y第14章-终结审计与审计报告

Click to edit Master title style,Click to edit Master text styles,Second level,Third level,Fourth level,Fifth level,11/7/2009,#,单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,y第14章-终结审计与审计报告,y第14章-终结审计与审计报告,本章学习目标,通过对本章的学习，你应该能够：,1,、掌握期初余额、期后事项、或有事项和持续经营等特殊项目的审计程序,2,、了解管理层声明和律师声明书,3,、了解评价审计结果、与治理层沟通和完成质量控制复核等的内容,4,、掌握审计报告的类型和基本内容,5,、掌握出具各种非标准审计报告的情形,本章学习目标通过对本章的学习，你应该能够：,本章提要,引言 中注协盘点年报审计工作 非标意见呈逐 年递减趋势,第一节 完成审计工作,第二节 审计报告的作用、类型和基本内容,第三节 非标准审计报告,本章小结 关键术语 思考题 练习题,案例分析 中国第一份被出具无法表示意见审计报告的企业,郑百文,本章提要,引言：,中注协盘点年报审计工作 非标意见呈逐年递减趋势,中国注册会计师协会对,2019,年上市公司年报审计工作的盘点结果表明,非标意见呈逐年递减趋势,今年非标意见占全部审计报告的比重较去年降低,5.27,个百分点,降幅高达,39.4%,变更会计师事务所的情况也较去年有明显改观。,中注协最新一期年报审计情况快报显示,截至,2019,年,4,月,30,日,会计师事务所审计上市公司,2019,年度的财务报表工作基本结束,共为,1 285,家上市公司,(,不含今年新上市的公司,),出具审计报告,其中无保留带强调事项段,58,份、保留意见,13,份、保留带强调事项段意见,12,份、无法表示意见,20,份、无法表示带强调事项段意见,1,份,非标意见共,104,份,占,8.09%,引言：中注协盘点年报审计工作 非标意见呈逐年递减趋势,这一比重较去年大幅降低。最近,4,年,注册会计师出具的审计报告非标意见比重分别为,14.48%,、,13.38%,、,13.36%,、,8.09%,。,据中国注册会计师协会统计,今年年报审计期间累计有,75,家上市公司变更了会计师事务所,相对于去年,128,家上市公司变更会计师事务所,炒注会现象明显改观。审计这,75,家上市公司年报的后任会计师事务所共出具了,14,份非标意见,非标意见比重为,18.7%,高于沪深两市,8.09%,的比重。在这,14,份审计报告中,无保留带强调事项段的意见,6,份,保留意见,5,份,无法表示意见,3,份。,这一比重较去年大幅降低。最近4年,注册会计师出具的审计报告非,一、期初余额审计,（一）期初余额的含义,期初余额（,opening balance,）是指期初已存在的账户余额。期初余额以上期期末余额为基础，反映了以前期间的交易和上期采用的会计政策的结果。,注册会计师应从以下三方面判断期初余额对本期财务报表的影响程度：一是上期结转至本期的金额，二是上期所采用的会计政策，三是上期期末已存在的或有事项及承诺。,第一节,完成审计工作,一、期初余额审计第一节完成审计工作,（二）期初余额的审计目标,对首次接受委托业务，注册会计师审计期初余额，应当获取充分、适当的审计证据，实现下列审计目标：（,1,）期初余额不存在对本期财务报表产生重大影响的错报；（,2,）上期期末余额已正确结转至本期，或在适当的情况下已作出重新表述；（,3,）被审计单位一贯运用恰当的会计政策，或对会计政策的变更作出正确的会计处理和恰当的列报（包括披露）。,（二）期初余额的审计目标 对首次接受委托,（,三）期初余额的审计程序,1,考虑被审计单位运用会计政策的恰当性和一贯性,2,了解上期财务报表是否经过审计,3,实施进一步的审计程序,（,1,）对流动资产和流动负债，注册会计师通常可以通 过本期实施的审计程序获取部分审计证据。,（,2,）对非流动资产和非流动负债，注册会计师通过检查形成期初余额的会计记录和其他信息，可以获取较充分、适当的审计证据。,4,考虑账户的性质和本期财务报表中的重大错报风险,5,考虑期初余额对于本期财务报表的重要程度,（三）期初余额的审计程序1考虑被审计单位运用会计政策的,（四）期初余额审计对审计报告的影响,在对期初余额实施审计程序后，注册会计师应当分析已获取的审计证据，区分不同情况形成对被审计单位期初余额的审计结论，在此基础上确定其对本期财务报表出具审计报告的影响：,（,1,）如果实施相关审计程序后无法获取有关期初余额的充分、适当的审计证据，注册会计师应当出具保留意见或无法表示意见的审计报告。,（,2,）如果期初余额存在对本期财务报表产生重大影响的错报，注册会计师应当告知管理层；如果上期财务报表由前任注册会计师审计，注册会计师还应当考虑提请管理层告知前任注册会计师。如果错报的影响未能得到正确的会计处理和恰当的列报，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告,（四）期初余额审计对审计报告的影响在对期初余额实施审计程,（,3,）如果与期初余额相关的会计政策未能在本期得到一贯运用，并且会计政策的变更未能得到正确的会计处理和恰当的列报，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告。,（,4,）如果前任注册会计师对上期财务报表出具了非标准审计报告，注册会计师应当考虑该审计报告对本期财务报表的影响。如果导致出具非标准审计报告的事项对本期财务报表仍然相关和重大，注册会计师应当对本期财务报表出具非标准审计报告。,（3）如果与期初余额相关的会计政策未能在本期得到一贯运用，并,二、期后事项审计,（一）期后事项的含义和种类,期后事项（,subsequent events,）是指资产负债表日至审计报告日之间发生的事项以及审计报告日后发现的事实。,影响被审计单位财务报表和审计报告的期后事项有两类：一是资产负债表日后调整事项，即对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项；二是资产负债表日后非调整事项，即表明资产负债表日后发生的情况的事项。,二、期后事项审计（一）期后事项的含义和种类,1,资产负债表日后调整事项,常见的这类事项有：,（,1,）资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债。,（,2,）资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。,（,3,）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入。,（,4,）资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。,1资产负债表日后调整事项,2,资产负债表日后非调整事项,这类在资产负债表日后发生的，需要在财务报表上披露而非调整的事项通常有：资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺；资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化；资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失；资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债；资产负债表日后资本公积转增资本；资产负债表日后发生巨额亏损；资产负债表日后发生企业合并或处置子公司；资产负债表日后企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润。,2资产负债表日后非调整事项,（二）截至审计报告日发生的期后事项,注册会计师应当尽量在接近审计报告日时，实施旨在识别需要在财务报表中调整或披露事项的审计程序。这些程序通常包括：,1,复核被审计单位管理层建立的用于确保识别期后事项的程序,2,查阅股东会、董事会及其专门委员会在资产负债表日后举行的会议的纪要，并在不能获取会议纪要时询问会议讨论的事项。,3,查阅最近的中期财务报表，如认为必要和适当，还应当查阅预算、现金流量预测及其他相关管理报告。,（二）截至审计报告日发生的期后事项注册会计师应当尽量在接,4,向被审计单位律师或法律顾问询问有关诉讼和索赔事项。,5,向管理层询问是否发生可能影响财务报表的期后事项。,此外，如果被审计单位的分支机构、子公司等组成部分的财务信息由其他注册会计师审计，注册会计师应当考虑其他注册会计师对资产负债表日后事项所实施的审计程序，并考虑是否需要向其告知计划的审计报告日。,4向被审计单位律师或法律顾问询问有关诉讼和索赔事项。,（三）审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实,在审计报告日后至财务报表报出日前，如果知悉可能对财务报表产生重大影响的事实，注册会计师应当考虑是否需要修改财务报表，并与管理层讨论，同时根据具体情况采取适当措施。,1,如果管理层修改了财务报表，注册会计师应当根据具体情况实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，以验证管理层根据期后事项所作出的财务报表调整或披露是否符合企业会计准则和相关会计制度的规定。此外，还要针对修改后的财务报表出具新的审计报告和索取新的管理层声明书。新的审计报告日期不应早于董事会或类似机构批准修改后的财务报表的日期。由于审计报告日的变化，注册会计师应当将用以识别期后事项的审计程序延伸至新的审计报告日，以避免重大遗漏。,（三）审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实在审计报告日后,2,如果注册会计师认为应当修改财务报表而管理层没有修改，并且审计报告尚未提交给被审计单位，注册会计师应当按照规定，出具保留意见或否定意见的审计报告。,3,如果注册会计师认为应当修改财务报表而管理层没有修改，并且审计报告已提交给被审计单位，注册会计师应当通知治理层不要将财务报表和审计报告向第三方报出。如果财务报表仍被报出，注册会计师应当采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告。,2如果注册会计师认为应当修改财务报表而管理层没有修改，并且,（四）财务报表报出日后发现的事实,在财务报表报出后，如果知悉在审计报告日已存在的、可能导致修改审计报告的事实，注册会计师应当考虑是否需要修改财务报表，并与管理层进行讨论，同时根据具体情况采取适当措施。,1,如果管理层修改了财务报表，注册会计师应当根据具体情况实施必要的审计程序，同时复核管理层采取的措施能否确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况，并针对修改后的财务报表出具新的审计报告。新的审计报告应当增加强调事项段，提请财务报表使用者注意财务报表附注中对修改原财务报表原因的详细说明，以及注册会计师出具的原审计报告。,（四）财务报表报出日后发现的事实在财务报表报出后，如果知悉在,2,如果管理层既没有采取必要措施确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况，又没有在注册会计师认为需要修改的情况下修改财务报表，注册会计师应当采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告，并将拟采取的措施通知治理层。,3,如果知悉此类期后事项时，已临近公布下一期财务报表，且能够在下一期财务报表中进行充分披露，注册会计师应当根据法律法规的规定确定是否仍有必要提请被审计单位修改财务报表，并出具新的审计报告。,2如果管理层既没有采取必要措施确保所有收到原财务报表和审计,三、或有事项审计,所谓或有事项（,contingency events,）是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。常见的或有事项主要包括：未决诉讼或未决仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保证）、亏损合同、重组义务、环境污染整治、承诺等。,注册会计师对或有事项进行审计所要达到的审计目标一般包括：确定或有事项是否存在和完整；确定或有事项的确认和计量是否符合企业会计准则的规定；确定或有事项的列报是否恰当。在审计或有事项时，注册会计师尤其要关注财务报表反映的或有事项的完整性。,三、或有事项审计所谓或有事项（contingency eve,由于或有事项的种类不同，注册会计师在审计被审计单位的或有事项时，所采取的程序也各不相同。但总结起来，针对或有事项的审计程序通常包括,11,项内容：见课本,P414-P415,由于或有事项的种类不同，注册会计师在审计被审计单位的或有事项,四、持续经营审计,（一）持续经营审计的基本要求,持续经营假设是指被审计单位在编制财务报表时，假定其经营活动在可预见的将来会继续下去，不拟也不必终止经营或破产清算，可以在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。这里的可预见的将来通常是指资产负债表日后十二个月。,注册会计师应当按照审计准则的要求，实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，确定可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况是否存在重大不确定性，并考虑对审计报告的影响。,四、持续经营审计（一）持续经营审计的基本要求,（二）计划审计工作与实施风险评估程序,在计划审计工作和实施风险评估程序时，注册会计师应当考虑是否存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况及相关的经营风险，评价管理层对持续经营能力作出的评估，并考虑已识别的事项或情况对重大错报风险评估的影响。,（,1,）被审计单位在,财务方面,存在的可能导致对持续经营假设产生重大疑虑的事项或情况,（,2,）被审计单位在,经营方面,存在的可能导致对持续经营假设产生重大疑虑的事项或情况,（,3,）被审计单位在,其他方面,存在的可能导致对持续经营假设产生重大疑虑的事项或情况,（二）计划审计工作与实施风险评估程序在计划审计工作和实施风险,（三）,评价管理层对持续经营能力作出的评估,注册会计师应当确定管理层评估持续经营能力涵盖的期间是否符合适用的会计准则和相关会计制度的规定。如果管理层评估持续经营能力涵盖的期间少于自资产负债表日起的十二个月，注册会计师应当提请管理层将其延伸至自资产负债表日起的十二个月。,在评价管理层作出的评估时，注册会计师应当考虑管理层作出评估的过程、依据的假设以及应对计划。,（三）评价管理层对持续经营能力作出的评估注册会计师应当确定管,（四）超出管理层评估期间的事项或情况,只有当存在充分证据表明超出评估期间的有关事项或情况对被审计单位的持续经营能力具有重大影响时，注册会计师才有必要采取进一步措施。注册会计师可以考虑提请管理层对这些事项或情况的潜在重大影响作出说明。,（四）超出管理层评估期间的事项或情况,（五）进一步审计程序,1,复核管理层提出的应对计划,2,实施相关审计程序,注册会计师应当考虑实施的相关审计程序主要包括下列八个方面：（,1,）与管理层分析和讨论现金流量预测、盈利预测以及其他相关预测。（,2,）与管理层分析和讨论最近的中期财务报表。（,3,）复核债券和借款协议条款并确定是否存在违约隋况。（,4,）阅读股东会会议、董事会会议以及相关委员会会议有关财务困境的记录。（,5,）向被审计单位的律师询问是否存在针对被审计单位的诉讼或索赔，并向其询问管理层对诉讼或索赔结果及其财务影响的估计是否合理。（,6,）确认财务支持协议的存在性、合法性和可行性，并对提供财务支持的关联方或第三方的财务能力作出评价。（,7,）考虑被审计单位准备如何处理尚未履行的客户订单。（,8,）复核期后事项并考虑其是否可能改善或影响持续经营能力。,（五）进一步审计程序1复核管理层提出的应对计划,3,取得管理层声明,根据审计准则的规定，如果合理预期不存在其他充分、适当的审计证据时，注册会计师应当就对财务报表有重大影响的事项向管理层获取书面声明。,3取得管理层声明,（六）审计结论与报告,注册会计师应当根据获取的审计证据，确定可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况是否存在重大不确定性，并考虑对审计报告的影响。,（六）审计结论与报告注册会计师应当根据获取的审计证据，确定可,五、获取管理层声明,管理层声明（,representation,）是指被审计单位管理层向注册会计师提供的关于财务报表的各项陈述。管理层声明具有以下两方面作用：一是明确管理层对财务报表的责任。被审计单位管理层在声明书中对提供给注册会计师的有关资料的真实性、合法性和完整性作出正面陈述，并明确承认对财务报表负责。二是提供审计证据。被审计单位管理层声明书把管理层对注册会计师的询问所做的答复以书面方式予以记录，可作为书面证据。,（一）管理层对财务报表责任的认可,（二）将管理层声明作为审计证据，并形成审计工作底稿,（三）对管理层声明的记录,（四）管理层拒绝提供声明时的措施,五、获取管理层声明 管理层声明（represen,六、获取律师声明书,当注册会计师对被审计单位期后事项和或有事项等进行审计时，往往需要向被审计单位的法律顾问和律师进行函证，以获取其对资产负债表日已存在的，以及资产负债表日至他们复函日这一时期内存在的期后事项和或有事项等的确认证据。被审计单位律师对函证问题的答复和说明，就是律师声明书。,对律师的函证，一般通过被审计单位向其律师寄发审计询证函的方式来实施。被审计单位应对曾为其提供法律咨询或代理的所有律师寄发审计询证函，其内容应包括被审计单位叙述和评价与该律师业务相关的期后事项和或有事项等情况。,六、获取律师声明书 当注册会计师对被审计单位期后事项和或有事,七、编制审计差异调整表和试算平衡表,审计差异内容按是否需要调整账户记录可分为核算错误和重分类错误。核算错误是因被审计单位对经济业务进行了不正确的会计核算而引起的错误。每一项核算错误若用审计重要性原则来衡量，又可区分为建议调整的不符事项和不建议调整的不符事项（即未调整不符事项）；重分类（,to re-classify,）错误是因被审计单位未按企业会计准则的要求列报财务报表而引起的错误。,对审计中发现的核算错误，注册会计师应运用重要性原则，考虑核算错误的金额和性质两个因素，来划分建议调整的不符事项与未调整不符事项：（,1,）对于单笔核算错误超过所涉及的财务报表项目（或账项）层次重要性水平的，应视为建议调整的不符事项；（,2,）对于单笔核算错误大大低于所涉及财务报表项目（或账项）层次重要性水平，但性质重要的，如涉及到舞弊与违法行为的核算错误、影响收益趋势的核算错误、股本项目等不期望出现的核算错误，应视为建议调整的不符事项；（,3,）对于单笔核算错误大大低于所涉及的财务报表项目（或账项）层次重要性水平，并且性质不重要的，一般应视为未调整不符事项。但应当考虑小金额错报累计起来可能重要的可能性。,七、编制审计差异调整表和试算平衡表 审计差异内容按是否需要调,八、对财务报表总体合理性实施分析程序,在审计结束或临近结束时，注册会计师运用分析程序的目的是确定审计调整后的财务报表整体是否与其对被审计单位的了解一致，注册会计师应当围绕这一目的运用分析程序。这时运用分析程序是强制要求，注册会计师在这个阶段应当运用分析程序。,在运用分析程序进行总体复核时，如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当重新考虑对全部或部分各类交易、账户余额、列报评估的风险是否恰当，并在此基础上重新评价之前计划的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序,八、对财务报表总体合理性实施分析程序 在审计结束或临近结束时,九、评价审计结果,（一）对重要性和审计风险进行最终的评价,1,按财务报表项目确定可能的审计差异即可能错报金额（,likely misstatement,）。可能错报金额包括已经识别的具体错报和推断误差。,2,确定各财务报表项目可能的错报金额的汇总数（即可能错报总额）对财务报表层次重要性水平和其他与这些错报有关的财务报表总额（比如流动资产或流动负债）的影响程度。,九、评价审计结果（一）对重要性和审计风险进行最终的评价,（二）对被审计单位已审计财务报表形成审计意见并草拟审计报告,在对审计意见形成最后决定之前，会计师事务所通常要与被审计单位召开沟通会，由注册会计师口头报告本次审计所发现的问题，并说明建议被审计单位作必要调整或表外披露的理由。被审计单位管理层也可以在会上申辩其立场。最后，通常会对需要被审计单位作出的改变达成协议。如达成了协议，注册会计师一般即可签发标准审计报告，否则，注册会计师则可能不得不发表其他类型的审计意见。,（二）对被审计单位已审计财务报表形成审计意见并草拟审计报告,十、与治理层沟通,（一）沟通目的,所谓治理层是指对被审计单位战略方向以及管理层履行经营管理责任负有监督责任的人员或组织。,注册会计师与治理层沟通的主要目的是：（,1,）就审计范围和时间以及注册会计师、治理层和管理层各方在财务报表审计和沟通中的责任，取得相互了解。（,2,）及时向治理层告知审计中发现的与治理层责任相关的事项。（,3,）共享有助于注册会计师获取审计证据和治理层履行责任的其他信息。,十、与治理层沟通 （一）沟通目的,（二）沟通内容,1,注册会计师的责任,2,计划的审计范围和时间,3,审计工作中发现的问题,4,注册会计师的独立性,（二）沟通内容,十一、完成质量控制复核,（一）项目组内部复核,项目组内部复核又分为两个层次：,1,审计项目经理的现场复核,2,项目合伙人的复核 ：（,1,）复查计划确定的重要审计程序是否适当，是否得以较好实施，是否实现了审计目标。（,2,）复查重点审计项目的审计证据是否充分、适当。（,3,）复查审计范围是否充分。（,4,）复查对建议调整的不符事项和未调整不符事项的处理是否恰当。（,5,）复核审计工作底稿中重要的勾稽关系是否正确。（,6,）检查审计工作中发现的问题及其对财务报表和审计报告的影响，审计项目组对这些问题的处理是否恰当。（,7,）复核已审财务报表总体上是否合理、可信。,十一、完成质量控制复核（一）项目组内部复核,（二）独立的项目质量控制复核,项目质量控制复核是指在出具报告前，对项目组作出的重大判断和在准备报告时形成的结论作出客观评价的过程。项目质量控制复核也称独立复核。,1,对审计工作底稿进行独立复核的意义,1,）实施对审计工作结果的最后质量控制。,2,）确认审计工作已达到会计师事务所的工作标准,3,）消除妨碍注册会计师判断的偏见。,（二）独立的项目质量控制复核,2,独立复核的内容,独立复核的要点包括：（,1,）项目组就具体业务对会计师事务所独立性作出的评价；（,2,）在审计过程中识别的特别风险以及采取的应对措施；（,3,）作出的判断，尤其是关于重要性和特别风险的判断；（,4,）是否已就存在的意见分歧、其他疑难问题或争议事项进行适当咨询，以及咨询得出的结论；（,5,）在审计中识别的已更正和未更正的错报的重要程度及处理情况；（,6,）拟与管理层、治理层以及其他方面沟通的事项；（,7,）所复核的审计工作底稿是否反映了针对重大判断执行的工作，是否支持得出的结论；（,8,）拟出具的审计报告的适当性。,2独立复核的内容,一、审计报告的含义和作用,（一）审计报告的含义,一般说来，审计报告是指审计人员根据有关规范的要求，对审计项目实施了必要的审计程序后出具的，用于阐明审计结果、作出审计评价、表明审计意见或建议的书面文件。,就民间审计而言， 审计报告（,audit report,）是指注册会计师根据中国注册会计师审计准则的规定，在实施审计工作的基础上对被审计单位财务报表发表审计意见的书面文件。,第二节,审计报告的作用、类型和基本内容,一、审计报告的含义和作用 第二节审计报告的作用、类型和基本,审计报告是注册会计师在完成审计工作后向委托人提交的最终产品，具有以下特征：,1,注册会计师应当按照中国注册会计师审计准则的规定执行审计工作。,2,注册会计师在实施审计工作的基础上才能出具审计报告。,3,注册会计师通过对财务报表发表意见履行业务约定书约定的责任。,4,注册会计师应当以书面形式出具审计报告,审计报告是注册会计师在完成审计工作后向委托人提交的最终产品，,（二）审计报告的作用,1,鉴证作用,2,保护作用,3,证明作用,（二）审计报告的作用 1鉴证作用,二、审计意见的形成和审计报告的类型,（一）审计意见的形成,注册会计师应当评价根据审计证据得出的结论，以作为对财务报表形成审计意见的基础。,审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。因此，注册会计师应当获取充分、适当的审计证据，以得出合理的审计结论，作为形成审计意见的基础。,二、审计意见的形成和审计报告的类型 （一）审计意见的形,1,评价财务报表合法性应当考虑的内容,在评价财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制时，注册会计师应当考虑下列内容：,（,1,）选择和运用的会计政策是否符合适用的会计准则和相关会计制度，并适合于被审计单位的具体情况。,（,2,）管理层作出的会计估计是否合理。,（,3,）财务报表反映的信息是否具有相关性、可靠性、可比性和可理解性。,（,4,）财务报表是否作出充分披露，使财务报表使用者能够理解重大交易和事项对被审计单位财务状况、经营成果和现金流量的影响。,1评价财务报表合法性应当考虑的内容在评价财务报表是否按照,2,评价财务报表公允性应当考虑的内容,在评价财务报表是否作出公允反映时，注册会计师应当考虑下列内容：,（,1,）经管理层调整后的财务报表，是否与注册会计师对被审计单位及其环境的了解一致。,（,2,）财务报表的列报、结构和内容是否合理。,（,3,）财务报表是否真实地反映了交易和事项的经济实质。,2评价财务报表公允性应当考虑的内容,（二）审计报告的类型,审计报告分为：,（,1,）标准审计报告,:,当注册会计师出具的无保留意见的审计报告不附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语时，该报告称为标准审计报告。,（,2,）非标准审计报告,:,是指标准审计报告以外的其他审计报告，包括带强调事项段的无保留意见的审计报告和非无保留意见的审计报告。非无保留意见的审计报告包括保留意见的审计报告、否定意见的审计报告和无法表示意见的审计报告,。,（二）审计报告的类型审计报告分为：,三、审计报告的基本内容,审计报告应当包括下列要素：,1,标题,:,审计报告的标题应统一规范为“审计报告”,2,收件人,:,指注册会计师按照业务约定书的要求致送审计报告的对象，一般是指审计业务的委托人。,3,引言段,:,审计报告的引言段（,introductory paragraph,）应当说明被审计单位的名称和财务报表已经过审计，并包括下列内容：,（,1,）指出构成整套财务报表的每张财务报表的名称,（,2,）提及财务报表附注。,（,3,）指明财务报表的日期和涵盖的期间。,三、审计报告的基本内容 审计报告应当包括下列要素：,4,管理层对财务报表的责任段,5,注册会计师的责任段,6,审计意见段,如果认为财务报表符合下列所有条件，注册会计师应当出具无保留意见的审计报告：,（,1,）财务报表已经按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。,（,2,）注册会计师已经按照中国注册会计师审计准则的规定计划和实施审计工作，在审计过程中未受到限制。,当出具无保留意见的审计报告时，注册会计师应当以“我们认为”作为意见段的开头，并使用“在所有重大方面”、“公允反映”等术语,4管理层对财务报表的责任段,7,注册会计师的签名和盖章,8,会计师事务所的名称、地址和盖章,9,报告日期,标准审计报告的参考格式 见,P429,7注册会计师的签名和盖章,一、带强调事项段的无保留意见的审计报告,（一）强调事项段的含义,审计报告的强调事项段（,emphasize the matter paragraph,）是指注册会计师在审计意见段之后增加的对重大事项予以强调的段落。,强调事项应当同时符合下列条件：（,1,）可能对财务报表产生重大影响，但被审计单位进行了恰当的会计处理，且在财务报表中做出充分披露；（,2,）不影响注册会计师发表的审计意见。,第三节,非标准审计报告,一、带强调事项段的无保留意见的审计报告第三节 非标准审计报,（二）增加强调事项段的情形,1,对持续经营能力产生重大疑虑。有关具体要求见本章第一节的相关内容。,2,重大不确定事项。理解不确定事项时，应当把握以下特征：（,1,）不确定事项的结果依赖于未来行动或事项；（,2,）不确定事项不受被审计单位的直接控制，在管理层批准财务报表日，不可能获得更多信息消除该不确定事项；（,3,）不确定事项可能影响财务报表，并且影响并不遥远，可以预计在未来时日得到解决。,（二）增加强调事项段的情形 1对持续经营能力产生重大疑,3,其他审计准则规定增加强调事项段的情形,带强调事项段的无保留意见的审计报告的参考格式 ：见教材,P431,3其他审计准则规定增加强调事项段的情形,二、非无保留意见的审计报告,（一）影响发表非无保留意见的情形,当存在下列情形之一时，如果认为对财务报表的影响是重大的或可能是重大的，注册会计师应当出具非无保留意见的审计报告：,1.,注册会计师与管理层在被审计单位会计政策的选用、会计估计的作出或财务报表的披露方面存在分歧,2.,审计范围受到限制,；,(1),客观环境造成的限制,(2),管理层造成的限制,二、非无保留意见的审计报告（一）影响发表非无保留意见的情形,（二）保留意见的审计报告,保留意见（,a qualified opinion,）是指注册会计师对被审计单位财务报表某些表达的公允性持有所保留态度。它表明了对被审计单位财务报表总体上的肯定，但由于某些或个别事项的存在，影响了被审计单位财务报表的表达，使无保留意见的条件不完全具备，因而注册会计师对无保留意见加以修正，对影响事项提出保留意见，并对该意见负责。,（二）保留意见的审计报告 保留意见（a qualifie,被审计单位财务报表整体是公允的，但存在下列情形之一，应当出具保留意见的审计报告：,1,会计政策的选用、会计估计的作出或财务报表的披露不符合适用的会计准则和相关会计制度的规定，虽影响重大，但不至于出具否定意见的审计报告。,2,因审计范围受到限制，不能获取充分、适当的审计证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告。,保留意见的审计报告的参考格式见教材,P434,被审计单位财务报表整体是公允的，但存在下列情形之一，应当出具,（三）否定意见的审计报告,注册会计师经过审计后，如果认为被审计单位财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量，应当出具否定意见的审计报告。,当出具否定意见的审计报告时，注册会计师应当在审计意见段中使用“由于上述问题造成的重大影响”、“由于受到前段所述事项的重大影响”等术语。,否定意见的审计报告的参考格式见,P435,（三）否定意见的审计报告注册会计师经过审计后，如果认为被审计,（四）无法表示意见的审计报告,无法表示意见（,a disclaimer of opinion,）是指注册会计师由于审计范围受到限制，无法形成关于财务报表公允性的审计意见。,当出具无法表示意见的审计报告时，注册会计师应当删除注册会计师的责任段，并在审计意见段中使用“由于审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛”、“我们无法对上述财务报表发表意见”等术语。,无法表示意见的审计报告的参考格式见教材,P436,（四）无法表示意见的审计报告 无法表示意见（a disc,本章关键术语：,期后事项（,Subsequent Events,）,审计调整（,Audit Adjustment,）,无法表示意见（,A Disclaimer of Opinion,）,思考题,3,试述或有事项的审计程序。,10,注册会计师出具无保留意见的审计报告的条件是什么？,练习题：全部,本章关键术语：期后事项（Subsequent Events）,案例分析：中国第一份被出具无法表示意见审计报告的企业,郑百文,1988,年,12,月，郑州市百货文化用品公司完成改制成为郑州百文股份有限公司（简称“郑百文”），向社会公开发行股票。,2019,年,4,月,17,日，郑百文,5 149,万,A,股在沪上市交易。,2019,年，郑百文年报称每股收益,0.37,元，净资产收益率,14.88%,。后来证监会查明，郑百文上市前采取虚提返利、少计费用、费用跨期入账等手段，虚增利润,1 908,万元，并据此制作虚假上市申报材料。证监会发现原郑州会计师事务所签字注册会计师龚淑敏、宋大力违反有关法律法规，为郑百文出具严重失实的审计报告。,案例分析：中国第一份被出具无法表示意见审计报告的企业郑百文,证监会认定郑州会计师事务所注册会计师是未勤勉尽则，是无意过失，分别处以停业,3,年罚款,30,万人民币与停业,1,年罚款,20,万人民币。,2019,年，郑百文每股收益,0.448,元，净资产收益率,19.97%,。其主营规模和资产收益率等指标在深沪上市所有商业公司中均排序第一，进入国内上市企业,100,强。,2019,年,8,月郑百文中报披露每股收益,0.075,元。然而当年每股收益为,-2.54,元，净资产收益率为,-148.46%,，在中国股市创下每股净亏最高纪录，郑州会计事务所出具无法表示意见的审计报告。,证监会认定郑州会计师事务所注册会计师是未勤勉尽则，是无意过失,2019,年,12,月，郑百文公司截止到,2019,年,9,月,20,日的贷款本金及应付利息共计,19.36,亿元，由中国建设银行转让给中国信达资产管理公司。,2000,年,3,月，收到中国信达公司向郑州市中级人民法院要求郑百文破产还债的申请书，信达此次申请债权共计人民币,213 021,万元,(,截止到,2000,年,3,月,1,日的已到期债权本息,),。,2000,年,4,月公布郑百文,2019,年报，每股净资产为,-6.58,元。一年亏掉,9.8,亿元，再创沪深股市亏损之最。北京天健会计师事务所出具无法表示意见的审计报告。,2019年12月，郑百文公司截止到2019年9月20日的贷款,感谢聆听,感谢聆听,