房地产企业土地增值税纳税筹划问题研究.docx

房地产企业土地增值税纳税筹划问题研究一、论文选题的背景、意义：（一）背景 房地产行业作为我国国民经济支柱性、基础性、先导性的产业，是我国财政 收入的重要来源。自 2000 年以来，我国的房地产行业表现出了几次大起大落， 尤其凸显在房价的涨跌中。导致房价高涨的因素众多，税负过重是其中较重要的 一个因素。房地产行业涉及 10 多类税种，而土地增值税又是其中的重中之重， 它税率高、税负重，恰逢2006 年12 月，国家税务总局提出房地产企业土地增值 税的缴纳将由先前的“预征制”转为“清算制”， 这可能使某些房地产企业利润 受损，对房地产企业的链带来了巨大的考验。通过查阅相关文献资料发现，从2000 年2004 年，我国关于房地产开发企 业税务筹划的研究还处于初步阶段。虽然从 2005 年开始，针对房地产开发企业 的税务筹划研究迅速发展，成为现今学术界的研究热点之一，但还是没有得到很 好的完善，没有形成具有普遍意义的税务筹划模型。目前，与房地产开发企业相 关的税种有14 种，其中实际征收的有12 种。由于每一种税种都有不同的性质， 税务筹划的空间、方法和收益不同，所以不是每一种税种都适合纳税筹划。而土 地增值税具有相当的税务筹划空间和实际可操作性。因此对土地增值税进行纳税筹划，这对减轻房地产企业的税收负担、改善经 营环境具有举足轻重的作用。本文试就房地产企业土地增值税的筹划现状、存在 的主要问题以及如何加强土地增值税筹划的对策等问题谈些看法。（二）意义 1、理论意义 研究房地产企业土地增值税纳税筹划问题，将有利于我们了解房地产企业增 值税纳税筹划现状；有利于我们对国内外相关研究资料形成系统的认识；通过例 举的方式探讨各种筹划方法的适用情况，有利于完善房地产企业土地增值税的税 务筹划模型。2、实践意义 基于房地产企业在我国国名经济中地位的重要性，近些年又面临房地产行业 的几次大起大落、房地产企业土地增值税等相关政策的变更，研究房地产企业的 纳税筹划，对减轻企业负担、稳定国民经济经济的发展具有现实意义。同时，本 文将研究对象缩小至房地产企业的土地增值税，使研究内容更加具体，研究方法 更具针对性和参考性。3、个人意义 通过对我国房地产企业土地增值税纳税筹划问题的研究，不仅可以梳理大学 中所学的税务筹划的知识，将书本知识与实际情况相结合，实现学以致用；而且 可以了解我国房地产企业土地增值税纳税筹划的现状，吸收一些较好的筹划经 验，发现一些有待改进的筹划不足。整个研究过程，提高了自己分析问题、解决 问题的能力。4、创新之处 虽然近几年针对房地产企业纳税筹划的研究不少，但是至今没有得到很好的 完善，没有形成具有普遍意义的筹划模型；况且房地产企业涉及的税种较多，过 去的研究大都以企业的整体税负为对象，筹划方法过于笼统，缺乏针对性，这就 为研究房地产企业个别税种的纳税筹划提供了广阔的空间。在房地产企业诸多税 种中，土地增值税又是其中的重中之重，所以对土地增值税进行纳税筹划，完善 筹划方案具有现实意义，具有较强的可操作性。（三）文献综述 1、国外关于房地产企业土地增值税纳税筹划研究 土地增值税的纳税筹划是房地产企业税务管理的重要内容之一。针对土地增 值税的纳税筹划问题，国外的研究成果较少，但在物业税、财产税、地价税等税 制管理方面，西方有相当丰富的研究成果，值得我们借鉴。在西方许多国家，由于物业税的税基缺少弹性且不可移动，因此成为地方政 府的一个稳定的税收来源。美国是西方国家中房地产税制改革最完善的国家，目 前美国在房地产保有环节相关的税种是不动产税（归在财产税项下），税基是房 地产评估值的一定比例（各州规定不一，从20%-100%不等）。加拿大是个高税制 的福利型国家，税收管理非常到位，物业税作为地方税种由市征收，市政当 局在确定税率及应纳额上具有权限，各地税率不同。日本涉及房地产的税收有 12 种，从1991 年起为了公平土地所有者及其他形式财产所有者之间的税负，引 入了土地增值税，虽然 1998 年之后强制征收土地增值税的措施已暂停，但其现 行的课税制度对我国仍有一定的借鉴意义。此外，Dominic Maxwell 和Anthony Vigor（2006）在土地增值税：值得 转变吗中指出，土地增值税是以土地市场租赁价格为基础，按固定比率征收的 一种每年必须缴纳的税收，与其他税种相比，该税的特点主要体现在它的征税基 础与该土地的地理位置是否得到关注、是否有奖励措施、公平竞争环境与较高的 经济效率有关。当然目前存在许多阻碍该税征收的因素，但从以前在土地增值税 上的尝试中可以清楚地看到，土地增值税很可能成为实现可持续发展的有用工 具，土地增值税是有效和公正的，将在财政框架中扮演重要角色，尤其当个人财 富越来越多投资于公共事业时，土地增值税有利于获取其中的投资盈利。Jens Wolters 和Stig Enemark（2002）通过对丹麦的物业估价和征税的研 究，认为土地增值税是地方税收收入的重要来源，占产品、服务包括建筑物的建 造所得在内的全部收入的25%。丹麦的物业估价体系较为完善，税收种类较多， 包括物业税、土地税、财产价值税、财产转让税、财产增值税、资本利得税等， 各项税种都有具体的征税标准，并形成了自动估价信息系统，大大提高了税收的 征管效率。2、国内关于房地产企业土地增值税纳税筹划研究 （1）关于纳税筹划的目标和原则 2009 年度注册会计师全国统一考试辅导教材中指出，税务筹划 是指在税法规定的范围内，通过对经营、投资、理财等活动的事先筹划与安排， 尽可能的获得“节税”的税收利益。它是税务代理机构可从事的不具有鉴证性能 的业务内容之一。税务筹划具有合法性、筹划性和目的性的特点。盖地（2001）在税务会计与纳税筹划一书中是这样定义纳税筹划的：纳 税筹划是纳税人（法人、自然人）依据所涉及到的现行税法（不限一国一地）， 在遵守税法、尊重税法的前提下，运用纳税人的权利，根据税法中的“允许”与 “不允许”、“应该”与“不应该”以及“非不允许”与“非不应该”的项目、内 容等，对经营、投资、筹资等活动进行旨在减轻税负的谋划和对策。税务筹划有 助于提高纳税人的纳税意识，抑制偷逃税行为；有助于实现纳税人财务利益的最 大化；从长远和整体看，税务筹划不仅不会减少国家的税收总量，甚至可能增加 国家的税收总量。税务筹划的原则包括：不违法原则，保护性原则，时效性原则 和整体综合性原则。（2）关于房地产企业发展状况和经营特征 江为凤（2008）指出与其他行业相比，房地产项目开发是对各种社会资源的 整合运用，使用量大，涉及领域广泛，而且产业链和运作周期相对较长。在 房地产项目的经营、开发和管理过程中，适当的运用税收筹划策略可以为企业节 省大量不必要的税收支出，为企业获得更大的经济利益。（3）关于土地增值税筹划对房地产企业的重要意义 盖地（2001）在税务会计与纳税筹划中指出，土地增值税是对纳税人转 让房地产所取得的土地增值额征收的一种税。它是一种收益税，是 1994 年税制 改革中新开征的一个税种，目的是为了规范土地、房地产市场的交易秩序，合理 调节土地增值收益，维护国家利益。土地增值税的纳税范围是：转让国有土地使 用权；地上的建筑物及其附着物连同国有土地使用权一并转让。土地增值税实行 的是30%-60%的四级超率累进税率，按超累方式计算应纳税额。石金和、吴华（2009）认为土地增值税清算对房地产企业会带来以下影响：对房地产企业链的影响。对开发利润较低的普通住宅项目，由于积欠的土 地增值税相对较少，清算对其产生的影响较小；对于主要从事别墅、高档公寓、 商业房地产的开发和销售的企业，可能积欠了大量的税款，土地增值税的清算对 其产生的影响较大。房地产企业长期利润下降。土地增值税是对房地产开发项 目的增值额征收的税种，无论是从长期还是从短期来看，土地增值税的征收和清 算都会挤压房地产企业的部分利润。房地产企业难以依靠“囤地”和“捂盘” 获取超额利润。（4）关于房地产企业土地增值税筹划现状 曾程（2010）指出与西方国家相对成熟的税务筹划研究相比较，我国的税务 筹划研究起步较晚，我国针对房地产开发企业的税务筹划研究从2000 年才开始。2002 年，贺志东编写的房地产企业纳税筹划按房地产开发企业涉及到的主 要税种，对房地产开发企业税务筹划的基础知识和基本方法进行了阐述，随后的 研究开始以房地产开发企业经营的各个环节为对象，辅以节税、避税方案和经典 案例。通过2000-2010 年关于房地产开发企业税务筹划研究趋势分析，我国在这 方面不断发展，但是仍处于初级阶段。叶治斌（2009）认为土地增值税在征管中存在以下几个问题：征税效果不 甚理想；税款预征比率失当；偷逃税手段多样化；清算工作选择两难； 职能部门协调配合缺乏；地方税费征缴倒挂；税源监控乏力滞后。（5）关于房地产企业土地增值税纳税筹划方法和内容 李文、李畅（2010）认为在房地产开发项目中，增值额小，计税额就小，适 用的税率也低，土地增值税税负就轻。因此，土地增值税筹划的基本思路是根据 土地增值税的税率特点及有关优惠政策，控制增值额，从而适用低税率或享受免 税待遇。具体筹划方法有：开发方式的纳税筹划。可以采用合作建房、代建房 的措施。扣除项目的纳税筹划。可以利用利息支出的扣除规定，利用代收费用 并入房价减少税基进行筹划。销售的纳税筹划。通过设立核算的销售公司， 将销售与装修分开核算，确定适当的房地产销售价格的方式进行纳税筹划。利 用税收优惠政策。总之，土地增值税纳税筹划的市场空间很大，理论空间更大， 每个纳税人都应该加强对纳税筹划的关注，以实现企业的长远发展。王小玉（2010）认为可以从以下几方面着手进行税收筹划：收入分散筹划 法。通过分散转让房地产的收入，将可以分开单独处理的部分从整个房地产中分 离，分次单独签订合同。临界点筹划法。按照税法有关优惠规定，纳税人建造 普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税；增值 额超过扣除项目20%的，应就其全部增值额按规定计税，这里的“20%的增值额” 就是“临界点”。费用迁移筹划法。纳税人可以通过事前筹划，把实际发生的 期间费用转移到房地产开发项目直接成本中去。利息支出筹划法。建房方式 筹划法。采用代建房方式和合作建房方式。（6）关于进一步加强房地产企业土地增值税纳税筹划的对策 刘溆（2008）认为房地产开发企业进行土地增值税纳税筹划的空间还是比较 大的，但在进行土地增值税纳税筹划时应注意以下几点。纳税筹划应该具备超 前意识。土地增值税纳税筹划应该从项目的可行性论证、设计、到项目的施 工、决算贯穿始终。纳税筹划不能与税法相抵触。纳税筹划的最终目的是降低 税收成本，减轻税收负担，这个目标的实现只能是在合法、合理的前提下进行， 而且要被征收机关所认可。纳税筹划必须做到业务流程与税收政策结合，税收 政策与筹划方法结合，筹划方法与会计处理结合。同时，在土地增值税清算是时， 扣除项目金额中取得土地使用权支付的金额、房地产开发成本、利息支出、其他 房地产开发费用和与转让房地产有关税金等，都须提供合法有效证据。叶治斌（2009）提出了以下几个加强土地增值税征管的对策与建议：强化 税源征管，保证税款收入；提高预征比率，完善税收体系；加强前期管理， 加大反偷逃税力度；提高清算认识，加大清算力度；加强部门协调，创新征 管模式；推行正税清费，维护税法刚性。综上所述，由于房地产企业的税收收入是国家财政收入的重要来源，房地产 企业在国民经济中的地位举足轻重，故从房地产行业着手研究税负问题，尤其是 土地增值税的纳税筹划问题显得非常有必要。从 2005 年开始，针对房地产开发 企业的税务筹划研究得到迅速发展，已成为现今学术界的研究热点之一。2006 年 12 月，国家税务总局又提出房地产企业土地增值税的缴纳将由先前的“预征 制”转为“清算制”，这给房地产企业的链带来了巨大的考验。所以对土地 增值税进行纳税筹划迫在眉睫。目前房地产企业土地增值税的筹划现状如何？存 在哪些主要问题？如今采用的筹划方法是否还继续适用？加强土地增值税筹划 还有哪些更好的建议？这些都是值得我们去研究的。通过对国内外专家学者的研究成果的查阅，笔者发现虽然近些年针对房地产 企业的纳税筹划研究很多，但多数研究都是以企业的整体税负为对象，只针对土 地增值税进行纳税筹划的研究相对较少，尚没有形成具有普遍意义的筹划模型。所以，笔者以房地产企业的土地增值税该单一税种为切入点，结合土地增值税缴 纳税制改革这一大环境，通过文献研究法和实例研究法分析总结了房地产企业土 地增值税纳税筹划的现状、存在的问题，并就如何进一步加强土地增值税的纳税 筹划提出了具体的对策和建议。二、研究的基本内容与拟解决的主要问题：（一）研究的基本内容：本文主要在阐明纳税筹划的目标和原则等理论问题、土地增值税筹划对房地 产企业的重要意义，分析总结房地产企业发展状况和经营特征的基础上，分析房 地产企业土地增值税的筹划现状，总结其中存在的主要问题，并通过举例的方式 介绍几种较为有效的纳税筹划方法。最后，从企业自身角度和加强宏观调控角度 就如何加强房地产企业土地增值税筹划提出对策建议。具体研究内容主要集中在 以下六个方面：1、纳税筹划的目标和原则。探讨纳税筹划的概念、目标和原则等重要理论 问题。2、房地产企业发展状况和经营特征。用具体实证资料说明我国房地产企业 的发展状况，并总结房地产企业跟一般企业相比所具有的经营特征，为下面的论 述打基础。3、土地增值税筹划对房地产企业的重要意义。4、房地产企业土地增值税筹划现状。用一些实证性的资料和其他资料来分 析房地产企业土地增值税筹划现状，并总结其存在的问题。5、房地产企业土地增值税纳税筹划举例。用例子说明房地产企业土地增值 税纳税筹划的内容和方法模型。6、进一步加强房地产企业土地增值税纳税筹划的对策。在总结国内外研究 成果的基础上，梳理和提出进一步加强房地产企业土地增值税纳税筹划的具体对 策建议。（二）拟解决的主要问题：1、分析房地产企业土地增值税筹划现状。2、房地产企业土地增值税纳税筹划举例。3、提出进一步加强房地产企业土地增值税纳税筹划的对策建议。本文的难点和创新之处也主要在这三个方面。三、研究的方法与技术路线：（一）研究方法：1、文献研究法。尽可能对国内外相关文献进行广泛阅读和参考，在总结相 关理论知识和实践成果的基础上提出自己的看法。2、规范研究和案例分析相结合的方法。在阐明纳税筹划的目标和原则等理 论问题，土地增值税筹划对房地产企业的重要意义时，将主要采用规范研究的方 法；在分析总结房地产企业发展状况和经营特征、房地产企业土地增值税筹划现 状等问题时，将采用一定的实证研究方法；在介绍几种较为有效的纳税筹划方法 时，将主要采用案例分析法；在针对问题提出相应的改进对策措施时将采用规范 研究和实证分析相结合的方法。（二）技术路线：房地产企业土地增值税纳税筹划问题研究 纳税筹划的目标和原则 房地产企业发展 状况和经营特征 房地产企业 的发展状况 房地产企业 的经营特征 土地增值税筹划 对房地产企业的 重要意义 房地产企业土地增 值税筹划现状 征 收 效 果 不 甚 理 想 税 款 预 征 比 率 失 当 清 算 工 作 选 择 两 难 筹 划 企 业 较 少 房地产企业土地增值税纳税筹 划举例 进一步加强房地产企业土 地增值税纳税筹划的对策 土地增值税简介 土地增值税筹划对房地 产企业的重要性 利用土地增值税征税范 围进行纳税筹划 利用销售收入进行 纳税筹划 利用扣除项目进行纳 税筹划 目标 概念 原则 四、研究的总体安排与进度：2010.10.082010.11.22 完成毕业论文选题 2010.11.232011.01.10 完成文献综述、开题报告及外文翻译 2011.01.112011.03.11 完成毕业论文初稿 2011.03.122011.05.03 毕业实习，修改论文 2011.05.042011.05.12 毕业论文定稿