企业会计准则第8号—资产减值

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,企业会计准则第,8,号,资产减值,主要内容,制定背景,适用范围,减值方法,可收回金额确定,资产组的认定及其减值,商誉的减值,资产减值转回的规定,一、制定背景,1992,年以前：闻所未闻,1992,年“两则”“两制”：提出坏账准备,1998,年,股份公司会计制度,：四项计提,2000,年,企业会计制度,：八项计提,二、准则适用范围：,投资性房地产（采用成本模式后续计量）,长期股权投资（对子公司、联营、合营的投资）,固定资产,生产性生物资产,油气资产（探明矿区权益井及相关设施）,无形资产（包括资本化的开发支出）,商誉,三、确定资产减值金额的基本方法,资产可收回金额低于账面价值的，应当计提减值准备，确认减值损失,借：资产减值损失,贷：,资产减值准备,可收回金额的确定：以下两者孰高,（,1,）公允价值减去处置费用后的净额,（,2,）资产预计未来现金流量的现值,205,年,12,月,31,日甲企业对其拥有的一台机器设备进行减值测试时发现，该资产如果立即出售了，则可以获得,920,万元的价款，发生的处置费用预计为,20,万元；如果继续使用，那么在该资产使用寿命终结时的现金流量现值为,888,万元。该资产目前的账面价值是,910,万元，甲企业在,205,年,12,月,31,日应该计提的固定资产减值准备为（,A,）万元。,A,10,B,20,C,12,D,2,可收回金额应取（,920,20,）和,888,中的较高者，即,900,万元，计提的减值准备,910,900,10,（万元）。,四、估计可收回金额的前提（,1,）,只有存在资产可能发生减值的迹象时，才计算资产的可收回金额：,外部信息来源：例如资产的市价在当期大幅下跌，并对企业产生负面影响，环境、利率变化等,内部信息来源：例如有证据表明资产已经过时或实体已经损坏，闲置、终止使用、绩效降低等,对于因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，企业应当每年进行减值测试,四,、估计可收回金额的前提（,2,）,重要性原则的考虑：,（,1,）以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额远高于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或者事项的,（,2,）以前报告期间的计算与分析表明，资产可收回金额对于资产减值准则中所列示的一种或者多种减值迹象反应不敏感，在本报告期间又发生了这些减值迹象的,（,3,）资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额,（,4,）如果没有证据或者理由表明，资产预计未来现金流量现值显著高于其公允价值减去处置费用后的净额，可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可收回金额,估计可收回金额的计量（,3,）,资产可收回金额，是指资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者。其中处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税金、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。,资产可回收金额确定时的特殊情况,资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额。,没有确凿证据或理由表明，资产预计未来现金流量显著高于公允价值减去处置费用后的净额的，可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可收回金额。,公允价值减去处置费用后的净额如果无法可靠估计的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。,五、,公允价值减去处置费用后的净额的估计,公允价值的估计：,（,1,）公平交易中销售协议价格（有约束力）,（,2,）活跃市场中资产的市场价格（买方出价）,（,3,）以可获取的最佳信息为基础进行估计（如同行业类似资产的最近交易价格）,处置费用的估计：,与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等,六、资产预计未来现金流量现值的估计（,1,）,现值估计的三个因素：,（,1,）预计未来现金流量,（,2,）预计使用寿命,（,3,）预计折现率,六、,预计未来现金流量（,2,）,应按其在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现。,1,、预计的资产未来现金流量应当包括下列各项：,（,1,）资产持续使用过程中预计产生的现金流入。,（,2,）为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出）。,（,3,）使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。,预计未来现金流量现值,=,资产持续使用过程中预计产生的现金流入的现值,为使资产达到预定可使用状态及资产持续使用过程中所必须的预计现金流出的现值,+/-,使用寿命结束时处置资产所收到或者支付的金额的现值后的净值,六、资产预计未来现金流量现值的估计（,3,）,预计未来现金流量,应当以企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据为基础,通常最长不得超过,5,年，除非企业管理层能够证明更长的期间是合理的,特殊考虑,分析评判以前期间现金流量预计数与实际数差异的情况,在预计未来现金流量和折现率时，考虑因一般通货膨胀而导致的物价上涨影响因素应当保持一致,以资产在当期状况为基础,预计在建工程、开发过程中的无形资产等未来现金流量时的特殊考虑,假定某资产因受市场行情等因素的影响，在行情好、一般和差的情况下，预计未来第,3,年可能实现的现金流量和发生的概率分别是,100,万元（,70,）、,85,万元（,20,）、,60,万元（,10,），则第,3,年的预计现金流量是（,B,）万元。,A,100 B,93 C,85 D,70,第,3,年的预计现金流量,10070%+8520%+6010,93,（万元）。,六、资产预计未来现金流量现值的估计,(4),折现率的估计：应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。它是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。,预计资产未来现金流量时应注意（,5,）,预计未来现金流量涉及外币的，应当以该资产所产生的未来现金流量的结算货币为基础，按照该货币适用的折现率计算资产的现值；然后将该外币现值采用计算资产未来现金流量现值当日的即期汇率进行折算。,七、资产组和资产组组合的认定（,1,）,资产组，是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。资产组最基本的特征在于其产生的现金流入基本上独立于其它资产或资产组产生的现金流入，并且是可以认定的最小资产组合。对资产组的认定涉及职业判断，如果企业不能确定单个资产的可收回金额，则应当认定为资产组。,七、资产组的认定及其减值（,2,）,资产组认定的基本原则：以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据,关键因素是能否独立产生现金流入,（,1,）资产组合生产的产品存在活跃市场的,（,2,）内部转移价格的影响,具体考虑：企业生产经营管理方式和对资产使用或者处置的决策方式,七、资产组和资产组组合的认定（,3,）,下列情况下，企业不能确定单个资产的可收回金额：,（,1,）资产预计未来削减利率的现值与资产的公允价值减去处置费用后的净额并不接近；,（,2,）资产的持续使用不会产生基本上独立于其它资产或资产组所产生的现金流入。,七、资产组和资产组组合的认定（,4,）,资产组一经确定，各会计期间应当保持一致，不得随意变更，如需变更，管理层应当证明该变更是合理的，并在附注中作出相应说明。,资产组组合是指由若干个资产组组成的最小资产组组合，包括资产组或者资产组组合，以及按合理方法分摊的总部资产部分,。,七、资产组和资产组组合减值损失的确定（,5,）,（一）资产组账面价值的确定,资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确定方式相一致。,资产组的账面价值包括可直接归属于资产组和可以合理且一致地分摊至资产组的资产账面价值，通常不应当包括已确认负债的账面价值，但如不考虑该负债金额就无法确定资产组可收回金额的除外。如不考虑该负债金额就无法确定资产组可收回金额的，可以将其包括在该资产组的账面价值内。,七、资产组可收回金额的确定（,6,）,应按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。其净额与现值的计量与单项资产的计量标准相同。,资产组在处置时如要求购买者承担一项负债（如环境恢复负债等），该负债金额已经确认并计入相关资产账面价值，而且企业只能取得包括上述资产和负债在内的单一公允价值减去处置费用后的净额的，为了比较资产组的账面价值和可收回金额，在确定资产组的账面价值及其未来现金流量的现值时，应当将已确认的负债金额从中扣除。,七、资产组的认定及其减值（,7,）,比较资产组的账面价值（包括分摊的总部资产和商誉）与可收回金额,资产组的减值损失：,首先抵减商誉的账面价值,然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值,抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之最高者：,（,1,）该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）,（,2,）该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）,（,3,）零,因上述原因而未能分摊的减值损失金额，按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊。,甲公司某一生产线由,A,、,B,、,C,三台机器构成，这三台机器均无法产生独立的现金流，但组成生产线后可以产生现金流，即,A,、,B,、,C,构成资产组。,A,、,B,、,C,三台机器的成本分别为,40,万元、,60,万元和,100,万元，预计使用年限均为,10,年，预计残值为,0,，采用直线法计提折旧。,2006,年由于其所生产产品在市场上出现了替代产品上市，影响了企业的竞争力，导致企业销售锐减,40,，因此，对该生产线于年末进行减值测试。,2006,年年末确定的,A,机器的公允价值减去处置费用后的净额为,15,万元，,B,、,C,机器的公允价值减去处置费用后的净额无法合理估计，,2006,年年底整条生产线预计尚可使用年限为,5,年，假定估计该资产组未来,5,年预计现金流量现值之和为,60,万元。,A,：账面价值,=40-40/10 5=20,B:,账面价值,=60-60/10 5=30C:,账面价值,=100-100 /10 5=50,该资产组的账面价值,=20+30+50=100,(,1),计算,2006,年,12,月,31,日该资产组的账面价值：,（,2,）估计资产组的可收回金额由于公司无法估计,B,、,C,机器的公允价值减去处置费用后的净额，而可以知道资产组未来,5,年预计未来现金流量现值之和为,60,万元，则可以确定该资产组的可收回金额为,60,万元。,（,3,）,确定资产组的减值损失该资产组的减值损失,100,60,40,（万元）,（,4,）将资产组的资产减值损失,40,万元分摊至,A,、,B,、,C,资产,。,由于这里不涉及到商誉，所以直接按照资产的账面价值比重来分摊总的资产减值损失即可。,A,资产应分摊的资产减值损失,4020/100100,8,（万元），但需要注意的是,A,机器的公允价值减去处置费用后的净额为,15,万元，计提了减值准备后,A,机器的账面价值不应低于,15,万元，所以这里虽然计算出来应分摊的减值准备是,8,万元，但只能确认资产减值损失,5,万元，因为,20,8,12,万元,15,万元。这样按照账面价值比重计算的,A,应分摊的额,8,万元减值损失中还剩余,3,万元没有确认，这,3,万元应根据该资产组内其他固定资产,B,、,C,在初次分摊减值损失后确定的账面价值再按照账面价值的比重分摊。,B,资产应分摊的资产减值损失,4030/100100,12,（万元），此时,B,的账面价值,30,12,18,（万元）；,C,资产应分摊的资产减值损失,4050/100100,20,（万元），此时,C,的账面价值,50,20,30,（万元）；,（,5,）将剩余的,3,万元减值继续分摊至,B,、,C,资产中,B,资产应分摊的资产减值损失,318/,（,18+30,）,100,1.125,（万元）；,C,资产应分摊的资产减值损失,330/,（,18+30,）,100,1.875,（万元）。,（,6,）,A,、,B,、,C,三项资产分别应确认的资产减值损失为,5,万元、,13.125,万元（,12+1.125,）和,21.875,万元（,20+1.875,）。相关的账务处理为：借：资产减值损失,A,5,B,13.125,C,21.875,贷：固定资产减值准备,A,5,B,13.125,C,21.875,八、总部资产减值的处理（,1,）,企业总部资产包括企业集团或者事业部的办公楼、电子数据处理设备等资产，总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。,有迹象表明某项总部资产可能发生减值的，企业应当计算该总部资产所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额，然后将其与相应的账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。,总部资产减值的处理（,2,）,企业对某一资产组作减值测试时，首先应当认定所有与该资产组相关的总部资产。然后，根据相关总部资产能否按照合理和一致的基础分摊至该资产组：,1,、能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分，应将该部分总部资产的账面价值分摊至该资产组，再据以比较该资产组的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额。,资产组的可收回金额低于其账面价值的，应当按其差额确认相应的资产减值损失。其减值损失金额应先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值，再根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。,总部资产减值的处理（,3,）,2,、对于难以按照合理和一致的基础分摊至该资产组的，应以下步骤处理。,（,1,）在不考虑相关总部资产的情况下，估计和比较资产组的账面价值和可收回金额，按其差额确认资产组的减值损失。,（,2,）认定由若干个资产组组成的最小的资产组组合。该组合应包括所测试的资产组和可以按照合理和一致的基础把该部分总部资产的账面价值分摊其上的部分。,（,3,）比较所认定的资产组组合的账面价值（含已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，按其差额确认资产组组合的减值损失,。,.,顺利公司在甲乙丙三地拥有三家分公司，这三家分公司的经营活动由一个总部负责运作。由于甲乙丙三家分公司均能产生独立于其他分公司的现金流入，所以该公司将这三家分公司确定为三个资产组。,2007,年,12,月,1,日，企业经营所处的技术环境发生了重大不利变化，出现减值迹象，需要进行减值测试。假设总部资产的账面价值为,200,万元，能够按照各资产组账面价值的比例进行合理分摊，甲乙丙分公司和总部资产的使用寿命均为,20,年。减值测试时，甲乙丙三个资产组的账面价值分别为,320,万元、,160,万元、,320,万元。顺利公司计算得出甲乙丙三家分公司资产的可收回金额分别为,420,万元、,160,万元、,380,万元。要求：计算甲乙丙三个资产组和总部资产应计提的减值准备。,（,1,）将总部资产分配至各资产组总部资产应分配给甲资产组的数额,200320/800,80,（万元）总部资产应分配给乙资产组的数额,200160/800,40,（万元）总部资产应分配给丙资产组的数额,200320/800,80,（万元）,分配后各资产组的账面价值为甲资产组的账面价值,320+80,400,（万元）乙资产组的账面价值,160+40,200,（万元）丙资产组的账面价值,320+80,400,（万元）,2,）进行减值测试甲资产组的账面价值为,400,万元，可收回金额为,420,万元，没有发生减值；乙资产组的账面价值为,200,万元，可收回金额为,160,万元，发生减值,40,万元；丙资产组的账面价值为,400,万元，可收回金额为,380,万元，发生减值,20,万元。,将各资产组的减值额在总部资产和各资产组之间分配：乙资产组减值额分配给总部资产的数额,40,40/200,8,（万元），分配给乙资产组本身的数额为,40,160/200,32,（万元）。丙资产组减值额分配给总部资产的数额,20,80/400,4,（万元），分配给乙资产组本身的数额为,20,320/400,16,（万元）。甲资产组没有发生减值，乙资产组发生减值,32,万元，丙资产组发生减值,16,万元，总部资产发生减值,8+4,12,（万元）。,九、,资产减值损失的会计处理（,1,）,（一）单项资产减值的处理,会计期末对单项资产进行减值测试的结果表明减值，确认减值损失时，作如下会计分录：,借：资产减值损失,贷：长期股权投资减值准备,固定资产减值准备,无形资产减值准备,在建工程减值准备,生产性生物资产减值准备等,九、,资产减值损失的会计处理（,2,）,注意：按准则规定，资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。例如，对于已计提资产减值准备的固定资产，应当按照该资产确认减值损失后的账面价值以及尚可使用寿命，重新计算折旧率和折旧额。,资产组减值的处理（,3,）,准则规定，如果企业不能按单项资产确认减值损失的，应按资产组或资产组组合确认减值损失。损失的金额应当按照下列顺序进行分摊：,首先，抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值。,然后，根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。,资产减值损失的会计处理（,4,）,以上资产账面价值的抵减，应当作为各单项资产的减值损失处理，计入当期损益。抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者：,（,1,）净额。（如要确定的）,（,2,）现值（如可确定的）,（,3,）零。,因此而导致的未能分摊的减值损失金额，应当按照相关资产组或者资产组组合中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊。,商誉减值的处理,购买日,将因企业合并形成的商誉分摊至相关的资产组（或者资产组组合）,商誉减值的处理,减值测试时,一般处理方法,存在少数股东权益的情况,应当调整资产组（或者资产组组合）的账面价值,商誉减值损失应当在母公司和少数股东权益之间进行分摊,十、商誉减值的处理,2010.1,，甲以,1600,万元收购乙,80%,的股权，收购日乙可辨认资产公允价值,1500,万元。,2010,年末，可收回金额,1000,万元，账面价,1350,万元。,十、商誉减值的处理,（,1,）确定资产组的减值损失总额：甲公司以,1600,万元购入,80,的股权，产生的商誉,1600,150080,400,（万元），计算归属于少数股东权益的商誉价值（,1600/80,1500,）,20,100,（万元）。所以，乙公司资产组在,2007,年年末账面价值（含完全商誉）,1350+400+100,1850,（万元），与资产组可收回金额,1000,万元相比较，应确认资产减值损失,1850,1000,850,（万元）,（,2,）将资产减值损失,850,万元分摊至商誉、乙公司资产组所包含的资产中因为应归属于少数股东权益的商誉价值是为了测试减值而计算出来的，并没有真正的产生，所以资产减值损失,850,万元应先冲减归属于少数股东权益部分的商誉,100,万元，剩余的,750,万元再在应归属于母公司的商誉和乙公司资产组中所包含的资产中分摊。因为,750,万元大于商誉,400,万元，所以应全额冲减商誉,400,万元：借：资产减值损失,400,贷：商誉减值准备,400,然后剩余的,350,万元再在资产组的资产中分摊，假定乙公司资产组可辨认资产包括一项固定资产和一项无形资产，固定资产账面价值为,1000,万元，无形资产账面价值为,350,万元，则：固定资产应分摊的减值损失,350,（,1000/1350,）,259,（万元）无形资产应分摊的减值损失,350,（,350/1350,）,91,（万元）假定抵减后的各资产的账面价值不低于以下相应资产的公允价值减去处置费用后的净额和相应资产预计未来现金流量的现值中的较高者。借：资产减值损失,计提的固定资产减值准备,259,计提的无形资产减值准备,91,贷：固定资产减值准备,259,无形资产减值准备,91,