自考高级财务会计复习重点

1 高级财务会计复习题 导论 1 企业会计在理论与方法方面随着内部与外部对会计信息要求的不同而分化为 财务会计 和 管理会计 两个相互独立的分支 2 财务会计理论的基本结构主要由 会计目标 会计假设 会计概念 和 会计原则 等会计基础概 念构成 3 高级财务会计的核算内容有哪些 答 1 各类企业均可能发生的特殊会计业务 2 特殊经营行业的特殊会计业务 3 复合会计主体的特殊会计业务 4 特殊经济时期的特殊会计业务 4 各类企业均可能发生的特殊会计业务主要有哪些 答 主要有 1 外币交易与折算的会计业务 2 企业所得税的会计业务 3 衍生金融工具的会计业务 4 会计政策 会计估计变更和会计差错更正 5 资产负债表日后事项 5 特种经营行业的特殊会计业务 1 期货交易与经营的会计业务 2 现代租赁经营的会计业务 6 复合会计主体的特殊会计业务主要有哪些 1 企业合并的会计业务 2 集团公司的母公司与子公司以及总公司与所属分支机构及各所属企业间内部往来的会计业务 3 企业合并和集团公司建立后的报告主体合并会计报表编制的会计业务 7 高级财务会计与传统财务会计的基本理论在以下诸方面有所发展变化 1 在会计假设方面的发展变化 如个别会计核算主体发展为集团会计报告主体 会计主体由单一型变 化为复合型 会计信息披露的临时报告与中期报告以及企业清算会计报表 均突破以公历年度为基准编制的会 计分期 持续经营假设取而代之以终止经营假设 对于货币计量假设 通货膨胀会计也否定了该项假设币值不 变的特定条件等 2 在会计概念方面的发展和变化 如租赁业务中的融资租赁 外币会计中的远期外汇 外币折算等 资本维护 又称资本保全 产生了财务资本维护和实物资本维护等 3 在会计原则方面的发展和变化 如特殊会计业务均应在会计报表中设专项给予披露 汇率变化对外 币资产 负债及权益的折算本位币记账金额带来变化等 第一章 外币业务 1 外汇是指以外币表示的用于国际结算的支付手段 包括可用于国际支付的特殊债券 其他外币资产 外汇包括外币 2 如果会计上选择了外国货币作为记账本位币 那么本国货币就成为会计核算上的外币 3 在我国企业通常应选择人民币作为记账本位币 如果业务收支以人民币以外的货币为主的企业 以及从 事境外经营的 可以选择人民币以外的一种货币为记账本位币 4 企业选择记账本位币的一般原则 答 1 该货币主要影响商品和劳务的销售价格 通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算 2 2 该货币主要影响商品和劳务所需人工 材料和其他费用 通常以该货币进行计价和结算 3 融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币 4 企业在选定境外经营记账本位币时 要遵循一般原则 同时还应当考虑哪些因素 答 1 境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性 2 境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营中占有较大比重 3 境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量 是否可以随时汇回 4 境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务 5 企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化 确需变更记账本位币的 应当采用变更当期的即期汇率 将所有项目折算为变更后的记账本位币计价的金额 6 直接标价法是指以一定单位的外币为标准折合成一定的数额的本国货币 直接标价法的特点 外币数 固定不变 本国货币数随汇率高低发生变化 本国货币币值大小与汇率的高低成反比 目前 世界上大多数国 家汇率的标记采用直接标价法 我国也采用这一方法 如 1 美元 6 5 元人民币 间接标价法的特点是 本国货币数固定不变 外币数随汇率高低发生变化 本国货币大小与汇率高低成正 比 如 1 元人民币 0 15 美元 7 银行挂牌汇率分为买入汇率 卖出汇率和中间价 8 汇率按外汇付款期限不同 分为即期汇率和远期汇率 9 汇兑损益是指企业发生的外币业务在折合为记账本位币时 由于汇率的变动而产生的记账本位币的折 算差额和不同于外币兑换发生的收付差额 给企业带来的收益或损失 对此又称 汇兑差额 10 根据汇兑损益产生的不同 汇兑损益的类型有哪些 答 1 交易汇兑损益 2 兑换汇兑损益 3 调整外币汇兑损益 4 外币折算汇兑损益 11 单一交易观点 是指企业将发生的外币购货或销货业务 以及以后的账款结算均分别视为一笔交易的 两个阶段 外币业务按记账本位币反映的购货成本或销售收入 最终取决于它们结算日的汇率 因此 年终不 确定未实现的汇兑损益 12 两项交易观点 是指企业发生的购货或者销货业务 以及以后的账款结算视为两笔交易 外币业务按 记账本位币反映的采购成本或者销售收入 取决于交易日的汇率 两项交易观点下 有两种方法处理交易结算前汇兑损益 第一种方法是作为已实现的损益 列入当期利润 表 第二种方法是作为未实现的递延损益 列入资产负债表 直接交易结算时才作为已实现的损益入账 一般企业在 财务费用 科目下设置 汇兑损益 子目进行核算 13 我国外币交易会计的核算原则 答 我国企业外币交易的会计处理 采用两项交易观点的第一种方法 并遵循以下要求 1 外币账户采用复式记账 所谓复式记账 是指反映外币交易时 在将外币折算为记账本位币记 账的同时 还要在账簿上用交易的成交外币 原币 记账 2 采用即期汇率与即期近似汇率折算记账本位币金额 3 对所有外币账户的余额要按月末汇率进行调整 14 外币会计报表采用的折算方法主要有流动与非流动项目法 货币与非货币性项目法 现行汇率法和时 态法 15 流动与非流动项目法是流动资产和流动负债按财务报表编制日的现行汇率折算 非流动资产和非流动 负债项目 按资产获得时和负债确立汇率 即历史汇率 进行折算 利润表的各项目中 折旧和摊销费用按其 相关资产取得时的历史汇率进行折算 其他收入和费用项目均按会计期内的平均汇率进行折算 16 货币与非货币性项目法折算外币报表时 对资产负债表上的货币性项目 按报表编制日的现行汇率折 算 对非货币性项目及业主权益项目 按原入账的历史汇率折算 折旧 摊销费用 销货成本项目均按历史汇 率折算 其他费用则按会计期内的平均汇率折算 17 货币性资产包括库存现金 银行存款 应收账款 应收票据等 货币性负债包括短期借款 长期借款 3 应付账款 应付票据 应付股利 应付债券等 非货币性项目则指除货币性资产 负债以外的项目 如固定资 产 无形资产 存货 交易性金融资产 长期股权投资等 18 外币报表折算差额会计处理大致有两种方法 一是作为递延损益处理 二是作为当期损益处理 所谓当期损益法处理 是指在利润表中确认折算差额 以 折算差额 项目单独列示 19 我国企业境外经营财务报表折算的一般原则 1 资产负债表中的资产和负债项目 采用资产负债表日的即期汇率折算 所有者权益项目除 未分配 利润 项目外 其他项目采用发生时的即期汇率折算 2 利润表中的收入和费用项目 采用交易发生日的即期汇率折算 也可以采用按照系统合理的方法确 定的 与交易发生日即期汇率相似的汇率折算 3 上述折算所产生的外币财务报表折算差额 在资产负债表中所有者权益项目下单独列示 4 比较财务报表的折算比照上述规定处理 20 业务题 例 l 3 大中公司与国外 APC 公司的投资 合同约定 双方总投资额为 RMB l 600 000 APC 公司应 投入相当于 RMB 320 000 的外币资金 APC 公司应缴 USD40 000 大中公司收到外币汇款时 当日即期汇率为 USDl RMB 8 实际收到外币投资时 应编制会计分录如下 借 银行存款 美元户 USD40 000 RMB 320 000 贷 实收资本 APC 公司 投资人 USD40 000 RMB 320 000 例 l 4 大中公司在 20 7 年 7 月 1 日借入 USDl00 000 约定 l 年到期还本付息 年利 5 收到款 项时 当日即期汇率为 USDl RMB 8 70 编制会计分录如下 借 银行存款 USDl00 000 RMB 870 000 贷 短期借款 USDl00 000 RMB 870 000 例 l 5 大中公司以人民币为记账本位币 采用业务发生日即期汇率为折合汇率 20 7 年 12 月 1 日 向 ABC 公司出口乙商品 售价共计 USDl0 000 当日即期汇率 USDl RMB 8 59 假设不考虑税费 12 月 1 日 编制会计分录如下 借 应收账款 ABC 公司 USDl0 000 RMB 85 900 贷 主营业务收入 自营出口销售 乙商品 USDl0 000 RMB 85 900 例 l 6 大中公司以人民币作为记账本位币 属于增值税一般纳税企业 20 7 年 4 月 10 日 从国外 BW 公司购入乙材料 共计 100 000 当日的即期汇率为 1 RMB l0 按照规定计算应缴纳的进口关税为 RMB l00 000 支付的进口增值税为 RMB170 000 货款尚未支付 进口关税及增值税已用银行存款支付 该公司账 务处理如下 借 原材料 100 000 10 100 000 1 100 000 应交税费 应交增值税 进项税额 170 000 贷 应付账款 欧元 100 000 10 1 000 000 银行存款 100 000 170 000 270 000 例 l 7 大中公司的记账本位币为人民币 20 6 年 6 月 18 日以人民币向中国银行买入 l5 000 美元 大中公司以中国人民银行公布的人民币汇率中间价作为即期汇率 当日的即期汇率为 USDl RMB8 1 中国银行 当日美元卖出价为 USD1 RMB8 15 大中公司当日应作会计分录如下 借 银行存款 美元 15 000 8 1 121 500 财务费用 汇兑损益 750 贷 银行存款 人民币 15 000 8 15 122 250 例 l 10 大中公司以人民币为记账本位币 20 2 年 10 月 9 日 以 5 000 美元 台的价格从百迪公 司购入 A 型设备 12 台 在国内市场尚未供应该设备 货款当日支付 大中公司有美元存款 20 2 年 12 月 31 日 已经售出 A 型设备 2 台 库存尚有 10 台 国内市场仍无 A 型设备供应 其在国际市场的价格已降至 4 900 美元 台 lO 月 9 日的即期汇率是 USD l RMB 8 2 12 月 31 日的即期汇率是 USD l RMB 8 1 假定不 考虑增值税等相关税费 12 月 31 日对 A 型设备计提的存货跌价准备 10 5 000 8 2 10 4 900 8 1 13 100 元人民币 4 大中公司账务处理如下 借 资产减值损失 l3 100 贷 存货跌价准备 l 3 100 例 l 11 大铭公司以人民币为记账本位币 20 6 年 12 月 2 日发生短期投资交易 购入益华公司 H 股 20 000 股共支付款项 60 000 港元 当日汇率 HKDl RMB l 2 20 6 年 12 月 31 日因市价变动购入的 H 股市 值为 70 000 港元 当日汇率 HKDl RMB l 假定不考虑相关税费的影响 大铭公司 20 6 年 12 月 2 日 购入 股票业务账务处理如下 借 交易性金融资产 72 000 60 000 1 2 贷 银行存款 72 000 60 000 1 2 20 6 年 12 月 31 日 计算资产负债表日市价与汇率变动影响 上述交易性金融资产在资产负债表日应按 70 000 元人民币 70 000 1 入账 与原账面价值 72 000 元的差额为 2 000 元人民币 应计入公允价值变 动损益 相应的账务处理如下 借 公允价值变动损益 2 000 72 000 70 000 1 贷 交易性金融资产 2 000 72 000 70 000 1 例 l 12 大中公司 20 3 年 4 月份发生下列业务 该企业按当日即期汇率作为折合汇率 4 月 1 日 对日本山丸商社出口 A 商品计 USD4 000 贷款尚未收到 当日即期汇率为 USDl RMB8 20 4 月 3 日 向香港永新公司出售 B 产品计 USD50 000 收到 90 天无息商业汇票 1 张 当日即期汇率 USDl RMB8 32 4 月 4 日 通过中国银行偿还前欠款 USD2 000 现已收到银行兑付通知 当日市场汇率为 USDl RMB8 30 银行卖出价为 USDl RMB8 45 4 月 7 日 从新加坡进口 C 商品一批 货款计 USDl2 000 通过银行支付 USDl0 000 余款暂欠 当日 即期汇率 USDl RMB8 20 银行卖出价为 USDl RMB8 30 4 月 15 日 向中国银行借入短期借款 USD30 000 并兑换为人民币存入银行 当日市场汇率 USDI RMB8 O0 银行买入价 USDl RMB8 02 4 月 20 日 支付 7 日的购货外币运保费 USD500 当日即期汇率 USDl RMB8 O0 银行卖出价 USDl RMB8 32 4 月 26 日 收到本月 l 日出口商品部分货款 USD3 000 并已存入银行 当日即期汇率 USDl RMB8 10 银行买入价 USDl RMB8 O0 4 月 30 日 计算应付外聘专家外币工资计 USD8000 当日即期汇率 USDl RMB8 O0 4 月 30 日 偿还短期外汇借款 USDl0 000 当日即期汇率 USDl RMB8 O0 银行卖出价 USDl RMB8 30 月末按 30 日的即期汇率 对外币账户进行调整 根据以上经济业务 编制会计分录如下 4 月 1 日 借 应收账款 山丸商社 USD4 000 RMB32 800 贷 主营业务收入 自营出口 USD4 000 RMB32 800 4 月 3 日 借 应收票据 永新公司 USD50 000 RMB416 000 贷 主营业务收入 自营出口 USD50 000 RMB416 000 4 月 4 日 借 应付账款 客户 USD2 000 RMBl6 600 财务费用 汇兑损益 300 贷 银行存款 16 900 4 月 7 日 借 材料采购 自营进口 USD12 000 RMB98 400 财务费用 汇兑损益 1 000 贷 银行存款 83 000 5 应付账款 客户 USD2000 RMBl6 400 4 月 15 日 借 银行存款 240 600 贷 财务费用 汇兑损益 600 短期借款 中国银行 USD30 000 RMB240 000 4 月 20 日 借 材料采购 自营进口 USD500 RMB4 000 财务费用 汇兑损益 l60 贷 银行存款 4 160 4 月 26 日 借 银行存款 24 000 财务费用 汇兑损益 300 贷 应收账款 USD3 000 RMB 24 300 4 月 30 日 借 管理费用 公司经费 64 000 贷 应付职工薪酬 USD8 000 RMB 64 000 4 月 30 日 借 短期借款 USDl0 000 RMB 80 000 财务费用 汇兑损益 3 000 贷 银行存款 83 000 练习题 1 根据我国会计准则的规定 企业实际收到的外币投资额在折算为记账本位币时 所选用的汇率是 A 即期汇率 B 远期汇率 C 合同约定汇率 D 即期汇率的近似汇率 2 根据我国会计准则的规定 下列资产负债表项目中应采用发生日即期汇率折算的是 A 固定资产 B 应付账款 C 无形资产 D 实收资本 3 按照企业会计准则的规定 外币财务报表折算差额应在 A 资产负债表中负债项目下单独列示 B 利润表中营业利润项目下单独列示 C 资产负债表中所有者权益项目下单独列示 D 现金流量表中投资活动产生的现金流量项目下单独列示 4 根据我国会计准则的规定 企业外币交易会计的核算原则有 A 外币账户同时用记账本位币和外币记账 B 按照企业所在东道国货币确定记账本位币 C 对所有外币账户的余额按月末汇率进行调整 D 采用单项交易观或者两项交易观进行会计核算 E 采用即期汇率与即期近似汇率折算为记账本位币金额 1A2D3C4ACE 5 什么是外币报表折算差额 外币报表折算差额应如何进行会计处理 6 作业 长城公司为增值税一般纳税人 适用的增值税率为 17 该公司以人民币为记账本币 外币业 务采用交易发生日的即期汇率折算 按月计算汇兑损益 长城公司 2008 年 4 月发生的外币交易或事项如下 1 3 日 将 100 万美元兑换人民币 兑换取得的人民币已存入银行 当日市场汇率为 l 美元 7 0 元人民 币 当日银行买入价为 1 美元 6 9 元人民币 2 10 日 从国外购入一批原材料 货款总额为 400 万美元 该原材料已验收入库 货款尚未支付 当日 市场汇率为 1 美元 6 9 元人民币 另外 以银行存款支付该原材料的进口关税 500 万元人民币和增值税 537 2 万元人民币 3 14 日 出口销售一批商品 销售价为 600 万美元 货款尚未收到 当日市场汇率为 1 美元 6 9 元人民 币 假设不考虑相关税费 4 20 日 收到应收账款 300 万美元 款项已存入银行 当日市场汇率为 1 美元 6 8 元人民币 银行买入 价为 1 美元 6 6 元人民币 6 5 25 日 以每股 10 美元价格 不考虑相关税费 购入美国里尔公司发行的股票 10000 股作为交易性金融 资产 当日市场汇率为 1 美元 6 8 元人民币 银行卖出价为 1 美元 6 9 元人民币 要求 为上述业务编制该公司 4 月份与外币交易或事项相关的会计分录 货币单位 万元 答案 1 借 银行存款 690 财务费用 汇兑损益 10 贷 银行存款 美元户 USD100 RMB700 2 借 原材料 3260 应交税费 应交增值税 进项税额 537 2 贷 应付账款 客户 USD400 RMB2760 银行存款 1037 2 3 借 应收账款 山丸商社 USD600 RMB4140 贷 主营业务收入 自营出口 USD600 RMB4140 4 借 银行存款 1980 财务费用 汇兑损益 60 贷 应收账款 USD300 RMB 2040 5 借 交易性金融资产 72 000 100000 6 8 贷 银行存款 72 000 100000 6 8 7 甲公司 2009 年 2 月份发生下列业务 1 2 月 10 日偿还短期外汇借款 USD1 000 当日即期汇率 USDl RMB6 81 银行卖出价 USDl RMB6 82 2 2 月 15 日出口商品计 USD2000 货款尚未收到 当日即期汇率为 USDl RMB6 82 3 2 月 23 日进口不需要安装设备 USD5000 已交付生产使用 货款尚未支付 当日即期汇率为 USDI RMB6 80 4 2 月 25 日 收到本月 l 日出口商品部分货款 USD5000 并已存入银行 当日即期汇率 USDl RMB6 8 银行买入价 USDl RMB6 70 5 2 月 27 日 偿还短期外汇借款 USD20 000 当日即期汇率 USDl RMB6 60 银行卖出价 USDl RMB6 70 要求 根据上述业务编制有关会计分录 假设该企业按交易发生时的即期汇率作为折合汇率 答案 1 借 短期借款 USDl000 RMB 6810 财务费用 汇兑损益 1000 贷 银行存款 6820 2 借 应收账款 山丸商社 USD2000 RMB13840 贷 主营业务收入 自营出口 USD2000 RMB13840 3 借 固定资产 USD5000 RMB34150 贷 应付账款 客户 USD5000 RMB34150 4 借 银行存款 33500 财务费用 汇兑损益 500 贷 应收账款 USD5000 RMB 34000 5 借 短期借款 USD20 000 RMB 132000 财务费用 汇兑损益 2000 贷 银行存款 134000 7 第二章 所得税会计 1 依据我国所得税准则 利润表中的所得税费用由企业当期应交所得税和递延所得税两部份构成 2 税法与会计的主要差别是什么 答 1 目标不同 2 依据不同 3 核算基础不同 3 所得税会计核算方法的沿革经历了那几个阶段 答 1 应付税款法 2 以利润表为基础的纳税影响会计法 3 资产负债表债务法 4 资产负债表债务法下所得税会计的核算程序是什么 答 资产负债表债务法下所得税会计核算的一般程序为 1 确定资产和负债的账面价值 2 确定资产和负债的计税基础 3 确定暂时性差异 4 计算递延所得税资产和递延所得税负债的确认额或转回额 5 计算当期应交所得税 6 确定利润表中的所得税费用 5 资产的计税基础是指企业在收回资产的账面价值过程中 计算应纳税所得额时 按照税法规定可以自应 税经济利益中抵扣的金额 例如 某台设备原值为 100 万元 会计折旧 40 万元 按照税法应提折旧 30 万元 则计税基础为 70 万元 假定会计折旧为 30 万元 税法折旧为 40 万元 其计税基础为多少 存货成本 100 万元 计提的存货跌价准备 20 万元 其账面价值 80 万元 但其计税基础为 100 万元 因为 存货跌价准备 20 万元 按照税法规定以后真正发生损失时允许抵扣 现在不允许税前扣除 其他资产计提 的减值准备情况一样 如固定资产账面净值为 100 万元 计提减值准备为 10 万元 如果不考虑其他因素 其 计税基础为多少 可供出售金融资产成本 100 万元 其公允价值为 120 万元 则其账面价值为 120 万元 但其计税基础为 100 万元 因为税法规定 可供出售金融资产应该按成本计量 发生损失和取得收益待真正实现时再确认 现 在不确认 如果其公允价值为 80 万元时 其计税基础为多少 6 负债的计税基础是指负债的账面价值减去其未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金 额 例如 预计负债账面价值为 100 万元 但其计税基础为 0 7 暂时性差异分为可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异 可抵扣暂时性差异通常产生于以下两种情况 1 资产的账面价值小于其计税基础 2 负债的账面 价值大于其计税基础 应纳税暂时性差异通常产生于以下两种情况 1 资产的账面价值大于其计税基础 2 负债的账面价 值小于其计税基础 如第 4 题举例中 哪些是可抵扣暂时性差异 哪些是应纳税暂时性差异 注意 可抵扣暂时性差异产生递延所得税资产 应纳税暂时性差异产生递延所得税负债 8 所得税费用由当期所得税 当期应交所得税 和递延所得税两部分组成 它们均应作为所得税费用或 收益计入当期损益 9 业务题 例 2 1 20 8 年 11 月 6 日 A 企业在二级市场上支付价款 1160 万元购入某公司的股票 作为交易性 金融资产核算 20 8 年 12 月 31 日 该股票的市价为 1220 万元 账面价值 1220 万元 计税基础 1160 万元 暂时性差异 1220 1160 60 万元 该项交易性金融资产的账面价值大于其计税基础之间的差异 60 万元 为应纳税暂时性差异 如果本例所购买的股票在 20 8 年 12 月 31 日市价为 1120 万元 8 账面价值 1120 万元 计税基础 1160 万元 暂时性差异 1120 1160 40 万元 该项交易性金融资产的账面价值小于其计税基础之间的差异 40 万元 为可抵扣暂时性差异 例 2 2 20 8 年 9 月 1 日 B 企业在二级市场上购入某公司的股票 成本为 330 万元 作为可供出售 金融资产核算 20 8 年 12 月 31 日 该股票的市价为 300 万元 账面价值 300 万元 计税基础 330 万元 暂时性差异 300 330 30 万元 该项可供出售金融资产的账面价值小于其计税基础之间的差异 30 万元 为可抵扣暂时性差异 例 2 4 甲公司 20 7 年 12 月 1 日 以 200 万元购进一项固定资产 估计其使用寿命为 10 年 会计 上采用年限平均法计提折旧 预计净残值为零 假定税法规定该固定资产采用加速折旧法按 5 年机提的折旧额 可以税前扣除 该公司在计税时采用双倍余额递减法计提折旧 净残值与会计规定相同 20 8 年 12 月 31 日 该公司估计该项固定资产的可收回金额为 175 万元 甲公司适用的所得税税率为 25 20 8 会计年折旧额 200 10 20 万元 账面净值 200 20 180 万元 由于可收回金额为 175 万元 因此该固定资产应计提减值准备 5 万元 账面价值 180 5 175 万元 20 8 税法年折旧额 200 40 80 万元 计税基础 200 80 120 万元 暂时性差异 175 120 55 万元 该项固定资产的账面价值大于其计税基础之间的差异 55 万元 为应纳税暂时性差异 递延所得税负债 55 25 13 75 万元 借 所得税费用 递延所得税费用 137500 贷 递延所得税负债 137500 例 2 5 甲公司 20 8 年研究开发支出 1 200 万元 其中研究阶段支出 280 万元 开发阶段符合资本 化条件前发生的支出 350 万元 符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出 570 万元 税法规定企业的研 究开发支出可按 150 加计扣除 假定开发形成的无形资产在当年末达到预定用途 尚未开始摊销 甲公司 20 8 年发生的研究开发支出中 630 万元 280 350 依据会计准则规定应予费用化 570 万元形 成无形资产的成本 则 20 8 年末无形资产的账面价值为 570 万元 依据税法规定 甲公司 20 8 年可税前扣除的研究开发支出为 1 800 万元 1 200 600 当年的研究开 发支出所形成的无形资产未来期间可税前扣除的金额为 0 则 20 8 年末该项无形资产的暂时性差异计算如下 账面价值 570 万元 计税基础 0 暂时性差异 570 0 570 万元 该项无形资产的账面价值大于其计税基础的差额 570 万元 为应纳税暂时性差异 例2 6 乙企业于20 8年1月1日取得的某项无形资产 成本为160万元 取得该项无形资产后 有确 凿证据证明无法合理预计其使用期限 将其作为使用寿命不确定的无形资产 20 8年12月31日 对该项无形 资产进行减值测试表明其未发生减值 乙公司在计算所得税时 对该项无形资产按照10年的期限采用直线法摊 销 摊销金额允许税前扣除 账面价值 160 万元 计税基础 160 160 10 144 万元 暂时性差异 160 144 16 万元 该项无形资产的账面价值大于其计税基础的差额 16 万元 为应纳税暂时性差异 例2 6 乙公司于20 8年1月1日取得的某项无形资产 成本为160万元 取得该项无形资产后 有确 凿证据证明无法合理预计其使用期限 将其作为使用寿命不确定的无形资产 20 8年12月31日 对该项无形 9 资产进行减值测试表明其未发生减值 乙公司在计算所得税时 对该项无形资产按照10年的期限采用直线法摊 销 摊销金额允许税前扣除 乙公司适用的所得税税率为25 账面价值 160 万元 计税基础 160 160 10 144 万元 暂时性差异 160 144 16 万元 该项无形资产的账面价值大于其计税基础的差额 16 万元 为应纳税暂时性差异 递延所得税负债 16 25 4 万元 借 所得税费用 递延所得税费用 40000 贷 递延所得税负债 40000 例 2 15 甲公司 20 7 年 12 月 12 日购入某项固定资产 成本为 200 万元 会计上采用双倍余额递减 法计提折旧 预计使用寿命为 10 年 预计净残值为零 计税时按年限平均法计提折旧 预计使用寿命和预计 净残值与会计相同 甲公司适用的所得税税率为 25 假定该企业不存在其他会计与税法处理上的差异 该 项固定资产在期末未发生减值 20 8 会计年折旧额 200 20 40 万元 账面价值 200 40 160 万元 20 8 税法年折旧额 200 10 20 万元 计税基础 200 20 180 万元 暂时性差异 160 180 20 万元 该项固定资产的账面价值小于其计税基础之间的差异 20 万元 为可抵扣暂时性差异 递延所得税负债 20 25 5 万元 借 递延所得税资产 50000 贷 所得税费用 递延所得税费用 50000 P104 例 2 22 乙企业 2 01 年 12 月 31 日 购入成本为 400 万元的设备 预计使用年限为 5 年 预计净 残值为 0 会计采用年限平均法计提折旧 因该设备符合税法规定的税收优惠条件 允许采用双倍余额递减法 计提折旧 假定税法规定的使用年限及净残值与会计相同 该企业各年末均未对该项固定资产计提减值准备 乙企业适用的所得税税率为 25 要求 1 计算 2 02 年的折旧额 2 计算 2 02 年的暂时性差异 3 写出 2 02 年的会计分录 解 1 会计年折旧额 400 5 80 万元 税法年折旧额 400 40 160 万元 2 账面价值 400 80 320 万元 计税基础 400 160 240 万元 暂时性差异 320 240 80 万元 固定资产的账面价值大于计税基础的差额 80 万元 属于应纳税暂时性差异 3 各年账务处理 递延所得税负债 80 25 40 万元 借 所得税费用 递延所得税费用 200000 贷 递延所得税负债 200000 例 2 25 甲公司 20 8 年利润表中利润总额为 1 000 万元 适用的所得税税率为 25 当年发生的有关 交易和事项中 会计处理与税收处理存在差异的有 1 向关联企业提供现金捐赠 50 万元 2 支付罚款和税收滞纳金 6 万元 3 向关联企业赞助支出 12 万元 4 取得国债利息收入 18 万元 10 5 年末计提了 20 万元的存货跌价准备 6 某项交易性金融资产取得成本为 l50 万元 年末的市价为 1 80 万元 按照税法规定 持有该项 交易性金融资产期间公允价值的变动不计入应纳税所得额 7 年末预提了因销售商品承诺提供 1 年的保修费 50 万元 按照税法规定 与产品售后服务相关的 费用在实际发生时允许扣除 要求 1 计算应交所得税 2 计算所得税费用 3 写出有关会计分录 答案 1 计算应交所得税 应纳税所得额 1 000 50 6 12 18 20 30 50 1 090 万元 应交所得税 1 090 25 272 5 万元 2 计算所得税费用 可抵扣暂时性差异 20 50 70 万元 应纳税暂时性差异 180 150 30 万元 产生递延所得税资产 70 25 17 5 万元 产生递延所得税负债 30 25 7 5 万元 递延所得税费用 7 5 17 5 10 万元 所得税费用 272 5 10 262 5 万元 3 写出有关会计分录 借 所得税费用 当期所得税费用 2725000 贷 应交税费 应交所得税 2725000 借 递延所得税资产 175000 贷 递延所得税负债 75000 所得税得用 递延所得税费用 100000 贷 所得税费用 递延所得税费用 2 5 万元 例题 甲公司 2008 年末存货账面成本为 100 万元 其可变现净值为 90 万元 甲公司适用所得税税率为 25 要求 1 确定存货的计税基础 确定暂时性差异的类别及金额 2 进行会计处理 答案 1 存货计税基础为 100 万元 暂时性差异金额 100 90 10 万元 由于存货账面价值低于其计税基础的差额 10 万元 属于可抵扣暂时性差异 2 递延所得税资产 10 25 2 5 万元 借 递延所得税资产 25000 贷 所得税费用 递延所得税费用 25000 第三章 租赁会计 1 租赁是指在约定的期间内 出租人将资产使用权让与承租人 以获取租金的协议 2 按租赁业务的目的分为经营租赁 融资租赁 按租赁资产投资来源的不同分为直接租赁 杠杆租赁 售后租回和转租赁 3 租赁开始日 是指租赁协议日与租赁各方就主要条款作出承诺日中的较早者 租赁期开始日 是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期 表明租赁行为的开始 11 履约成本 是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用 担保余值 就承租人而言 是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值 就出租人而言 是指就承 租人而言的担保余值加上与承租人和出租人均无关 但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值 4 承租人发生的初始直接费用 应当计入当期损益 初始直接费用是指承租人在租赁谈判和签订合 同过程中发生的 可归属于租赁项目的手续费 律师费 差旅费 印花税等 在实际发生或有租金时 应当将或有租金计入当期损益 4 融资租赁业务的判定标准有哪些 答 满足下列标准之一的 应认定为融资租赁 1 在租赁期届满时 资产的所有权转移给承租人 2 承租人有购买租赁资产的选择权 所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值 3 租赁期占租赁资产使用寿命的大部分 这里的 大部分 掌握在租赁期占租赁开始日租赁资产使用 寿命的 75 以上 含 75 下同 4 承租人而言 租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值 就出租 人而言 租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值 这里的 几乎相当于 掌握在 90 含 90 以上 5 租赁资产性质特殊 如果不作较大修整 只有承租人才能使用 5 在租赁期开始日 承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作 为租入资产的入账价值 将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值 其差额作为未确认融资费用 6 融资租赁中 出租人将长期应收款与融资租赁资产的差额计入未实现融资收益 7 售后租回交易认定为融资租赁的 售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延 并按照该项租赁资 产的折旧进度进行分摊 作为折旧费用的调整 8 售后租回交易认定为经营租赁的 售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延 并在租赁期内按照 与确认租金费用相一致的方法进行分摊 作为租金费用的调整 但是 有确凿证据表明售后租回交易的按公允 价值达成的 售价与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益 9 业务题 4 1 大中公司为季节性制造企业 每年 9 11 月为生产月份 企业在生产期内租入设备 以供生产所需 按照租赁协议租赁期限为 3 个月 应付租金 120000 元 每月支付 40000 元 并要预先支付押金 20000 元 以 上个款项均已支付银行存款 收回押金存入银行 答案 承租人大中公司会计处理 1 预付押金 借 其他应收款 存出保证金 20000 贷 银行存款 20000 2 支付 9 月份第一期租金 借 制造费用 40000 贷 银行存款 40000 3 支付 10 月 11 月租金情况同 9 月份 4 租赁期满收回押金 借 银行存款 20000 贷 其他应收款 存出保证金 20000 4 2 大东公司 2007 年 2 月计划经营租出的资产 5000000 元 资产使用年限为 10 年 采用直线法折旧 年折旧率为 10 3 月 1 日出租其中 10 台设备 每台单价 250000 元 租期 2 个月 月租金 6000 元 答案 出租人大东公司会计处理 1 出租资产 借 固定资产 出租资产 2500000 12 贷 固定资产 自有资产 2500000 2 租赁期内计提折旧 2500000 10 12 2 41667 元 借 其他业务成本 折旧费 41667 贷 累计折旧 41667 3 收取第一期租金 借 银行存款 6000 贷 其他业务收入 6000 第二期同上 4 到期收回租赁资产 借 固定资产 自有资产 2500000 贷 固定资产 出租资产 2500000 另例 大东公司 2007 年 12 月 10 日 以银行存款 购入一项需要安装的固定资产 成本为 90 万元 在安 装过程中以银行存款支付安装费用 10 万元 2007 年 12 月 25 日安装完毕投入生产使用 预计使用年限为 10 年 预计净残值为 0 采用年限平均法计提折旧 2008 年 7 月计划经营租出 租期 3 个月 月租金 10000 元 答案 出租人大东公司会计处理 1 购入固定资产 借 在建工程 900000 贷 银行存款 900000 发生安装费 借 在建工程 100000 贷 银行存款 100000 安装完毕投入使用 借 固定资产 自有资产 1000000 贷 在建工程 1000000 2 出租前计提折旧 100 10 12 6 5 万元 借 制造费用 50000 贷 累计折旧 50000 3 对外出租 借 固定资产 出租资产 1000000 贷 固定资产 自有资产 1000000 4 租赁期内计提折旧 100 10 12 3 2 5 万元 借 其他业务成本 折旧费 25000 贷 累计折旧 25000 如果要求按月计提时 按月核算 5 收取第一期租金 借 银行存款 10000 贷 其他业务收入 10000 第二期 第三期同上 4 到期收回租赁资产 借 固定资产 自有资产 1000000 贷 固定资产 出租资产 1000000 4 3 P207 13 例题 3 假设 20 3 年 12 月 1 日 方星公司向中达公司租入 A 型设备 签订了租赁合同 合同主要条款 如下 1 租赁标的物 A 型设备 2 起租日 20 4 年 1 月 1 日 3 租赁期 20 4 年 1 月 1 日 20 6 年 12 月 31 日 共 36 个月 4 租金支付 自租赁开始日每隔 6 个月于月末支付租金 225 000 元 5 该设备在 20 4 年 1 月 1 日的公允价为 1 050 000 元 6 租赁合同规定的利率为 7 6 个利率 7 该设备的估计使用年限为 8 年 已使用 3 年 期满无残值 承租人采用年限平均法计提折旧 8 方星公司在该项目租赁谈判和签订租赁合同过程中发生手续费 差旅费共计 1 500 元 9 租赁期届满时 方星公司享有优惠购买该设备的选择权 购买价为 150 元 估计该日租赁资产的公允价 值为 120 000 元 10 20 5 年和 20 6 年两年 方星公司每年按该机器所生产的甲产品的年销售收入的 5 向中达公司支付 经营分享收入 经查该项租赁资产占方星公司资产总额的 30 以上 并且不需安装 答案 1 确定租赁类型 最低租赁付款额 225000 6 150 1350150 元 最低租赁付款额现值 225000 4 767 150 0 666 1072674 9 元 租赁资产公允价值为 1050000 元 1050000 90 945000 1072674 9 符合融资租赁第 4 条判断标准 属于融资租赁 2 确定融资租入资产入账价值 由于 1050000 元 1072674 9 元 因此融资租入资产入账价值为 1050000 元 借 固定资产 融资租入固定资产 1050000 未确认融资费用 300150 贷 长期应付款 应付融资租赁款 1350150 3 初始直接费用的账务处理 方星公司在该项目租赁谈判和签订租赁合同过程中发生手续费 差旅费共计 1 500 元 计入租入资产价值 借 固定资产 融资租入固定资产 1500 贷 银行存款 1500 第五章 衍生金融工具会计 1 基础金融工具的内容 包括企业持有的现金 存放于金融机构的款项 普通股 以及代表在未来期间 收取或支付金融资产的合同权利或义务等的金融工具 如应收账款 应付账款 其他应收款 其他应付款 存 出保证金 存入保证金 客户贷款 客户存款 债券投资 应付债券等 2 什么是衍生金融工具 答 衍生金融工具也称衍生工具 是指其价值随某些因素变动而变动 不要求初始净投资或很少净投资 以及在未来某一时期结算而形成的企业金融资产 金融负债和权益工具 3 衍生金融工具具有哪些特征 答 衍生金融工具具有下列特征 1 衍生金融工具价值随着特定利率 金融价格 商品价格 汇率 价格指数 费率指数 信用等级 信用指数或其他类似变量的变动而变动 变量为非金融变量的 该变量与合同的任一方不存在特定关系 其价 值变动取决于标的变量的变化 2 不要求初始净投资 或与对市场情况变动有类似反应的其他类型合同相比 要求很少的初始净投资 14 3 在未来某一日期结算 4 衍生金融工具的内容 答 衍生金融工具目前包括远期合同 期货合同 互换和期权 以及具有远期合同 期货合同 互换和期 权中一种或一种以上特征的工具 如金融远期 商品期货 金融期货 金融期权以及金融互换五类衍生金融工 具 5 企业取得衍生金融工具发生的相关交易费用应当直接计入当期损益 其中的交易费用 是指可直接归属于购买 发行或处置金融工具新增的外部费用 新增的外部费用 是指企业不购买 发行或处置金融工具就不会发生的费用 包括支付给代理机构 咨询 公司 券商等的手续费和佣金及其他必要支出 不包括债券溢价 折价 融资费用 内部管理成本及其他与交 易不直接相关的费用 交易费用构成实际利息的组成部分 6 衍生金融工具核算主要设置哪些科目 答 衍生金融工具核算设置科目 衍生工具 科目 公允价值变动损益 科目 7 套期保值业务主要涉及套期工具 被套期项目和套期关系三个要素 8 由于运用套期会计方法的不同 套期保值按套期关系 即套期工具和被套期项目之间的关系 可划分 为公允价值套期 现金流量套期和境外经营净投资套期 9 进行套期保值会计核算需设置 套期工具 被套期项目 和 套期损益 等会计科目 10 套期工具为衍生金融工具的 公允价值变动形成的利得或损失应当计入当期损益 套期工具为非衍生 金融工具的 账面价值因汇率变动形成的利得或损失应当计入当期损益 11 现金流量套期中 套期工具利得或损失中属于有效套期的部分 应当直接确认为所有者权益 并单列 项目反映 该有效套期部分的金额 按照下列两项的绝对额中较低者确定 A 套期工具自套期开始的累计利得或损失 B 被套期项目自套期开始的预计未来现金流量现值的累计变动额 12 权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同 例如 企业发行的 普通股 企业发行的使持有者有权以固定价格购入固定数量该企业普通股的认股权证等 13 P242 例 5 2 某公司 2007 年 2 月 1 日投入某期货公司 l00 万元 进行期货合约交易 2 月 6 日买 入合约一张 单价为 2600 元 数量为 200 吨 应付保证金 31200 元 2 月底该期货合约单价上涨至 2610 元 3 月 25 日公司按照单价 2 620 元卖出平仓 1 2007 年 2 月 1 日 以银行存款拨付资金 借 存出保证金 某期货公司 1000000 贷 银行存款 l000000 2 2007 年 2 月 6 日 下交易指令购买合约 借 衍生工具 期货合约 31200 贷 存出保证金 某期货公司 31200 3 2007 年 2 月 28 日 结算月末持仓期货合约的浮动盈亏 即确定公允价值变动 为 2610 2600 200 2000 元 借 衍生工具 期货合约 2000 贷 公允价值变动损益 2000 4 2007 年 4 月 25 日 卖出期货合约平仓 结算盈亏额 2620 2600 200 3000 1000 元 借 存出保证金 某期货公司 4000 贷 衍生工具 期货合约 2000 投资收益 2000 合约平仓 冲回原购买期货合约的款项 编制会计分录如下 借 存出保证金 某期货公司 31200 贷 衍生工具 期货合约 31200 15 同时 将公允价值变动损益确认为投资收益 编制会计分录如下 借 公允价值变动损益 2000 贷 投资收益 2000 例 5 3 20 7 年 1 月 1 日 甲公司为规避所持有存货 A 公允价值变动风险 与某金融机构签订了一项 衍生金融工具合同 即衍生金融工具 B 并将其指定为 20 7 年上半年存货 A 价格变化引起的公允价值变动 风险的套期 衍生金融工具 B 的标的资产与被套期项目存货在数量 质量 价格变动和产地方面相同 20 7 年 1 月 1 日 衍生金融工具 8 的公允价值为零 被套期项目 存货 A 的账面价值和成本均为 2 000000 元 公允价值是 2200000 元 20 X7 年 6 月 30 日 衍生金融工具 8 的公允价值上涨了 50 000 元 存 货 A 的公允价值下降了 50 000 元 当日 甲公司将存货 A 出售 并将衍生金融工具 B 结算 甲公司采用比率分析法评价套期有效性 即通过比较衍生金融工具 8 和存货 A 的公允价值变动评价套 期有效性 甲公司预期该套期完全有效 假定不考虑衍生金融工具的时间价值 商品销售相关的增值税及其他因素 答案 甲公司的账务处理如下 金额单位 元 1 20 7 年 1 月 1 日 将库存商品 A 套期 应将其转入被套期项目 借 被套期项目 库存商品 A 2000000 贷 库存商品 A 2000000 2 20 7 年 6 月 30 日 确认衍生金融工具 B 和被套期的库存商品 A 的公允价值变动 出售商品 A 并结算衍生金融工具 B 结转套期工具 B 的公允价值变动 借 套期工具 衍生金融工具 B 50000 贷 套期损益 50000 结转被套期项目 A 的公允价值变动 借 套期损益 50000 贷 被套期项目 库存商品 A 50000 售出库存商品 A 货款收到存人银行 借 银行存款 2150000 贷 主营业务收入 2150000 结转库存商品 A 的销售成本 1 950000 元 即 2000000 50000 借 主营业务成本 l950000 贷 被套期项目 库存商品 A l950000 收到套期工具 B 结算款 50000 元 存入银行 借 银行存款 50000 贷 套期工具 衍生金融工具 B 50000 第六章 企业合并会计 一 1 企业合并的方式 主要有吸收合并 新设合并和控股合并 2 企业合并会计的核算方法 通常有两种核算基本方法 一种是购买法 另一种是权益结合法 3 采用购买法进行核算时 按照什么程序和原则进行 答 采用购买法进行核算 一般按照如下程序和原则进行 1 对所购企业的资产 负债进行确认和估价 2 确定购买成本 3 比较购买成本和被购买企业净资产的公允价值 4 在企业合并中 合并方 或购买方 应当在合并日 或者购买日 确定因合并取得的资产或负债 合并日或购买日是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期 5 实现控制权转移的条件有哪些 16 答 同时满足下列条件的 通常可以确认为实现了控制权的转移 1 企业合并合同或协议已经股东大会通过 2 企业合并事项需要经过国家有关主管部门审批的 已获得批准 3 参与合并各方已办理了必要的财产转移手续 4 合并方已经支付了合并价款的大部分 一般应超过 50 并且有能力 有计划支付剩余款项 5 合并方实际上已经控制了被合并方 或被购买方 的财务和经营决策 并享有相应的利益 承担相 应的风险 6 同一控制下的企业合并中 合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用 包括为进行企业合并而支 付的审计费用 评估费用 法律服务费用灯 应当于发生时计入当期损益 为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费 佣金等 应当计入所发行债券及其他债务的初始计 量金额 7 非同一控制下 在以购买法进行企业合并的账务处理时 如果购买成本刚好等于所购净资产的公允价 值 则一般不用增设新的会计科目 如果购买成本大于所购净资产的公允价值 则应当设置 商誉 科目 如 果购买成本小于所购净资产的公允价值 则也不用增设新的会计科目 而将两者的差额直接计入当期损益 第七章 企业合并会计 二 1 合并财务报表一般有哪些特点 答 与单个企业编制的个别财务报表相比 合并财务报表一般有以下特点 1 合并财务报表的主体是经济意义上的复合会计主体 即报告主体 2 合并财务报表由企业集团对其他企业有控制权的母公司编制 3 合并财务报表是以个别财务报表为基础编制的 企业编制的个别财务报表 需