税务处理与会计核算差异分析及相关政策解读

2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处1税务处理与会计核算差异分析及相关政策解读郭勤柱2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处2 解读解读 内内 容容n一、一、企业所得税法立法的指导思想企业所得税法立法的指导思想n二、企业所得税法立法的基本原则二、企业所得税法立法的基本原则n三、企业所得税法的五个统一及理解三、企业所得税法的五个统一及理解n四、企业所得税法与相关法律、法规、四、企业所得税法与相关法律、法规、制度的关系制度的关系2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处3解读解读 内内 容容n五、五、企业所得税法的整体架构企业所得税法的整体架构n六、六、企业所得税法的具体内容企业所得税法的具体内容n七、七、课税对象课税对象应纳税所得税额的确定应纳税所得税额的确定( (税务处理与会计核算差异分析税务处理与会计核算差异分析) )n八、八、企业所得税优惠政策企业所得税优惠政策2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处4解读解读 内内 容容n九、征收管理九、征收管理n十、过渡性优惠政策十、过渡性优惠政策n十一、新旧法比较十一、新旧法比较n十二、企业所得税年度纳税申报表十二、企业所得税年度纳税申报表2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处5 企业所得税法 立法的指导思想第一部分2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处6n按照科学发展观和完善社会主义市场经济 体制的总体要求n遵照“简税制、宽税基、低税率、严征管”的税制改革原则n借鉴国际经验，建立统一适用的科学、规范的企业所得税制度，为企业创造公平的税收环境n2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处7n以道御术内圣外王n志于道 据于德 依于仁 游于艺2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处8 企业所得税法的基本原则 第二部分 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处9六大基本原则n一、公平税负原则n二、科学发展原则n三、调控经济原则n四、国际贯例原则n五、理顺分配原则n六、便于征管原则2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处10税收立法的五大原则n一、从实际出发的原则n二、公平原则n三、民主决策的原则n四、原则性与灵活性相结合的原则n五、法律的稳定性、连续性与废、改、立相结合的原则2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处11税收执法权n一、税款征收权n二、税务检查权n三、税务稽查权n四、税务行政复议裁决权n五、其他税收执法权税务行政处罚权2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处12企业所得税法的五个统一及理解第三部分第三部分2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处13五个统一n统一内、外资企业所得税法n统一并降低税率n统一税前扣除项目n统一企业所得税优惠政策 n统一征收管理2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处14 第四部分企业所得税法与相关法律、法规、制度的关系2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处15一、企业所得税法与会计准则的关系n三个基于：三个基于：n收入：基于会计的资产负债观n扣除：基于会计的成本、费用补偿理论n应纳税所得额：基于会计利润n年度纳税申报表:会计利润+(-)纳税调整2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处16二、企业所得税法与财务制度的关系n企业财务制度健全是所得税管理的基础n财务管理会大降低所得税成本（征纳成本）n财务制度也是本着维护国家及其它各方 （包括投资者、经营者、债权人、职工、 上下游客户等）合法权益2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处17三、企业所得税法与市场主体法律的关系n税法的调整对象是特殊的税收关系n税收关系不仅由单行税法所调整n同时被其他法律所调整n特殊法优于一般法n一般法补救特殊法n以上三个关系的遵循与反遵循2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处18第五部分企业所得税法的整体架构2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处19整体架构n税法8章60条条例8章133条n以应纳税所得税额的确定应纳税所得税额的确定为中心n对纳税人、课税对象、税率、纳税地点、纳税期限、纳税环节、纳税期限、减税免税等税收要素以及纳税方式做了明确的规定2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处20税收要素的法律特点n税法是实体性规范与程序性规范的统一n实体性权利和义务是核心内容n但征纳双方不能随意实现实体性权利和义务n必须按照税法规定的程序进行2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处21第六部分企业所得税法的具体内容2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处22一、纳税人一、纳税人n新税法规定了以法人法人为企业所得税的纳税人n在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人n即：除个人独资企业和合伙企业以外的企业、事业单位、社会团体以及其它取得收入的组织均为企业所得税的纳税义务人 注：合伙企业以每个合伙人为纳税人，合伙企业中合伙人为法人和其他组织的缴企业所得税（财税2008159号）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处23二个概念n居民企业居民企业：是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但但实际管理机构实际管理机构在中国境内的企业 n非居民企业非居民企业：是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内的企业，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处24实际管理机构：n是指对企业生产经营、人员、财务、财产n实施实质性实质性等全面管理全面管理和控制的机构 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处25机构、场所：n指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所n包括：管理、营业、办事等机构；n农场、工厂、开采自然资源的场所；n提供劳务的场所；n从事建筑、安装、装配、修理、勘探等 工程作业的场所；n其它从事生产经营活动的机构、场所 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处26二、课税对象二、课税对象n即：应纳税所得额即：应纳税所得额n居民企业居民企业负有全面（全球）无限全面（全球）无限纳税义务n 即：取得的来源于中国境内、外的所得 n非居民企业非居民企业负有限有限的纳税义务-仅就境内所得2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处27非居民企业有限纳税义务n1、在中国境内设立机构、场所的，取得的来源于中国境内的所得及在境外发生的但与其所设机构、场所有实际联系的所得（境内、境外）n2、境内未设立机构、场所的，或虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的境内所得（仅就境内所得征税且税率为20%并减按10%）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处28居民企业划分的重要意义n区分居民企业与非居民企业的目的 就是解决税收管辖权问题n税收管辖权是一国政府在税收管理 方面的主权，是国家主权的重要组成部分2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处29税收管辖的两个双重标准n新税法为了有效行使我国税收管辖权， 最大限度维护税收利益，按照国际通行做法 选择了地域管辖权和居民管辖权相结合的 双重管辖权标准双重管辖权标准2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处30税收管辖的两个双重标准n划分居民企业和非居民企业采用 注册地标准和实际管理机构标准的 双重标准双重标准2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处31一个概念：实际联系n是指非居民企业在中国境内设立的 机构、场所拥有据以取得所得的 股权、债权，股权、债权， 以及拥有、管理、控制据以取得所得的 财产财产n（即：2权1产取得所得）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处32三、税率三、税率n比例税率n法定税率：25%n优惠税率：n20%（10%）n15%n10%2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处33税率的适用n25%适用于一般企业n20%适用于符合条件的小型微利企业n非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或虽设立机构、场所但取得的所得与其 所设机构、场所没有实际联系的境内所得 适用20% （减按10%或小于10%）n15%适用于符合条件的高新技术企业和符合条件的集成电路生产企业（财税20081号文件）n10%适用于符合条件的软件生产企业和集成电路设计企业 （财税20081号文件2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处34二个概念： n1 1、小型微利企业：、小型微利企业：（条例第92条）n（1 1）工业）工业：n 年度应税所得额30万以下n 从业人数100人以下n 资产3000万元以下n n （同时具备）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处35二个概念（2 2）其它企业）其它企业：n 年度应税所得额30万以下n 从业人数80人以下n 资产1000万元以下n （同时具备）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处36二个概念n2 2、高新技术企业、高新技术企业：（条例第93条、国科发2008172号、705号、国税函2009203号）n-核心自主知识产权核心自主知识产权2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处37第七部分:税务处理与会计差异 课税对象课税对象应纳税所得税额的确定应纳税所得税额的确定2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处38应纳税所得额的确定n这是法的中心，n也是企业所得税业务的重点和难点 n（法第521条共17条、条例第975条n 共67条）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处39所得税的特点：所得税的特点： n个性化个性化VSVS原则化原则化n复杂化复杂化VSVS系统化系统化n与会计分离化与会计分离化VSVS与会计联系对比化与会计联系对比化2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处40所得范围及所得地的确定n所得范围：（条例第6条）n所得地的确定：（条例第7条）n所得地的确定原则：nA营业（劳务）所得营业（劳务）所得 n 营业（劳务）活动发生地nB其它所得其它所得n 所得来源地原则nC不动产所得n不动产所在地原则2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处41（一） 应纳税所得额确定的原则n A A总的原则总的原则n（税收优先原则或称纳税调整原则 n 法第21条）n在计算应纳税所得额时，在计算应纳税所得额时，n企业财务、会计处理办法与税收法律、企业财务、会计处理办法与税收法律、n行政法规的规定不一致的行政法规的规定不一致的 ，n应当依照税收法律、行政法规的规定计算。应当依照税收法律、行政法规的规定计算。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处42应纳税所得额确定的原则nB B权责发生制原则权责发生制原则nC C例外原则例外原则n 长期工程、长期劳务合同等2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处43（二）确定的方法n应纳税所得额的计算公式n即：n应纳税所得额n收入不征税收入免税收入n 各项扣除允许弥补的以前年度亏损 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处44（三）影响应纳税所得额确定的（三）影响应纳税所得额确定的5 5大因素大因素n收入收入n扣除扣除n资产的税务处理资产的税务处理n亏损弥补亏损弥补n特别纳税调整特别纳税调整2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处45第一因素：收入处理与会计核算的差异分析n基于会计的资产负债观理论基于会计的资产负债观理论n年末净资产年初净资产年末净资产年初净资产2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处46收入总额的概念n企业以货币形式货币形式n（现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等）n和非货币形式非货币形式n(固定资产、生物物资、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等公允价值市场价格)从各种来源取得的收入2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处47n其他收入n（主要是企业计入资本公积、营业外收入、递延收益科目的收入）其他收入2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处48不征税收入和免税收入n不征税收入的概念及项目（法第7条）n免税收入的概念及项目 （法第26条）n不征税收入和免税收入必须是法律明确 规定，体现了税法的税收要素法定原则和明确原则2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处49应税收入的确定应税收入的确定n收入确定的原则收入确定的原则2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处50收入确定的三大原则nA一般性（或称基本原则）原则n 权责发生制原则nB 法律性原则nC 二个例外原则n 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处51收入确定的三大原则n 一是所得实现原则一是所得实现原则 （如：捐赠收入、收回 已做税务处理的债权等）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处52收入确定的三大原则n二是纳税必要资金原则二是纳税必要资金原则（如：以公允价值变动计入当期损益的金融 资产会计上按照公允价值变动确认收入， 计入当期损益。税收上暂不确认，变现时 一次性计入应税所得。 财税200780号以及企业重组中资产的处理等） 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处53收入的确定n时点确定：房地产国税函2010201号(交付手续-入住或实际投入使用)n一般情况按照法律文件规定n实际收到先于法定日按实际n金额确定：n一般情况按照法律文件规定n实际高于法定按实际(包括实际取得的利益)n收入确定的条件：同时满足4个条件（国税函2008875号）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处54收入的确定n1、商品销售合同已经签订合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；n2、对已售商品没有保留与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；n3、收入的金额能够可靠计量；n4、已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。n（会计上：（会计上：5 5、相关的经济利益很可能流入企业）、相关的经济利益很可能流入企业）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处55收入的确定n几种特殊销售方式的确定（前提是符合收入确认条件）：n1、托收承付办妥托收手续时n2、预收款方式发出商品时n3、销售商品需安装和检验安装和检验完毕时（安装简单商品发出时）n4、委托代销收到代销清单时2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处56收入的确定n5.房地产企业的5种销售方式n(1)一次性全额收款实际收到或取得索取价款凭据n(2)分期收款合同或实际n(3)按揭首付实际余额转账日n(4)委托方式n(5)未完工租赁交付承租人之日取得预租价款2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处57计税收入与会计收入 的基本区别n企业所得税计税收入与会计收入的基本区别n一、分类不同n二、定义范围不同n三、目的不同n四、部分确认原则不同2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处58具体收入项目的差异n一、不征税收入(补贴收入地方商品储备、软件企业、集成电路设计企业、核电增值税先征后退)n财政拨款纳入预算n政府性基金代政府收取，专项用途n行政事业性收费特定对象收取并纳入预算 收支两条线2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处59具体收入项目的差异n社保基金（财税2008136号）管理以外的收入n保险保障基金n财税2008151号、200987号具体解释不征税收入县财政以上、5年未用征税政府补助（暂时性差异）二、免税收入-A 国债利息收入 B 符合条件的投资收益2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处60具体收入项目的差异n三、视同销售收入n自产货物、劳务和财产劳务和财产用于非货币资产交换等等（条例25条、国税2008828号等规定内容）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处61具体收入项目的差异n企业处置资产(国税函2008828号)分两种情况：（一）资产权属改变，视同销售。包括但不限于下列情形：1、用于市场推广或销售；2、用于交际应酬；3、用于职工奖励或福利；4、用于股息分配；5、用于对外捐赠。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处62具体收入项目的差异A、金额的确定：1、企业自制的资产按企业同类同期对外销售价格；2、外购的，按购入时价格。(国税函2010148号-处置不是以销售为目的,而是替代福利等费用支出且购买后在一个纳税年度处置)B、时点的确定：资产权属变更日。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处63具体收入项目的差异（二）资产权属不改变，不视同销售。包括但不限于下列情形：1、将资产用于生产、加工、制造另一产品；2、改变资产形状、结构或性能；3、改变资产用途（自建商品房转为自用或经营）；4、将资产在总机构和分支机构之间转移；5、上述两种或两种以上情形的混合。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处64具体收入项目的差异n四、捐赠收入（捐赠资产不公允会计名义金额-税收一定方法确定）n五、劳务收入（国税函2008875号）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处65具体收入项目的差异n第一，确认方法：第一，确认方法：在各个纳税期末（会计上在资产负债表日），提供劳务结果能够可靠估计的，采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。n第二，确认步骤：第二，确认步骤：（一）提供劳务结果能够可靠估计的条件（同时满足）：1、收入的金额能够可靠计量；2、交易的完工进度能够可靠地确定；2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处66具体收入项目的差异3、交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。（二）确定完工进度的方法：1、已完工作的测量；2、已提供劳务占劳务总量的比例；3、发生成本占总成本的比例。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处67具体收入项目的差异（三）劳务收入的确定：劳务收入总额（合同或协议金额）完工进度以前纳税年度累计已确认劳务收入同样方法结转当期劳务成本几种特殊劳务收入的确定（前提是满足收入确认条件）：2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处68具体收入项目的差异1、安装费安装完工进度。安装是商品销售附带条件的，随商品销售收入确认。2、宣传媒介收费相关广告和商业行为出现于公众面前时，确认收入。广告制作费，按照广告完工进度。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处69具体收入项目的差异3、软件费开发的完工进度。4、服务费商品售价内可区分的服务费，在服务期间分期确认。5、艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费相关活动发生时2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处70具体收入项目的差异6、会员费（1）只取得会籍，其他另行收费的，取得会员费时，确认收入。（2）会员在会员期内不再付费或低于非会员价格销售商品或提供服务的，该会员费在整个受益期内分期确认收入。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处71具体收入项目的差异7、特许权费（1）提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入。（2）提供初使及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处72具体收入项目的差异2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处73具体收入项目的差异2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处74具体收入项目的差异2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处75具体收入项目的差异n六、国债利息收入（总局2011第36号公告确认时间、未到期收入计算、转让收入、成本确定及成本计算方法等/国税函201079号免税收入对应的成本、费用可扣）n七、价外费用(谁开发票)n八、非营利组织收入省暂定3户2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处76具体收入项目的差异n九、政策性搬迁和处置收入国税函2009118号n十、资源综合利用收入（减按90%）n十一、租金收入租赁期跨年度，承租人一次性付租金，出租人收入可在租赁期内分期均匀计入相关年度。n十二、债务重组收入合同、协议生效时确认2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处77具体收入项目的差异n十三、股权转让收入协议生效且完成变更手续时确认。扣除取得时发生的成本（计税基础），但不得扣除被投企业股东留存收益中按股权分配额。n十四、在建工程试运行收入n十五、金融企业贷款利息收入（总局2010年第23号公告）-表外息2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处78具体收入项目的差异n十六 企业取得财产(包括各类资产 股权 债权等)转让收入 债务重组收入 捐赠收入 无法偿还的应付款等,不论货币性或非货币性均一次性计入确认收入年度级纳企业所得税.以前分5年结余的一次性计入2010年总局公告2010第19号2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处79具体收入项目的差异n几种特殊销售情况的差异：n1、售后回购（1）符合收入确认条件：销售和购进分别处理n（2）不符合收入确认条件：如融资，收到款项确认为负债，回购价大于原售价的，差额在回购期确认为利息费用2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处80具体收入项目的差异n2、以旧换新回收作购进n3、商业折扣折扣后确认收入n4、现金折扣折扣前确认收入，实际发生折扣时作财务费用2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处81具体收入项目的差异n5、销售折让发生当期冲减当期销售商品收入n6、销售退回发生当期冲减当期销售商品收入n7、买一赠一不属于捐赠，按各项商品的公允价值的比例分摊确认各自销售收入2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处82具体收入项目的差异n8、融资性售后回租承租人出售资产行为不确认为销售收入；计税基础-按承租人出售前原账面价值；租赁期承租人支付属于融属于融资利息部分资利息部分可扣除（总局公告2010第13号）-2010.10.1.执行,以前已征退税.2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处83第二因素：扣除项目与会计核算的差异分析n（1）扣除含义：（法第8条）n 实际发生(金融呆账保险未决准备、房地产几项预提除外出包工程未取全额发票每个合同而不总合同金额公共配套未完工未上交政府的费用、提取的环保专项资金)、与收入有关、合理的成本、n 费用、税金损失和其它支出，准扣。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处84第二因素：扣除的确定n扣除内容：成本(房地产企业成本对象的确定及直接 间接和共同成本的划分)、费用、税金、损失和其它支出n 扣除扣除理论：理论：基于会计的成本、费用补偿理基于会计的成本、费用补偿理论论2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处85第二因素：扣除的确定n（2）扣除条件n 真实性（首要条件）n 合法性有效凭证可汇算时补充提供/预缴时可暂按账面金额n 合理性n 可控性2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处86第二因素：扣除的确定n（3）扣除原则5大原则n 权责发生制n 配比性n 确定性n 相关性n 划分资本性支出和收益性支出2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处87二个不等式n实际发生不等于实际支付；实际发生不等于实际支付；n应当确认不等于取得发票应当确认不等于取得发票2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处88（4）扣除框架（三大规则、四种分类）：n四类扣除项目：四类扣除项目：n1、无限制扣除、无限制扣除n（可称一般扣除规则一般扣除规则）项目n（从税法角度讲）、n2、限制性扣除、限制性扣除（也可称禁止扣除规则禁止扣除规则）项目n（额度、比例、期限、性质和内容）、n3、加计扣除、加计扣除（也可称特殊扣除规则特殊扣除规则）项目n4、不允许扣除、不允许扣除项目。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处89扣除框架n（5）分类扣除项目的具体内容：nA A无限制扣除项目：无限制扣除项目：n 按照会计准则及相关法律、制度等n 计算的成本、费用、税金和损失nB B限制性扣除项目：限制性扣除项目：2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处90扣除框架nC C加计扣除项目：加计扣除项目：n a 研发费用n b 盲、聋、哑、肢、智、神等n 人员工资n （残疾人保障法规定范围）n2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处91扣除框架nD D不允许扣除项目：不允许扣除项目：法第10条、第12条及投资期间投资成本、 重复费用、不征税收入形成的费用或折旧 或摊销、居民企业间管理费用（国税发200886号）、内设机构租金、特许权使用费及非银行间支付的利息、商业人身保险费等2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处92具体的限制性项目：n1 1、工资薪金、工资薪金（国税函（国税函200920093 3号）号）n 内容与会计准则不一致、n 股份支付（权益型不准扣、现金型准扣）、n 股息推定n2 2、职工福利费、职工福利费：实发/工资的14%n3 3、工会经费：、工会经费：拨缴（凭据-2010公告24号）n工资的2%n4 4、职工教育经费：、职工教育经费：实发/工资的2.5%/无限期结转2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处93具体的限制性项目：n5 5、“五险一金五险一金”：n 劳动和社会保障部或省政府标准n6 6、补充养老和医疗保险：、补充养老和医疗保险：n 国务院财政、税务主管部门标准（分别在职工工资总额5%以内。财税200927号）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处94具体的限制性项目：n7 7、业务招待费：（国税函、业务招待费：（国税函20092009202202号号计算基数含视同销售）、计算基数含视同销售）、( (国税函国税函201079201079号号- -从事股权投资业务的企业（包括从事股权投资业务的企业（包括集团总部、创投企业等），其从被投企业分配集团总部、创投企业等），其从被投企业分配的股息、红利及股权转让收入，可作基数。的股息、红利及股权转让收入，可作基数。n 不高于当年发生额的60%n 和当年销售（营业）收入的5n /双标准并取低2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处95具体的限制性项目：n8 8、广告费和业务宣传费：、广告费和业务宣传费：n 当年销售（营业）收入的15%（化妆品、医药、饮料制造不含酒30%、烟草企业不得扣除。财税200972号）n /无限期结转2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处96具体的限制性项目：n9 9、公益性捐赠：财税、公益性捐赠：财税20082008160160号号n 当年会计利润的12%；财税200824号捐赠住房廉租-符合条件的公租(财税201088号)；财税201045号资格、县及以上政府及其直属机构和组织部门不需资格认定2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处97具体的限制性项目：n1010、保险费：、保险费：n 财产险和特殊人身险按照n 保险法规定标准可扣n /商业人身险不可扣2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处98具体的限制性项目：n1111、借款费用、借款费用：n 条例37、38条n关联方利息支出（财税2008121号）n投资者投资未到位，发生的利息不得扣除。国税函2009312号、国税函2009777号向自然人借款n“金融企业同期同类贷款利率说明”总局2011第34号公告2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处99具体的限制性项目：n1212、租赁费：、租赁费：n 经营租赁、融资租赁（租赁开始日、租赁期开始日、或有租金、担保余值）-承租方资产计税基础；折旧年限等n1313、劳动保护支出：、劳动保护支出：n 合理2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处100具体的限制性项目：n1414、汇兑损失：、汇兑损失：n 资本化和投资分配n1515、提取专项资金：、提取专项资金：n 按照相关法律提取的环境保护、n 生态恢复专项资金，可扣。n 改变用途，不可扣。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处101具体的限制性项目：n16、佣金（手续费）：（财税200929号）n注意（1）支付给企业不得以现金形式。n（2）收取方的合法性并签订合同或协议;n（3）按国家有关规定支付;n（4）不得计入回扣 提成 返利和进场费n（5）资本化;2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处102具体的限制性项目：n（6）不得直接冲减服务协议金额;n（7）合法真实凭证 计算分配表及相关资料n（8）比例:财险15% 人身险及房地产支付境外10%其它5%;n（9）发行权益性证券手续费及佣金不得扣2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处103具体的限制性项目：n17、保险企业准备金:(财税200948号)n补贴险种（如种植业险）巨灾准备金。财税2009110号n18、中小企业贷款担保机构准备金（财税200962号）n19、金融企业贷款损失准备1%差额提取（财税200964号）n20、证券企业准备金（财税200933号）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处104具体的限制性项目：n21、开办费：（国税函200998号/国税函201079号-不得计算为当期的亏损）n22.企业员工服饰费用合理定性的“两个统一”目前无定量标准(总局公告2011第34号)2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处105第四因素：弥补亏损n（1）税法的亏损概念（条例第10条）n 即：收入总额不征税收入免税收入n 各项扣除小于零的数额(国税函2010148号-免税、减计收入以及减征、免征所得额的项目不得弥补当期及以前应税项目亏损；当期形成亏损的减征、免征所得额的项目也不得用当期和以后纳税年度应税项目所得抵补)2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处106第四因素：弥补亏损n2）弥补亏损的政策规定：n A 连续计算，先亏先补 n B 境内外不可抵，境外间可抵n C 企业集团取消合并纳税后尚未弥补的亏损分配给单独是亏损的成员企业单独是亏损的成员企业(总局2010第7号公告)2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处107第三因素：资产的税务处理与会计差异 计税基础 公允价值2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处108第三因素：资产的税务处理与会计差异n一、资产的特征：n 1、企业过去事项或交易形成；n 2、企业拥有或控制；n 3、预期给企业带来经济利益。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处109资产的税务五大处理与会计差异n二、资产的税务（会计）处理内容：n 1、资产的确认（标准）n 2、初始计量（计价-计税基础评估增值）工程款尚未结清未取得全额发票，可暂按合同额计入计税基础，发票取得后，在投入使用后12个月内调整。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处110资产的税务五大处理与会计差异n3、后续计量（折旧/摊销）n4、后续支出（修理、改良）n5、处置资产损失（财税200957号、2011年第25号公告)/(国税发200988号、辽国税发201064号、国税函2009772号国税函2010196号电信就收话费单笔小欠1年以上作坏账,同时废止）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处111资产的税务五大处理与会计差异n一、1.损失定性分类实际损失和法定损失 2.损失资产分类nA 货币资产：现金、银行存款、应收及预付款项（包括应收票据、各类垫款、企业之间往来款项）nB 非货币资产（存货、固定资产、无形资产、在建工程、生产性生物资产）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处112资产的税务五大处理与会计差异C 投资资产（债权性、权益性）二、损失资产扣除年度不得人为提前或迟延A 实际损失-实际发生且会计上已作损失处理年度B 法定损失企业向主管税务机关提供证据且会计上已作损失处理年度2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处113资产的税务五大处理与会计差异C 以前年度损失1.实际损失-追补至发生当年-期限不超5年-特殊原因经总局批可延长2.法定损失-应在申报年度扣除（未扣除损失而多缴税抵下年/先补亏损）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处114资产的税务五大处理与会计差异三、税收管理方式A 正常损失-企业自行计算（公允价格）-采取清单申报扣除B 正常损失以外非常损失-采取专项申报扣除C 无法判别的可采取专项申报2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处115资产的税务五大处理与会计差异四、确认证据“证据链”-业务流程A 特定事项内部证明（会计核算资料、原始凭据、资产盘点表、业务合同、内部鉴定文件或资料、内部核批文件证明、有权人承担法律责任的声明等等）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处116资产的税务五大处理与会计差异B 外部依法出具的具有法律效力的书面文件1、1、公、检、法、司、工商等行政部门 2、专业鉴定部门 3、中介机构 4、相关部门（如：仲裁机构、保险等） 5、其它符合法律条件2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处117资产的税务五大处理与会计差异五、其他规定A 未经申报的损失不得在税前扣除B 申报不符合要求的要求改正，不改正的不予受理C 企业应建立核销管理制度，保存证据材料D 税务机关应建立管理台帐和纳税档案并及时评估和检查2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处118资产的税务五大处理与会计差异E 汇总纳税企业1.各自向当地申报,分支还应上报总机构2.总机构对分支上报的,以清单申报(税务机关另规定外)3.总机构将分支所属资产捆绑打包转让发生损失的,由总机构向当地专项申报2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处119企业重组业务n企业重组-财税200959号、国家税务总局2010第4号公告企业重组业务管理办法（重组日的确定、企业报送资料、相关优惠政策等）国税函2009375号(股权分置改革)2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处120企业重组业务n企业重组业务中的几个概念企业重组业务中的几个概念n1企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。n2股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处121企业重组业务n3非股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。n4实质经营性资产，是指企业用于从事生产经营活动、与产生经营收入直接相关的资产，包括经营所用各类资产、企业拥有的商业信息和技术、经营活动产生的应收款项、投资资产等。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处122企业重组业务n5控股企业，是指由本企业直接持有股份的企业。n6评估机构，是指具有合法资质的中国资产评估机构。n企业重组形式企业重组形式n1、企业法律形式改变，是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变，但符合其他重组的类型除外。 n2、债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。 具体包括：以非货币资产清偿债务、债权转股权、债务清偿额低于债务计税基础2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处123企业重组业务n3、股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。 n4、资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处124企业重组业务n5、合并，是指一家或多家企业（以下称为被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下称为合并企业），被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。 6、分立，是指一家企业（以下称为被分立企业）将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业（以下称为分立企业），被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处125企业重组业务n企业重组日及重组年度的确定企业重组日及重组年度的确定n1债务重组，以债务重组合同或协议生效日为重组日。n2股权收购，以转让协议生效且完成股权变更手续日为重组日。n3资产收购，以转让协议生效且完成资产实际交割日为重组日。n2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处126企业重组业务n4企业合并，以合并企业取得被合并企业资产所有权并完成工商登记变更日期为重组日。n5企业分立，以分立企业取得被分立企业资产所有权并完成工商登记变更日期为重组日。n6重组业务完成年度的确定，可以按各当事方适用的会计准则确定，具体参照各当事方经审计的年度财务报告。由于当事方适用的会计准则不同导致重组业务完成年度的判定有差异时，各当事方应协商一致，确定同一个纳税年度作为重组业务完成年度。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处127企业重组业务n企业重组当事各方的确定企业重组当事各方的确定n1债务重组中当事各方，指债务人及债权人。n2股权收购中当事各方，指收购方、转让方及被收购企业。n3资产收购中当事各方，指转让方、受让方。n4合并中当事各方，指合并企业、被合并企业及各方股东。n5分立中当事各方，指分立企业、被分立企业及各方股东。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处128企业重组业务n特殊重组（同一控制下合并、分立）1、股权支付暂不确认转让所得或损失（非股权支付确认非货币资产交换视同销售）；2、计税基础一般情况下按照历史成本n一般重组（非同一控制下合并、分立）1、股权支付确认转让所得或损失（非股权支付确认非货币资产交换视同销售） ；2、计税基础按照公允价值2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处129企业清算业务企业清算-（财税200960号、国税2009684号、国税函2009388号清算报表） 1、重组清算-破产保护重整2、破产清算按照企业破产法公司法2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处130企业清算业务n企业清算的所得税处理概念n企业清算的所得税处理，是指企业在不再持续经营，发生结束自身业务、处置资产、偿还债务以及向所有者分配剩余财产等经济行为时，对清算所得、清算所得税、股息分配等事项的处理。 n企业清算的所得税处理范围n1.按公司法、企业破产法等规定需要进行清算的企业； n2.企业重组中需要按清算处理的企业。 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处131企业清算业务n企业清算的所得税处理内容1.全部资产均应按可变现价值或交易价格，确认资产转让所得或损失； 2.确认债权清理、债务清偿的所得或损失； 3.改变持续经营核算原则，对预提或待摊性质的费用进行处理； 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处132企业清算业务n4.依法弥补亏损，确定清算所得； n5.计算并缴纳清算所得税； n6.确定可向股东分配的剩余财产、应付股息等。 。 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处133企业清算业务n清算所得的计算企业的全部资产（分项计算）可变现价值或交易价格，减除资产的计税基础、清算费用、相关税费，加上债务清偿损益等后的余额，为清算所得。其他规定1.企业全部资产的可变现价值或交易价格减除清算费用，职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前年度欠税等税款，清偿企业债务，按规定计算可以向所有者分配的剩余资产。 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处134企业清算业务2.被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失3.被清算企业的股东从被清算企业分得的资产应按可变现价值或实际交易价格确定计税基础。 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处135企业清算业务4.企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度，依法计算清算所得及应纳所得税。企业应当自清算结束之日起15日内按照相关规定，向主管税务机关报送清算所得税纳税申报表号），结清税款。企业未按照规定的期限办理纳税申报或者未按照规定的期限缴纳税款的，应有按照征管法的相关规定加收滞纳金。5.企业进入清算期应对清算事项，报主管税务机关备案。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处136三、各类资产的税务处理：n固定资产盘盈会计调以前-税收计当期n（投资性房地产）n无形资产n生产性生物物资n存货n长期待摊费用n投资n金融资产n非货币性资产交换2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处137固定资产：n固定资产的确认和初始计量n（取得环节与会计差异不大）-n会计计量5大属性：历史成本、重置成本、公允价值、可变现净值、现值 n税法上一般为历史成本，认可重置成本和n公允价值。n目前暂不认可可变现净价值和现价值2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处138固定资产n持有环节差异较大：n固定资产的后续计量：（国税函200998号）n 折旧范围(煤矿维简费和高危行业安全费2011年第26号公告)n 折旧年限n 折旧方法（加速折旧国税发200981号）n 残值（一定不得变更）n 减值等存在差异2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处139固定资产n后续支出：改扩建、大修理n 修理金额超计税基础50%；n 使用寿命延长2年以上n 同时具备长期待摊n 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处140固定资产n期限：预计尚可使用年限（改扩建总局公 告2011第34号/对房屋、建筑物未足额提取折旧前1.推倒重置的，净值并入重置资产计税成本2.提高功能、增加面积的，改扩建支出并入该资产计税基础，重新按税法规定年限提折旧，若尚可使用年限低于税法最低年限，可按尚可年限）n 尚可使用年限（大修理）n 租赁按照租赁期n 其他不短于3年2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处141固定资产n处置：国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知（国税函2008828号）n两种情况（权属是否改变）：1、不视同销售相关资产计税基础延续计算。2、视同销售2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处142无形资产n无形资产n确认（商誉）、摊销期限2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处143金融资产和金融负债n四类金融资产：n（以公允价值变动且计入当期损益）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处144四类金融资产nA交易性金融资产FVTPL（短期投资）nB持有至到期投资(HTM)n 长期债券投资n特征：到期日固定n 回收金额固定或可确定n 企业有明确意图和能力持有至到期n 有活跃市场2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处145四类金融资产nC贷款和 应收款nD可供出售金融资产(AFS)：n 权证n 远期合同n （期权、期货等）等金融衍生工具n 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处146长期股权投资n （一）长期股权投资的概念n长期股权投资是指企业长期持有，按所持股份比例享有被投资单位权益并承担相应责任的投资。n（二）长期股权投资计税基础的确定n税法中所称长期股权投资的计税基础即为会计准则的长期股权投资的初始投资成本，主要有以下三个方面的规定：2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处147长期股权投资n1、长期股权投资计税基础的一般规定（条例56）n企业的投资资产以历史成本为计税基础，即取得投资资产时实际发生的支出。n2、企业持有投资资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。n被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方也不得增加该项长期投资的计税基础。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处148长期股权投资n3、长期股权投资计税基础的具体规定（条例71）n（1）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为计税基础；n（2）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处149长期股权投资n严格划分权益性投资和债权性投资n/持有收益和转让收益n/持有损失和转让损失（一次性扣除总局2010第6号公告）n/收益时间确定(1)被投资方作出利润分配 (2)企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处150长期股权投资n/本收回（企业从被投资方（包括合伙企业159号、清算企业60号等）的累计净利润（包括累计未分配利润和盈余公积）中取得的被投资方分配支付额超过累计未分配利润和盈余公积的部分，是企业的投资收回，冲减投资计税基础；超过计税基础的分配额为转让所得。）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处151长期股权投资n撤回或减少投资总局公告2011第34号n1.投资收回取得资产相当于初始出资部分n2.股息所得相当于被投留存收益按减少实收资本比例计算部分n3.转让所得其余部分 2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处152金融资产的税务处理n初始计量：n税收上均为历史成本n（不含到期尚未领取的利息，n 单独确认收入，计入投资收益。n 会计上含）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处153金融资产的税务处理n后续计量：n持有期间按照摊余成本和实际利率（折现率相对于票面利率）计算确认利息收入，计入投资收益（税收上计入当期应纳税所得额）；n实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计算；n处置时价款与账面差计入投资收益。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处154所得税费用n暂时性差异是指资产或负债的帐面暂时性差异是指资产或负债的帐面价值与其计税基础之间的差额。包价值与其计税基础之间的差额。包含所有时间性差异含所有时间性差异n按照对未来期间应税金额的影响分为：应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处155第五因素：特别纳税调整n即：关联交易规定法第1113条和财政部国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知（财税2008121号、国税发20092号-特别纳税调整管理办法）2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处156引入七个规则一个核定一个区分引入七个规则一个核定一个区分n即：独立交易规则独立交易规则n 成本分摊规则成本分摊规则n 预约定价（预约定价（APAAPA）规则）规则n 核定所得额（以上是针对转让定价）核定所得额（以上是针对转让定价）n 受控外国公司（受控外国公司（CFCCFC）规则（针对避税地）规则（针对避税地）n 划分权益性投资和债权性投资（针对资本弱化）划分权益性投资和债权性投资（针对资本弱化）n 关联报告规则关联报告规则n 罚息规则和一般规则罚息规则和一般规则2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处157第八部分企业所得税优惠政策企业所得税优惠政策2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处158（一）优惠政策的变化n1、区域性优惠n 向产业、产品、项目优惠转变；n2、税额式直接单一减免n 向税基式间接多形式减免转变。2022-1-13辽宁省国家税务局 所得税管理处159（一）优惠政策文件索引n相关文件：A实体部分：法及其条例、财税20081号、21号、46号（基础设施）、48号（环保、安全、节能节水目录）、62号（救灾）、69号（1号文具体解释、叠加）110号（地方商品：