第四章_交易性金产与可供出售金产

第四章第四章交易性金融资产与可交易性金融资产与可供出售金融资产供出售金融资产主要内容主要内容 第一节第一节 交易性金融资产交易性金融资产 第二节第二节 可供出售金融资产可供出售金融资产第一节第一节 交易性金融资产交易性金融资产（二）直接指定为（二）直接指定为以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产二、交易性金融资产的会计处理二、交易性金融资产的会计处理（二）交易性金融资产的会计处理（二）交易性金融资产的会计处理要求：要求：1）编制上述经济业务的会计分录。）编制上述经济业务的会计分录。2）计算该交易性金融资产的累积损益）计算该交易性金融资产的累积损益第二节第二节 可供出售金融资产可供出售金融资产 一、概述一、概述 定义：是指初始确认时即被指定为可供出售的定义：是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：金融资产：1、贷款和应收款项。、贷款和应收款项。2、持有至到期投资。、持有至到期投资。3、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。融资产。如：企业购入的在活跃市场上有报价的股票、如：企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券等，没有划分为以公允价值计量且其变动债券等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，也可归为此类。金融资产的，也可归为此类。对于在活跃市场上有报价的金融资产，既可对于在活跃市场上有报价的金融资产，既可能划分为以公允价值计量且其变动计入当期能划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也可能划分为可供出售金损益的金融资产，也可能划分为可供出售金融资产，如果该金融资产属于有固定到期日、融资产，如果该金融资产属于有固定到期日、回收金额固定或可确定的金融资产，也可划回收金额固定或可确定的金融资产，也可划分为持有至到期投资。某项金融资产具体应分为持有至到期投资。某项金融资产具体应分为哪一类，主要取决于企业管理层的风险分为哪一类，主要取决于企业管理层的风险管理、投资决策等因素。企业也可将某项金管理、投资决策等因素。企业也可将某项金融资产直接指定为可供出售金融资产。融资产直接指定为可供出售金融资产。可供出售金融资产的形成方式：可供出售金融资产的形成方式：1、购入时机指定为可供出售金融资产、购入时机指定为可供出售金融资产2、有持有至投资转换为可供出售金融资产、有持有至投资转换为可供出售金融资产二、会计处理二、会计处理（一）涉及的会计科目（一）涉及的会计科目“可供出售金融可供出售金融资产资产”，核算企业持有的可供出售金融资，核算企业持有的可供出售金融资产的公允价值，包括可供出售的股票投资、产的公允价值，包括可供出售的股票投资、债券投资等金融资产。债券投资等金融资产。本科目可按可供出售金融资产的类别和品种，本科目可按可供出售金融资产的类别和品种，分别分别“成本成本”、“利息调整利息调整”、“应计利应计利息息”、“公允价值变动公允价值变动”等进行明细核算。等进行明细核算。可供出售金融资产发生减值的，可单独设可供出售金融资产发生减值的，可单独设“可供出售金融资产减值准备可供出售金融资产减值准备”科目。科目。（二）账务处理（二）账务处理 1、购入的可供出售金融资产，按取得该金融、购入的可供出售金融资产，按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目。放的现金股利，应单独确认为应收项目。（1）可供出售的股票投资金融资产）可供出售的股票投资金融资产借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本 （公允价值（公允价值 和交易费用）和交易费用）应收股利（应收利息）应收股利（应收利息）贷：银行存款等贷：银行存款等 （实付金额）（实付金额）（2）可供出售的债券投资金融资产）可供出售的债券投资金融资产借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本 （面值）（面值）应收股利（应收利息）应收股利（应收利息）可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整 （差额）（差额）贷：银行存款等贷：银行存款等 （实付金额）（实付金额）（或可供出售金融资产（或可供出售金融资产利息调整）利息调整）2、可供出售金融资产持有期间取得的利息或、可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。现金股利，应当计入投资收益。（1）资产负债表日，可供出售金融资产为分）资产负债表日，可供出售金融资产为分期付息、一次还本的债券投资的，应按票面期付息、一次还本的债券投资的，应按票面利率计算确定应收未收利息，借记利率计算确定应收未收利息，借记“应收利应收利息息”，按其摊余成本和实际利率计算的利息，按其摊余成本和实际利率计算的利息收入，贷记收入，贷记“投资收益投资收益”，差额借记或贷记，差额借记或贷记“可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整”；可供出售金融资产为到期一次还本付息的债可供出售金融资产为到期一次还本付息的债券投资的，应于资产负债表日按票面利率计券投资的，应于资产负债表日按票面利率计算确定应收未收利息，借计算确定应收未收利息，借计“可供出售金融可供出售金融资产资产应计利息应计利息”，其他同上。，其他同上。借：应收利息借：应收利息(或可供出售金融资产或可供出售金融资产应计利息应计利息)（面值（面值票面利率）票面利率）（或可供出售金融资产（或可供出售金融资产利息调整利息调整)(差额差额)贷：投资收益贷：投资收益 （摊余成本（摊余成本实际利率）实际利率）可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整 (差额差额)（2）资产负债表日，）资产负债表日，可供出售金融资产为股可供出售金融资产为股权投资的权投资的,借：应收股利借：应收股利 贷：投资收益贷：投资收益 实际利率实际利率：是指将金融资产或金融负债在预期存：是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。的利率。摊余成本摊余成本：指金融资产和金融负债的初始确认金：指金融资产和金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：额经下列调整后的结果：1、扣除已偿还的本金；、扣除已偿还的本金；2、加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额、加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；销额；3、扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）、扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）3、资产负债表日，可供出售金融资产应当以、资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）。积（其他资本公积）。借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 或作相反处理或作相反处理 4、将持有至到期投资重分类为可供出售金融、将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在重分类日按其公允价值计量资产的，应在重分类日按其公允价值计量p105借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产 （公允价值）（公允价值）贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资 （账面余额）（账面余额）资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 （差额）（差额）5、出售可供出售金融资产，应将取得的价款、出售可供出售金融资产，应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额，计入投与该金融资产账面价值之间的差额，计入投资损益；同时，将原直接计入所有者权益的资损益；同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资损益。出，计入投资损益。借借:银行存款银行存款 （实际收到款项）（实际收到款项）（或投资收益）（或投资收益）贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产(成本成本,公允价值变动公允价值变动,利利 息调整息调整,应计利息应计利息)投资收益投资收益 （差额）（差额）借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 贷：投资收益贷：投资收益 （或相反分录）（或相反分录）例例4：乙公司于：乙公司于206年年7月月13号从二级市场号从二级市场上购入股票上购入股票1 000 000股，每股市价股，每股市价15元，手元，手续费续费30 000元；初始确认时，该股票划分为元；初始确认时，该股票划分为可供出售金融资产。可供出售金融资产。206年年12月月31日，乙日，乙公司仍持有该股票。当时市价为公司仍持有该股票。当时市价为16元。元。207年年2月月1日，乙公司将该股票售出，售日，乙公司将该股票售出，售价为每股价为每股13元，另支付交易费用元，另支付交易费用13 000元。元。假定不考虑其他因素，乙公司账务处理。假定不考虑其他因素，乙公司账务处理。（1）206年年7月月13日，购入股票日，购入股票借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本 15 030 000 贷：银行存款贷：银行存款 15 030 000（2）206年年12月月31日，确认股票价值变动日，确认股票价值变动借借:可供出售金融资产可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 970 000 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 970 000（3）207年年2月月1日，出售股票日，出售股票借：银行存款借：银行存款 12 970 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 970 000 投资收益投资收益 2 060 000贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产成本成本 15 030 000 公允价值变动公允价值变动 970 000 例例5：207年年1月月1日。甲保险公司支付价款日。甲保险公司支付价款1028.244元购入某公司发行的元购入某公司发行的3年期公司债年期公司债券，该公司债券的票面总金额为券，该公司债券的票面总金额为1000元，票元，票面利率面利率4%，实际利率，实际利率3%，利息每年末支付，利息每年末支付，本金到期支付。甲保险公司将该公司债券划本金到期支付。甲保险公司将该公司债券划分为可供出售金融资产。分为可供出售金融资产。207年年12月月31日，日，该债券的市场价格为该债券的市场价格为1000.094元。假定无交元。假定无交易费用和其他因素的影响，甲公司账务处理。易费用和其他因素的影响，甲公司账务处理。（1）207年年1月月1日，购入债券日，购入债券借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本 1000 利息调整利息调整 28.244 贷：银行存款等贷：银行存款等 1028.244（2）207年年12月月31日，收到债券利息、确日，收到债券利息、确认公允价值变动：认公允价值变动：实际利息收入实际利息收入=摊余成本摊余成本实际利率实际利率=1028.2443%=30.85 应收利息应收利息=10004%=40借：应收利息借：应收利息 40 贷：投资收益贷：投资收益 30.85 可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整 9.15 年末摊余成本（即账面余额）年末摊余成本（即账面余额）=1028.244-9.15=1019.094借：银行存款借：银行存款 40 贷：应收利息贷：应收利息 40借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 19 （=1019.094-1000.094）贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 196、可供出售金融资产的减值损失、可供出售金融资产的减值损失（1）金融资产减值损失的确认）金融资产减值损失的确认 资产负债表日，企业应对公允价值计量且资产负债表日，企业应对公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产进行检查，有客观证据表明该金融融资产进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认减值损失，计资产发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。提减值准备。（2）持有至到期投资、贷款和应收款项以）持有至到期投资、贷款和应收款项以摊余成本后续计量，其发生减值时，应当摊余成本后续计量，其发生减值时，应当根据其账面价值与预计未来现金流量现值根据其账面价值与预计未来现金流量现值之间差额，计算确认减值损失，计入当期之间差额，计算确认减值损失，计入当期损益。损益。借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资减值准备 贷款损失准备贷款损失准备 坏帐准备坏帐准备（3）对以摊余成本计量的金融资产确认减值损）对以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的减值损失务人的信用评级已提高等），原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。下该金融资产在转回日的摊余成本。（4）可供出售金融资产减值损失的计量可供出售金融资产减值损失的计量 分析判断可供出售金融资产是否发生减值，分析判断可供出售金融资产是否发生减值，应当注重该金融资产公允价值是否持续下应当注重该金融资产公允价值是否持续下降。预期这种下降趋势属于非暂时性的降。预期这种下降趋势属于非暂时性的（通常是指该资产的公允价值持续低于其（通常是指该资产的公允价值持续低于其成本达到或超过成本达到或超过6 个月的情形），可以认个月的情形），可以认定该可供出售金融资产已发生减值，应当定该可供出售金融资产已发生减值，应当确认减值损失。确认减值损失。借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损益。的累计损失，应当予以转出，计入当期损益。借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积(5)已确认减值的可供出售金融资产的价值回升已确认减值的可供出售金融资产的价值回升 可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回，只能通过权益转回通过损益转回，只能通过权益转回;P110例例【4-20】借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 可供出售债权工具投资发生的减值损失，可供出售债权工具投资发生的减值损失，可以通过损益转回，但公允价值上升额超可以通过损益转回，但公允价值上升额超过了原确认的资产减值损失金额，超出部过了原确认的资产减值损失金额，超出部分作为资本公积核算。分作为资本公积核算。借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 总结：如何正确地进行交易性金融资产和总结：如何正确地进行交易性金融资产和可供出售金融资产的分类和会计处理可供出售金融资产的分类和会计处理 交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产。通常情况下，企业以赚取而持有的金融资产。通常情况下，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券和基差价为目的从二级市场购入的股票、债券和基金等，应当分类为交易性金融资产。交易性金金等，应当分类为交易性金融资产。交易性金融资产在活跃的市场上有报价且持有期限较短，融资产在活跃的市场上有报价且持有期限较短，应当按照公允价值计量，公允价值变动计入当应当按照公允价值计量，公允价值变动计入当期损益。期损益。可供出售金融资产主要是指企业没有划分可供出售金融资产主要是指企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的 金融资产。企业购入的在活跃市场上有报价金融资产。企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资等金融资产的，可以归为此持有至到期投资等金融资产的，可以归为此类。类。相对于交易性金融资产而言，可供出售金融相对于交易性金融资产而言，可供出售金融资产的持有意图不明确。资产的持有意图不明确。可供出售金融资产可供出售金融资产在初始确认时，应当按其公允价值以及交易在初始确认时，应当按其公允价值以及交易费用之和入账，公允价值变动计入所有者权费用之和入账，公允价值变动计入所有者权益，如可供出售金融资产的公允价值发生非益，如可供出售金融资产的公允价值发生非暂时性下跌，应当将原计入所有者权益的公暂时性下跌，应当将原计入所有者权益的公允价值下降形成的累计损失一并转出计入当允价值下降形成的累计损失一并转出计入当期损益（即确认可供出售金融资产的减值损期损益（即确认可供出售金融资产的减值损失）。失）。可供出售金融资产持有期间实现的利息或现可供出售金融资产持有期间实现的利息或现金股利，也应计入当期损益。金股利，也应计入当期损益。企业管理层在取得金融资产时，应当正企业管理层在取得金融资产时，应当正确地进行分类，不得随意变更。确地进行分类，不得随意变更。交易性金融交易性金融资产和可供出售金融资产的分类情况，应当资产和可供出售金融资产的分类情况，应当以正式书面文件记录，并在附注中加以说明。以正式书面文件记录，并在附注中加以说明。三、可供出售金融资产与交易性金融资产的区别1 1、交易费用：、交易费用：交交记入记入“投资收益投资收益”；可可记入记入“可供可供出售金融资产出售金融资产（成本）（成本）”2 2、公允价值变动、公允价值变动 交交记入记入“公允价值变动损益公允价值变动损益”可可调整调整“资本公积资本公积”3 3、减值计提、减值计提 交交不计减值准备不计减值准备 可可计提减值准备计提减值准备4 4、明细账户、明细账户 交交成本、公允价值变动成本、公允价值变动 可可成本、公允价值变动成本、公允价值变动,应计利息、应计利息、利息调整利息调整(可供出售债券可供出售债券)