内部控制与风险评估

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,第八章 内部控制,第一节 内部控制概述,第二节 评估重大错报风险,对认定层而言，控制测试也是为了解决重大错报风险评估，来间接影响检查风险和实质性测试。,ERM,企业风险管理是企业的董事会、管理层和其他,员工共同参与,的一个过程，应用于企业的战略制定即企业各个部门和各项经营活动，用于确认可能影响企业的,潜在事项,，并在,风险偏好范围内管理风险,，对企业的,目标,实现提供合理保证。,内部控制的概念,概念：（,1,211,号第,46,条）内部控制是为了,合理保证财务报告的可靠性,，,经营的效率和效果,以及对,法律、法规的遵循,，由,公司治理层、管理层和其他人员,设计和执行的政策和程序。,小型超市内控目标,不允许赊销,购入的产品必须符合一定的质量要求；（经营效率、效果）,资产应得以保全包括货物和现金；（资产安全完整,经营效率、效果）,有关交易的记录完整；（财务数据可靠）,清楚每一天的大致销量，使采购有一个合理的基础；（经营效率）,重大采购必须经过老板同意,雇员聘用：,有一定文化素质，品行端正。,雇员分工：,记录与采购、销售相分离,业务管理：,采购：针对所在社区的人群消费特征、交通情况，购进新鲜的食品、罐装食物和家用物品，由老板亲自采购；,销售：未经允许不能将货物拆封、带离，专人巡视货物移动、拆封,会计系统,：,存放着零星的来自供货方的发票；,计算机记录购进货物及销售货物。,可以按日和按月提供关于购货、支出及销货。,第二节、内部控制要素,（一）控制环境；,（二）风险评估过程；,（三）信息系统与沟通；,（四）控制活动；,（五）对控制的监督。,（一）控制环境,控制环境包括,治理职能,和,管理职能,，以及治理层和管理层对内部控制及其重要性的态度、认识和措施。,控制环境对重大错报风险的评估具有,广泛影响,。,控制环境本身并不能防止或发现并纠正各,各层次的重大错报。,控制环境包括：,管理层是否正直与管理当局的价值观,工作委派（如采购员能否辨别货物质量）,审计委员会,管理哲学与经营方式（如是否冒险）,组织结构（如是否有分支机构）,人力资源政策与程序（如绩效考评）,授权与分配责任的方法（如重要部门对总裁直接负责）,世界通信两大传奇人物,本纳得.埃伯斯,世通首席执行官,美国电信业的传奇人物,主持65项收购兼并,司考特,D.,苏利文,世通首席财务官,收购兼并的财务军师,为操控利润而进行会计造假，将世界通信推向万劫不复的深渊。,美国世通公司的内部治理,“管理型”公司：,董事会远离公司战略和政策的制定；,董事会一般不对管理曾提出质疑，除非他们缺乏明显的理性或取得经营失败的证据；,董事会与管理层矛盾协调极端，或者集体辞职或者撤换首席执行官。,被动宽容的董事会，过于强势的管理层，公司制衡被破坏。,媒际通讯并购案,一天做出60亿美元的并购决策；,资产估价3135亿美元；,先斩后奏的协议修订；,1）少数股东诉讼；,2）电信资产大幅缩水（亏本买卖昭然若揭）；,首席律师、外部顾问劝阻；,先前协议，后全票通过决策（违背公司章程）；,结果：消耗资金的黑洞,事件原因探究,埃伯斯意气用事；,董事会不作为；,下属的专业委员会实际为管理层操纵；,分散的空间距离微妙地影响部门之间的合作与协调,合并带来的小团体分割；,信息和意见：下级无权质疑上级，不鼓励跨部门的交流和越级请示。,内部审计,管理层,审计委员会,教训！,意识形态决定上层建筑，企业文化先于治理机制；,领袖的悲哀：组织理性与人的感性存在冲突；,不能独立思考，只能盲从；,并购企业的沟通问题；,信息不通，导致低能,。,去问问开化的大地，去问问奔腾的河流。,造假手法,(,一,),滥用准备金科目，利用前年度计提的各类准备如递延税收、坏帐准备、预提费用，冲销线路成本，夸大对外报告的利润。,该类造假金额高达,16.35,亿美元,世通第一类造假示意性会计分录,会计分录,2000,年,3,季度,（百万）,2000,年,4,季度,2001,年,3,季度,借,:,各种准备金科目,贷,:,线路成本,828,828,407,407,400,400,造假原因,2000,年第三和第四季度的财务报表中,线路成本占营业收入的比例偏高，体现的利润无法满足华尔街财务分析师的盈利预测，也不符合世界通信先前向投资大众提供的盈利预测。,造假手法,(,二,),以“预付容量,”,为借口，要求分支机构将原确认为经营费用的线路成本转至固定资产支出帐户，以降低经营费用，高估经营利润。,该类造假金额高达,38.52,亿美元,世通第二类造假示意性会计分录,会计分录,2001,1,季度,2001,2,季度,2001,3,季度,2001,4,季度,2002,1,季度,借,:,固定资产,贷,:,线路成本,771,771,560,560,762,762,941,941,818,818,造假原因,2001,年第一季度财务报表中线路成本占营业收入的比例仍居高不下。若仍沿用,2000,年度的造假花招将难以掩盖利润持续下降的颓势。,粉饰财务报表行为,创造性并购会计,WorldCom, Inc. ( AA, 1989 2001; KPMG, 2002),并购,MCI,通讯公司,1998,年底,MCI,公司资产总额,负债总额及净资产分别为,138.8,亿美元,109.3,亿美元及,29.5,亿美元,1998,年，,WorldCom,以,370,亿美元的价格,(,其中股票约为,330,亿美元，其余为现金,),收购了,MCI,。,该公司原计划将,60,至,70,亿美元分摊至购买的未完成的,R&D(,未完工开发支出,),以压低商誉。此计划受到,SEC,的干预，最后只好将这部分的分摊确定为,31,亿美元,通过武断地计提,34,亿美元的固定资产减值准备高估利润,.,世通将,MCI,的固定资产价值由帐面的,141,亿美元调整为,107,亿,使商誉虚增,34,亿,.,未来,4,年内,每年减少约,8.5,亿的折旧,.,商誉则分,40,年摊销,每年约,0.85,亿,每年约虚增,7.65,亿的税前利润,.,巨额冲销,以会计准则变化为,”,契机,”,利用巨额冲销来消化代价高昂的并购所形成的商誉,.,FASB2001,年,7,月颁布了,142,号准则,商誉及其他无形资产,不再要求上市公司对商誉及没有明确使用年限的无形资产进行摊销,而改为减值测试并计提减值准备。,巨额冲销的运用,2001,年财务报告中披露由于,142,号准则的出台,世通每年可减少,13,亿美元的摊销费用。,在,2002,年第一季度的财务报告中，,WorldCom,披露如下信息：根据第,142,号准则的要求，,WorldCom,已聘请独立的评估事务所对本公司没有明确使用年限的无形资产进行减值测试。测试工作将在第二季度完成。采纳该准则预计将使商誉及无形资产发生减值，减值额与较早公布的,150,至,200,亿美元的下限相近。,但评估结果是世通帐面超过,500,亿美元的商誉及其他无形资产已经一文不值。,小结,世通不仅通过转回准备和冲销线路成本虚构利润，而且以收购兼并为契机，在商誉的确认和计量方面大做文章，肆意调节利润。,（二）风险评估过程（客户）,包括风险识别、风险评估、风险应对。,注册会计师应当了解被审计单位的风险评估过程和结果。,注册会计师应当确定管理层：如何,识别,-,估计该风险的,重要性,-,评估风险发生的,可能性,-,管理,措施,。,帮帮忙，我的风险依赖于你的风险。,询问管理层识别出的经营风险，可能导致的重大错报？,识别出,管理层未能识别,的重大错报风险，,为何没识别？,货物的遗失,请问你们超市的主要风险在哪里？,贵公司不考虑适销对路的问题吗？,我们凭感觉进货，没有专门的调研人员。花钱！,会有什么重大错报？,（三）信息系统与沟通-信息,（一）识别与记录,所有,的,有效,交易；,-,完整、发生（权利和义务）,（二）及时、详细地描述交易，以便在财务报告中对交易作出恰当,分类,；,（三）恰当计量交易，以便在财务报告中对交易的金额作出,准确,（四）恰当确定交易生成的会计,期间,；,（五）在财务报表中恰当,列报,交易。,（三）信息系统与沟通-沟通,管理层是否使员工了解各自在内控中的职责,员工之间的工作联系,例外,注册会计师应当了解被审计单位内部如何对财务报告的岗位职责，以及与财务报告相关的重大事项进行沟通。比如：退货、坏账注销,注册会计师还应当了解管理层与治理层之间的沟通，以及被审计单位与外部的沟通。,资金是企业的血液，信息是企业的神经啊！反应迟钝会有危险！,恰当的沟通：,正确的时间、正确的频率、向正确的人传递适当的信息。,人寿保险部李经理携款潜逃了！,（四）控制活动,控制活动是指有助于确保管理层的指令得以执行的政策和程序，包括：,授权,一般授权、特别授权；,独立检查,如何发现异常、调查、纠正,机械控制,实物控制,-,资产和记录、访问授权、定期盘点、连续编号,职责分离-授权、执行、保管、记录,能够实现恰当的控制吗？,某一个批零兼营食品公司，去年出现以下错报和不法行为：,货物发出后，为向顾客收款而开具的销售发票，销售价格不对，因为在进行计算机输入时，输入了错误的价格；,有一笔购货发生了重复付款。在第一次付款三周后，公司收到供货单位发货单的复印件，因而又付了一次；,仓库员工将部分牛肉带回家。收到牛肉后，该员工将一部分装入手提袋，另一部分放入冷柜，填写数量时，只填了冷柜中的数量，送交财会部门。,对零售店的存货盘点时，将商品数量与品名误记。,不相容职务的分离,昌运锅炉厂有以下一些工作：,1、批准物资采购；,2、执行物资采购；,3、对采购的物资进行验收的工作；,4、物资保管和发放；,5、物资保管帐的记录工作；,6、物资明细账的记录工作；,7、物资总分类账的记录工作；,8、物资的定期清查工作；,9、物资的帐实核对；,10、物资明细账和总帐的核对工作。,职责分工练习,某贸易公司有三位员工分担以下工作：,1、,记录并保管总帐；,2、记录并保管应付帐款明细账；(记录）,3、记录并保管应收帐款明细账；（记录）,4、记录货币资金日记账；（记录）,5、保管、填写支票；,6、发出销货退回及折让的贷项通知单（执行）,7、调节银行存款日记账与银行存款对账单,（账实核对）,8、保管并送存现金收入,假设这三位员工的能力都不成问题，要求均衡分配工作量，6、7两项工作量较小，其余大致相当。,内部控制制度的分析,大中华剧院的出纳员在剧院专设的售票室负责售票、收款工作，每日各场次所售出的戏票、电影票均事先连续编号。顾客一手交钱，出纳员一手交票。顾客买票后须将入场券交给售票员才能进入剧院，收票员将入场券撕成两半，正券交还顾客，副券则投入加锁的票箱中。,问题：,1、本例中用了哪些控制措施？,2、假设售票员与收票员串通，他们将采取哪些行动？,3、剧院经理可采取哪些手段使其现金内部控制达到最佳？,（五）内部控制的监督,对控制的监督是指被审计单位评价内部控制在一段时间内运行,有效性,的过程，该过程包括及时评价控制的,设计和运行,，以及,根据情况的变化采取必要的纠正措施,。如产品的价格、对顾客的服务；同时也应对竞争者监督。,注册会计师应当了解被审计单位对控制的,持续监督活动,和,专门的评价活动,。,三、内部控制的局限性,（一）在决策时人为判断可能出现错误和由于人为失误而导致内部控制失效。,-,有限理性,-措施，比如建立信号决策系统、自动化,（二）可能由于两个或更多的人员进行串通或管理层凌驾于内部控制之上而被规避。,-,机会主义,（三）可能因为环境的变化，原有的控制不合时宜。（不确定性）,通常的应对措施：定期轮换、定期休假,审计人员为何要了解内部控制,注册会计师应当了解与审计相关的内部控制以,识别潜在错报的类型,，,考虑导致重大错报风险的因素,，,以及,设计和实施,进一步审计程序的性质、时间和范围。,（,1,211,号第,45,条）（参看案例,p287）,第三节、内部控制制度的了解设计有效性,了解内容,了解方法（询问、 检查、观察、穿行测试）,控制程序的描述,了解的内容：设计、执行,评价控制的设计是指考虑一项控制,单独或连同其他控制,是否能够有效,防止,或,发现并纠正,重大错报。,控制得到执行,：,存在并被使用,设计不当的控制可能表明内部控制存在,重大缺陷，,注册会计师在确定是否考虑控制得到执行时，应当,首先考虑控制的设计,。,一则实例：,创维彩电：仓库管理员私自销售。,启示：仅有事前控制是不够的；应该考虑多项相关控制的有效性。,如何防止门卫被收买？,了解的方法,询问：了解内部控制的构成。,检查：内控的政策、程序、流程图、会计资料等。,观察：是否确实存在、执行情况、持续有效性。比如验收入库是如何操作的。,穿行测试：进一步强化对会计信息生成过程的理解和认识。,例： 购货与付款循环主要业务活动,一、请购商品和劳务（仓库或使用部门）,一般授权和特殊授权,二、编制订购单,审查是否经过授权-选择最佳的供应来源,-编制订购单事后独立稽核,订购单连续编号、一式多联,三、验收商品,核对商品与订购单验收编制一式多联、连续编号的验收单,四、储存已验收的商品存货,限制无关人员接近,五、编制付款凭单,经适当批准预先编号的应付凭单是记录采购业务的依据,1、确定供应商发票的内容与相关的验收单、订购单的一致性；,2、确定供应商发票计算的正确性；,3、编制预先编号的预付凭单；,4、独立检查付款凭单计算的正确性；,5、在付款凭单上填入应借记的资产或费用账户名称；,6、由被授权者签字。,六、确认记录与负债,检查,所购物资,、,订货单,、,供应商发票、未付款的凭单,会计主管监督帐务处理的正确性,入帐的及时性,独立检查入账金额的正确性,七、付款,通常由应付凭单部门执行,八、记录现金或银行存款支出,定期核对、独立检查,幸运工厂检修部的采购程序如下：检修部的主管时某，根据机器修理的需要，向供货商定购零配件，订货单一式三联，一联交供应商，一联留存，另一联送交验收部。收到零配件的验收主管章某在订货单上签字，然后把订货单送交财会部门，以备将采购的零配件和发生的应付账款登记入账，验收后的零配件用车装运到检修车间的材料堆放点，车间管理员在库存账单上登记收到的零配件的数量。,问题：,指出以上内部控制的问题,绘制流程图练习1,审计人员在调查公司购货付款的内部控制时，了解到程序如下：,业务部门：接到银行转来托收承付通知单和发票正联后，将其与订货合同核对，即核对供货方所提供货物的,品名、规格、数量、价格和交货日期,是否符合合同规定；如相符，就同意承付，不相符，就办理拒付；根据发票填写入库单一式四联，并全部转交仓库，同时将托收承付通知单和发票正联转交财会部门。,仓库：收到业务部门转来的入库单后，与验收的货物逐一核对，并与随货同行的发票副联,核对,，相符，在入库单上签章；根据入库单第一联登记库存商品明细账，并按,日期顺序归档,；第二联送回业务部门，据以登记商品明细账，并按日期归档，第三联送交财会部门，第四联送交统计部门。,财会部门：收到托收承付单、发票正联和入库单后，将他们附在一起编制记账凭证，据以登记总帐，并按,编号顺序,归档；每月,定期核对,库存商品明细账与商品明细账、财会部门总账与商品明细账。,对控制程序的记录,调查表（,questionnaires),优点，简便易行、针对控制弱点。缺点：缺乏弹性，回答简单，缺乏对交易循环的真正了解。,文字说明(,narrative memoranda),适合于简单系统，不便分析利用。,流程图(,flowchart),便于了解：程序的顺序和性质、职责分工、资源和记录的分布、各种记录和文件在何处生成。,流程图常用标识,业务起点,单据,明细账,合并文件,传递路线,资料来源,核对,业务终结,存档,i,盖章,总账,活动,判断,业务部门,仓库,财会部门,发票及,托收凭证,合同,入库单,入库单,发票及,托收凭证,发票,副联,i,仓库账,商品明细账,入库单,记账凭证,总账,评价重大错报风险,高水平记录对内部控制的了解,低于最高水平记录评价的依据,可审计性疑虑,如果通过对内部控制的了解发现下列情况，并对,财务报表局部或整体的可审计性产生疑问，注册会计师应当考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告：,（一）被审计单位会计记录的状况和可靠性存在重大问题，不能获取充分、适当的审计证据以发表无保留意见；,（二）对管理层的诚信存在严重疑虑。必要时，注册会计师应当考虑解除业务约定,