神华集团有限责任公司财务会计制度第28章合并会计报表

神华集团有限责任公司财务会计制度 第28章 合并会计报表神华集团有限责任公司财务会计制度第28章合并会计报表第28章 合并会计报表283.1摘要合并会计报表是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别会计报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果及现金流量的报表。 28.2合并财务报表的范围28.2.1合并财务报表的范围企业对其他单位投资如占该单位资本总额50%以上(不含50%)，或虽然占该单位注册资本总额不足50%但具有实质控制权的，应当编制合并会计报表。 母公司拥有其半数以上表决权资本的被投资企业。表决权资本是指对企业有投票权，能够据此参与企业经营管理决策的资本，如股份制企业中的普通股，有限责任公司中的投资者出资等。具体包括以下三种情况：母公司直接拥有被投资企业半数以上表决权资本。母公司间接拥有被投资企业半数以上表决权资本。间接拥有半数以上表决权资本，是指通过子公司而对子公司的子公司拥有半数以上表决权资本。例如：A公司拥有B公司70%的股份，而B公司又拥有C公司70%的股份。在这种情况下，A公司作为母公司通过子公司B公司，间接拥有和控制C公司70的股份，从而C公司也是A公司的子公司，A公司编制合并会计报表时，也应当将C公司纳入其合并范围。母公司直接和间接方式合计拥有、控制被投资企业半数以上表决权资本。例如：A公司拥有B公司70%的股份，拥有C公司35的股份；B公司拥有C公司30%的股份。在这种情况下，B公司为A公司的子公司，A公司通过子公司B公司间接拥有、控制C公司30的股份，与直接拥有、控制35的股份合计，A公司共拥有、控制C公司的股份合计为65，从而C公司属于A公司的子公司，A公司编制合并报表时，也应当将C公司纳入其合并范围。被母公司控制的其他被投资企业母公司对于被投资企业虽然不持有其过半数以上的权益性资本，但母公司与被投资企业之间有下列情况之一的，应当将该被投资企业作为母公司的子公司，纳入合并会计报表的合并范围：通过与该被投资公司的其他投资者之间的协议，持有该被投资公司半数以上表决权。根据章程或协议，有权控制企业的财务和经营政策。有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。当子公司资产总额、销售收入及当期净利润额按照下列资产标准、销售收入标准和利润标准计算公式计算得出的比率均在10%以下时，根据重要性原则，该子公司可以不纳入合并范围。资产标准、销售收入标准以及利润标准计算公式如下：资产标准资产标准=该子公司资产总额的合计额母公司与其所有子公司的资产总额销售收入标准销售收入标准=该子公司销售收入的合计额母公司与其所有子公司销售收入合计利润标准利润标准=该子公司当期净利润中母公司拥有的数额母公司当期净利润计算上述比例时，应注意下列事项：当不纳入合并范围的子公司为两个或两个以上时，资产标准、销售收入标准和利润标准计算公式中的“该子公司资产总额的合计额”、“该子公司销售收入的合计额”和“该子公司当期净利润中母公司所拥有的数额”应当按照所有不纳入合并范围的子公司的资产总额、销售收入和当期净利润中母公司所拥有的数额加总计算。在资产总额标准中“母公司与其所有子公司资产总额”，按照母公司、纳入合并范围的子公司和不纳入合并范围的子公司的资产总额计算确定。销售收入标准中的“母公司与其所有的子公司销售收入”，按照母公司、纳入合并范围的子公司和不纳入合并范围的子公司的销售收入的数额计算确定。利润标准中“该子公司当期净利润中母公司所拥有的数额”，根据该子公司当期净利润数额和母公司持有其权益性资本的比例等计算确定。在确定合并范围时，对子公司重要性进行判断，应当结合各子公司与母公司或其他子公司之间的内部交易和投资数额等因素进行考虑。对于本年度有累计未弥补亏损或本年度发生亏损的子公司，即使符合上述标准，也应当将其纳入合并范围。运用重要性原则确定合并子公司的范围时，应当遵循一贯性原则的要求，在各合并期间连续使用。 28.2合并财务报表的范围（续）28.2.2不纳入合并会计报表合并范围的子公司已准备关停并转的子公司；按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公司；已宣告破产的子公司；准备近期售出而短期持有其半数以上的权益性资本的子公司；非持续经营的所有者权益为负数的子公司；受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司。 28.3 合并财务报表的编制28.3.1 合并报表编制的前期准备事项统一企业集团内部的会计报表决算日和会计期间对于境外子公司，由于当地法律限制不能与母公司会计报表决算日和会计期间一致的，要求其为编制合并报表单独编报与母公司会计报表决算日和会计期间一致的个别会计报表。统一母子公司的会计政策会计政策是指企业进行会计核算和编制会计报表时所采用的会计原则、会计程序和会计处理方法，是编制会计报表的基础，是保证会计报表各项目反映内容一致的基础。对子公司股权投资采用权益法核算对子公司以外币表示的会计报表进行折算对于境外子公司以外币表示的会计报表，以及境内子公司采用与母公司记账本位币不同的货币编报的会计报表，将子公司会计报表各项目的数额折算为母公司记账本位币，并以折算为母公司记帐本位币后的会计报表编制合并会计报表。 28.3 合并财务报表的编制（续）28.3.2合并资产负债表的编制合并资产负债表以母公司和纳入合并范围的子公司的个别资产负债表为依据，在相互抵销有关项目的基础上编制。编制合并资产负债表时需要进行抵销处理的项目主要包括：母公司对子公司权益性资本投资项目的数额与子公司所有者权益中母公司所持有的份额相抵销。母公司对子公司的股权投资实际上相当于母公司将资本拨付下属核算单位，并不引起整个企业集团的资产、负债和所有者权益的增减变动。故在编制合并会计报表时需将母公司对子公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目予以抵销。抵销时发生的合并价差，在合并资产负债表中以“合并价差”项目在长期投资项目中单独反映(贷方余额时以负数表示)。对于子公司之间相互投资，母公司应当比照上述做法，将权益性资本投资项目的数额与相对应另一子公司所有者权益有关项目中相应的数额相互抵销。内部债权与债务项目的抵销内部债权与债务项目指母公司与子公司、子公司相互之间的应收账款与应付账款、预付账款和预收账款、应付债券与债券投资等项目。集团内部企业的一方在其个别资产负债表中将这些项目反映为资产，而另一方则在其个别资产负债表中反映为负债。从集团整体角度考察，它只是内部资金运动，为此，在编制合并会计报表时应将内部债权与债务项目予以抵销。存货中包含的未实现内部销售利润的抵销从集团整体来看，集团内部企业之间的商品购销活动实际上相当于一个企业内部物资调拨活动。对于期末存货价值中包括的这部分销售毛利，从集团整体来看，为未实现内部销售利润，在编制合并会计报表时应予以抵销。 固定资产中包含的未实现内部销售利润的抵销固定资产中包含的内部未实现销售利润指：在集团内部固定资产购销活动中，销售企业以高于成本或净值的价格将产品或固定资产销售给集团内其他企业作为固定资产使用，并由此确认当期损益。内部固定资产购销活动从集团整体来看只是固定资产内部转移，或者相当于企业内部自行建造固定资产，既不增加固定资产价值，也不能由此而实现利润。因此，编制合并资产负债表时需将固定资产原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销。盈余公积的抵销母公司对子公司股权投资与子公司所有者权益抵销时，已经将子公司提取的所有盈余公积全部予以抵销。但根据我国公司法的规定，盈余公积应由单个企业按照当期实现的税后利润计提，即母公司和子公司分别计提盈余公积。因此，子公司提取的盈余公积应当在合并报表中予以反映，故需调整合并盈余公积的数额。 28.3 合并财务报表的编制（续）28.3.3合并利润表和合并利润分配表合并利润表和合并利润分配表是以母公司和纳入合并范围的子公司的个别利润表和利润分配表为依据，在相互抵销有关项目的基础上编制。 编制合并利润表和合并利润分配表时需要进行抵销处理的项目主要包括：内部销售收入和内部销售成本的抵销内部销售商品全部实现对外销售时，应当在合并销售收入项目中抵销内部销售收入的数额，在合并销售成本项目中抵销从内部购进该货物所发生的购进成本的数额(即出售公司内部销售收入的数额)。 在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记“主营业务收入”项目，贷记“主营业务成本”项目。内部销售商品全部未实现对外销售而形成存货时，应当在合并销售收入项目中抵销内部销售收入的数额，在存货项目中抵销所包含的未实现内部销售利润的数额，在合并销售成本项目中抵销内部销售商品的成本数额(销售商品公司销售收入减去未实现内部销售利润的数额)。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记“主营业务收入”项目，贷记“存货”项目(在合并资产负债表中抵销)和“主营业务成本”项目。 未实现内部销售利润根据销售商品公司的销售毛利率乘以内部销售收入的数额确定。 销售毛利率=(销售收入销售成本)销售收入100%在内部销售商品部分售出的情况下，应当分别已实现内部销售的数额和未实现内部销售的数额进行处理。对于上一会计期间存货包含的未实现内部销售利润的处理。上一会计期间抵销未实现内部销售利润形成的存货，在本期编制合并会计报表时，视为在本期实现销售。在合并工作底稿中编制抵销分录时，应当根据上期编制合并会计报表存货中抵销的未实现内部销售利润的数额，借记“年初未分配利润”科目，贷记当期的有关成本费用科目。若上期结转存货本期仍未实现销售，则视同本期购进的存货处理，分别按照上述情况，抵销内部销售收入、内部销售成 本，并在存货项目中抵销内部销售商品所包含的未实现内部销售利润。内部应收账款计提的坏账准备的抵销编制合并资产负债表时需要将内部应收账款与应付账款相互抵销，与此相适应需要将内部应收账款计提的坏账准备予以抵销。内部利息收入和利息支出的抵销集团内部公司之间相互提供信贷，需将放贷方确认的利息收入和接受贷款方确认的利息支出相互抵销。集团内部公司之间相互持有对方债券，需将发行债券的成员企业确认的利息支出和持有债券的成员企业确认的内部债券投资收益相互抵销。内部投资收益项目与子公司利润分配有关项目的抵销。内部销售固定资产计提折旧的抵消集团内购买固定资产的企业以包含未实现内部销售利润的原价作为计提折旧的依据，高估了当期的折旧费用，应当按照折旧政策，把这部分未实现的内部利润分期从各期的折旧费用中扣除。 28.3 合并财务报表的编制（续）28.3.4合并现金流量表的编制合并现金流量表是以母公司和纳入合并范围的子公司的个别现金流量表为基础，通过编制抵销分录，将母公司与纳入合并范围的子公司以及子公司相互之间发生的经济业务对个别现金流量表中的现金流量的影响予以抵销后编制。 28.3 合并财务报表的编制（续）28.3.5长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销纳入合并范围的子公司为全资子公司时公司对子公司长期股权投资的数额与子公司所有者权益总额一致时借：3101 （实收资本）借：3111 （资本公积）借：3121 （盈余公积）借：314115（未分配利润）贷：1401 （长期股权投资）当母公司对子公司长期股权投资的数额与子公司所有者权益总额不一致时，其差额作为合并价差处理，在合并资产负债表中单独列示。借：3101 （实收资本）借：3111 （资本公积）借：3121 （盈余公积）借：314115（未分配利润）贷：1401 （长期股权投资）借/贷： （合并价差）纳入合并范围的子公司为非全资子公司时母公司对子公司长期股权投资的数额与子公司按控股比例计算的所有者权益数额一致时借：3101 （实收资本）借：3111 （资本公积）借：3121 （盈余公积）借：314115（未分配利润）贷：1401 （长期股权投资）贷： （少数股东权益） 母公司对子公司长期股权投资的数额与子公司按控股比例计算的所有者权益数额不一致时，其差额作为合并价差处理，在合并资产负债表中单独列示。借：3101 （实收资本）借：3111 （资本公积）借：3121 （盈余公积）借：314115（未分配利润）贷：1401 （长期股权投资）贷： （少数股东权益）借/贷： （合并价差）注：“少数股东权益”项目反映除母公司以外的其他投资者在子公司中的权益。 28.3 合并财务报表的编制（续）28.3.6内部应收账款和坏账准备的抵销初次编制合并会计报表时的抵销处理借：2121（应付账款，按期末余额）贷：1131（应收账款，按期末余额）借：1141（坏账准备，按当期计提的内部应收账款坏账准备）贷：5502（管理费用）连续编制合并会计报表时的抵销处理内部应收账款坏账准备本期余额等于上期余额时的抵销处理借：2121 （应付账款，按期末余额）贷：1131 （应收账款，按期末余额）借：1141 （坏账准备，按内部应收账款坏账准备上期余额）贷：314115（未分配利润）内部应收账款坏账准备本期余额大于上期余额时的抵销处理借：2121（应付账款，按期末余额）贷：1131（应收账款，按期末余额）借：1141 （坏账准备）贷：314115（未分配利润，按内部应收账款坏账准备上期余 额）贷：5502 （管理费用，按内部应收账款坏账准备本期增加 额）内部应收账款坏账准备本期余额小于上期余额时的抵销处理借：2121（应付账款，按期末余额）贷：1131（应收账款，按期末余额）借：1141（坏账准备）贷：314115（期初未分配利润，按内部应收账款坏账准备上期 余额）借：5502（管理费用，按内部应收账款坏账准备本期减少额） 28.3 合并财务报表的编制（续）28.3.7抵销内部预付账款与内部预收账款、内部应收票据与内部应付票据及内部应付债券与长期股权投资中的债券投资抵销内部预付账款与内部预收账款借：2131（预收账款）贷：11851（预付账款）抵销内部应收票据与内部应付票据借：2111（应付票据）贷：1111（应收票据）抵销内部应付债券与长期股权投资中的债券投资内部应付债券与长期股权投资中的债券投资无差额时借：2311（应付债券）贷：1402（长期债权投资）当长期债权投资与发行债券企业的应付债券抵销出现差额时，作为合并价差处理借：2311（应付债券）贷：1402（长期债权投资）借/贷： （合并价差） 28.3 合并财务报表的编制（续）28.3.8固定资产中包含的未实现内部销售利润的抵销不计提折旧的内部交易固定资产的抵销处理内部固定资产交易在发生当期的抵销处理将销售企业因内部固定资产交易确认的销售收入、销售成本以及购买企业该固定资产原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销借：5101（主营业务收入）贷：5401（主营业务成本）贷：1501（固定资产原价） 如果集团内部企业将自用固定资产销售给集团内其他企业，则借：5101（营业外收入）贷：1501（固定资产原价） 内部交易固定资产在使用期间的抵销处理将销售企业由于以前会计期间内部固定资产交易确认的损益对期初未分配利润的影响和购买企业该固定资产原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销借：314115（未分配利润）贷：1501 （固定资产原价） 内部交易固定资产在清理期间的抵销处理该内部交易固定资产中的未实现内部销售利润已成为当期实现利润，但由于销售企业期初未分配利润中包含有这部分未实现内部销售利润，因此必须将期初未分配利润中包含的未实现内部销售利润予以抵销借：314115（未分配利润）贷：5301 （营业外收入） 计提折旧的内部固定资产交易的抵销处理内部固定资产交易在发生当期的抵销处理将销售企业因内部固定资产交易确认的销售收入、销售成本以及购买企业该固定资产原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销借：5101（主营业务收入）贷：5401（主营业务成本）贷：1501（固定资产原价） 如果集团内部企业将自用固定资产销售给集团内其他企业，则借：5101（营业外收入）贷：1501（固定资产原价） 将内部交易固定资产当期多计提的折旧费用和累计折旧予以抵 销借：1502（累计折旧）贷：5502（管理费用，或生产成本、制造费用等）内部交易固定资产在使用期间的抵销处理将销售企业由于以前会计期间内部固定资产交易确认的损益对期初未分配利润的影响和购买企业该固定资产原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销借：314115（期初未分配利润）贷：1501 （固定资产原价） 将以前会计期间内部交易固定资产多计提的累计折旧抵销，并调整期初未分配利润借：1502 （累计折旧）贷：314115（未分配利润）将本期由于该内部交易固定资产的使用而多计提的折旧费用予以抵销，调整本期计提的累计折旧额借：1502（累计折旧）贷：5502（管理费用，或生产成本、制造费用等） 内部交易固定资产在清理期间的抵销处理内部交易固定资产使用期限届满或使用期限未满提前进行清理时的抵销处理该内部交易固定资产中的未实现内部销售利润已成为当期实现利润，将销售企业内部销售利润结转到购买企业对该内部交易固定资产进行清理的会计期间的收益借：314115（未分配利润）贷：5301 (营业外收入) 将以前会计期间内部交易固定资产多计提的累计折旧抵销，并调整期初未分配利润借：5301 (营业外收入)贷：314115（未分配利润）将本期由于该内部交易固定资产的使用而多计提的折旧费用予以抵销 借：5301(营业外收入)贷：5502(管理费用)内部交易固定资产超期使用进行清理时，不需进行抵销处理对于超期使用的内部交易的固定资产，由于当期对该内部交易的固定资产进行了清理，其实物已不存在，不存在固定资产原值中包含未实现内部销售利润的抵销问题；同时，该固定资产累计折旧也随着固定资产清理而核销，也不存在固定资产使用多计提折旧的抵销问题。 28.3 合并财务报表的编制（续）28.3.9内部提取盈余公积的抵销初次编制合并会计报表时的抵销处理将子公司当期提取的盈余公积中集团公司所拥有的数额作为集团公司提取盈余公积的一部分予以反映。在合并报表中通过抵销分录将已经抵销的提取盈余公积的数额调整回来借：3141（提取盈余公积）贷：3121（盈余公积）连续编制合并会计报表时的抵销处理子公司以前年度提取的盈余公积中集团公司所拥有的数额，调整合并期初未分配利润借：314115（未分配利润）贷：3121 （盈余公积）子公司当期提取的盈余公积中集团公司所拥有的数额作为集团公司提取盈余公积的一部分予以反映借：3141（提取盈余公积）贷：3121（盈余公积）注：子公司提取的盈余公积中集团公司所拥有的数额子公司提取的盈余公积集团公司拥有子公司权益性资本的比例 28.3 合并财务报表的编制（续）28.3.10内部销售及存货中包含的未实现内部销售利润的抵销初次编制合并会计报表时的抵销处理抵销当期发生的内部购销借：5101（主营业务收入）贷：5401（主营业务成本）抵销期末内部购进商品等形成的存货价值中包含的未实现内部销售利润借：5401（主营业务成本）贷：1243（库存商品）连续编制合并会计报表时的抵销处理将上期抵销的存货价值中包含的未实现内部销售利润对本期期初未分配利润的影响进行抵销借：314115（未分配利润）贷：5401 （主营业务成本）抵销本期发生的内部购销借：5101（主营业务收入）贷：5401（主营业务成本）抵销期末内部购进商品等形成的存货价值中包含的未实现内部销售利润借：5401（主营业务成本）贷：1243（库存商品） 28.3 合并财务报表的编制（续）28.3.11内部利息收入和利息支出的抵销集团内部企业之间相互提供信贷，放贷方确认为利息收入，接受贷款的企业确认为利息支出，抵销分录为借：5503（财务费用利息收入）贷：5503（财务费用利息支出）集团内部成员企业之间相互持有对方债券，发行债券的企业确认为利息支出，持有债券的企业确认为内部债券投资收益，抵销分录为借：5201（投资收益）贷：5503（财务费用利息支出） 28.3 合并财务报表的编制（续）28.3.12内部投资收益项目与子公司利润分配有关项目的抵销纳入合并范围的为全资子公司借：5201 （投资收益）借：314115（未分配利润，母公司的期初未分配利润）贷：3141 （提取盈余公积）贷：2161 （应付利润）贷：314115（未分配利润，子公司的累计未分配利润）纳入合并范围的为非全资子公司借： （少数股东损益）借：5201 （投资收益）借：314115（未分配利润，母公司的期初未分配利润）贷：3141 （提取盈余公积）贷：2161 （应付利润）贷：314115（未分配利润，子公司的累计未分配利润） 28.3 合并财务报表的编制（续）28.3.13合并现金流量表中少数股东权益项目的揭示对于子公司的少数股东增加在子公司中的权益性资本投资，在合并现金流量表中应当在“筹资活动产生的现金流量”之下的“吸收权益性投资所收到的现金”项目之后单列“其中：子公司吸收少数股东权益性投资收到的现金”项目反映。对于子公司向少数股东支付现金股利，在合并现金流量表中应当在“筹资活动产生的现金流量”之下的“分配股利或利润所支付的现金”项目之后单列“其中：子公司支付少数股东的股利”项目反映。对于子公司的少数股东依法抽回在子公司中的权益性投资，在合并现金流量表中应当在“筹资活动产生的现金流量”之下的“减少注册资本所支付的现金”项目之后单列“其中：子公司依法减资支付给少数股东的现金”项目反映。 28.3 合并财务报表的编制（续）28.3.14被投资单位资不抵债的合并报表的编制在对长期股权投资采用权益法核算时, 如果被投资单位发生亏损, 投资企业应按持股比例计算应承担的份额, 并冲减长期股权投资的帐面价值。 投资企业确认的亏损分担额, 一般以长期股权投资减记至零为限。其未确认的被投资单位的亏损分担额, 在编制合并会计报表时, 可以在合并会计报表的“未分配利润”项目上增设“未确认的投资损失”项目; 同时， 在利润表的“少数股东损益”项目下增设;加: “未确认的投资损失”项目。 这两个项目反映母公司未确认子公司的投资亏损额。 28.3 合并财务报表的编制（续）28.3.15企业在报告期内出售、购买子公司时合并报表的编制企业在报告期内出售、购买子公司时合并资产负债表的编制企业在报告期内出售、购买子公司，期末在编制合并资产负债表时，不调整合并资产负债表的期初数。但是，应在会计报表附注中披露出售或购买子公司对企业报告期（日）财务状况和经营成果的影响，以及对前期相关金额的影响，包括被出售或购买的子公司在出售日或购买日，以及被出售的子公司在上年度末的资产和负债金额，包括流动资产、长期投资、固定资产、无形资产及其他资产和流动负债、长期负债等。企业在报告期内出售、购买子公司时合并利润表的编制企业在报告期内出售子公司（包括减少投资比例，以及将所持股份全部出售），期末在编制合并利润表时，应将子公司期初至出售日止的相关收入、成本、利润纳入合并利润表。企业在报告期内购买子公司，应将购买日起至报告期末该子公司的相关收入、成本、利润纳入合并利润表。企业在报告期内出售、购买子公司时合并现金流量表的编制企业在报告期内出售、购买子公司，期末在编制合并现金流量表时，应将被出售的子公司自报告期期初至出售日止的现金流量的信息纳入合并现金流量表，并将出售子公司所收到的现金，在有关投资活动类的“收回投资所收到的现金”项目下单列“出售子公司所收到的现金”项目反映；将被购买的子公司自购买日起至报告期末止的现金流量的信息纳入合并现金流量表，并将购买子公司所支付的现金，在有关投资活动类的“投资所支付的现金”项目下单列“购买子公司所支付的现金”项目反映。页码：28.1- PAGE 1 最近修正时间：2002年11月8日 修正部门：神华集团财务会计部