企业所得税筹划策略与技巧

,单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,企业所得税,筹划策略与技巧,蔡 昌/博士,2006年10月21日,1,企业所得税,筹划策略与技巧,企业所得税筹划方法,企业所得税筹划案例,主要议题,第 1 讲,税收筹划,与税务风险,企业税务的战略管理,1、价值链与税收链,上游企业管理：产品 质量,下游企业管理：顾客 信誉,2、博弈论与战略联盟,信息不对称下的决策问题,合作博弈与竞争博弈,原材料,半成,品,产成品,库存,批发商,零售商,管理模式与税收筹划,1、管理方式,董事长买车,研发费用,2、会计管理,车辆运输,3、思考：管理模式与税收的协调,偷税手法揭秘,税务机构反避税,案例：广东生命一号,1、瞒天过海法,2、偷梁换柱法,3、天女散花法,4、走马换灯法,5、会计调整法,纳税技巧与税收筹划,税收筹划（TAX PLANNING）：文明人的智慧行为,纳税人在法律许可的范围内，通过对经营、投资、理财事项的事先安排和筹划，以降低税负的理财行为。,多角度理解税收筹划,（,1）税收筹划的事前性,（2）税收筹划是节流的有效方式,（3）税收筹划系统评价纳税方案,（4）税收筹划重视实际税负水平,（货币时间价值与通货膨胀）,（5）三种境界,境界一: 减少纳税失误准确计税正确纳税,境界二: 寻找差异或漏洞选择性条款,境界三：选择纳税方案最优纳税方案设计,税收筹划的条件,主观条件：,1.总 裁:,认识,+,重视,2.财务主管：,意识 + 悟性,客观条件：,1.企业规模较大，集团化运作,2.资产流动性强，现金流管理,3.企业发展目标清晰，有长远规划,4.决策程序简约高效,税收筹划的基本模式,税收筹划的突破思路：,1从节税空间大的税种入手,2从税收优惠政策入手,3.从纳税人构成入手,4.从影响纳税额的相关因素入手,基本模式：,税收筹划,业务流程税收政策筹划方法会计处理,税收筹划的实践模式,基本概况：,兴华公司生产销售纯净水，在销售时一并收取水桶的押金，这就是业务流程。根据我国现行税法规定，收取包装物押金，逾期超过一年未退还的，全额征收增值税，这就是涉及的税收政策。,筹划过程：,正常销售纯净水，纳税是合情合理的，但如果包装物押金全额征收的增值税，就显得合法不合理。因为包装物押金迟早要退回给购货单位，销售单位并没有实现这部分的销售收入，只是周转使用而已。税法作出这样的规定，是为了防止企业在包装物实现销售收入时仍逃避纳税义务。销售方怎样才能不就包装物押金缴纳增值税？,结合这个具体案例，找到的筹划突破口就是“一年”这个期限。如果押金能在一年以内进行操作，办理相关手续，也就不存在纳税的问题了。,税收筹划的实践模式,筹划模式：,在税收筹划具体操作中，企业需要恰当地运用会计处理方法。销售方将一年之内所收到的水桶押金在年末退还给消费者，第二年再重新收取押金，最终达到押金期限总是不超过一年，从而使包装物押金不必缴纳增值税。,帐务处理：,、年初销售纯净水时对水桶的包装物处理：,借：现金/应收账款,贷：其他应付款（或主营业务收入包装物押金）,、年终退还押金时作相反的账务处理：,借：其他应付款（或主营业务收入包装物押金）,贷：现金/应收账款,企业税收筹划案例,资产实现转移有几种方式？,出售：正常业务,投资：分解为按公允价值销售非货币性资产与投资两项业务；计算资产转让所得计税。,租赁：经营租赁 融资租赁,捐赠：视同销售,产权转让,国税发2000119号：合并分立所得税199897号：改组改制所得税,国税函2002165 、国税函2002420,A,B,第 2 讲,税收筹划八大,运作规律,（上）,税收筹划八大运作规律,一、特定条款筹划规律,二、税制要素筹划规律,三、寻求差异筹划规律,四、税负转嫁筹划规律,五、规避平台筹划规律,六、组织形式筹划规律,七、会计政策筹划规律,八、技巧性复合筹划规律,之一：特定条款筹划规律,原理：特殊性因其特别而有较大的筹划空间，寻找并运用税制结构及税收政策中的特定性、特殊性条款节税。,实现技术：,1、选择性条款筹划技术,诸如合并、分立中的选择性财税处理政策、纳税主体适用增值税或营业税的范围划分，小规模纳税人与一般纳税人的选择。,操作案例：,兼营与混合销售行为，视其主营业务性质，,若能分开核算的，分别征收增值税和营业税；不能分开的，一并征收增值税。属于营业税范围内的应税劳务，选择分开核算可以节税。,之一：特定条款筹划规律,2、鼓励性条款筹划技术,鼓励性条款多表现为行业性、区域性政策或特定行为、特殊时期政策，如鼓励民政部门的福利企业减免税政策、下岗再就业税收优惠政策，以及抗“非典”时期医院个人所得税政策。,操作案例：,福利企业优惠政策：民政部门举办的福利工厂和街道办的非中途转办的社会福利生产单位，凡安置“四残”人员占生产人员总数35%以上，暂免征收所得税；比例超过10%未达到35%的，减半征收所得税。,安置转业干部,之一：特定条款筹划规律,3、缺陷性条款筹划技术,税制不完善形成的、自身规定矛盾或存在较大的不确定性，抑或在执行上存在较大的弹性空间的条款。纳税人可以主动规范和界定自己的行为，利用缺陷性条款降低税负。缺陷性条款多表现在起征点、定额税、转让定价及税收管辖权等方面。,操作案例：利润转移,债务重组,非货币性交易,之二：税制要素筹划规律,原理：,税制要素：纳税主体、课税对象、税率、税基、纳税环节、纳税期限和纳税地点等。每个税制要素都会对企业应纳税额产生影响，认真分析每个税种最基本的要素，筹划节税。,实现技术：,1、纳税主体筹划技术,针对纳税主体筹划，在一定条件下使其避免成为纳税人，免除纳税义务。纳税主体筹划技术一般涉及增值税、营业税、个人所得税、城镇土地使用税、房产税等税种。,2、税基筹划技术,税基筹划技术一般从两个角度操作：一是实现税基的最小化，二是控制税基的实现时间。税基的实现时间根据不同的情况和要求，主要表现为三种方式，即税基递延实现、税基均衡实现和税基提前实现。,之二：税制要素筹划规律,3、税率筹划技术,不同税种的税率之间大多存在一定的差异，即使是同一税种，适用税率也会因税基分布或区域不同而有所差异。一般情况下，税率低，应纳税额少，税后利润就多。但是，税率低并不一定等于税后收益最大化。对税率进行筹划，重在寻求税后收益最大化的最低税负点或最佳税负点。税率筹划技术包括两个方面：一是比例税率筹划，即筹划分析不同征税对象适用的不同税率政策，二是累进税率筹划，主要是寻找税负临界点，防止税率的攀升。,4、递延纳税技术,递延纳税可以获取资金的时间价值，降低企业财务风险。纳税环节、抵扣环节、纳税时间、纳税地点是递延纳税技术的关键。纳税人可以通过合同控制、交易控制及流程控制延缓纳税时间，也可以合理安排进项税额抵扣时间，所得税预缴、汇算清缴的时间及额度，合理推迟纳税时间。,之三：寻求差异筹划规律,原理：现实经济生活中存在着各种差异性，税制也反映和认可这种差异性的存在，并规定各种差异性政策，从而在客观上造成了拥有相同性质征税对象的纳税主体税负存在高低差异。,实现技术：,1、地域差异筹划技术,税制设计充分考虑地域差异：经济特区、高新技术开发区、西部地区。纳税人通过调整投资方向、经营范围，采用转让定价策略等手段合理筹划。,2、行业差异筹划技术,税制设计也考虑行业差异：教育产业、信息产业、科技产业、环保产业。纳税人通过战略转移进入税收优惠行业节税。,3、企业性质差异筹划技术,内资企业与外资企业，个体企业、国有企业、股份制企业，税收政策有较大差异。性质差异也给税收筹划提供了机会。,之四：税负转嫁筹划规律,原理：市场经济环境下，纳税人通过种种途径和方式将税负部分或全部转移给他人。税负转嫁筹划一般通过价格的自由浮动实现，能否转嫁及转嫁的程度取决于商品的供给弹性与需求弹性的大小，其实税负转嫁行为是市场主体之间的一种博弈行为。税负转嫁多与商品流转有关，较多地影响到流转税。,实现技术：,1、下游企业转嫁技术,纳税人将其所负担的税款，以提高商品或生产要素价格的方式，转移给购买生产要素的下游企业或消费者负担。这种转嫁技术一般适用于市场紧俏的生产要素或知名品牌商品。,2、上游企业转嫁技术,纳税人通过降低生产要素购进价格或压低工资等方式，将其税收负担转移给提供生产要素的上游企业。这种转嫁技术一般适用于生产要素或商品积压时的买方市场。,第 3 讲,税收筹划八大,运作规律,（下）,之五：规避平台筹划规律,原理：在税收筹划中，常常把税法规定的若干临界点称之为规避平台。规避平台建立的基础是临界点，因为临界点会由于“量”的积累而引起“质”的突破，是一个关键点。所以规避平台规律的着眼点在于寻找临界点，利用临界点控制税负。,实现技术：,1、税基临界点筹划技术,税基临界点主要有起征点、扣除限额、税率跳跃临界点。在筹划过程中，要关注临界点，把握临界点。诸如个人所得税的起征点，个人所得税的税率跳跃临界点，企业所得税的税前扣除限额等，都是典型的税基临界点，对其进行筹划节税。,2、优惠临界点筹划技术,优惠临界点筹划主要着眼于优惠政策所适用的前提条件，只有在满足前提条件的基础上才能适用于税收优惠政策。一般优惠临界点包括以下几种情况：一是绝对数额临界点，二是相对比例临界点，三是时间期限临界点。,之六：组织形式筹划规律,原理：组织形式及产权关系决定着企业边界及资源配置方式，对不同组织形式及产权关系的选择，将极大地影响着企业的经营、理财与税收。因此，适时变化组织形式，适应税制变迁和税收政策的调整，可以合理降低或免除税收负担。,实现技术：,1、延伸筹划技术,企业通过设立分支机构对外扩张延伸时，是采取总分机构形式，还是母子公司形式，在很大程度上会影响到企业的税收负担。一般分公司不具备独立法人资格，可以与总部合并纳税，而子公司是独立法人，必须依法独立纳税。延伸筹划主要考虑三方面因素：,（1）分支机构初期经营盈亏情况，是否需要合并纳税；,（2）分支机构税率的区域优势及税收待遇情况；,（3）分支机构的利润分配形式及风险责任划分。,2、合并筹划技术,合并筹划技术是指企业利用并购及资产重组手段，改变其组织形式及股权关系，实现税负降低的筹划方法。合并筹划技术一般应用于以下方面：,（1）并购、重组后的企业可以进入新的领域、新的行业，税收待遇自然不同；,（2）并购有大量亏损的企业，可以盈亏抵补，实现低成本扩张；,（3）企业合并可以实现关联性企业或上下游企业流通环节的减少，合理规避流转税和印花税；,（4）企业合并可能改变纳税主体性质，由小规模纳税人变为一般纳税人，或由内资企业变为中外合资企业。,3、分立筹划技术,企业分立实现财产和所得在两个或多个纳税主体之间进行分割，一方面可以发挥专业分工优势，促进生产能力的提高，另一方面可以有效开展税收筹划，减轻企业税负。分立筹划技术一般应用于以下方面：,（1）企业分立为多个纳税主体，可以形成有关联关系的企业群，实施集团化管理和系统化筹划；,（2）企业分立可以将兼营或混合销售中的低税率业务或零税率业务独立出来，合理节税；,（3）企业分立使适用累进税率的纳税主体分化成两个或多个适用低税率的纳税主体；,（4）企业分立可以增加一道流通环节，有利于流转税抵扣及转让定价策略的运用。,之七：会计政策筹划规律,原理：会计政策是会计核算时所遵循的基本原则以及采纳的具体处理方法和程序。不同的会计政策必然会形成不同的财务结果，也必然会导致不同的税收负担。因此，在存在多种可供选择的会计政策时，择定有利于税后收益最大化的会计政策组合模式，也是税收筹划的基本规律。,实现技术：,1、分摊（摊销）技术,对于一项费用，如果涉及到多个分摊对象，分摊依据的不同会造成分摊结果的不同；对于一项拟摊销的费用，如果摊销期限和摊销方法不同，摊销结果也会不同。分摊或摊销的处理会影响企业损益和资产计价，进而影响企业税负。分摊（摊销）技术涉及的主要会计事项有：无形资产摊销、待摊费用摊销、固定资产折旧、存货计价方法以及间接费用的分摊等。,之七：会计政策筹划规律,2、估计技术,会计核算中，企业经常需对尚在延续中，其结果尚未确定的交易或事项予以估计入帐。这种会计估计的不确定性会影响计入某一期间的收益或费用的大小，进而影响企业税负。估计技术涉及的主要会计事项有：坏帐估计、存货减值估计、固定资产折旧年限估计、固定资产净残值估计、或有损失估计等。,3、实现技术,实现原则是财税核算的基本原则，只有已经实现的损益才能予以确认、计量，纳入会计管理，并作为计税的依据。损益实现的期间和进度，对于企业税负有着极为关键的影响。因此，对于实现技术的应用，重在分析实现条件，控制损益实现的时间和进度。实现技术涉及的主要会计事项有：资产发生贬值、损失及时确认；合理的费用支出充分列支；税前允许扣除的项目应足额扣除；在各种收益的确认过程中，应控制其实现条件，于合适的会计期间确认入帐。,之八：棱镜思维筹划规律,原理：,税收筹划是一种运作技巧，是经验的结晶，智慧的产物。许多好的筹划方案源自于一种灵感，大气磅礴，浑然天成，看不到一点雕琢的痕迹。这种筹划方案由多种筹划规律杂糅而成的，你中有我，我中有你，难以界定，难以区分到底在应用那种筹划技术。,实现技术：,1、转化技术,税收筹划的本质是在税制约束下寻找税收空间，即讲求规则之下的协调、变通和对策。企业有许多业务可以通过变通和转化寻找筹划节税空间，其技术手段灵活多变，无章可循。,（1）购买、销售、运输、建房合理转化为代购、代销、代运、代建业务,（2）无形资产转让可以合理转化为投资或合营业务,（3）工程招标中介可以合理转化为转包人,（4）企业雇员与非雇员之间的相互转化,之八：棱镜思维筹划规律,2、创造技术,创造技术是开展税收筹划的一种崭新方式，是突破原有筹划思维框框的一种创新手段。创造技术需要创新大胆的设想和理智的判断。对于财税工作中出现的前所未有的新情况、新问题，可以提出创造性的筹划方案。在不满足条件的情况下，可以创造条件改变税收要素，在创造中寻求突破思路。,（1）财务激励与分配问题,（2）企业重组方案问题,（3）以货抵债筹划问题,（4）无形资产投资问题,第 4 讲,税收筹划中的,特殊问题分析,收入筹划技巧,1、选择收入结算方式,选择结算方式控制收入确认时间，合理归属所得年度,2、控制收入确认条件,交易时间的控制业务控制,交易合同的签定合同控制,交易过程的设计流程控制,3、选择工程合同收入、劳务收入计算方法,完工进度与完工百分比法,合同约定与完成合同法,4、选择收入形式,预收帐款收入的操作筹资,存货计价方法与原材料消耗,税法允许的存货计价方法：,个别认定法、先进先出法、后进先出法、加权平均法、移动加权平均法等。,存货计价方法是一项会计政策，其选择结果影响期末资产计价与期间成本核算，进而影响利润与税金。,调控原材料消耗，调节产品成本。,成本费用分摊与列支筹划,费用摊销时的确认，一般有三种方法：,一、直接作为当期费用确认,不规则摊销法。如广告费。,二、按其与营业收入的配比关系确认,如销售成本。,三、按一定的方法计算摊销额予以确认,如固定资产折旧、无形资产摊销。,合理加大费用分摊与列支额，可以采取缩短折旧年限或不留固定资产残值以及加速折旧的方法，提高折旧率，达到递延纳税。,费用与损失筹划,企业通常有多项费用开支项目，每个项目都有其规定的税前列支限额，如劳务费用标准、管理费定额、损耗标准、各种补贴标准等。,1、已发生的坏帐、呆帐及存货的盘亏毁损及时确认。,2、或有事项合理预提或确认。,3、适当缩短低值易耗品、待摊费用的摊销期限。,4、限额列支的费用充分列支,如业务招待费及公益救济性捐赠。,5、征税费用变换名目,费用成本列支与预提,一、有扣除限额的费用，转化为无扣除限额的费用,业务招待费管理费用、经营费用,广告费业务宣传费、公益救济性捐赠,二、不能递延扣除的费用转化为可以递延的费用,三、资产支出合理转化为当期损益,固定资产支出：配件营运费、辅材费,“硬件”“软件”：技术费,四、预提费用的合理使用,利息费用、维修费用、公共配套设施,五、共担费用的合理分配,借款利息的处理与筹划,一般原则：,企业之间拆借资金，其利息支出（或资金占用费）一律不得扣除；,考虑委托金融机构借贷。,企业一般相互占用资金，通过业务往来实现。,集团内部原则：,集团企业之间通过财务中心放贷资金，其利息收入只要不超过同期同类金融贷款利率，可以不征营业税；付息企业可以税前扣除利息费用，但要提供下列凭证：借款协议（金额、期限、利率）、利息费用分割单、利息收据。但财务中心不能重复扣除利息。,涉及文件：财税20007号、国税发200013号、,国税函2002837号,“三新”技术开发费的扣除,一般原则：,用于研究新产品、新技术、新工艺的各项技术开发费用可以据实税前扣除；,技术开发费比上年实际增长10%（含10%）以上的，经税务机关审核批准，允许再按技术开发费实际发生额的50%，抵扣当年的应纳税所得额。,适用企业：,国有企业、集体工业企业及国有、集体企业控股并从事工业生产经营的股份制企业、联营企业。,集团可以根据生产经营和科技开发的需要，对技术要求高、投资数额大、由集团统一组织开发的项目，可以向所属成员企业集中提取技术开发费，经税务机关批准，可以税前扣除。,涉及文件：国税发199949号、国税发1996152号,国产设备投资抵免所得税,内资企业：,财税1999290号、国税发200013号,凡在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业，其项目所需国产设备投资的40%可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。,国产设备指国内企业生产制造的生产经营性设备，不包括国外进口、以“三来一补”方式生产制造的设备。,注意：整机购进、生产企业购进,外资企业：,财税200049号、国税发200013号,财产损失扣除,国家税务总局13号令财产损失税前扣除管理办法,1、自行申报扣除与经审批扣除,2、税收证据,3、具体条件,举例：存货的损失正常损失与非正常损失,固定资产,投 资,大修理支出与更新改造支出,一般规定：,国税发200084号,固定资产修理支出可在发生当期直接扣除；,固定资产改良支出，如固定资产尚未提取折旧的，可以增加固定资产原值，如固定资产已提足折旧，可作为递延费用，在不短于5年的期限内平均摊销。,大修支出与更新改造支出的界限：,具备三者之一即为固定资产改良支出：,修理支出/固定资产原值 20%；,经过修理后经济寿命延长2年以上；,经过修理后被用于新的或不同的用途。,应计未计项目与补查销售税金及附加的处理,一般规定：,财税199679号,企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用、应提未提折旧等，不得转移以后年度补扣。,补查税款：,鲁地税发1999160号,补查企业的隐匿收入（同时成本也未结转），在补征企业所得税时，其相应的成本、费用和销售税金及附加，应在税前扣除。,盈亏抵补税收筹划,企业发生的年度亏损（经税务核实调整后的金额），可用下一年度的税前利润弥补（若应税项目所得不足弥补以前年度亏损，免税项目所得也可用于补亏）；弥补不足的，可在五年内用所得税前利润延续弥补；仍不够弥补的亏损，用五年后的税后利润弥补。,分回的投资收益（股息、红利、联营分利）可以弥补经营性亏损，且可不再还原为税前利润而直接弥补亏损。,国税发1994250号、国税发199934号、财税199722号,合并分立中亏损弥补,1、企业分立前未超过法定期限的尚未弥补的经营亏损，可按分离资产占全部资产的比例进行分配，按税法规定的亏损弥补年限，在剩余期限内，由接受分离资产的分立企业逐年延续弥补；,2、若合并企业支付给被合并企业收购款中，除股权以外的现金、资产等，不高于所支付的股权票面价值（或股本的账面价值）的20%的，被合并企业合并以前的全部所得税事项由合并企业承担，以前年度的亏损，若未超过法定弥补期限，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关所得弥补。具体计算公式：,某一纳税年度可弥补被合并企业亏损的所得额 = 合并企业某一纳税年度未弥补亏损前的所得额（被合并企业净资产公允价值/合并后合并企业全部净资产公允价值）,国税发2000119号,投资筹划,企业组织形式的选择,从税法角度看，子公司是独立纳税人。而分公司作为母公司的分支机构不具备独立纳税人资格。,考虑之一：统一集中纳税，盈亏抵补,考虑之二：分支机构是否初期赢利,考虑之三：利润分配政策及风险防范,投 资 筹 划,企业组建的税务筹划,特定地点：经济特区、经济技术开发区或老、,少、边、穷地区，中西部地区,特定行业 ：高新技术产业、教育产业、,环保产业、信息产业,特定业务：“,三废,”,综合利用、环保业务、劳,动就业服务企业、福利生产企业,租 赁 筹 划,1、租赁概念,出租人根据与承租人签定的租赁契约，以收取一定的租金为条件，将租赁资产在规定期限内交给承租人使用，其所有权仍属于出租人的一种经济行为。租赁分为融资租赁与经营租赁。,2、租赁形式的税收角度比较,（1）经营租赁：承租方租入设备后对资产及未来应付的租金无须作帐务处理，仅在租入设备登记薄上予以登记，属于表外筹资。,以经营租赁方式从出租方取的固定资产，符合独立纳税人交易原则的租金可根据受益时间，均匀扣除。,租赁筹划,（2）承租方融资租赁涉及的所得税问题,融资租赁发生的租赁费不得直接扣除。承租方支付的手续费，以及安装交付使用后支付的利息等可在支付时直接扣除。”,融资租赁设备可以计提折旧并在税前扣除。对于融资租入设备的改良支出可以作为长期待摊费用，在不短于五年的时间内摊销，而自有设备的改良支出，则作为资产，折旧年限一般长于五年。如果租赁费通过举债支付，利息抵税效应更明显。,（3）出租方融资租赁涉及的流转税问题,经中国人民银行批准的经营融资租赁业务的内资企业，无论货物所有权是否转让给承租方，均征收营业税；其他单位从事的融资租赁业务，转让租赁货物所有权的，征收增值税。未转让所有权的，征收营业税。,租赁筹划,（4）银行及其金融机构经营的融资租赁业务，实质是分期偿还的固定资金借款，对融资租赁合同按“借款合同”计税贴花。,（5）承租方租赁的双重好处：一是可以避免因长期拥有设备而承担的负担和风险，二是可以在经营活动中以支付租金的方式冲减企业的利润，减少纳税。,当出租人和承租人同属一个大的利益集团时，租赁形式最终将会使该利益集团所享受的税收待遇最为优惠，税负最低，这是较典型的租赁节税效应。,若一方赢利较高，而另一方赢利较少或亏损时，赢利较少或亏损方可以利用租赁形式把某些不重要的设备租赁给赢利方，通过收取较高的租赁费或租赁期满后由赢利方以高价购入的方式使利润流向亏损方，如果是在双方适用税率有差别的情况下，节税效果更佳。,租赁筹划,对于融资性租赁，由于会计处理要求确认租赁资产和租赁负债，作为一种表内筹资方式，会给承租人带来不利影响：由于企业债务金额上升，已获利息倍数，净利润率、资产收益率、股本收益率等指标就会下降，资产负债率就会上升。承租人一般不欢迎租赁合同被划分为融资租赁，怎样规避呢？,租赁准则规定，对租赁的分类，应当全面考虑租赁期届满时租赁资产所有权是否转移、承租人是否有购买租赁资产的选择权、租赁期占租赁资产尚可使用年限的比例等因素；同时依据实质重于形式原则，考察与租赁资产所有权有关的风险和报酬是否转移，来具体区分融资租赁与经营租赁。一般在租赁合同中不要涉及资产所有权的转移和廉价购买权问题，或将租赁期设定为租赁资产有效经济年限的75稍短一些即可，这样可以避免被认定为融资租赁。,租赁筹划节税案例,振邦集团中有两家子公司振兴公司与振华公司，振兴公司拟将一闲置生产线转让给振华公司，现有两个方案可供选择：其一是以售价为500万元（原值为600万元）出售，该生产线的年经营利润为100万元；其二是以年租金50万元的经营租赁形式出租，设两子公司的所得税税率均为33。我们试比较两种方案对振邦集团税负的影响情况：,方案一：出售方式,振邦集团整体新增税额：（旧设备出售免征增值税）,1003350033=198（万元）,方案二：出租方式,振邦集团整体新增税额：,100335033505%=52（万元）,企业并购筹划,1、被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产转让所得并依法交纳所得税；转让企业产权不征营业税（国税函2002165号）和增值税（国税函2002420号）,2、涉及产权变动时，若被合并企业成为合并企业的子公司，则合并企业以前年度亏损可以弥补；,3、非股权支付额不高于所支付的股权票面价值20%的，,（1）被合并企业不确认全部资产转让所得或损失，不缴纳企业所得税。全部所得税纳税事项由合并企业承担；,（2）被合并所涉及的股权交换行为，不视为出售旧股、购买新股。,（3）未交换新股的被并企业股东取得的全部非股权支付额，应视为旧股转让收入，计算确认转让所得或损失，依法缴纳所得税。,4、若被并企业资产与负债基本相等（净资产为0），采用承债方式吸收合并，不计算转让所得，不交纳企业所得税。,企业整体资产转让与置换,企业整体资产转让,（1）交易发生时，将其分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项业务进行所得税处理。,（2）在交易中，除接受企业股权以外的现金、有价证券、其他资产不高于所支付的股权的票面价值20%的，转让企业可不确认资产转让所得或损失。,企业整体资产置换,非货币性资产置换：补价低于置换资产的25%,（1）货币性资产置换应缴纳所得税，,在交易发生时，将其分解为按公允价值销售全部资产和按公允价值购买另一方全部资产两项业务进行所得税处理，并按规定确认资产转让所得和损失，计缴企业所得税。,（2）非货币性资产置换，经税务机关审批后不缴纳所得税。,（3）计税时，接受对方的换入资产的成本，须按公允价值计价。免税时，接受对方的换入资产的成本，原则上应以换出资产原账面价值为基础确定。,企业分立业务的财税处理原则,1、被分立企业应视为按公允价值转让其被分离出去的部分，或全部资产，计算被分立资产的财产转让所得，依法缴纳所得税；分立企业接受被分立企业的资产，在计税时，可按评估确认的价值确定成本。,2、分立企业支付给被分立企业，或其股东的交换价款中，除分立企业的股权以外的非股权支付额，不高于支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20%的，也可选择下列处理：,A被分立企业可不确认分立资产的转让所得或损失，不计算所得税；,B与被分立企业已分离资产相对应的纳税事项，由接受资产分立的企业继承。被分立企业的未超过法定弥补期限的亏损额，可按分离资产占全部资产的比例进行分配，由接受分离资产的分立企业继续弥补；,C分立企业接受被分立企业的全部资产和负债的成本，须以被分立企业的账面净值为基础结转确定，不得按经评估确认的价值进行调整。,资产重组税收筹划,振邦集团是一家生产型的企业集团，由于近期生产经营效益不错，集团预测今后几年的市场需求还有进一步扩大的趋势，于是准备扩展生产能力。离振邦集团不远的公司生产的产品正好是其生产所需的原料之一，公司由于经营管理不善正处于严重的资不抵债状态，已经无力经营。经评估确认资产总额为万元，负债总额为万元，但公司的一条生产线性能良好，正是振邦集团生产原料所需的流水线，其原值为万元，评估值为万元。发生资产清理费用10万元。振邦集团与公司双方协商，形成了关于资产重组的三种可行方案：,资产重组税收筹划,方案一：资产买卖行为,现金2000万元直接购买生产线,应承担相关的税收负担为营业税和增值税，按照有关税收政策规定，公司销售不动产应缴纳的营业税，生产线转让按4的税率减半缴纳增值税（财税200229号），并计算缴纳的企业所得税。,税负总额（14%）4,50%（）,3316（万元）。,该方案对于振邦集团来说，虽然不需购买其他没有利用价值的资产，更不要承担对方的巨额债务，但在较短的时间内要筹措到万元的现金，负担较大。,资产重组税收筹划,方案二：产权交易行为：承债式整体并购,其相关的税收负担如下：按照税法政策有关规定，企业的产权交易行为不缴纳营业税和增值税。公司资产总额为万元，负债总额为万元，已严重资不抵债。,根据国税发2000119号文，在被兼并企业的资产小于负债或与负债基本相等的情况下，合并企业以承担被兼并企业全部债务的方式实现吸收合并，不视为被兼并企业按公允价值转让、处置全部资产，不缴纳企业所得税。该方案对于合并方振邦集团而言，需要承担大量的不必要的债务，这对集团以后的运作不利。,资产重组税收筹划,方案三：产权交易行为,公司先将原料生产线重新包装成一个全资子公司，资产为生产线，负债为2000万元，净资产为0，即先分设出一个独立的公司，然后再实现振邦集团对公司的并购，即将资产买卖行为转变为企业产权交易行为。,同方案二，公司产权交易行为不缴纳营业税和增值税。对于企业所得税，当从公司分设出公司时，被分设企业应视为按公允价值转让其被分离出去的部分或全部资产，计算被分设资产的财产转让所得，依法缴纳企业所得税：公司分设公司后，公司应按公允价值2000万元确认生产线的财产转让所得590（2000140010）万元，计税1947万元。,资产重组税收筹划,公司被振邦集团合并，根据企业合并有关税收政策，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产转让所得，缴纳企业所得税。由于公司转让所得为，所以不缴纳企业所得税。,该方案对于振邦集团来说效果最好，一是避免了支付大量现金，解决了在短期内筹备大量现金的难题；二是公司只承担公司的一部分债务，资产与债务基本相等；三是振邦集团在资产重组活动中所获取的利益最大，既购得了自己需要的生产线，又未购买其他无用资产，增加了产权交易的可行性。,最优纳税方案设计,南方图腾公司税收筹划实务,一、公司业务概况及财务状况分析,1、公司业务概况,南方图腾机械有限责任公司（以下简称图腾公司）地处中国政府鼓励发展的中西部地区，是经铁道部及南方机械厂委托在全国范围内对南方机械厂生产的大型养路机械设备及其产品配件进行科研开发、国产化替代和商业经营运作等科工贸一体的企业。,图腾公司是由南方机械厂、电力机械研究所和南方机械厂部分职工共同出资组建的有限责任公司，南方机械厂国有股占5%，电力机械研究所出资5%，其余90%由职工出资，并组成职工持股会。公司的经营范围包括机械制造、批发、零售、代购代销，机械进料加工和“三来一补”业务，并具有商品进出口权。南方机械厂厂办发文明确委托授权图腾公司配置大型养路机械关键配件，国家对铁道设备管理的有关规定中强调，配件储备金额应不低于设备固定资产原值的5%，大型养路机械由于技术含量高，其配件储备金额占固定资产原值比例应适当提高，目前掌握在7%左右。应该说，图腾公司的销售前景看好。,最优纳税方案设计,之一：南方图腾公司税收筹划实务,一、公司业务概况及财务状况分析,图腾公司目前主要生产销售的产品是稳定车、小型机车、道床配碴整形车等几种大型养路机械的关键零部件，另外还有自行开发设计的铁路机械及零部件加工，具有较高的科技含量，充分发挥了各种大型养路机械对铁路线路提速、运输扩能及道床养护的作用，保证了大型养路机械的正常安全使用。,2、财务状况分析,图腾公司自1996年成立以来，财务状况呈现稳步增长的良好势头。截止2002年中期，资产总量达8000万元，净资产达56000万元。2001年实现销售收入7800万元，销售利润率约为10%，实现利润总额780万元，计缴企业所得税240万元；2002年预计可实现销售收入900万元，预计应缴纳企业所得税300万元；20032005年每年预计至少能实现销售收入1亿元，预计每年需缴纳企业所得税320万元。,最优纳税方案设计,二、公司纳税问题分析,图腾公司属于普通的有限责任公司，适用于33%的企业所得税，适用于17%的增值税。税务顾问深入调查了图腾公司实际业务状况和财税情况，尤其对纳税情况和账务处理进行了细致全面的分析，发现存在以下问题：,1、销售收入与劳务收入的混淆,图腾公司大型养路机械配件的销售价格中包含所有寿命期内的后期修理服务费，造成产品销售收入与服务劳务收入混杂在一起，按税法规定被界定为混合销售，在实现配件销售时多确认主营业务收入，这部分劳务服务收入平均约占总销售价款的20%30%，因此，在填开增值税专用发票时多计增值税销项税额，这样虽然方便了客户的交易及结算，但对公司来讲却多负担了增值税款。,2、收入的性质界定及账务处理,公司销售收入份额中，约有60%来自于小型机车的生产销售，30%来自于与南方机械厂大型机车配套的配件销售，而配件的销售只是作为流通环节商贸性质的收入入帐（公司2002年10月以前的账务处理均按商贸企业会计制度执行），不能够作为自产产品销售收入，这在一定程度上限制了西部开发税收优惠政策的运用。,最优纳税方案设计,3、产品成本核算的缺陷,公司外购、装配的配件，需要经过进一步加工、增设一些关键部件，提高其原有性能。在这一环节中需要公司自行研发，有较高技术性工艺过程的参与。按企业会计制度和会计准则的规定，购进的配件应作为原材料，而不应作为流通环节的购进存货。在加工、研制过程中应采用成本归集和核算方法计算出最终产品的制造成本，纳入工贸企业成本核算体系。,4、关于销售费用提成问题,公司的修理服务劳务由高技能技工完成，对于销售及修理服务劳务采用销售提成制，而销售提成部分并未通过销售费用反映，在税法上也不允许税前列支，这在一定程度上影响了税前扣除项目金额。,5、关于技术工人及合同工人劳务费问题,由于公司在不断扩大业务范围和服务领域,聘用了许多技术工人和合同工人,而这部分人员的报酬绝大部分采用了劳务费形式,这不利于增加税前扣除项目,减少企业所得税额,故这部分劳务费支出应进一步合理处理,通过规范的财务核算予以解决。,6、关于南方机械厂股权问题,南方机械厂持有图腾公司5%的股权，并且双方之间又有极为密切的业务裙带关系，这很容易被认定为关联企业，不利业务开展与筹划。,最优纳税方案设计,三、公司纳税筹划建议,1、维修劳务收入的剥离,图腾公司产品和配件销售价格中应尽量将维修劳务收入剥离，优化调整产品销售收入，一方面实现帐目清晰，另一方面推迟维修劳务收入的确认时间，合理降低税负，这也是符合税收政策和会计核算要求的做法。,2、适用西部开发税收优惠政策,对于地处中西部地区的图腾公司，争取创造条件享受西部开发税收优惠政策，也是开展税收筹划活动的基本思路之一。根据国办发200173号文件、财税2001202号文件及国税发200247号文件，对设在西部地区、以国家规定的鼓励类产业项目为主营业务，且当年主营业务收入超过企业总收入70%的企业，减按15%的税率缴纳企业所得税。针对该优惠政策，图腾公司应该创造条件争取享受该优惠政策。,（1）主营业务收入的合理划分与调整,图腾公司的收入总额中，有60%来自于小型机车的生产销售，作为主营业务收入；有30%来自于与南方机械厂大型机车配套的配件销售，作为流通性质的其他业务收入。若把配件的销售收入由原来作为流通环节商贸性质,最优纳税方案设计,三、公司纳税筹划建议,收入调整为按工贸性质的收入入帐，则来自于国家鼓励类产品的主营业务的收入会提高到90%，远远超出优惠政策对主营业务收入70%的限制，可以享受西部开发减税优惠政策。,对图腾公司主营业务收入作上述重新划分与调整的理由如下：一是图腾公司的营业执照中明确标明公司经营范围包括铁路机械制造、批发、零售等业务；二是公司销售的大型机车的配件具有较高的科技含量，且一部分产品和配件已经返销出口奥地利；三是由于环境的变化和科技的拓展，南方机械厂授权图腾公司“配置”配件的情形已经改变，图腾公司不再是外购配置，而是自行研发，因此可以变更委托授权书，变更“配置”字样为“研发生产及配套销售”字样，这也是符合实际情况的；四是图腾公司产品符合当前国家重点鼓励发展的产业、产品和技术目录中第九项的规定。,（2）组织调整，机构分设,税务顾问建议可以适当调整业务范围，进行组织分立，具体可以将配件的加工与装配业务，自行研制开发的小型机车的生产销售业务，以及配件、小型机车的维修业务区分出来，分设为3个独立的法人企业。机构分设可以使小型机车的生产销售企业业务单纯化，享受西部开发减税优惠。维修业务的独立可以使公司的混合销售得到分解、净化，合理降低税负。,最优纳税方案设计,三、公司纳税筹划建议,对于机构分设会给公司带来分立成本，如果分立成本大于节税收益，则机构分设不合算。对图腾公司未来3年的销售收入、利润总额及分设后的节税收益进行测算，未来3年（20032005年）每年预计至少能实现销售收入1亿元，退一步讲，若只考虑小型机车业务的所得税减税利益，小型机车的销售收入占公司总收入的60%，所得税税率由33%降为15%，则仅小型机车而言，未来3年的节税额 = 1000060%（33%15%）3 = 3240（万元）。,3、申请高新技术企业,由于图腾公司一直与电力机械研究所合作，得到研究所技术方面的大力支持，公司生产销售的自行研发产品比重不断提高，产品的技术含量不断增加，且与当前的铁路线路提速、运输扩能及道基养护有着极为直接的密切联系，图腾公司研制开发生产的产品已经出口远销到欧洲市场。2002年又与美国一家公司达成合作协议，开发生产高速封闭列车及无缝焊接技术。可以申请技术鉴定，被认定为高新技术，从而使图腾公司成为高新技术企业。按税法规定，对国务院批准的高新技术产业开发区内的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税；对在高新技术开发区内新办的高新技术企业，自投产年度起免征2年所得税。,最优纳税方案设计,三、公司纳税筹划建议,4、销售提成与劳务费支出,关于销售提成问题，可以按照销售费用、工资奖金、职工福利等多种明细帐目细化，理清账务，合理规范，加大税前扣除力度。至于技术工及合同工的劳务费用，可以合理通过工资项目核算，同样可以加大扣除力度。,5、南方机械厂的少数股权问题,南方机械厂只持有图腾公司5%的股权，这在图腾公司组建时是可以理解的，一定程度上能够扶持图腾公司的初期发展，加强双方的业务联系和利益关系。但随着图腾公司的发展壮大，我们建议南方机械厂所持有的5%的少数股权应该退出。一方面可以理顺双方的股权关系和纠扯不清的业务关系，另一方面可以促进双方交易公允价格的形成，规避关联交易的嫌疑，促进企业依法纳税、合理纳税。,企业所得税筹划规律总结,1、分析影响企业所得税的因素,2、预缴与汇算清缴的统筹规划,3、运用亏损弥补合理筹划,4、关联定价与境内外投资所得,5、集团复杂股权、组织层次与分配,6、所得税优惠政策,7、缴纳地点与合并纳税,8、创造条件改变税收要素,谢 谢 !,