高级财务会计 租赁会计

,单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,第9章 租赁会计,*,第9章 租赁会计,1,第九章 租赁会计,第一节 租赁概述,第二节 经营租赁的会计处理,第三节 融资租赁的会计处理,第四节 售后租回交易的会计处理,第9章 租赁会计,2,第一节 租赁会计概述,一、租赁的概念、特点、作用与分类,二、租赁会计有关的基本概念,第9章 租赁会计,3,一、租赁的概念、分类及作用（一）租赁的概念,1,、租赁定义,在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。,2,、租赁的实质,一种契约关系,租赁关系涉及的当事人,租赁是一种特殊形式的分期购买行为,第9章 租赁会计,4,3,、租赁的特点,我们先分析租赁与分期购买的业务关系,从法律关系分析,分期付款购买是买卖双方的关系，,而租赁涉及出租人、承租人和供货人三方关系,分期付款购买最终交换的是商品所有权；,而租赁最终交换的只是租赁资产的使用权,第9章 租赁会计,5,租赁的作用,第9章 租赁会计,6,（二）租赁的分类,1,、租赁的基本分类,按与租赁资产所有权有关的风,险与报酬是否转移，租赁分为,融资租赁,经营租赁,判断一项租赁属于融资租赁还是经营租赁，需视租赁的实质，而不是合同的形式。,第9章 租赁会计,7,关于融资租赁（,Capital Leases,）,（,1,）定义：出租人实质上将与租赁资产所有权有关的风险与报酬转移给了承租人的租赁形式。,（,2,）判断标准（任一标准）,在租赁期届满时，租赁资产的,所有权转移,给承租人。,承租人有购买租赁资产的,选择权,，所订立的购买价款预计将,远低于,行使选择权时租赁资产的,公允价值,，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。,即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的,大部分,75%,以上（含,75%,）。,第9章 租赁会计,8,承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，,几乎,相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，,几乎,相当于租赁开始日租赁资产公允价值,在,90%,以上（含,90%,）。,租赁资产,性质特殊,，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。,关于经营租赁（,Operating Leases),定义：与租赁资产所有权有关的风险与报酬实质上并未转移给承租人的租赁形式。,第9章 租赁会计,9,租赁合同,租赁期满是否转移所有权,?,期满购价,行权时资产公允价值,?,否,否,租赁期,尚可使用寿命的,75%?,否,最低租赁付,(,收,),款额的现值,资产公允价值的,90%?,否,融,资,租,赁,是,是,是,经营租赁,是,判断流程图,第9章 租赁会计,10,虽然,2/2=100%,但是,2/10=20,%,不符合,5/10=50%,4/5=80%,符合,例题,1-1,：,A,公司,B,公司,固定资产,经济寿命,10,年,请问,:1.,如果在该资产使用,5,年后,A,与,B,签订租赁,合同,约定租赁期为,4,年,请判断租赁类型,.,2.,如果在该资产使用,8,年后,A,与,B,签订租赁合同,约定租赁期为,2,年,请判断租赁类型,.,第9章 租赁会计,11,练习题,1-2,1.,初想公司和呈云公司在,2004,年,1,月,1,日签署了一项租赁协议,约定初想公司租赁一台设备给呈云公司。相关租赁条款如下：,租赁期限为,5,年，每年年末支付租金,20 000,元,;,租赁设备在,2004,年,1,月,1,日的公允价值为,100 000,元,预计的经济寿命为,5,年,假设期满没有残值,;,租赁期满时,租赁资产交还初想公司,;,2004,年,1,月,1,日银行同期贷款利率为,11%;,初想公司确定的内含报酬率为,10%,这一信息不为对方所知。,要求：请判断该租赁属于何种性质的租赁？,第9章 租赁会计,12,练习题,1-2,答案,该例题中，通过租赁协议，得知该租赁属于融资租赁，判断依据如下：,租赁期限为,5,年，租赁资产经济寿命为,5,年，因此租赁期限占租赁资产经济寿命的,100%,。符合融资租赁的判断标准。,最低租赁应付款的现值,=20 000*(P/A,11%,5)=20 000*3.6959,=73 918,元,73 918/100 000=73.9%,90%,，不符合标准。,第9章 租赁会计,13,2,、租赁分类的原则,承租人和出租人应当在,租赁开始日,将租赁分为融资租赁和经营租赁,1,承租人和出租人对同一项租赁,所划分的类型应当一致,2,在对租赁进行分类时,以实质重于形式为判断标准,3,如果双方修改了租赁条款,应当考虑是否重新进行分类,4,第9章 租赁会计,14,3,、租赁的其他分类,按租赁资产的对象分类,按租赁资产投资来源分类,不动产租赁,动产租赁,直接租赁,售后租回,杠杆租赁,转租赁,杠杆租赁,出租人一般只需支付租赁资产全部价款的一部分，另以租赁资产作抵押，由金融机构贷款支付其余价款，然后将购入资产用于租赁的一种融资租赁形式。,第9章 租赁会计,15,2.1,租赁,2.2,租赁期,2.3,不可撤销租赁,(,补充）,2.4,资产余值（补充）,2.5,担保余值,、,未担保余值,2.6,最低租赁付款额,2.7,最低租赁收款额,2.8,租赁开始日,2.9,租赁期开始日,2.10,租赁资产公允价值,2.11,优惠购买选择权,2.12,优惠续租权,2.13,或有租金,2.14,履约成本,2.15,租赁内含利率,2.16,初始直接费用,二、租赁会计有关的基本概念,第9章 租赁会计,16,2.1,租赁（,lease,）,在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。,我国与美国、国际会计准则委员会的不同之处在于，我国的租赁不包括土地的租赁。,2.2,租赁期,(lease term),租赁期，是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。,第9章 租赁会计,17,2.3,不可撤销租赁,(non-cancellable lease),（了解）,租赁合同签订后一般不可撤销，下列情况除外：,经出租人同意。,承租人与原出租人就同一资产或同类资产签订了新的租赁合同。,承租人支付一笔足够大的额外款项。,发生某些很少会出现的或有事项。,第9章 租赁会计,18,2.4,资产余值,在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。,资产余值担保余值未担保余值,2.5.1,担保余值,(guaranteed residual value,),就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；（,2,个担保余值）,就出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。（,3,个担保余值）,第9章 租赁会计,19,2.5.2,未担保余值,( unguaranteed residual value ),未担保余值,是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。,思考：未担保余值与租金的关系？,第9章 租赁会计,20,2.6,最低租赁付款额,(minimum lease payments),最低租赁付款额，是指在租赁期限内承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括履约成本和或有租金），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。,如果合同没有规定优惠购买选择权，则：,MLP,各期租金,承租人担保余值,如果合同规定有优惠购买选择权，则：,MLP,各期租金,优惠购买价格,第9章 租赁会计,21,2.7,最低租赁收款额,(minimum lease receipts),最低租赁收款额，是指最低租赁付款额加上与承租人和出租人均无关系、但在财务上有能力担保的第三方对出租人担保的资产余值。,MLR,MLP,无关第三方的担保余值,第9章 租赁会计,22,2.8,租赁开始日,(inception of the lease),（了解）,租赁开始日，是指租赁协议与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中较早者。,承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。,2.9,租赁期开始日,租赁期开始日，是指承租人,有权执行,其使用租赁资产,权利,的开始日。,它是租赁的初始确认日,是对租赁引起的资产、负债、收益或费用进行合理确认的时点。,第9章 租赁会计,23,2.10,租赁资产的公允价值,(fair value of lease asset),租赁资产的公允价值,是指在买卖双方不存在任何关联方关系的情况下，依照公平交易，租赁物所能成交的价格。,出租人是制造商或销售商,出租人是租赁公司,若购买和出租间隔一段时间,正常销售价格,购买成本,重置成本,第9章 租赁会计,24,2.11,优惠购买选择权,(bargain purchase option),优惠购买选择权，是指承租人有权在租赁期,届满,或者,在约定的日期,，依照,低于,当时公允价值的价格购买该项租赁资产，其价格低到在租赁开始日几乎可以确定承租人一定会购买。,如果合同规定了优惠购买选择权，则：,租赁期,合同租赁期,合同期满日至购买日期间,第9章 租赁会计,25,2.12,优惠续租权,(bargain renewal option),优惠续租权，是指承租人有权在租赁期届满或者在约定的日期起，依照远低于当时公平租金的租金继续承租该项资产，在租赁开始日几乎可以确定承租人一定会继续承租。,如果合同规定有优惠续租权，则：,租赁期,合同租赁期,续租期,第9章 租赁会计,26,2.13,或有租金,(contingent rentals),或有租金，是指金额不确定、以时间长短以外的其他因素（如销售百分比、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。,在实际发生时，出租人和承租人作为当期损益确认,。,2.14,履约成本,( executory cost),履约成本,是指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本,如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。,第9章 租赁会计,27,2.15,租赁内含利率,(implicit interest rate of the lease),租赁内含利率,是指在租赁开始日,使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。,在融资租赁中,出租人按照内含利率分摊未确认融资收益。同时也是承租人分摊未确认融资费用的首选利率。,第9章 租赁会计,28,2.16,初始直接费用,(initial direct costs),初始直接费用,是指承租人租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的,可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等费用。,初始直接费用,出租人,承租人,融资租赁,长期应收款,租入资产入账价值,经营租赁,当期损益,当期损益,第9章 租赁会计,29,承租人将支付,的所有款项,或有租金,履约成本,由承租人的,或与其有关,系的第三方,担保的余值,+,+,与承租人和,出租人均无,关系的第三,方对出租人,担保的余值,最低租赁收款额,最低租赁付款额,MLP,与,MLR,图示,第9章 租赁会计,30,优惠,购价,定义联系图一,租,金,A,B,履约,成本,或有,租金,C,租赁,开始日,租赁期,开始日,租赁,期满日,D,优惠购,买选择,权行使,日,初始,直接,费用,租,金,租,金,第9章 租赁会计,31,定义联系图二,租,金,A,B,履约,成本,或有,租金,C,租赁,开始日,租赁期,开始日,租赁,期满日,担保,余值,未担保,D,优惠,续租日,续租期,租,金,租,金,租,金,初始,直接,费用,第9章 租赁会计,32,练习,1-3,：假定初想公司和呈云公司签订租赁协议,商定将,一台租赁资产原值,10 000,元,公允价值,12 000,元,租赁期为,3,年,租赁期满时残值率为,10%,其中承租人担保,600,元,独立于两方的担保公司担保,300,元,.,请问,:,租赁期满,资产余值是多少,?,呈云公司的担保余值和初想公司的担保余值各是多少,?,未担保余值是多少,?,若承租人不担保余值,则出租人会采取什么措施保障收益,?,第9章 租赁会计,33,第二节 经营租赁的会计处理,一、出租人对经营租赁的会计处理,二、承租人对经营租赁的会计处理,第9章 租赁会计,34,一、出租人的会计处理,（一）账户设置,1,、,“,其他业务收入,”,2,、,“,主营业务收入,”,（二）租金,应当在租赁期内各个期间按照,直线法确认为当期损益,其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法,（三）初始直接费用,应当计入当期损益,第9章 租赁会计,35,（四）经营租赁资产的折旧或摊销,固定资产,应当采用类似资产的折旧政策计提折旧,其他资产,应当采用系统合理的方法进行摊销,（五）或有租金,应当在实际发生时计入当期损益,第9章 租赁会计,36,例题,1,：,2008,年,1,月,1,日，甲公司从乙公司租入全新办公用房一套，租期,3,年。账面原价,3000,万，预计使用,25,年。合同规定，租赁开始日甲向乙一次性预付租金,120,万。第一年末支付租金,10,万，第二年末支付租金,10,万，第三年末支付租金,25,万。期满后预付租金不退还，乙收回使用权。要求：编制乙公司的会计分录。,第9章 租赁会计,37,租金总额,=120+10+10+25=165,（万）,每年确认的租金收入,=165,3=55,（万）,2008,年,1,月,1,日：,借：银行存款,120,贷：其他应收款,120,2008,年,12,月,31,日：,借：银行存款,10,其他应收款,45,贷：其他业务收入,55,倒挤,第9章 租赁会计,38,2009,年,12,月,31,日：,借：银行存款,10,其他应收款,45,贷：其他业务收入,55,2010,年,12,月,31,日：,借：银行存款,25,其他应收款,30,贷：其他业务收入,55,第9章 租赁会计,39,一、承租人的会计处理,（一）租金处理,1,、承租方应当在租赁期内各个期间按照,直线法,或更合理的方法计入相关资产成本或当期损益。,2,、若是免租期,应该将租金总额在整个租期内，按直线法或其他合理的方法进行分配，免租金内应确认租金费用。,（二）初始直接费用,当期损益,（三）或有租金,应当在实际发生时计入当期损益,第9章 租赁会计,40,例题,2,：,2008,年,1,月,1,日，甲公司从乙公司租入全新办公用房一套，租期,3,年。账面原价,3000,万，预计使用,25,年。合同规定，租赁开始日甲向乙一次性预付租金,120,万。第一年末支付租金,10,万，第二年末支付租金,10,万，第三年末支付租金,25,万。期满后预付租金不退还，乙收回使用权。要求：编制甲公司的会计分录。,租金总额,=120+10+10+25=165,（万）,每年确认的租金费用,=165,3=55,（万）,第9章 租赁会计,41,2008,年,1,月,1,日：,借：长期待摊费用,120,贷：银行存款,120,2008,年,12,月,31,日：,借：管理费用,55,贷：银行存款,10,长期待摊费用,45,2009,年,12,月,31,日：,借：管理费用,55,贷：银行存款,10,长期待摊费用,45,2010,年,12,月,31,日：,借：管理费用,55,贷：银行存款,25,长期待摊费用,30,第9章 租赁会计,42,例题,3,：甲公司于,2008,年,1,月,1,日采用经营租赁方式从乙公司租入机器设备一台，用于生产经营，租赁期,4,年，第一年免租金，第,2,至第,4,年，租金分别为,36,万元、,34,万元、,26,万元。要求：编制甲公司的会计分录。,租金总额,=36+34+26=96,（万）,每年确认的租金费用,=96,4=24,（万）,第9章 租赁会计,43,2008,年,12,月,31,日：,借：制造费用,24,贷：其他应付款,24,2009,年,12,月,31,日：,借：制造费用,24,其他应付款,12,贷：银行存款,36,2010,年,12,月,31,日：,借：制造费用,24,其他应付款,10,贷：银行存款,34,2011,年,12,月,31,日：,借：制造费用,24,其他应付款,2,贷：银行存款,26,第9章 租赁会计,44,三、经营租赁双方会计处理对比表,经营租赁,承租人,出租人,初始直接费用,计入管理费用,计入管理费用,租金,平均计入费用,平均计入收入,或有租金,计入期间费用,计入当期收益,信息披露,备查登记,报表反映并折旧,第9章 租赁会计,45,练习题,1,初想制造公司,2003,年,1,月,1,日将一台全新的、公允价值为,2 000 000,元的机器设备（预计使用年限为,6,年）租赁给承云公司，租赁期限定为,3,年。,根据租赁条款，在,2003,年,1,月,1,日，承云公司应预付租金,400 000,元，此后在第一年年末支付,350 000,元、第二年年末支付租金,400 000,元、第三年年末支付,350 000,元。,租赁期结束后，初想公司收回机器设备。,要求,:1.,请判断该种租赁的类型,.,2.,请做出初想公司相关的会计分录,.,3.,请做出承云公司相关的会计分录,.,第9章 租赁会计,46,1.,分析：该租赁业务是否符合融资租赁的条件。,租赁期限：,3/6=50%,75%,最低租赁付款额为,1 500 000,元,折算为现值会更低,.,资产价值的,90%=2 000 000*90%=1 800 000,元,所有权不转移,;,没有优惠购买选择权,.,该租赁属于经营租赁,.,2.,遵循权责发生发生制原则,将总租金收入在租赁期限内平均分摊确认,.,每年确认的租金收入,=(400 000+350 000+400 000+350 000)/3,=500 000,元,第9章 租赁会计,47,3.,承云公司相关的账务处理,2003,年,1,月,1,日,DR.,长期待摊费用,400 000,CR.,银行存款,400 000,2003,年,12,月,31,日,DR.,制造费用,500 000,CR.,长期待摊费用,150 000,银行存款,350 000,2004,年,12,月,31,日,DR.,制造费用,500 000,CR.,长期待摊费用,100 000,银行存款,400 000,2005,年,12,月,31,日,DR.,制造费用,500 000,CR.,长期待摊费用,150 000,银行存款,350 000,第9章 租赁会计,48,4.,初想公司相关的会计处理,2003,年,1,月,1,日,(,租赁开始日,),DR.,银行存款,400 000,CR.,其他应收款,400 000,2003,年,12,月,31,日,DR.,银行存款,350 000,其他应收款,150 000,CR.,其他业务收入,经营租赁收入,500 000,2004,年,12,月,31,日,DR.,银行存款,400 000,其他应收款,100 000,CR.,其他业务收入,经营租赁收入,500 000,2005,年,12,月,31,日,DR.,银行存款,350 000,其他应收款,150 000,CR.,其他业务收入,经营租赁收入,500 000,第9章 租赁会计,49,练习题,2,2000,年,1,月,1,日,承云公司从初想租赁公司租入全新办公用房一套,租期为,3,年,公允价值为,3 000,万,预计使用,25,年,.,合同规定,租赁开始日,承云公司向初想公司一次性支付租金,120,万,第一年末支付租金,10,万,第二年末支付租金,10,万,第三年支付租金,25,万,期满后预付租金不退还,初想公司收回使用权,.,要求,:,1.,请判断该种租赁的类型,.,2.,请做出承云公司相关的会计分录,.,3.,请做出初想公司相关的会计分录,.,第9章 租赁会计,50,1.,分析,:,该租赁属于经营租赁,.,因为,:,租赁期限：,3/25=12%75%;,最低租赁应付款仅为,165,万元,折算为现值会更低,.,办公用房公允价值的,90%=3 000*90%=2 700,万元,;,所有权不转移,;,没有优惠购买选择权,.,该租赁属于经营租赁,.,2.,遵循权责发生发生制原则,将,3,年的总租金收入在整个租赁期限内平均分摊确认,.,每年确认的租金收入,=(120+10+10+25)/3=55,万,第9章 租赁会计,51,3.,呈云公司的会计分录,:,2000,年,1,月,1,日,DR.,长期待摊费用,120,万,CR.,银行存款,120,万,2000,年,12,月,31,日,DR.,管理费用,租赁费,55,万,CR.,银行存款,10,万,长期待摊费用,45,万,2001,年,12,月,31,日,DR.,管理费用,租赁费,55,万,CR.,银行存款,10,万,长期待摊费用,45,万,2002,年,12,月,31,日,DR.,管理费用,租赁费,55,万,CR.,银行存款,25,万,长期待摊费用,30,万,第9章 租赁会计,52,4.,初想公司的会计分录,2000,年,1,月,1,日,DR.,银行存款,120,万,CR.,其他应收款,120,万,2000,年,12,月,31,日,DR.,银行存款,10,万,其他应收款,45,万,CR.,主营业务收入,经营租赁收入,55,万,2001,年,12,月,31,日,DR.,银行存款,10,万,其他应收款,45,万,CR.,主营业务收入,经营租赁收入,55,万,2002,年,12,月,31,日,DR.,银行存款,25,万,其他应收款,30,万,CR.,主营业务收入,经营租赁收入,55,万,第9章 租赁会计,53,第三节 融资租赁的会计处理,一、,承租人对融资租赁,的会计处理,(,掌握,),二、 出租人对融资租赁的会计处理,(,掌握,),第9章 租赁会计,54,一、承租人对融资租赁的会计处理,（一）,租赁期开始日的会计处理,（二）,支付租金及未确认融资费用的分摊,（三）,租赁资产的折旧,（四）,或有租金的会计处理,（五）,履约成本的会计处理,（六）,租赁期满时的会计处理,练习题,3-1,:,无担保余值和优惠购买选择权,练习题,3-2,:,有优惠购买选择权,练习题,3-3,:,有担保余值和未担保余值,第9章 租赁会计,55,DR.,固定资产,融资租入固定资产,/,在建工程,未确认融资费用,CR.,长期应付款,应付融资租赁款,（一）租赁期开始日的会计处理,1.,在租赁期开始日,承租人确认资产、负债和费用,.,2.,会计处理如下,:,DR.,固定资产,融资租入固定资产,/,在建工程,CR.,银行存款,第9章 租赁会计,56,租赁开始日资本化金额的确定,租赁合同,与资产公允价值比较,DR.,固定资产,融资租入固定资产,(MLP,的现值,FV),孰低,未确认融资费用 差额,CR.,长期应付款,应付融资租赁款,MLP,折现时,折算率的确定顺序,:,1.,出租人的内含利率,2.,租赁合同规定利率,3.,同期银行贷款利率,计算,MLP,的现值,第9章 租赁会计,57,（二）支付租金及未确认融资费用的分摊,1.,未确认融资费用应当在租赁期各期间内进行分摊,.,2.,承租人应当采用,实际利率法,计算确认当期的融资费用。,3.,每期支付租金时,分录如下,:,4.,每期分摊未确认的融资费用时，分录如下：,DR.,财务费用,/,在建工程,CR.,未确认融资费用,DR.,长期应付款,应付融资租赁款,CR.,银行存款,第9章 租赁会计,58,实际利率法下未确认融资费用分摊率的选择,采用实际利率法时,应当根据租赁期开始日租入资产入账价值的不同,采用不同的分摊率,:,以,MLP,的现值作为资产入账价值的,:,分摊率,=,计算,MLP,的现值的折现率,以租赁资产,FV,作为资产入账价值的,:,分摊率,=,使,(MLP,的现值,=,租赁资产,FV),的折现率,第9章 租赁会计,59,（三）租赁资产的折旧,1.,折旧基数的确定,:,2.,折旧期间的确定,:,存在优惠购买选择权,折旧期,=,租赁资产尚可使用年限,若不存在优惠购买选择权,折旧期,=(,固定资产尚可使用年限,租赁期,),孰短,折旧基数,=,固定资产的入账价值,承租人担保余值,第9章 租赁会计,60,（四）或有租金的会计处理,或有租金在实际发生时,直接计入当期损益,.,具体的会计处理如下,:,如果或有租金与销售收入挂钩,:,DR.,营业费用,CR.,银行存款,如果或有租金与物价指数挂钩,:,DR.,财务费用,CR.,银行存款,第9章 租赁会计,61,（五）履约成本的会计处理,费用化的履约成本，如经常性修理费用、保险费等，可直接计入当期费用。会计处理为,:,资本化的履约成本，如延长了固定资产的使用寿命，则应当计入固定资产的账面价值。会计处理为,:,DR.,管理费用,/,制造费用,/,营业费用,/(,长期,),待摊费用,CR.,银行存款,DR.,固定资产,融资租入固定资产,CR.,银行存款,第9章 租赁会计,62,（六）租赁期满时的会计处理,(1/2),租赁期满时,承租人存在三种选择：,1.,返还租赁资产,存在承租人担保余值,DR.,长期应付款,应付融资租赁款,累计折旧,CR.,固定资产,融资租入固定资产,不存在承租人担保余值：,DR.,累计折旧,CR.,固定资产,融资租入固定资产,第9章 租赁会计,63,（六）租赁期满时的会计处理,(2/2),2.,重新签订合同,以优惠条款续租,:,3.,行使优惠购买选择权,购买租赁资产,:,会计处理同以前,继续支付租金,.,如果到期没能续租，会计处理为：,DR.,营业外支出,CR.,银行存款,DR.,长期应付款,应付融资租赁款,CR.,银行存款,DR.,固定资产,CR.,固定资产,融资租入固定资产,第9章 租赁会计,64,2003,年,12,月,5,日,初想租赁公司与呈云公司签订了一份租赁合同,初想公司将使用年限为,5,年、全新的不需安装的机器设备从,2003,年,12,月,31,日租给呈云公司,期限,4,年,.,该机器设备的公允价值为,2 600 000,元,.,其它内容如下,:,租金于每年的,6.30,和,12.31,支付,每次,350 000,元,;,租赁资产按直线法折旧,;,合同约定的半年期的利率为,4%,；,2007,年,12,月,31,日,呈云公司将机床退还初想公司,.,练习,3-1,:,无优惠购买选择权和担保余值,第9章 租赁会计,65,呈云公司相关的账务处理,第一步,:,在租赁开始日,判断业务类型,第二步,:,在租赁期开始日,确定资产、负债,第三步,:,支付租金及分摊未确认融资费用,第四步,:,计提租赁固定资产折旧,第五步,:,租赁期满时的会计处理,第9章 租赁会计,66,第一步,:,在租赁开始日,判断业务类型,该租赁业务属于融资租赁,依据如下,:,租赁期限占租赁资产尚可使用年限的比例,=4/5=80%75%,MLP=,各期租金之和,+,承租人担保余值,=350 000X8+0=2 800 000,元,据题意,按照合同约定利率计算,MLP,的现值,.,MLP,的现值,=350 000X(P/A,4%,8)=2 356 550,元,公允价值的,90%=2 600 000X90%=2 340 000,元,第9章 租赁会计,67,第二步,:,在租赁期开始日,确定资产、负债,根据规定,应以,MLP,的现值,2 356 550,元作为租入资产的入账价值,.,2003,年,12,月,31,日的会计处理,:,DR.,固定资产,融资租入的固定资产,2 356 550,未确认融资费用,443 450,CR.,长期应付款,应付融资租赁款,2 800 000,第9章 租赁会计,68,第三步,:,支付租金及分摊未确认融资费用,1.,确认融资费用分摊率,根据规定,可知合同约定利率,4%,就是融资费用的分摊率,.,2.,在租赁期内,按照,4%,的实际利率分摊未确认的融资费用,参见下表,.,第9章 租赁会计,69,3.,未确认融资费用分摊表,日期,租金,已确认的融资费用,=,上期,*,4%,应付本金减少额,=-,应付本金余额,=,上期,-,2003.12.31,2 356 550,2004.06.30,350 000,94 262,255 738,2 100 812,2004.12.31,350 000,84 032.48,265 967.52,1 834 844.48,2005.06.30,350 000,73 393.78,276 606.22,1 558 238.26,2005.12.31,350 000,62 329.53,287 670.47,1 270 567.79,2006.06.30,350 000,50 822.71,299 177.29,971 390.50,2006.12.31,350 000,38 855.62,311 144.38,660 246.12,2007.06.30,350 000,26 409.84,323 590.18,336 655.96,2007.12.31,350 000,13 344.04(,倒轧,),336 655.96(,倒轧,),0,合计,2 800 000,443 450,2 356 550,0,第9章 租赁会计,70,4.,支付租金及分摊未确认融资费用,:,2004,年,1-6,月,每月分摊融资费用,DR.,财务费用,15 710.33,CR.,未确认融资费用,(94 262/6) 15 710.33,2004,年,6,月,30,日,支付租金,DR.,长期应付款,应付融资租赁款,350 000,CR.,银行存款,350 000,其余年度此类会计分录依此类推,.,第9章 租赁会计,71,第四步,:,计提租赁固定资产折旧,根据规定,呈云公司应该以,(,租赁期限,租赁资产尚可使用年限,),孰低作为融资租入固定资产的折旧期限,因此折旧期限为,4,年,.,机器设备采用直线法计提折旧,.,每月末计提的折旧额,=2 356 550/4/12=49094.79,元,.,每月末计提折旧的会计处理,:,DR.,制造费用,49094.79,CR.,累计折旧,49094.79,第9章 租赁会计,72,第五步,:,租赁期满时的会计处理,租赁期满时,呈云公司没有担保余值,.,2007,年,12,月,31,日处理如下,:,DR.,累计折旧,2 356 550,CR.,固定资产,融资租入固定资产,2 356 550,第9章 租赁会计,73,呈云公司,2003,年,12,月,30,日与初想租赁公司签订租赁协议,以,2003,年,12,月,31,日为租赁期开始日,向初想公司租赁一台机器设备,公允价值为,720 000,元,经济使用年限为,8,年,无残值,已用了,3,年,租赁期,3,年。其他条款如下,:,租金每年,6.30,和,12.31,支付两次,每次支付,160 000,元,;,合同规定的一年期利率为,12%;,呈云公司按直线法进行折旧,.,租赁期满,呈云公司享有购买选择权,可以按,1 000,元的名义价格购买,假定,3,年后其公允价值为,100 000,元,.,练习,3-2:,有优惠购买选择权,第9章 租赁会计,74,呈云公司具体会计处理步骤,第一步,:,在租赁开始日判断租赁业务的类型,第二步,:,在租赁期开始日确定资产、负债,第三步,:,支付租金并分摊未确认融资费用,第四步,:,租赁资产的折旧,第五步,:,租赁期满的会计处理,第9章 租赁会计,75,第一步,:,在租赁开始日判断租赁业务的类型,根据租赁条款,属于融资租赁,依据如下,:,符合甲公司具有优惠购买选择权的标准,.,1 000/100 000=1%,，远低于行使选择权时租赁资产的公允价值。,符合,MLP,的现值几乎相当于资产公允价值的标准,.,MLP=160 000*6+1 000=961 000,元,MLP,的现值,=160 000*(P/A,6%,6)+1 000*(P/F,6%,6),=787 425,元,720 000,元,第9章 租赁会计,76,第二步,:,在租赁期开始日确定资产、负债,按（,MLP,的现值,租赁资产公允价值）孰低的原则,应该选择,720 000,元作为固定资产的入账价值,.,2003,年,12,月,31,日会计处理如下,:,DR.,固定资产,融资租入固定资产,720 000,未确认融资费用,241 000,CR.,长期应付款,应付融资租赁款,961 000,第9章 租赁会计,77,第三步,:,支付租金并分摊未确认融资费用,根据规定,可知未确认融资费用的分摊率需重新计算,.,假设分摊率,= r,则有如下等式,#:,令,r,=6%,等式,#=787 425,元,720 000,元,令,r,=8%,等式,#=740 310,元,720 000,元,令,r,“,=10%,等式,#=697 364,元,720 000,元,160 000*(P/A, r,6)+1 000*(P/F, r,6)=720 000,元,等式,#,第9章 租赁会计,78,3.,采用内插法计算实际利率,利用内插法计算实际利率时,为了计算的精确性,应该选择,8%,与,10%,之间的范围,.,6% 787 425,8% 740 310,r 720 000,10% 697 364,740 310-697 364 720 000-697 364,8%-10% r-10%,求得,: r8.946%,第9章 租赁会计,79,4.,采用实际利率法分摊未确认融资费用,日期,租金,已确认的融资费用,=,上期*,r,应付本金减少额,=-,应付本金余额,=,上期,-,2003.12.31,720 000,2004.06.30,160 000,64 411.20,95 588.80,624 411.20,2004.12.31,160 000,55 859.83,104 140.17,520 271.03,2005.06.30,160 000,46 543.45,113 456.55,406 814.48,2005.12.31,160 000,36 393.62,123 606.38,283 208.10,2006.06.30,160 000,25 335.80,134 664.20,148 543.90,2006.12.31,160 000,12 456.10(,倒轧,),147 543.90 (,倒轧,),1 000,2006.12.31,1 000,1 000,0,合计,961 000,241 000,720 000,0,第9章 租赁会计,80,5.,未确认融资费用的会计处理,(,以,2004,年为例,),2004,年,1-6,月 每月末分摊融资费用,DR.,财务费用,10 735.20,CR.,未确认融资费用,(64 411.20/6) 10 735.20,2004,年,6,月,30,日 支付租金,DR.,长期应付款,应付融资租赁款,160 000,CR.,银行存款,160 000,其他年度的会计分录依此类推,.,第9章 租赁会计,81,第四步,:,租赁资产的折旧,确定折旧年限,由于甲公司可以合理地预期取得该机器设备的最终所有权,因此在采用直线法计提折旧额时,要按照,5,年,(,尚可使用年限,),而非,3,年,(,租赁期,),计提折旧,.,月折旧额,=720 000/5/12=12 000,元,每月末的会计处理,:,DR.,制造费用,12 000,CR.,累计折旧,12 000,第9章 租赁会计,82,第五步,:,租赁期满的会计处理,租赁期满时,呈云公司行使优惠购买选择权,DR.,长期应付款,应付融资租赁款,1 000,CR.,银行存款,1 000,DR.,固定资产,720 000,CR.,固定资产,融资租入固定资产,720 000,第9章 租赁会计,83,练习,3-3:,有担保余值和未担保余值,呈云公司与初想公司在,2001,年,12,月,10,日签订生产设备租赁合同,合同主要条款如下,:,(1),起租日为,2001,年,12,月,31,日,租赁期为,4,年,;,(2) 2002,年开始每年年末支付租金,80,万元,;,(3),租赁期满,该设备的估计余值为,40,万元,其中呈云公司担保,30,万元,未担保余值为,10,万元,;,(4),该设备在租赁开始日的公允价值为,310,万元,已使用,3,年,估计还可以使用,5,年,;,(5),租赁合同年利率为,6%;,(6)2005,年,12,月,31,日,呈云公司将设备归还给初想公司,.,呈云公司采用平均年限法计提折旧,.,第9章 租赁会计,84,呈云公司的会计处理,第一步,：判断租赁类型,第二步,：在租赁期开始日确认租赁资产、负债,第三步,：支付租金与分摊未确认融资费用,第四步,：计提折旧,第五步,：租赁期满归还设备,第9章 租赁会计,85,第一步：判断租赁类型,在租赁开始日，认定为融资租赁,.,理由如下,:,MLP=,各期租金,+,承租人担保余值,=80*4+30=350,万元,MLP,的现值,=80*(P/A,6%,4)+30*(P/F,6%,4),=300.97,万元,资产公允价值的,90%=310*90%=279,万元,符合,MLP,的现值几乎相当于资产,FV,的标准,.,第9章 租赁会计,86,第二步,:,在租赁期开始日确认租赁资产、负债,根据规定,租赁资产的入账价值应为,MLP,的现值,.,会计分录如下,:,DR.,固定资产,融资租入固定资产,300.97,未确认融资费用,49.03,CR.,长期应付款,应付融资租赁款,350,第9章 租赁会计,87,第三步,:,支付租金与分摊未确认融资费用,根据规定,应使用,6%,作为未确认融资费用的分摊率,.,2002,年,12,月,31,日支付租金,2002,年,12,月,31,日应分摊的融资费用,(,计算过程见下表,),DR.,长期应付款,应付融资租赁款,80,CR.,银行存款,80,DR.,财务费用,18.06,CR.,未确认融资费用,18.06,第9章 租赁会计,88,未确认融资费用分摊表,日期,租金,确认的,融资费用,应付本金,减少额,应付本金的余额,2002-1-1,300.97,2002-12-31,80,18.06,61.94,239.03,2003-12-31,80,14.34,65.66,173.37,2004-12-31,80,10.40,69.60,103.77,2005-12-31,80,6.23(,倒轧,),73.77(,倒轧,),30,合计,320,49.03,270.97,30,第9章 租赁会计,89,第四步,:,计提折旧,根据规定,可知该租赁资产的折旧年限,=,租赁期,折旧基数,=,固定资产入账价值,-,担保余值,按直线法折旧,可知,每年的折旧额,=(300.97-30)/4=67.7425,万元,每年折旧的会计分录为,:,DR.,制造费用,67.7425,CR.,累计折旧,67.7425,第9章 租赁会计,90,第五步,:,租赁期满归还设备,租赁期满存在承租人担保余值,.,会计分录为,:,DR.,长期应付款,应付融资租赁款,30,累计折旧,270.97,CR.,固定资产,融资租入固定资产,300.97,第9章 租赁会计,91,二、 出租人对融资租赁的会计处理,（一）,在租赁期开始日的会计处理,（二）,收取租金及分摊未实现融资收益,（三）,或有租金的会计处理,（四）,租赁期满时的会计处理,（五）,未担保余值发生变动时的会计处理,练习题,3-1,：无担保余值和优惠购买选择权,练习题,3-2,：有优惠购买选择权,练习题,3-3,：有担保余值和未担保余值,第9章 租赁会计,92,（一）在租赁期开始日的会计处理,1.,确认租赁债权,2.,确认初始直接费用,DR.,长期应收款,应收融资租赁款,MLR,未担保余值,合同数额,CR.,融资租赁资产,FV,递延收益,未实现融资收益,差额,DR.,长期应收款,应收融资租赁款,CR.,银行存款,第9章 租赁会计,93,MLR,、未担保余值与,FV,的关系,我们知道,确定出租人内含利率的公式是,:,因此,在不存在初始直接费用的情况下,就会出现：,(MLR+,未担保余值,),的现值,=,租赁资产,FV+,初始直接费用,(MLR+,未担保余值,),的现值,=,租赁资产,FV,第9章 租赁会计,94,（二）收取租金及分摊未实现融资收益（,1/2,）,1.,未实现融资收益应当在租赁期内平均分摊。,2.,出租人应当采用实际利率法计算分摊当期的融资收益。此时的利率是指出租人的,租赁内含利率,.,3.,每期收到租金时，分录如下：,4.,收到租金的同时分摊未实现融资收益时,分录如下,:,DR.,银行存款,CR.,长期应收款,应收融资租赁款,DR.,递延收益,未实现融资收益,CR.,主营,/,其他,业务收入,融资收入,第9章 租赁会计,95,（二）收取租金及分摊未实现融资收益（,2/2,）,5.,若应收未收到租金时，则未实现的融资收益也不能进行分摊。同时基于稳健性原则,按照,计提坏账准备。在以后实际收到租金时，再分摊其中的未实现的融资收益。,金额,=,长期应收款余额,未实现融资收益的余额,第9章 租赁会计,96,（三）或有租金的会计处理,当租赁合同中附有或有租金条款时，出租人应在实际收到或有租金时，计入当期损益,.,会计处理如下,:,DR.,银行存款,CR.,主营,/,其他,业务收入,融资收入,第9章 租赁会计,97,（四）租赁期满时的会计处理（,1/3,）,1.,租赁期满,按不同的资产处理方式进行相应的处理,.,2.,优惠续租时：视同继续租赁，会计处理同前。,提问：,如果承租人没有如约续租,？,3.,优惠价格出售时：,DR.,银行存款,CR.,长期应收款,应收融资租赁款,第9章 租赁会计,98,如果承租人没有如期续约时的处理,第一步：根据合同规定向承租人收取违约金，并做如下会计分录：,第二步,:,对收回的租赁资产,按收回资产的规定,进行会计处理,.,DR.,银行存款,/,其他应收款,CR.,营业外收入,第9章 租赁会计,99,（四）租赁期满时的会计处理（,2/3,）,4.,如果收回资产，会计处理如下：,分析：,如果存在担保余值、不存在未担保余值？,如果存在担保余值、也存在未担保余值？,如果存在未担保余值、不存在担保余值？,如果不存在担保余值和未担保余值？,DR.,融资租赁资产,CR.,长期应收款,应收融资租赁款,未担保余值,第9章 租赁会计,100,（四）租赁期满时的会计处理（,3/3,）,若租赁合同中存在担保余值条款，并且出租人实际收回资产时的余值担保余值，则损失中应由,担保人,赔偿的部分，会计处理如下：,DR.,其他应收款,CR.,营业外收入,第9章 租赁会计,101,（五）未担保余值发生变动时的会计处理,1.,出租人应当定期对未担保余值进行检查，至少每年年末检查一次,2.,如有证据表明，未担保余值已经减少，应当重新计算租赁内含利率，并将由此引起的损失确认为,资产减值损失,以后各期根据新的租赁内含利率确认融资收益,3.,如已确认的损失在以后期间恢复，处理过程同,2.,注意：转回的损失原已确认的损失,4.,未担保余值增加时，不作任何调整,DR.,资产减值损失,CR.,未担保余值减值准备,第9章 租赁会计,102,2003,年,12,月,5,日,初想租赁公司与呈云公司签订了一份租赁合同,初想公司将使用年限为,5,年、全新的不需安装的机器设备从,2003,年,12,月,31,日租给呈云公司,租期,4,年,.,该机器设备的公允价值为,2 600 000,元,.,其它内容如下,:,租金于每年的,6.30,和,12.31,支付,每次,350 000,元,;,租赁资产按直线法折旧,;,合同约定的半年期的利率为,4%,；,2007,年,12,月,31,日,呈云公司将机床退还初想公司,.,练习,3-1:,无优惠购买选择权和担保余值,第9章 租赁会计,103,初想租赁公司相关账务处理,第一步,：在租赁开始日判断该租赁业务的类型,第二步,：确定租赁内含利率,第三步,：在租赁期开始日的会计处理,第四步,：收到租金和分摊未实现的融资收益,第五步,：租赁期满时的会计处理,第9章 租赁会计,104,第一步：在租赁开始日