办妥手续时（2）预收款为发出商品时（3）需要安检的安检完毕时，程序较简单的，可以在发出商品时确认。（4）支付手续费代销的为收到代销清单时3售后回购时，如符合确认条件的按售价确认收入，回购商品做购进处理；有证据表明不符合确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项确认为负债处理，回购价大于销售价的，差价在回购期间确认为利息费用。有证据表明是指：甲方以商品做抵押或质押向乙方借款，在此期间乙方接受商品并拥有所有权，但不能处置，在一定期间内甲方再以高于抵押或质押的金额将其收回。4以旧换新：分别作销售和购进处理。5商业折扣：按折扣后的金额确定收入。6现金折扣：不允许扣减，发生时做财务费用。7销售折让和退回：冲减当期销售收入。8提供劳务交易结果能可靠估计的，按完工百分比法确认收入。（1）交易结果能够可靠估计、完工进度能够可靠确定、成本能够可靠核算。（2）完工进度可采用工作量法、提供劳务占总劳务量法和发生成本占总成本的比例法确定。（3）确认的当期收入=总收入完工进度以前纳税年度累计确认的收入，同时结转成本。（4）满足收入条件的下列劳务，按规定确认收入【注意】受益期间原则的使用。安装费，商品销售附带的安装工作在确认商品销售时实现，否则按照完工进度确定。宣传费，宣传媒介收费在相关广告或行为出现在公众面前时确定，广告制作费则按照完工进度。软件费，按照开发的完工进度。服务费，如包含在商品售价内，并可区分时，在提供服务期间分期确认。艺术表演、招待宴会等特殊活动的收费，在相关活动发生时确定，涉及多项活动的应合理分配后分别确认收入。会员费，只取得会员资格，所有其他服务另行收费的在取得时确认收入；如果会员在整个会员期内不再付费可得到各种服务或商品则分摊到各个期间。特许权使用费，属于提供有形资产特许费的，交付资产时确认；属于提供初始及后续服务的在提供服务时确认。劳务费，劳务发生时。7企业以买一赠一销售的，不属于捐赠，应将总销售额按照各商品的公允价的比例分摊确认销售收入。【2011考题】下列关于企业所得税的说法中，正确的是（B）。A企业通过买一赠一方式销售商品，赠与的商品应视同销售纳税B居民企业直接投资于其他居民企业取得的股息、红利所得免征所得税C房地产开发企业开发经济适用房预交所得税的预计毛利率不得低于5D企业因特殊纳税调整而被加收的利息可以在当年计算应纳税所得额时扣除【理解要点】一是注意联系会计准则；二是看是否有后续劳务和服务，有后续劳务或服务的一般要劳务提供或服务提供时确认收入；三是跨年度的劳务提供收入要按照完工进度法确认收入。【例题1】企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度(完工百分比)法确认提供劳务收入，以下方法不属于企业所得税劳务完工进度确定的是（ C ）。A 已提供劳务占劳务总量的比例B 发生成本占总成本的比例C 合同约定的劳务量D 已完工作的测量【解析】该题考核企业所得税的收入确认。企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：(1)已完工作的测量；(2)已提供劳务占劳务总量的比例；(3)发生成本占总成本的比例。正确选项为C。【2009年考题1】依据企业所得税相关规定，下列表述正确的有( C D E )。A商业折扣一律按折扣前的金额确定商品销售收入B现金折扣应当按折扣后的金额确定商品销售收入C属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入D属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入E申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入【2010年考题】2008年初A居民企业以实物资产500万元直接投资于B居民企业，取得B企业30%的股权。2009年11月，A企业将持有B企业的股权全部转让，取得收入600万元，转让时B企业在A企业投资期间形成的未分配利润为400万元。关于A企业该项投资业务的说法，正确的是（ A）。AA企业取得投资转让所得100万元BA企业应确认投资的股息所得400万元CA企业应确认的应纳税所得额为-20万元DA企业投资转让所得应缴纳企业所得税15万元【解析】A投资转让所得=600-500=100（万元）。二、不征税收入和免税收入（这一部分主要是多选题和计算题）（一）不征税收入不征税收入包括财政拨款；依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；国务院规定的其他不征税收入。具体规定见表13。表13 不征税收入的具体规定项目具体规定备注财政拨款指各级政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金国务院及其财政、税务主管部门另有规定的除外依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金（分两种情况：一种是企业缴纳的；一种是企业收取并上缴的）企业按照规定缴纳的、由国务院或财政部批准设立的政府性基金以及由国务院和省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费，准予在计算应纳税所得额时扣除企业缴纳的不符合上述审批管理权限设立的基金、收费，不得在计算应纳税所得额时扣除。企业收取的各种基金、收费，应计入企业当年收入总额。对企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收费，准予作为不征税收入，于上缴财政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。未上缴财政的部分，不得从收入总额中减除。属于国家投资和资金使用后要求归还本金的除外，其余的全部并入收入纳税。注意选择题。1、企业从县级以上财政及其他部门取得的计入应计入收入总额的财政性资金同时符合下列条件可作为不征税收入：（1）提供拨付文件；（2）有专门的管理办法或具体管理要求；（3）单独核算。具体管理：5年内（60个月）未发生支出且未缴入财政或其他拨付部门的部分，应计入第6年的收入总额，计入收入后，其发生的支出可在税前扣除。按照2011【70】号文处理，否则应纳税。国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。注意4企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。（二）免税收入免税收入包括：1国债利息收入，含中央政府债券和符合条件的地方政府债券。2符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益。3在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。注意上市公司投资收益的满12个月的规定。4符合条件的非营利组织收入。【注意】非营利组织具体免税收入项目（多选题）（1）接受其他单位或个人的捐赠收入（2）财政拨款以外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入（3）按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费（4）不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息（5）财政部、税务总局规定的其他收入。5地方政府债券利息免税规定：2009以后发行的地方政府债券。【例题2】企业从县级以上人民政府财政部门取得的财政性资金，同时符合下列哪些条件时可作为不征税收入（ ABD ）。A企业能提供规定资金专项用途的资金拨付文件B财政部门对该项资金有专门的资金管理办法C财政部门虽然指明了资金用途但未下达拨付文件D企业对该项资金及其支出进行单独核算E企业将该项资金和股东投资资金一并核算【2010年考题】根据企业所得税相关规定，下列收入中，免税收入有（AE ）。A国债利息B存款利息C财政补贴D财政拨款E居民企业直接投资于其他居民企业（非上市公司）取得的股息【2009年考题2】企业取得下列收入，属于企业所得税免税收入的有（ACE ）。A国债利息收入B金融债券的利息收入C居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益D居民企业从在中国境内设立机构、场所的非居民企业取得的股息等权益性投资收益E在中国境内设立机构、场所的非居民企业连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票1年以上取得的投资收益【例题】下列收入属于免税收入的有（ ABC ）A非营利组织接受其他单位捐赠的收入B2009年北京市政府经国务院批准发行的3年期债券利息C居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益D居民企业从在中国境内设立机构、场所的非居民企业取得的股息等权益性投资收益E非营利组织按照县级以上民政、财政部门规定收取的会费三、扣除原则和范围（一）税前扣除项目的原则企业申报的扣除项目和金额要真实、合法。除税法另有规定外，税前扣除应遵循权责发生制原则、配比原则、合理性原则。（二）扣除项目的范围企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。【注意】1划分收益性支出和资本性支出收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。2企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。3除另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除。其中：成本是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。费用是指企业每一个纳税年度为生产、经营商品和提供劳务等所发生的销售（经营）费用、管理费用和财务费用。已经计入成本的有关费用除外。【注意】发生的各有关成本、费用未能及时取得有效凭证的，可暂按账面金额核算，但汇算清缴时，应补充有效凭证。准许扣除的税金（不含允许抵扣增值税，原因是价外税）有两种方式：一是在发生当期扣除；二是在发生当期计入相关资产的成本，在以后各期分摊扣除。【例题】（2010年综合题节选）某市一家彩电生产企业，为增值税一般纳税人，适用企业所得税税率25%。2009年生产经营业务如下：（1）全年直接销售彩电取得销售收入8000万元（不含换取原材料的部分），全年购进原材料，取得增值税专用发票，注明税款850万元（已通过主管税务机关认证）。（2）2月，企业将自产的一批彩电换取A公司原材料，市场价值为200万元，成本为130万元，企业已做销售账务处理，换取的原材料价值200万元，双方均开具了专用发票。（3）企业接受捐赠原材料一批，价值100万元并取得捐赠方开具的增值税专用发票，进项税额17万元，该项捐赠收入，企业已计入营业外收入核算。（4）1月1日，企业将闲置的办公室出租给B公司，全年收取租金120万元。（5）-（6）略（7）对外转让彩电的先进生产技术所有权，取得收入700万元，相配比的成本、费用为100万元（收入、成本、费用均独立核算）。（8）6月，企业为了提高产品性能与安全度，从国内购入2台安全生产设备并于当月投入使用，增值税专用发票注明价款400万元，进项税68万元，企业采用直线法按5年计提折旧，残值率8%（经税务机构认可），税法规定该设备直线法折旧年限为10年。要求：计算2009年度企业应纳税所得额时可直接扣除的税费是（）万元。A4310B4910C6610D9410【解析】B应纳增值税（8000+200）17%85034（换购材料）17（受赠材料）68（安全设备）425（万元）房屋租赁营业税1205%6（万元）税前扣除的税费合计6（4256）（7%3%）4910（万元）。 4企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照规定扣除。已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。5其他发生的合理相关支出同样可以扣除。（三）扣除项目及其标准1工资、薪金支出（1）合理的工资薪金可据实扣除。是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制定的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。（2）合理性工资薪金的确认原则：企业制定了较为规范的、符合行业及地区水平的工资薪金制度；一定时期内发放的工资薪金相对固定、调整有序；依法代扣代缴个人所得税，有关安排不以减少或逃避税款为目的；属于国有企业性质的企业，其工资薪金总额不得超过政府部门给予的规定限额，超过部分不允许扣除；企业因雇佣季节工、临时工、实习生等发生的实际费用，应区分为工资支出和职工福利费支出，进行扣除。2企业发生的职工福利费、工会经费，分别不超过工资薪金总额14、2的部分准予扣除；职工教育经费，不超过25的部分准予扣除，超过部分准予结转以后纳税年度扣除。【职工福利费】 注意多项题职工福利费是指企业为职工提供的除职工工资、奖金、津贴、纳入工资总额管理的补贴、职工教育经费、社会保险费和补充养老保险费（年金）、补充医疗保险费及住房公积金以外的福利待遇支出。包括内容P20页。（1）为职工卫生保健、生活等发放的各项现金补贴和非货币性福利（2）尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用。（3）职工困难补助，或者企业统建和管理专门用于帮助、救济困难职工的基金支出。（4）离退休人员的统筹外经费。（5）其他福利费。职工福利费应该单独设置账册，准确核算。如不单独核算的税务机关应责令限期改正，逾期未改的税务机关可对职工福利费进行核定。【工会经费】2010年1月1日起，在委托税务机关代收工会经费的地区，企业拨缴经费可凭合法有效凭证税前扣除。【职工教育经费】软件生产企业和集成电路企业发生的职工教育经费中的可准确划分的职工培训费用，可以全额在企业所得税前扣除；没有准确划分的以及划分后职工经费中扣除职工培训费用的余额一律按照工资总额的25%的比例扣除，超过部分结转以后年度扣除。上述工资薪金总额，是指企业实际发放的工资薪金总和，不包括“工资三项费用”（职工福利费、职工教育经费、工会经费）和“五险一金”（养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金）。【2009年考题3】某软件生产企业为居民企业，2008年实际发生的工资支出100万元，职工福利费支出 15万元，职工培训费用支出4万元，2008年该企业计算应纳税所得额时，应调增应纳税所得额（ A ）万元。A1B15 C2 D25【解析】15-10014%=1万元，软件企业职工培训费可全额扣除。【2010年综合题节选】已计入成本、费用中的全年实发工资总额为400万元（属于合理限度的范围），实际发生的职工工会经费6万元、职工福利费60万元、职工教育经费15万元。计算企业“三项经费”的纳税调整金额。【解析】允许扣除的工会经费限额4002%8（万元），实际发生6万元，因此按发生额扣除，不需要调整；允许扣除的职工福利费限额40014%56（万元），实际发生额60万元，超标，调增4万元；允许扣除的职工教育经费限额40025%10（万元），实际发生额15万元，超标，调增5万元。 考题中的常见问法。（1）允许扣除的金额？6561072（万元）（2）纳税调整的金额？459（万元）3社会保险费（1）企业依照规定的范围和标准，为职工缴纳的“五险一金”，准予扣除（2）为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过工资总额5%以内的部分扣除；为特殊工种职工支付的人身安全保险费和符合规定可以扣除的商业保险费。（3）参加财产保险按规定缴纳的保险费，准予扣除。注意：企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。4利息费用（1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出可据实扣除。（2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不许扣除。金融企业同类同期贷款利率情况说明的相关规定。是指签订合同时，本省任何一家金融企业提供的同期同类贷款利率情况：A金融企业是指经有关部门批准成立的可以从事贷款业务的银行、财务公司、信托投资公司等金融企业；B在其他条件基本相同时，可以是平均利率，也可以是实际利率。（3）关联企业利息费用扣除扣除限额比例为：债权性投资与权益性投资比例：金融企业5：1、其他企业2：1。独立交易或者税率不高于对方。（4）企业向自然人借款的利息支出扣除，和向非金融企业的借款利息处理相同：一是借贷真实、合法、有效，并且不具有非法集资的目的；二是具有借款合同。【例题1】A、B、C公司投资注册D公司，注册资本1000万。占比分别为20%，20%和60%。已知A、B、C、D公司均为非金融企业，银行同期贷款利率为8%； D有分别来源于A的借款500万元，10%年利率；来源于B的借款600万，9%年利率；来源于C的借款600万，7%年利率；D公司实际税负高于A公司，且D无法证明其借款活动符合独立交易原则；B公司可以提供税法规定的相关资料以证明其符合独立交易原则；D公司实际税负不高于C公司。【解析】A的借款：税前扣除：20028%32（万元）。实际支付利息50010%50（万元），超过的18万元作纳税调整。B的借款：符合独立交易原则，只受利率制约。税前扣除：6008%48（万元）。实际支付利息6009%54（万元），超过的6万元作纳税调整。 C的借款：D公司实际税负不高于C公司，约定年利率7%低于金融机构同期贷款利率，利息6007%42（万元）可以全额扣除。【例题2】某企业2011年“财务费用”账户列支350万元，其中：4月1日向银行借款500万元用于厂房扩建，借款期限1年，当年向银行支付了3个季度的借款利息225万元，该厂房8月31日竣工结算并交付使用。6月1日为弥补流动资金不足，经批准向其他企业融资100万元，借款期限1年，年利率12%，按月付息，本年实际支付利息7万元。该企业所得税允许扣除的财务费用（）万元。【解析】1年期银行利率（22534）500100%6%。允许扣除的财务费用350（2257）225941006%127334（万元） （5）企业投资者未到位发生利息支出的扣除规定。注意小的单选计算题。企业投资者为足额出资的，企业发生借款的利息，相当于实缴资本与规定期限应缴资本差额应付的利息，不属于企业合理的支出，应由投资者负担，不得在税前扣除。不得扣除利息=实收资本与借款余额不变期间的利息额该期间未缴足资本的额该期间借款额每一年不得扣除的利息总额=每一期间不得扣除利息额的加总。【例题】假设A有限责任公司2011年1月1日成立，注册资本200万元，注册时一次性到位120万元，7月1日又到位40万元，其余投资截至2011年底尚未到位。2011年3月1日该银行取得贷款100万元，利率7%，贷款期限1年。【解析】2011年1月1日6月30日不得扣除的利息为（1007%124）80100187（万元）；2011年7月1日12月31日不得扣除的利息为（1007%126）4010014（万元）；2012年合计不得扣除的利息费用为18714327（万元）。 5借款费用（1）企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用即收益性借款费用准予扣除。（2）资本化借款费用不得扣除，交付使用后可以扣除。（3）企业通过发行债券等的合理费用的处理：符合资本化条件的资本化、不符合的作为财务费用在所得税前据实扣除。6汇兑损失除资本化和分配的外其余的费用化并在税前扣除。7业务招待费（1）与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5，销售（营业）收入包括视同销售收入。应税收入与业务招待费等费用计提基数的关系可以作为计算费用扣除基数的收入营业收入主营业务收入销售货物提供劳务让渡资产使用权建造合同