我国企业环境会计信息披露问题的研究

关于我国企业环境会计信息披露问题的研究摘要：近年来我国经济发展与环境的矛盾日益尖锐，环境问题已经成为我们亟待解决的难题。企业的环境会计信息披露作为环境会计研究的切入点，也一再受到人们的普遍关注。在我国，上市公司是具有广泛社会影响力的企业，为此我们对上市公司环境会计信息披露问题进行了探讨。 关键词：环境会计 信息披露 近年来我国经济发展与环境的矛盾日益尖锐，环境问题已经成为我们亟待解决的难题。而传统会计把企业局限在没有生态的环境中，只对能以货币计量的 具有交易价格的生产要素进行核算，过分的重视短期经济利益而忽视了环境效益和社会效益，不惜以牺牲环境、透支未来而取得当前收益。环境会计作为会计学的一个新兴的分支，正是在这样的背景要求下为实现社会的可持续发展而产生的。环境会计信息披露作为环境会计研究的切入点，它既是经济宏观管理的需要，也是公司内部管理的需要。一、环境会计信息披露概述1、环境会计的含义环境会计作为会计学的一个分支，是环境科学与会计科学交叉渗透而形成的综合应用型学科。环境会计是以货币为主要计量单位，以有关环境法律、法规为依据，研究经济发展与环境资源之间的联系，确认、计量与记录环境污染、环境防治、开发、利用的成本与费用，并对企业经营过程中对社会环境的维护和开发形成的效益进行合理的计量与报告，综合评估环境绩效及环境活动对企业财务成果影响的一门新兴学科。2、环境会计信息披露的基本内容从企业信息使用者需求的角度来看，他们的信息需求差异甚大，但不难看出，企业的环境财务绩效信息和环境质量绩效信息是众多利益相关者共同关注和需要的信息。环境会计信息披露的基本内容是环境会计信息披露目标的具体化。环境会计信息的披露目标具有通用性,决定了环境会计信息披露的基本内容也应具有通用性。根据环境会计信息披露的目标，企业披露环境会计信息的基本内容应包括企业环境财务绩效信息、企业环境质量绩效信息和企业主要的环境会计政策三大方面内容。(1)企业的环境财务绩效信息。企业的环境财务绩效是站在财务或者货币的角度来讲的，即企业发生的与环境有关的行为导致的财务影响，或者说是由于环境努力和不努力而导致的财务绩效。企业在从事生产经营活动的过程中，经常会对生态环境造成这样或那样的影响甚至是损害。无论是从法律的角度来说还是从道德的角度来看，只要对环境产生不利的影响，企业终究要为此付出代价；只要对环境产生有利的影响，企业就会从中受益。总之，在市场经济体制下，企业只要对生态环境造成某种影响，那就势必会反过来影响到企业的财务状况和经营成果，虽然这种影响未必能全面的体现出来。由于过去的和现在损害环境或者是参与改善环境的行为而对企业的财务状况和经营成果所产生的财务效果，就是我们在这里所说的企业的环境财务绩效。(2)企业环境质量绩效信息。企业的环境质量绩效信息是站在环境质量角度来讲的，即企业由于环境努力和不努力从而对生态环境的保护和改善做出贡献或者对生态环境造成损害所形成的环境质量绩效。也就是说，企业在过去一段时间里环境管理工作做的效果如何，对国家的环境法规执行得如何，对环境造成了多大的污染，对环境保护做出了哪些贡献。(3)企业主要的环境会计政策。其主要内容包括：环境会计准则或指南，即企业在记录和报告环境会计信息时采用的会计政策或指南。披露期间，一般情况下，企业环境会计信息披露期间应与企业财务年报的报告期间保持一致。披露范围，即指企业的环境会计信息披露的是一个部门、一个公司还是一个集团。环境会计政策变更，即在特定情况下，企业可能会变更自己的环境会计政策，这时应及时、充分的披露企业环境会计政策发生变更的原因和相应的调整信息。3、环境会计信息披露的方式（1）补充报告模式主要包括表外披露和拓展财务报表进行披露模式。表外披露是指保留原有的财务报表，主要在招股说明书、上市公告、重大事项公告和会计报表附注中，以文字、数字及图表的方式披露环境信息。拓展财务报表进行披露模式是指拓展传统的财务报表进行披露，即编制环境会计报表，作为传统会计报表的补充报表。（2）独立的环境报告分为两种。一种是面向政府管理部门的，主要是一些直观的定量化指标，以便政府部门管理和考核企业的环境业绩。另一种是面向社会公众的环境报告书，主要提供企业在环境问题上所耗费的人力、物力、财力，供企业外部信息使用者在进行决策时参考。在实际的应用中，上述几种披露方法并不一定被单独使用。相反，通常情况下，常常是几种方法结合起来运用，以更加充分、完整的披露会计信息。二、我国企业环境会计信息披露的现状分析1、我国与环境会计信息披露相关的法规政策（1）政府部门制定的环保法规我国的现行法律法规主要在两个方面对企业与环境有关的行为起到约束作用，它们是对企业排污费用的处理要求和对加强污染防治的鼓励。我国现行法规中有很多对污染费用处理的规定和要求。向污染单位征收排污费用的法律依据是环境污染法、水污染防治法、大气污染防治法、海洋环境保护法、固体废弃物污染环境防治法、环境噪声污染防治法。国务院还颁布了排污费征收使用管理条例，对处罚的收费标准、基金提取比例做出具体规定。在鼓励加强污染防治方面，关于企业所得税若干优惠政策的通知规定，企业利用废水、废气、废渣等废弃物为主要原料进行生产的可在五年内减征或免征所得税。（2）证监会对上市公司对相关内容披露的规定我国企业特别是上市公司对于环境信息的披露，通常是通过招股说明书的形式进行的，所依据的就是中国证监会的相关规定。2003年证监会发布的公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第1号招股说明书中第四十七条将环保因素引致的项目投资风险纳入募股资金投向风险范畴，并规定应于招股说明书中公布。第四十八条将环保政策的限制和变化引致的风险纳入政策性风险范畴，并规定应于招股说明书中公布。第一百五十一条规定发行人如直接投资固定资产项目，可视实际情况并购根据重要性原则披露投资项目可能存在的环保问题及采取的措施。2、我国上市公司环境会计信息披露的现状目前，我国上市公司环境会计信息披露集中于重污染行业，要进一步了解现阶段环境会计信息披露存在的问题，选择重污染行业进行研究可获得更多有效样本。因此，本文以制造业中重污染行业的256家公司为样本，对目前我国上市公司环境会计信息披露的内容与方式进行统计分析。（1）上市公司环境会计信息披露的内容表2.1是对上市公司披露的环境会计信息内容的一个大致统计。表2.1环境会计信息披露的内容项目2009年披露企业个数2008年披露企业个数企业环境保护方针、年度环境保护目标及成效212135企业年度资源消耗总量4015企业环保投资和环境技术开发情况137121环保拨款与补贴11998因违反环保法规被罚款60环境或有负债127三废收入与税收减免208企业支付的排污费、绿化费7061环保措施对目前企业的资本支出和损益的影响以及对未来的影响15490当年致力于社区环境改善的主要活动1312相关环境认证与奖励4523通过表2.1可以看到，目前我国上市公司披露的环境信息主要是企业的环保方针和目标、环保投资、排污、绿化、环保拨款与补贴、环保措施对目前企业的资本支出和损益的影响以及对未来的影响等内容。这些信息披露较为普遍，并且在目前的会计体系下，企业可以轻松获取。在以上的各个项目之中，环保投资反映的主要是一些在建的用于污染防治、环境保护、环境恢复等的设备、设施;排污费、绿化费则是作为管理费用等项目的明细科目存在;补贴收入、拨款、税收减免主要是企业由于综合利用资源以及进行环保技改等获得环保部门或税务部门的返还及减免;至于其他与企业环境行为相关的信息也不同程度地反映在报告中。通过这些可以发现，对于与环境相关的资产、负债、收益，目前我国很少有上市公司能够单独设立相应的会计科目、建立独立的会计账户在报表中进行反映。另外，对比两年的数据，可以看到，在某些环境信息披露内容上，2009年比2008年有所增加，如环保方针、环保投资和三废收入及税收减免等。但是在披露内容的构成上，仍以环保方针、环保投资、环保拨款与补贴、排污费、环保措施对目前企业资本支出和损益的影响等为主，这一点并未发生什么变化。(2)上市公司环境会计信息披露的方式表2.2是对上市公司披露的环境会计信息方式的一个大致统计。表2.2环境会计信息披露的方式方式2009年2008年专门的环境报告31专门的环境绩效报告20董事会报告中体现207169报告附注中提及223179混合方式115通过表2.2可以看到，目前我国上市公司主要采用补充报告的模式(在董事会报告和报表附注中)对其环境会计信息进行披露。有独立的环境报告的很少，有独立的环境绩效报告的也很少，主要是在会计报表附注中提及一部分相关内容，或者在董事会报告中作为一些值得注意的事项进行说明。三、我国上市公司环境会计信息披露存在的问题分析1、不能体现环境会计信息的重要性和明晰性根据我国现行的会计准则和制度的规定，就日常的会计处理来看，与环境有关的问题通常是发生明确的财务影响时作为常规的财务会计问题处理的。如按照国家或地方政府环保机关的规定交纳的排污费、绿化费等列入管理费用;污水处理设施的建设计入在建工程;违反环境法规交纳的罚款和责令停业的损失、环境污染对他人造成损害的赔偿等损失，列入营业外支出等。这种核算方法不能单独提供有关会计主体的经济活动对环境影响的信息。如：某公司生产过程中会向大气中排放大量的煤灰、粉尘和废气，为保护职工及周边居民的起居环境，减少污染，公司在厂区及外围种植了很多树木，首次因平地、购树苗和化肥共支出168 000元，支付人工工资65 300元，公司的传统会计处理为：借：管理费用234 000 贷：应付工资 65 300银行存款 168 000支付工资时，借：应付工资65 300贷：银行存款 65 300但是，根据环境资产的确认原则及环境会计信息的核算标准，应作如下分录：借：培育资产 234 000贷：银行存款 234 000待培育成熟(本年未成熟)，将其转入环境资产进行核算，会计分录为：借：环境资产 234 000贷：培育资产 234 000进行环境会计的核算之后，会计报表要做如下的调整：资产负债表中，左边增加培育资产一栏，金额为234 000元，右边未分配利润增加234 000元，利润表中管理费用减少234 000元，相应地，利润总额增加234 000元。2、披露的环境会计信息实用性低在披露的内容中有一个显著的特点:提供的信息对于利益相关者的使用无太大帮助，披露内容实用性极低。已披露的那些内容大部分是一些普通的、对企业经营状况难以形成太大影响的信息，同时对于某一事项可能产生的后果影响缺少必要的解释说明，另外对于一些重大的环境投资项目没有相应的成本效益分析，因此，当信息使用者进行判断、决策时，很难切实有效地借助于现有的这些环境会计信息。3、缺乏固定、规范的形式，可比性较差没有会计制度或准则对形式的选择作出规定，企业完全是按照信息的特点和个人的偏好自行选择。比较明显的是有关环境投资的内容，既有在董事会报告中加以说明，也有反映在报表附注中的在建工程中，披露的内容在行业间缺乏一定的可比性，而且不存在一个规范、完整的体系来对这一重要内容加以披露。4、缺乏强制约束目前，环保意识不强是我国上市公司存在的一个普遍现象，上市公司对环境问题缺乏很好的认识。由于我国对上市公司环境会计信息披露还未有具体的要求，只是鼓励一些企业自愿披露环境会计信息，是否进行环境会计信息披露就完全视企业的环境意识等多种因素而定，同时由于收集、获取环境信息具有一定的难度，而且需要耗费人力、物力、财力，因此在没有强制压力的条件下，企业往往容易倾向于放弃对环境问题的披露。6、主要是历史性信息，且带有随机性目前，我国上市公司除了由于行业特点而必然存在的排污费、绿化费、税收减免、资源利用等内容外，其他如环境诉讼、奖罚、环保投资的发生等带有不确定性与不连续性的内容，企业在披露时带有相应的随机性，从而使得环境会计信息缺少一定的连续性，且这些内容当中绝大多数是对过去发生的事项进行反应。总的来讲，对企业发展有影响的环境会计信息披露的较少，这样会使得所披露的环境会计信息缺乏一定的相关性。7、缺少对公开披露的环境会计信息的鉴证在我国目前上市公司年度报告的审计报告中，没有涉及到环境会计信息披露方面的内容鉴证，而在报告的其他方面也没有发现有关部门或机构对上市公司发布的环境信息的鉴证，这点虽然与我国环境会计信息披露尚处于初级阶段有关，但是，需加强对环境会计信息质量的鉴证却是一个不争的事实。8、其他财务人员在环境会计信息披露过程中的重要角色未能体现。有关环境会计法规或政策的实施，必定需要通过财会人员来实现。因此财会人员角色扮演的好坏将直接关系到环境会计法规和政策实施的成效，也决定了上市公司环境会计信息披露的质量。从以前有关学者对上市公司环境会计问题的调查情况来看，每次调查必然出现低回函率的结果。表明企业会计人员对环境会计问题在认识和处理能力上的不足。各个利益主体对环境会计信息的需求不够强烈。从我国的现实情况来看，不论是企业自身，还是投资人、债权人，或者是普通公众，对环境会计信息的需求并不如大家所期望的那样强烈。除了政府部门以及其他的一些非政府的环境保护组织对企业环境会计信息有着较高要求，其他利益群体对环境会计信息几乎是没有急切的需求。可见，我国环境会计还处于起步阶段，披露法规尚不健全，披露现状不容乐观。这种状况不利于对企业履行环境受托责任进行社会监督，不利于社会资源的优化配置和企业的健康发展，当然也不利于可持续发展战略在我国的实施。因此，在我国推行环境会计，加强企业环境会计信息披露势在必行。四、如何完善我国企业环境会计信息披露1、建立健全环境会计法律法规发挥政府部门对环境会计的宏观规范作用，推进环境会计法规、会计准则和会计制度的建设。以法律、法规的形式确定环境会计的地位和作用，在体系、覆盖面、实施细则及可操作性等方面进一步健全和完善，使环境会计有法可依，使企业环境会计信息披露有统一的标准，增强实务的可操作性与统一性。具体做法是：（1）结合我国已经制定和颁布的环境保护法、水污染保护法、大气污染保护法等环保法律和各省市制定的环境保护法规、条例，修改会计法，将环境会计的核算和监督列入会计法，以法律形式确定它的地位和作用，这也是将它付诸实施的强有力的手段之一。 （2）完善会计准则，将涉及环境问题的内容列入会计要素，成为必须披露的内容，防止有关政府部门和企业的短期行为。（3）建立、健全会计制度，依据会计准则所规定的有关环境会计原则设计会计制度，以指导和规范企业的环境会计核算，使其更具可操作性，便于会计人员进行环境会计核算和信息披露，保证环境会计信息质量的可靠性。2、促进环境会计理论与实务的同步发展（1）发达国家环境会计的研究起步早，目前在环境会计理论和方法上已有经验可循。我们应在了解其环境会计发展历史、现实状况，把握其来龙去脉的基础上，紧密结合我国的现实国情，有目的、有针对性地吸收和借鉴有益于我国的环境会计的理论与实践经验。同时，要加强与各国间的交流与合作，减少开发中的重复劳动，加快我国环境会计理论、实务的发展。（2）发达国家的环境会计理论和实践的发展表明，成熟的环境会计理论体系的形成还需要相当长的时间。面对日益严峻的环境形势，我们必须尽快将环境会计理论应用于实践，边探索，边总结，促进环境会计实务与理论同步发展。3、加强与环保、资源等部门间的合作（1）环境会计是环境科学与会计学科交叉渗透而形成的应用性学科，因此，在实践中要处理好环境会计与环境保护部门、资源管理部门的关系。实施环境会计并不是要分担环境保护、资源管理部门的部分职责，它是企业管理系统的重要组成部分，与其它部门所发挥的作用是不同的。实现他们之间的通力合作，是推进环境会计信息披露工作的前提。（2）在环境会计信息披露过程中，国家环保部门应对上市公司的环境会计信息披露做出技术性基础规定。如：确定强污染行业名录、协助国家立法机关建立和健全环境审核制度、明确规定上市公司应披露的主要污染指标数据、在审计部门对上市公司进行环境审计时提供理论支持等；政府部门在制定会计法规、准则时，应参考环保部门的规定及资源管理部门提供的相关数据将环境问题纳入会计法；企业的会计部门则应按照国家会计法规、准则的规定，准确及时地对外披露本企业的环境会计信息并接受环保部门、证券监管部门和社会审计机构审核。总之，要更好地进行环境会计信息的披露工作，各部门必须既要做好自己的本职工作，又要加强合作，共同努力。4、强化环保意识，实行奖惩制度建立实施中国环境会计是一个跨世纪的系统工程，涉及面广，内容复杂，除了需要加强法律等的强制作用外，还应调动社会各界做好环境保护的宣传与教育，包括加强对公众的环境和可持续发展教育；引导设立绿色投资机构，鼓励金融机构采用更多的环境标准；建立关于损害环境的民事诉讼索赔机构等。利用社会舆论的力量，提高全民的环境保护意识和环境危机感，降低环境法规和政策的实施成本。企业作为环境会计信息披露的主体，在环境污染问题和环境保护工作上具有不可推卸的责任。（1）强化企业领导、管理人员、会计人员的环保意识，充分认识环境效益与经济效益之间的密切联系，建立健全适应本企业的环境管理系统，逐步自愿主动地进行环境会计信息披露。对会计人员要进行环境及环境会计相关知识的培训，更新其系统的知识结构，以便适应环境会计的要求，更好地参与会计管理工作。（2）实行环境会计奖惩制度。为鼓励企业自觉保护和治理环境，政府财税机部门有必要研究并订立相应的业务规则，使得环境管理涉及到的经济支出的处理有规可依，也有比较一致的评价标准，同时应修正税收法案，利用“绿色税收”等鼓励和支持在环境管理方面做得好的企业。通过财政的补贴、减税和免税等经济制度，可以鼓励和引导资源配置向无污染、少污染项目转移；也可以通过重税、取消财政补贴迫使经济个体放弃高污染的经济行为。5、加强环境审计工作企业环境报告服务于不同的信息使用者，其所提供的信息必须具有可靠性。企业环境报告的可靠性不仅取决于企业对环境会计信息的真实和客观地反映，还取决于这些信息的可验证性。（1）企业环境报告质量的可验证性特征要求有独立的第三方对报告进行审计。对于企业环境报告而言，环境审计是一种对企业提供的环境报告真实性和公允性进行验证、核实和评价，并将评价的结果以审计报告的形式传递给有关环境利益关系人的过程。将环境审计报告包括在企业环境报告中有利于他们了解和监督企业的环境受托责任，正确进行相关决策。（2）目前全球已有近万家企业获得了ISO14000认证，而我国只有200多家，难以应对绿色壁垒的挑战。特别是有污染的出口创汇企业如不尽快展开认证工作，将会受到绿色壁垒的制约，大部分产品将不能被国际市场接受。为此建议，有关部门参照国际标准化组织对环境管理规定（ISO14000）的要求，尽快制定统一的中国环境审计指南，加大会计监管力度，促进中国环境审计的健康发展。（3）鉴于应对国际绿色壁垒及贯彻新“环境评价法”的需要，为增强全民的环境审计监督意识，普及环境审计知识，提高中国环境评价审计中介组织的职业水平，应加强审计人员培训与逐步推行ISO14000环境认证结合起来，实现会计师事务所的“绿化”工作。企业环境会计信息披露是一项系统工程，需要包括政府、企业、会计、社会公众等在内的各方面的努力，以上各项对策相互联系，相互促进，共同推行我国企业环境会计信息披露的实际运用和推广。五、结语我国对环境会计的研究刚刚起步，西方发达国家的环境会计研究已有30多年的历史，并在实践上已有所尝试。我们应该了解和借鉴国外的环境会计理论，结合我国国情，研究、探索出适合我国国情的环境会计核算体系。通过企业环境会计信息披露理论与实务的不断完善，促使企业处理好发展生产与环境保护，局部利益与整体利益以及目前利益与长远利益的关系，实现环境资源的损耗与补偿的协调，达到经济效益、生态效益和社会效益的同步与融洽，实现我国经济的可持续增长。参考文献1 孟凡利环境会计研究M大连：东北财经大学出版社，19992 王夏华论企业环境会计信息的披露J税收与企业，2003,(04)3 李挚萍论企业环境信息披露制度J学术研究，2004,（12）4 朱玉广论环境会计J管理科学文摘，2005,(05)5 刘洁卉.建立环境会计的必要性和措施J.审计与理财,2007,(04)6 肖序环境会计理论与实务研究建设东北财经大学出版社,20077 李新华.环境会计信息披露问题探析J.会计之友，2007,(07)8 方靖、李连华.企业环境会计应用状况调查报告J.财会通讯，2007,(5)9 李素梅，陈琳大力加强我国环境会计信息披露的对策分析J企业经济，2008,(08)10 翟春凤，赵磊.我国企业环境会计信息存在的问题及对策J.中国市场，2009,(31)Study on the Environmental Accounting Information Disclosure of The Enterprises in ChinaAuthor: wanglina Instructor: zhouranAbstract: In recent years,as the contradiction between economic development and the environment has become increasingly acute, environmental issues have become the urgent problem that need to be resolved.As the cutting point of environmental accounting study, the enterprise environmental accounting information disclosure attracts our attention.We choose the listing companies as the samples to discuss the environmental accounting information disclosure problem due to listing companies have the abroad social impression.Key words: Environmental accounting,Information disclosure第 10 页 （共 10 页）