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,*,单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,主要内容,会计与税法存在差异的原因,收入确认中常见的差异问题分析,成本与费用确认的差异问题分析,资产处理的差异分析,亏损的确认与弥补差异,1,会计准则与企业所得税法存在差异的原因,2,会计与税法存在差异的原因,目标不同,遵循原则不同,计量依据不同,3,1.目标不同,税法规范国家征税机关征税行为和纳税人的纳税行为，体现解决的是财富如何在国家与纳税人之间的分配问题，具有固定性、强制性和无偿性。,企业会计的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。,4,2.前提与原则不同,基本前提比较,会计主体 纳税主体,持续经营,会计分期,货币计量,纳税期限,5,信息质量所遵循的原则比较,客观性原则税收法定原则,相关性原则相关性原则,谨慎性原则,重要性原则公平原则,实质重于形式原则,6,3.计量的依据不同,税收是依据现行,税法,确认计税依据、计算应税所得。,财务会计则是根据,会计准则、会计制度,的要求，客观、公允地反映企业的营业收入、营业成本和利润总额等。,7,企业会计准则体系的构成,基本会计准则,38项具体准则,财会（2006）3,会计准则应用指南,财会（2006）18,（1）32项会计准则解释,（2）会计科目和主要账务处理,2006年发布：,20072009年发布：,企业会计准则解释（一）,财会（2007）14,企业会计准则解释（二）,财会（2008）11,企业会计准则解释（三）,财会（2009）8,企业会计准则解释（四）,财会（2010）15,8,收入的差异,一、收入的概念分析,二、具体差异内容,1.收入确认条件的差异,2.收入范围的差异,3.收入确认时间的差异,4.收入金额确认的差异,9,一、收入的概念, 收入的概念 （会计）,企业会计准则第14号收入规定，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。,（小）企业会计制度规定，收入是指企业在销售商品、产品或提供劳务及他人使用本企业资产等日常经营活动中取得的经济利益的总流入。,10, 收入的概念（税法）,税法第六条,企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：,(,1)销售货物收入；,(2)提供劳务收入；,(3)转让财产收入；,(4)股息、红利等权益性投资收益；,(5)利息收入；,(6)租金收入；,(7)特许权使用费收入；,(8)接受捐赠收入；,(9)其他收入。,11,二、收入确认中存在的差异分析,收入确认条件的差异,收入范围的差异,收入确认时间的差异,收入金额确认的差异,12, 收入确认条件的差异,会计确认标准,1、商品销售收入的确认,企业已将商品所有权上主要风险和报酬转移给购货方；,企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已出售的商品实施有效控制；,收入的金额能够可靠计量；,相关经济利益很可能流入企业；,相关的、己发生的或将发生的成本能够可靠计量。,13,2、劳务收入的确认,（1）,不跨年度的劳务收入,采用完成合同法，按合同或协议总金额确认收入，确认标准同商品销售。,（2）,跨年度的劳务收入,交易结果能够可靠计量,完工百分比法,交易结果不能够可靠计量,谨慎性原则应用,14,资产负债表日劳务,交易结果不能,可靠估计,劳务成本预计能够得到补偿，从稳健性原则考虑，企业发生的劳务成本确认收入，并按规定结转成本。不产生利润,如果已发生的劳务成本预计不能全部得到补偿，应按能够得到补偿的劳务成本金额确认收入，并按已 发生的劳务成本，作为当期费用，确认的金额小于已发生的劳务成本的差额，作为当期损失。,如果已发生的劳务成本全部不能得到补偿，应按已发生的劳务成本作为当期费用，不确认收入。这种处理方式一般会产生亏损。,强调已发生的劳务总成本是否能够得到补偿,15,收入确认条件,税法确认,标准,国税函【2008】875,16,（二）收入范围的差异,收入,利得,视同销售收入,应税所得,未实现收益,不征税收入,免税收入,17,收益在会计和税法“报表”中列报对比,主营业务收入,其他业务收入,营业外收入,资本公积,销售（营业）收入,营业外收入,收入,利得,视同销售,18,视同销售是指会计上不作为销售核算，而在税收上作为销售，确认收入、计缴税金的商品或劳务的转移行为。,1、,视同销售收入,19,视同销售的,确认,实施条例第25条：,企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。,20,例：,新华公司为一家生产电脑的企业， 208年12月，公司以其生产的单位成本为3 000元的液晶电脑50台作为春节礼物直接捐赠给该市的一个希望工程学校。该型号电脑的售价为每台6000元，新华公司适用的增值税率为17。,21,会计账务处理：,借：营业外支出 201000,贷：库存商品 150000,应交税费应交增值税（销项税额） 51000,纳税调整方法：,视同销售调增收入300000元，附表一第15行；,视同销售调增成本150000元，附表二第14行。,22,例：甲企业欠乙企业货款150万元，经双方协商，乙企业同意甲企业以自产的一批商品偿还，商品公允价值100万元，成本80万元，增值税率17%。,问题：如果甲企业分别是执行企业会计制度和企业会计准则的企业，如何纳税调整？,如果是外购的商品？,如果用于职工福利？,23,小企业会计制度：,借 应付账款 150,贷 库存商品 80,应交税费应缴增值税（销项税额） 17,资本公积 53,纳税调整：,附表一15行收入100,附表二14行成本80,附表一23行债务重组收益33,24,新会计准则,借 ：应付账款 150,贷 ：主营业务收入 100,应交税费应缴增值税（销项税额） 17,营业外收入债务重组收益 33,借： 主营业务成本 80,贷： 库存商品 80,25,视同销售业务分析,分配股利,应付职工薪酬,具有商业实质的非货币交易,债务重组,会计确认收入,广告,样品,捐赠,赞助,会计按成本转帐不作收入,26,结论：,会计对所有者权益的影响,税法,资产所有权属的变化,27,2、,公允价值变动损益,根据会计准则的规定，交易性金融资产应该采用公允价值计量属性计量。,在资产负债表日，交易性金融资产应当按资产负债表日的公允价值计价，期末公允价值与账面价值的差额直接计入当期损益，影响当期会计利润。,税法,规定,：,28,例 2008年4月20日，甲公司委托某证券公司购入A上市公司股票20万股，并将其划分为交易性金融资产。该笔股票投资在购买日的公允价值为130万元。另支付相关交易费用金额为3.3万元。,2008年6月30日，该股票公允价值是145万元。,2008年12月31日，该股票公允价值是137万元,2009年2月将20万股股票全部出售，扣除交易费用后实际收到142万元。,29,2008年4月20日，购买A上市公司股票时：,借：交易性金融资产成本 1 300 000投资收益 33 000贷：其他货币资金存出投资款 1 333 000,30,借：交易性金融资产公允价值变动 150 000,贷：公允价值变动损益 150 000,借：公允价值变动损益 80 000,贷：交易性金融资产公允价值变动80 000,31,出售时,借： 银行存款 1 420 000,贷 ：交易性金融资产成本 1 300 000,公允价值变动 70 000,投资收益 50 000,同时，借：公允价值变动损益70 000贷：投资收益70 000,32,1、让渡资产使用权收入,税法规定：,实施条例第18条：,企业所得利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。,实施条例第19条：,租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。,实施条例第20条：,特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。, 收入确认时间的差异,33,会计规定,：,使用费收入是指一般企业在让渡资产的过程中取得的使用费收入。通常有两种情况：,（1）合同或协议规定一次性收取使用费,：不提供后续服务的，应当视同销售该项资产一次性确认收入；提供后续服务的，应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入。,（2）合同或协议规定分期收取使用费：,应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。,34,租金收入的确认差异,例：,2008年 康达公司根据业务需要租入瑞林公司的一间库房，作为存放商品的仓库使用。合同约定租赁期两年，从2008年9月1日开始至2010年8月31日止，租金共24万元， 租赁开始日康达公司支付12万元租赁费，租赁期结束时再支付另外的12万元。,35,确认收入12万元,确认收入12万元,确认收入4万元,确认收入12万元,确认收入8万元,36,2008年9月收到租金：,借：银行存款 120 000,贷：预收帐款 120 000,年末确认本年中四个月的租金收入：,借：预收帐款 40 000,贷：其他业务收入 40 000,37,根据税法规定，瑞林公司2008年的租赁收入是 12万元，2009年的租赁收入是0万元，2010年租赁收入是12万元。,38,差异比较,：,出租人：,会计：分期确认,税法：按照合同约定,承租人：,会计：分期确认,税法：分期确认,39,存在优惠条件的租金收入,例：,2009年 康达公司根据业务需要租入瑞林公司的一间库房，作为存放商品的仓库使用。合同约定租赁期两年，从2009年11月1日开始至2011年10月31日止，租金共26.4万元，前两个月免租金，从第三个月开始每月租金1.2万元。租赁开始日康达公司支付15万元租赁费，租赁期结束时再支付另外的11.4万元。,2009年如何进行会计处理？纳税调整额是多少？,40,2. 政府补助,政府补助是指企业从政府无偿取得的货币性资产或非货币性资产,会计规定，按照政府补助给企业带来经济利益或弥补相关成本或费用的形式不同，将政府补助划分成与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助,。,41,与收益相关的政府补助，如果是用来补偿未来的费用，则根据收益期分期确认，如果是补偿当期或者是已经发生的费用，则直接计入收到当期的损益之中，计入“营业外收入”科目。,与资产相关的政府补助要分期确认，收到补助时先计入“递延收益”科目，以后期间根据资产的价值补偿情况分期计入“营业外收入”科目。,42,例 ：2009年10月甲企业根据国家规定购买储备粮食，从银行取得贷款2000万元，银行贷款年利率是6%，财政部门按照实际贷款利息向甲企业拨付专项补贴款用于补助利息支出 。2009年12月企业收到财政部门拨付的一年的银行贴息120万元。,43,收到拨款时：,借：银行存款 1200000,贷：递延收益 1200000,每月确认借款利息：,借：财务费用 100000,贷：银行存款（应付利息） 100000,年末将递延收益计入当期收益：,借：递延收益 300000,贷：营业外收入 300000,44,3、分期收款销售,例 某企业2008年1月销售一台设备，设备不含税市价（公允价值）是100万元，设备的生产成本是60万元，合同约定总的付款金额是120万元，购买方按5年等额分期付款，每年末付款。增值税20.4万元，在每期应付货款时分期支付。,45,（1）发出商品时：,借：长期应收款 1 200 000,贷：主营业务收入 1 000 000,未实现融资收益 200 000,（2） 结转销售成本：,借：主营业务成本 600 000,贷：库存商品 600 000,46,（3）合同约定收款日：,借：银行存款 280 800,贷：长期应收款 240 000,应交税费应交增值税（销项税）40 800,（4） 确认财务费用：,借：未实现融资收益 4 0 000,贷：财务费用 40 000,47,成本与费用的差异,48,一、概念和范围的差异, 会计规定：,费用,是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。,成本,是指企业在生产产品、提供劳务等活动中发生的各种耗费。,损失,是指与非日常活动引起的资产耗费,49,税法规定,税法第8条,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。,成本,是纳税人销售商品 、提供劳务、转让固定资产、无形资产（包括技术转让）的成本。,费用,是指纳税人每一纳税年度发生的可扣除的销售费用、管理费用和财务费用，已计入成本的有关费用除外。,50,税金,：,即纳税人按规定缴纳的消费税、营业税、资源税、关税、城市维护建设费、教育费附加等产品销售税金及附加。企业缴纳的房产税、车船使用税、土地使用税、印花税等一般列入管理费用在税前列支，如果未列入管理费用也可在销售税金中列支。,损失,：即纳税人生产、经营过程中的各项营业外支出、已发生的经营亏损和投资损失以及其他损失。,税法规定,51,二、扣除内容分类,一般肯定条款,特殊肯定条款,特殊否定条款,52,不得扣除的项目,第十条 在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：,（,特殊否定条款）,（1）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；,（2）企业所得税税款；,（3）税收滞纳金；,（4）罚金、罚款和被没收财物的损失；,（5）本法第九条规定以外的捐赠支出；,（6）赞助支出；,（7）未经核定的准备金支出；,财税200964号/财税200933号,（8）与取得收入无关的其他支出。,53,限制扣除的内容,工资薪金,保险费,职工福利,工会经费,职工教育经费,业务招待费,广告宣传费,借款费用,捐赠支出,专项资金,54,企业会计准则第9号,职工薪酬,1.职工薪酬的内容和范围,是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。职工薪酬包括： （,1）职工工资、奖金、津贴和补贴； （2）职工福利费； （3）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费； （4）住房公积金； （5）工会经费和职工教育经费； （6）非货币性福利； （7）因解除与职工的劳动关系给予的补偿； （8）其他与获得职工提供的服务相关的支出。,55,职工，是指与企业订立劳动合同的所有人员，含,全职、兼职和临时职工,；也包括虽未与企业订立劳动合同但由,企业正式任命的人员,，如董事会成员、监事会成员等。 在企业的计划和控制下，虽未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但为其提供与职工类似服务的人员，也纳入职工范畴，如,劳务用工合同人员,。,职工薪酬，包括企业为职工在职期间和离职后提供的全部货币性薪酬和非货币性福利。提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等，也属于职工薪酬。,56,借：生产成本,制造费用,管理费用,在建工程,贷：应付职工薪酬工资,保险,工会经费,教育经费,福利费,57,工资薪金支出,企业实际,发生,的,合理,的职工工资薪金，准予在税前扣除。,薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或与其有雇用关系职工工资的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬，包括：基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有关的其他支出,。,58,职工,福利费,企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。,财企200748号.doc,例题,59,【例】,B公司为小家电生产企业，共有职工200名，其中170名为直接参加生产的职工，30名为管理人员。2008年2月，B公司以其生产的每台成本为900元的电暖器作为春节福利发放给公司每名职工。该型号的电暖器市场销售为每台1 000元，B公司适用的增值税税率为17%。,60,会计制度：,借:应付福利费 214 000,贷: 库存商品 180 000,应交税金应交增值税( 销项税额 ) 34 000,61,会计准则：,借:应付职工薪酬非货币性福利 234 000,贷: 主营业务收入 200 000,应交税费应交增值税( 销项税额 ) 34 000,借 主营业务成本 180 000,贷 库存商品 180 000,借：生产成本198 900,管理费用 35 100,贷：应付职工薪酬非货币性福利234 000,62,工会经费,按照工资薪金总额的2%准予扣除。,职工教育,经费,企业发生的职工教育经费按照工资薪金总额的2.5%准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。,软件生产企业发生的职工教育经费中的,职工培训费用,，根据财税20081号规定，可以,全额,在企业所得税前扣除。,软件生产企业应准确划分职工教育经费中的职工培训费支出，对于不能准确划分的，以及准确划分后职工教育经费中扣除职工培训费用的余额，一律按照实施条例第四十二条规定的比例扣除。,国税函2009202号,63,业务招待费,企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。,64,例：,企业发生的业务招待费用是50万元，全年实现的主营业务收入是2000万元，其他业务收入500万元，投资收益300万元，营业外收入60万元，根据税法规定调增的视同销售收入300万元。,税前可以扣除的业务招待费？,65,（2000+ 500+300 ）*0.5%=14,50*60%=30,可以扣除的限额是14万元，纳税调增36万元,如果实际发生的业务招待费是20万元，可以税前扣除？,66,广告费和业务宣传费,企业发生的符合条件的广告费和,业务宣传费,支出，除国务院财政、税务主管部门,另有规定,外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。,67,第37条企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。,企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。,利息支出,68,第38条企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：,A、非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；,B、非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业,同期同类贷款利率,计算的数额的部分。,投资资金,关联方,69,资产确认的差异及协调,70,资产的概念 （会计）,资产,是指企业过去的交易或者事项形成的、企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。,过去付出代价,现在持有状态,将来预期收益,71,资产的概念 （税法）,企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等。,资产的,计税基础,是指,历史成本,，是企业取得该项资产时实际发生的支出。,企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。,72,资产的会计计量属性,会计计量属性主要包括:,历史成本,重置成本,可变现净值,净现值,公允价值,73,一、固定资产,（一）概念,会计规定,固定资产，是指同时具有下列两个特征的有形资产：为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；使用寿命超过一个会计期间。使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量,74,税法规定,固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。（实施条例57条）,75,（二）固定资产的会计成本与计税基础,外购固定资产的成本，包括购买价款、进口关税和其他税费，使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的场地整理费、运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等,自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成,投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外,76,固定资产的计税基础：（58条）,(1),外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；,(2) 自行建造的固定资产，按竣工结算前,发生的支出,作为计税基础；,(3) 融资租入的固定资产，以租赁,合同约定,的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；,(4) 盘盈的固定资产，按同类固定资产的,重置完全价值,作为计税基础。,(5) 通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组取得的固定资产，按该资产的,公允价值,和支付的相关税费作为计税基础。,(6)改建的固定资产，除企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项规定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。,77,（三）固定资产折旧,1、折旧，是指在固定资产使用寿命内， 按照确定的方法将应计折旧额进行系统分摊 。,使用寿命,确定的,应计折旧额,系统,78,企业会计准则第4号固定资产,第十四条：企业应当对,所有,固定资产计提折旧；但是，（1）已提足折旧仍继续使用的固定资产和（2）单独作为固定资产计价的土地使用权除外。,2、固定资产折旧的范围,（会计规定）,79,固定资产折旧的范围,（税法规定）,下列固定资产,不得,计算折旧扣除：,(1)房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；,(2)以经营租赁方式租入的固定资产；,(3)以融资租赁方式租出的固定资产；,(4)已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；,(5)与经营活动无关的固定资产；,(6)单独估价作为固定资产入账的土地；,(7)其他不得计算折旧扣除的固定资产。,80,3、预计净残值的确认,会计：,预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了的预期状态，,目前,从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。,企业,至少,应当在每年年度终了，进行复核，有确凿证据表明有差异时，要进行调整。,81,税法：,企业所得税法实施条例第五十九条：,企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产预计净残值一经确定，,不得变更,。,82,4、固定资产折旧的时间,（会计）,折旧,起止,时间确定,理论中：达到预定可使用状态,开始,终止确认或划分为待售非流动资产时,停止,实务中：当月增加、下月开始；当月减少、下月停止,注意的问题：,（1）调整入账价值 （2）提足折旧,83,折旧年限（,持续时间,）,会计规定按照预期经济利益的实现方式和期间进行选择；,时间标准,与,完成工作量标准,84,4、固定资产折旧的时间,（税法）,折旧,起止,时间确定,企业所得税法实施条例第五十九条：,企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。,85,所得税实施条例第六十条：除国务院财政、税务主管部门,另有规定,外，固定资产计算折旧的最低年限如下：,A、房屋、建筑物，为20年；,B、飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；,C、与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；,D、飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；,E、电子设备，为3年。,折旧时间规定,最短年限,86,财税20081号,财税2009,49,号,国税发2009,81,号,87,例：外购一台旧的生产设备，已使用5年，该设备符合加速折旧的条件，企业采取缩短折旧年限的方法计提折旧。,其最短折旧年限是？,1年 / 3年,88,企业所得税法实施条例第五十九条：,固定资产按照,直线法,计算的折旧，准予扣除。,国税发2009,81,号：,企业拥有并使用符合本通知第一条规定条件的固定资产采取加速折旧方法的，可以采用,双倍余额递减法,或者,年数总和法,。加速折旧方法一经确定，一般不得变更。,5、折旧方法,（税法）,89,5、折旧方法,（会计）,年限平均法,工作量法,双倍余额递减法,年数总数法,90,年限平均法,年限平均法折旧额,=（原值-预计净残值）/折旧时间,或= （原值-预计净残值-已计提减值准备-已提折旧） /剩余折旧时间,91,工作量法,单位工作量折旧额=固定资产原价（1-净残值率）/预计总工作量,某项固定资产月折旧额=该项资产当月工作量单位工作量折旧额,国税函【2006】452号：,“工作量法是，与年限平均法,同属直线折旧法,。”,92,加速,折旧方法,双倍余额递减法,折旧额=折旧率折旧基数,=2/折旧年限（固定资产原值-折旧额）,年数总和法,折旧额=折旧率折旧基数,= 尚可使用年数/年数之和 （原值-残值）,93,例题,某企业2008年8月购入一台生产设备直接投入使用，替换原有旧设备。该资产原值210万元 预计净残值10万元，假设折旧年限5年，该设备符合税法规定的加速折旧的条件，采用年数总和法计提折旧。被替换设备处于闲置状态，旧设备每月折旧额是1万元。,请计算2008年折旧额，并进行纳税分析 。,94,2008,2009,95,新设备折旧额：,第一年年折旧率=5/15100%=33.33%,每月折旧率=33.33%/12=2.78%,2008年折旧额=（210-10）2.78% 4=22.24（万元）,闲置的旧设备折旧额：,2008年折旧额=112=12（万元）,合计,=22.24+12=34.24 （万元）,税法要求：未使用的设备不能计提折旧，所以税前,可以,扣除的折旧是30.24万元。,96,会计账务处理,借： 制造费用 30.24（22.24+8）,管理费用 4,贷：累计折旧 34.24,所得税纳税申报：,附表九中纳税调增4万元,97,（四）固定资产后续支出,会计规定,后续支出,费用化,资本化,当期损益,资产成本,条件,98,税法规定,改建支出,1.长期待摊费用,2.增加计税基础,大修理支出,长期待摊费用,一般性修理支出,当期损益,99,（五）固定资产损失认定,会计规定,固定资产损失包括：,1.固定资产减值损失,2.固定资产报废损失,3.固定资产处置损失,4.固定资产盘亏损失,100,企业会计准则第4号固定资产第二十三条规定：企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。固定资产的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和累计减值准备后的金额。固定资产盘亏造成的损失，应当计入当期损益。,固定资产毁损计入当期损益的金额固定资产处置收入 固定资产账面价值相关税费,101,税法规定,自行申报不需要审批的损失（1）企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产发生的资产损失；（2）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失。,需要审批扣除的损失，要提交相应材料。（国税发2009,88,号）,102,A公司有一台设备，因使用期满2008年12月经批准报废处理。该设备原价540000元，累计已计提折旧400000元，已计提减值准备5000元，在清理过程中，以银行存款支付清理费用12000元，残料变价收入为50000元。,103,A公司账务处理如下：,（1） 固定资产转入清理,借：固定资产清理 135000,累计折旧 400000,固定资产减值准备 5000,贷：固定资产 540000,（2） 发生清理费用,借：固定资产清理 12000,贷：银行存款 12000,104,（,3） 收到残料变价收入,借：银行存款 50000,贷：固定资产清理 50000,（4） 结转固定资产净损益,借：营业外支出处置固定资产净损失 97000,贷：固定资产清理 97000,财税200957号文准予在应纳税所得额前扣除的 损失是102000元。,105,二、无形资产,无形资产的入账价值差异,外购/自行开发,无形资产摊销的差异,无形资产转让差异,106,（一）自行开发无形资产的初始成本,研究阶段,费用化,计划性、探索性,开发阶段,费用化或资本化,针对性、相对确定性,107,开发支出资本化的条件,（1）,完成该无形资产以使其能够使用或出售在,技术,上具有可行性；,（2）具有完成该无形资产并使用或出售的,意图,；,（3）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其,有用性,；,（4）有足够的,技术,、,财务,资源和其他资源,支持,，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；,（5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地,计量,。,108,帐务处理,管理费用,银行存款（等）,研发支出费用化,资本化,银行存款,管理费用,无形资产,研发支出费用化,资本化,109,例 ：2007年1月1日，甲公司的董事会批准研发某项新型技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司的生产成本。该公司在研究开发过程中发生,材料费用,6 000 000元、,人工费用,3 000 000元、以及,其他费用,2 000 000元，总计11 000 000元，其中，符合资本化条件的支出为5 000 000元。2007年12月31日，该项新型技术已经达到预定用途。,110,甲公司的账务处理如下：（1）发生研发支出借：研发支出费用化支出 6 000 000资本化支出 5 000 000贷：原材料6 000 000应付职工薪酬3 000 000银行存款2 000 000 （2）2007年12月31日，该项新型技术已经达到预定用途借：管理费用6 000 000无形资产5 000 000贷：研发支出费用化支出6 000 000资本化支出5 000 000,111,无形资产计税基础。,(1) 外购的无形资产，按购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出作为计税基础。,(2) 自行开发的无形资产，按开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途前发生的实际支出作为计税基础。,(3) 通过捐赠、投资（合同）、非货币性资产交换、债务重组取得的无形资产，按该资产的公允价值和应支付的相关税费作为计税基础。,112,（二）摊销方法,税法：无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。,会计：,使用寿命有限的无形资产分期摊销；,使用寿命不确定的无形资产不要求摊销,但要进行减值测试。,（三）摊销年限,无形资产的摊销年限不得少于10年。,作为投资或者受让的无形资产，在有关法律或协议、合同中规定使用年限的，可依其规定使用年限分期计算摊销。,外购商誉的支出，在企业整体转让或清算时，准予扣除。,113,摊销时，应当考虑该项无形资产所服务的对象，并以此为基础将其摊销价值计入相关资产的成本或者当期损益。借：管理费用（或制造费用等）贷：累计摊销,使用寿命有限的无形资产摊销的会计处理,114,内容提要,三、存货,存货的概念,存货的会计成本与计税基础,存货发出的计价方法会计与税法差异,存货损失的认定会计与税法差异,115,（一）存货的概念,会计规定：,存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。,税法规定：,存货，是指企业持有以备出售的产品或者商品、处在生产过程中的在产品、在生产或者提供劳务过程中耗用的材料和物料等。,116,（二）存货的会计成本与计税基础,会计成本确定,存货应当按照成本计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。1.存货的采购成本，包括购买价款、进口关税和其他税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。2.存货的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。3.存货的其他成本，是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出,117,计税基础确定,存货按照以下方法确定成本：,1.通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本；,2.通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本；,3.生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。,118,（三）存货发出的计价方法,会计规定,企业应当采用,先进先出法、加权平均法或者个别计价法,确定发出存货的实际成本。已售存货，应当将其成本结转为当期损益，相应的存货跌价准备也应当予以结转。,对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。,119,税法规定,所得税法实施条例第七十三条规定，企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。,120,（四）存货损失的认定,会计规定,存货损失包括：,1.存货跌价损失,2.存货毁损损失,3.存货盘亏损失,121,1.存货跌价损失,例：2008年12月31日，企业原材料账面价值是320万元，期末该批材料的可变现净值是300万元，企业提取存货跌价准备20万元。,借 资产减值损失 20,贷 存货跌价准备 20,122,2009年12月31日，存货可变现净值恢复为310万元。,借：存货跌价准备10,贷：资产减值损失10,税务处理：纳税调减应纳税所得额10万元。,123,2010年1月份，甲企业将该存货销售，取得收入300万元（不含税）,会计处理？,纳税申报？,124,借：银行存款 351,贷：主营业务收入 300,应交税费应交增值税（销项税额）51,借：主营业务成本 310,存货跌价准备 10,贷：库存商品 320,主表：,附表十：,125,2.存货毁损损失,存货发生的毁损，应作为待处理财产损溢进行核算。按管理权限报经批准后，根据造成存货毁损的原因，分别以下情况进行处理：,属于计量收发差错和管理不善等原因造成的存货短缺，应先扣除残料价值、可以收回的保险赔偿和过失人赔偿，将净损失计入管理费用。,属于自然灾害等非常原因造成的存货毁损，应先扣除处置收入（如残料价值）、可以收回的保险赔偿和过失人赔偿，将净损失计入营业外支出,。,126,3.存货盘亏损失,企业盘亏的存货，按管理权限报经批准后处理时，按残料价值，借记“原材料”等科目，按可收回的保险赔偿或过失人赔偿，借记“其他应收款”科目，按“待处理财产损溢”科目余额，贷记“待处理财产损溢”科目，按其借方差额，借记“管理费用”、“营业外支出”等科目。,127,税法规定,存货损失包括：,1.正常损失（1）企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖存货发生的资产损失；（2）企业各项存货发生的正常损耗；,2.非正常损失,上述存货以外的资产损失，属于需经税务机关审批后才能扣除的资产损失。,128,（1）对企业盘亏的存货，以存货的成本减除责任人赔偿后的余额，作为存货盘亏损失在计算应纳税所得额时扣除。（2）对企业毁损、报废的存货，以该存货的成本减除残值、保险赔款和责任人赔偿后的余额，作为存货毁损、报废损失在计算应纳税所得额时扣除。（3）对企业被盗的存货，以存货的成本减除保险赔款和责任人赔偿后的余额，作为存货被盗损失在计算应纳税所得额时扣除。（4）企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。,129,四、投资性房地产,投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。主要包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物。投资性房地产应当能够单独计量和出售。自用房地产和作为存货的房地产，不作为投资性房地产处理。,投资性房地产后续计量，通常应当采用成本模式。只有掌握确凿证据，表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。,130,企业所得税法实施条例第五十六条:,企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。,前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。,企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。,131,投资性房地产采用成本模式计量,采用成本模式计量的建筑物的后续计量，适用企业会计准则第4号固定资产。,采用成本模式计量的土地使用权的后续计量，适用企业会计准则第6号无形资产。,在成本模式下，应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值。,已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。,132,例:甲公司为从事房地产经营开发的企业，2008年8月，甲公司与乙公司签订租赁协议，约定将甲公司开发的一栋精装修的写字楼于开发完成的同时开始租赁给乙公司使用，租赁期为10年。当年9月30日，该写字楼开发完成并开始起租，写字楼的造价价为9 000万元，租期10年，由于该栋写字楼地处商业繁华区，所在城区有活跃的房地产交易市场，而且能够从房地产交易市场上取得同类房地产的市场报价，甲公司决定采用公允价值模式对该项出租的房地产进行后续计量。2008年12月31日，该写字楼的公允价值为9200万元。,133,(1) 2008年9月30日,甲公司开发完成写字楼并出租。,借：投资性房地产成本 90 000 000,贷：开发产品 90 000 000,(2)2008年l2月31日，以公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。,借：投资性房地产公允价值变动2 000 000,贷：公允价值变动损益 2 000 000,134,会计采用公允价值模式计量，当年没有计提折旧，按税法规定，当年允许扣除折旧额,90000000(1-10)20年l2月3月,1012500(元),公允价值变动的会计处理，增加了投资性房地产账面价值2 000 000元，也调增了当会计利润2 000 000元，按税法规定应调减所得2 000 000元。资产的计税基础不变。当年应纳税调减共计3 012 500元,135,谢谢！,136,
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