审计销售与收款循环审计

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,实施审计,分项审计：,就是按财务报表项目组织实施的审计。分项审计,法与账户设置体系一致，操作方便，但它与按业务循环进行的内,部控制测试严重脱节,审计工作有重复。,循环审计：,现代审计实务中一般用循环审计方法。将密切相,关的交易种类或账户余额划为同一块，作为一个业务循环来组织,审计工作。它有利于与按业务循环进行的内部控制测试直接联,系，并且便于审计人员对经济业务的理解，便于合理审计分工，,便于交叉复核，提高审计效率和效果。,1,货币资金,销售与收,款循环,生产与存货循环,采购与付,款循环,筹资与投资循环,人力资源与工薪循环,2,销售与收款循环审计,业务循环,资产负债表项目,利润表项目,销售与收款,应收账款,、应收票据、预收账款、应交税费等,营业收入,、营业税金及附加、销售费用等,重点难点提示,1.,销售与收款循环的主要业务活动,2.,销售与收款循环的控制测试,3.,主营业务收入的实质性程序,4.,应收账款的实质性程序,销售与收款循环和财务报表项目的关系,3,销售与收款循环控制测试,一、主要业务活动,二、主要凭证和记录,1,.,接受订单，编制销售单,顾客订单、销售单,2,.,批准赊销信用,在销售单上签署意见,3,.,按销售单供货,经批准的销售单,4,.,装运货物,装运凭证,5,.,开账单给顾客,销售发票、商品价目表、汇款通知书,6,.,记录销售,转账凭证、应收账款明细账、销售收入明细账账,7,.,收款,银行结算凭证、收款凭证、现金日记账、银行存款日记账,8,.,办理和记录销货退回、折扣和折让,贷项通知单、折扣与折让明细账,9,.,注销坏账,坏账审批表,一、销售与收款循环主要业务活动,4,（一）职责分离控制,1.,企业应当将办理,销售、发货、收款,三项业务的部门,(,或岗位,),分别设立；,2.,企业在销售合同订立前，应当指定,专门人员,就销售价格、,信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判。谈,判人员至少应有两人以上，,并与订立合同的人员相分离,；,3.,编制,销售发票通知单的人员与,开具,销售发票的人员应相互,分离；,4.,销售人员应当,避免,接触销货现款；,5.,单位应收票据的,取得,和,贴现,必须经由,保管,票据以外的主管,人员的书面批准；,二、销售与收款循环的内部控制制度,5,（二）授权审批控制,注册会计师应当关注以下四个关键点上的审批程序：,1.,在销售发生之前，赊销已经正确审批；,2.,非经正当审批，不得发出货物；,3.,销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批；,4.,审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围,内进行审批，不得超越审批权限。对于超过单位既定销售政策和,信用政策规定范围的特殊销售交易，单位应当进行集体决策。,（三）会计记录控制,（四）定期寄送对账单控制,（五）内部核查程序,6,三、销售与收款循环控制测试,可能的错报,必要的控制,可能的控制测试,1.存在或发生,未发货却已记录销售,记录虚构的销售交易,重复记录,依据附有装运凭证和销售单的销售发票记录销售,根据经批准的订单编制销售单，根据已批准的销售单发货,每月向顾客寄送对账单,职责分离,内部核查,注销凭证,检查已入账的销售发票副联是否附有装运凭证和销售单,检查批准标记、观察仓库发货,观察寄出对账单的情况，检查顾客回函档案,观察询问职责分工情况,检查内部核查的标记,检查凭证注销标记,2.完整性,已装运的货物未开票,发票可能未入账,装运凭证、销售发票均经事先编号,装运凭证都必须有与之配合的销售发票,内部稽核发票的总额与销售账及顾客账的一致性,检查装运凭证、销售发票编号的连续性,追查装运凭证至销售发票,检查内部稽核的的标记,7,可能的错报,必要的控制,可能的符合性测试,3.截止,销售业务记录不及时,要求尽量在销售发生时开具收款账单、登记入账,内部核查,检查工作手册并观察、询问有无未入账的装运凭证、销售发票, 检查内部核查标记,4.,计价与分摊,销售退回、折扣处理不符合规定,货款无法收回，坏账准备的提取、坏账的核销不符合规定, 赊销、付款条件、销售价格、付款条件、折扣、退货、坏账的核销均应该经过适当授权批准,内部复核销售发票, 内部核对,审查批准意见,检查内部复核标记,检查内部核对标记,5.,分类与可理解性,分类错误,披露不充分,采用适当的会计科目,内部复核,审查会计科目表,检查内部复核的标记,8,销售与收款循环控制测试程序,1.,抽取一定数量的销售发票,并做相应检查；,2.,抽取一定数量的出库单或提货单与相关的销售,发票核对；,3.,从主营业务收入明细账中抽取一定数量的会计,记录，并与有关的记账凭证、销售发票进行核对；,4.,抽取一定数量的销售调整业务的会计凭证，检,查销售退回、折让、折扣的核准与会计核算；,5.,抽取一定数量的记账凭证、应收账款明细账并,做相应检查；,9,程序号 检查过程记录 索引号,测试情况：随机抽取,2009,年,7-12,月份开出的销售发票,Y1-2,50,份，作（,1,）,-,（,7,）项测试（按程序表内所列项目）,测试相符率,100%,抽取,12,月份开出的所有销售发票，发现有,3,张作废发票 （略）,但均有“作废”印章，其他发票编号连续，无缺号,将送货单和销售发票核对，未发现货发出不开具发票现象,Y1-3,4,经查，,7-12,月份被审计单位未发生销售折扣、折让行为，,有两笔销售退回业务：销售退回附有按顺序编号并经主管 （略）,人员核准的贷项通知单，有仓库签发的退货验收报告，,有对方税务部门开具的有关证明，会计处理正确,5,收款凭证的检查在现金和银行存款符合性测试时进行,Y7-2,测试结论：该循环测试相符率高，可适当简化实质性测试审计程序 。,例：审计人员,2010,年,1,月,20,日对某单位销售业务进行了控制测,试，有关控制测试内容和结论参见以下审计工作底稿：,10,营业收入审计,一、营业收入审计目标,确定记录的营业收入是否已发生，且与被审计单位有关；,确定营业收入记录是否完整；,确定与营业收入有关的金额及其他数据是否已恰当记录；,确定营业收入是否已记录于正确的会计期间；,营业收入已记录于恰当的账户；,确定营业收入的披露是否恰当。,11,二,、营业收入实质性程序,获取或编制,营业收入明细表,审查收入确认的适当性,运用分析性程序进行比较分析,获取产品价格目录，抽查定价是否符合定价政策,抽查部分销售发票,实施销售的截止期测试,销货退回、折扣与折让的审查,12,主营业务收入明细表,（一）获取或编制营业收入明细表,复核加计的正确性,与报表数、总账、明细账核对相符,13,收入的确认要同时满足,5,个条件，采用抽查法、核对法和验算法,交款提货销售方式,采用预收账款销售方式,采用托收承付结算方式,采用受托代销商品的方式,采用分期收款结算方式,长期工程合同收入,委托外贸代理出口,对外转让土地使用权和销售商品房的,(,二）审查收入确认的适当性,14,（三）运用分析性程序进行比较分析,（,1,）将,本期与上期,的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因；,（,2,）比较,本期各月,主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，并查明异常现象和重大波动的原因；,（,3,）计算,本期重要产品,的,毛利率,，分析比较,本期与上期,各类产品毛利率的变化情况，注意收入与成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因；,（,4,）计算,重要客户,的销售额及其产品,毛利率,，分析比较本期与上期有无异常变化；,（,5,）将,上述分析结果与同行业企业,本期相关资料进行,对比,分析，检查是否存在异常。,15,X,公司系公开发行,A,股的上市公司，主要经营计算机硬件的开发、集成与销售。注册会计师于20,10,年初对,X,公司20,09,年度会计报表进行审计。经初步了解，,X,公司200,9,年度的经营形势、管理及经营机构与200,9,年度比较未发生重大变化，且未发生重大重组行为。注册会计师拟实施分析性复核程序。,问题,主营业务收入审计可以采取哪些分析性程序？,对资料一分析后，指出主营业务收入和主营业务成 本的重点审计领域，并简要说明理由。,16,资料一,月份,主营业务收入,主营业务成本,1,7800,7566,2,7600,6764,3,7400,6512,4,7700,6768,5,7800,6981,6,7850,6947,7,7950,7115,8,7700,6830,9,7600,6832,10,7900,7111,11,8100,7280,12,18900,15139,合计,104300,91845,17,答案,问题,在实施分析性复核程序后，应将以下月份主营业务收入和主营业务成本作为重点审计领域：,1,月份。该月份毛利率为,3%,，远远低于全年平均毛利率,12%,和其他各月毛利率；,12,月份。该月份主营业务收入占全年主营业收入比例较高；毛利率接近,20%,，远高于全年平均毛利率,12%,。,18,（四）获取产品价格目录，抽查定价是否符合定价政策,（五）抽查部分销售发票确定：,开票、发货、记账日期是否相符；,品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、,销售 合同一致；,其分录、过账、加总是否正确，账证、账账是,否相 符；,发票连续编号的完整性。,19,（六）实施销售的截止期测试,（,1,）,目的：,对主营业务收入项目实施截止测试，其目的主要在于确定被审计单位主营业务收入业务的会计记录归属期是否正确；应计入本期或下期的主营业务收入有否被推迟至下期或提前至本期；,（,2,）,三个日期：,一是发票开具日期或者收款日期；二是记账日期；三是发货日期；,（,3,）,审查关键：,检查三者是否归属于同一适当会计期间是主营业务收入截止测试的关键；,（,4,）,三条线路,：是以,账簿记录,为起点。从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。使用这种方法主要是为了,防止多计,主营业务收入。,20,是以,销售发票,为起点。从报表日前后若干天的发票存根查至,发运凭证,与,账簿记录,，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入。具体做法是抽取在报表日前后使用的若干张发票存根，追查至发运凭证和账簿记录，查明有无漏记收入现象。使用这种方法主要是为了,防止少计,主营业务收入。,是以,发运凭证,为起点。从报表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定主营业务收入是否已记入恰当的会计期间。使用这种方法主要也是为了,防止少计,主营业务收入。,21,起点,路线,缺点,优点,目的,账簿,记录,从资产负债表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证,。,缺乏全面性和连贯性，只能查多记，无法查漏记。,比较直观，容易追查至相关凭证记录 。,证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。,销售,发票,从资产负债表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录。,较费时费力，有时难以查找相应的发货及账簿记录，而且不易发现多记的收入。,较全面、连贯，容易发现漏记的收入。,确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入，有无少记收入。,发运,凭证,从资产负债表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录 。,与第二条审计路线相似。,与第二条审计路线相似。,确定主营业务收入是否已记入恰当的会计期间，有无少记收入。,销售截止测试三条审计路线对比,22,主营业务收入截止测试表,23,产品销售退回、折扣与折让检查情况表,（七）销货退回、折扣与折让的审查,24,一、应收账款审计目标,1.,资产负债表中记录的应收账款是已存在的；,2.,所有应当记录的应收账款均已记录；,3.,记录的应收账款由被审计单位拥有或控制；,4.,应收账款以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价,调整已恰当记录；,5.,应收账款已按企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的,列报。,应收账款实质性测试,25,二、应收账款的实质性程序,编制和取得应收账款明细表,应收账款账龄分析,函证应收账款,对未发询证函的应收账款抽查有关原始凭证,检查坏账损失的会计处理是否经授权批准,检查应收账款的贴现、质押或出售,分析明细账余额，对于出现贷方余额的项目，应查明原因，必要时作重分类调整,26,（一）编制和取得应收账款明细表,复核加计的正确性,与报表数、总账、明细账核对相符,关注异常的金额,（二）应收账款账龄分析,（1）编制或取得账龄分析表；,（2）与资产负债表中应收账款核对相符；,27,（三）函证应收账款,1.,含义：,函证是指注册会计师,为了获取,影响财务报表或相关披露认定的项目的,信息,，通过直接,来自第三方,对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。,2.,目的：在于证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售交易中发生的错误或舞弊行为。通过函证应收账款，可以比较有效地证明被询证者（即债务人）的存在和被审计单位记录的可靠性；,3.,必要性： 注册会计师,应当,对应收账款实施函证,，除非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要，或函证很可能无效。,如果不对应收账款函证，注册会计师应当在工作底稿中说明理由。,28,4.,函证的方式：,函证方式分为,“积极式函证”和“消极式函证”。,积极式函证（肯定式函证）：,在此情况下，注册会计师应当要求被询证者在所,有情况下必须回函，确认函证内容所列示信息是否正确。,消极式函证（否定式函证） ：,在此情况下，注册会计师只要求被询证者仅在,不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。,一般来说，当同时存在下列情况时，可考虑采用消极式函证：,重大错报风险评估为低水平；, 涉及大量余额较小的账户；,预期不存在大量的错误；,没有理由相信被询证者不认真对待函证。,实务中，注册会计师通常将这两种方式结合起来使用。,29,5.,范围和对象：,函证数量的多少、,范围,主要由以下因素决定：,应收账款在全部资产中的,重要性,；, 被审计单位,内部控制,的强弱,以前,期间的函证结果；,函证方式,的选择。（若积极式函证，可相应减少函证量；反之亦然）,一般情况下，注册会计师应当选择以下,6,类项目,作为函证,对象：,金额较大或账龄较长的项目；,交易频繁但期末余额较小的项目；,与债务人发生纠纷的项目；,关联方项目；,主要客户（包括关系密切的客户）；,可能产生重大错报或舞弊的非正常的项目。,30,6.,函证的控制, 函证的时间控制：注册会计师,通常以资产负债表日,为截止日，在资产,负债表日后适当时间内实施函证。如果内控良好，可以考虑在期中实施。, 函证过程控制：,将,被询证者,的名称、地址与被审计单位有关记录,核对 ；,将询证函中列示的,账户余额,或其他信息与被审计单位有关资料,核对；,在询证函中,指明,直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函 ；,询证函经被审计单位盖章后，,由注册会计师直接发出；,将,发出,询证函的情况形成,审计工作记录,；,将,收到,的回函形成,审计工作记录,，,并汇总统计函证结果。,采用积极式函证而,未能收到,回函时，注册会计师应当考虑与被询证,者联系，要求对方做出回应 或 再次寄发询证函。如果仍未得到回应，,注册会计师应当实施,替代审计程序,。,例如：检查与销售有关的文件，包括销售合同或协议、销售订单、销售发票副本及发运凭证等，审查资产负债表日后的收款情况，验证这些应收账款的真实性。,31,7.,对函证中不符事项的处理,函证的结果可能与被审计单位账面资料不一致，原因主要有：,一是可能由于购销双方,登记入账的时间不同,，,这表现为：,询证函发出时，,债务人已经付款，,而被审计单位尚未收到；, 询证函发出时，被审计单位的货物,已经发出,并已做销售记,录，,但债务人尚未收到货物,；,债务人由于某种原因将,货物退回,，而被审计单位未能收到；,债务人对收到的货物的数量、质量或价格等方面,有异议,而全,部或部分拒付款。,二是由于一方或双方,记错账；,三是可能其中有,舞弊行为。,处理：,注册会计师应当考虑不符事项,是否构成错报,及其对财务报,表可能产生的影响，并将结果形成审计工作记录。如果不符事项,构成错报，注册会计师应当,重新考虑所实施审计程序的性质、时,间和范围。,32,应收账款函证结果汇总表,33,8.,评价回函结果,重新考虑对内部控制和相关风险的评价、分析性复核结果的,适当性；,如果函证结果表明,没有审计差异,，则注册会计师可以合理地,推论：全部应收账款总体是可以确认的；,如果函证结果表明,存在审计差异,，则注册会计师应当估算全,部应收账款可能出现的差额。,在肯定式函证方式下，如果收到的回函很少，或者函证发现,有大量的例外事项，除非通过其他审计程序取得额外的审计证,据，否则审计人员不应签发标准审计报告。,34,（四）对,未发询证函,的应收账款，应抽查有关原始凭证。,（五）,检查坏账损失,的会计处理是否经授权批准。,（六）检查应收账款的贴现、质押或出售。,（七）分析明细账余额，对于出现,贷方余额,的项目，应,查明原因，必要时作重分类调整。,35,其他相关账户审计,一、应收票据审计,（一）应收票据审计目标,（,1,）确定资产负债表中记录的应收票据是否存在；,（,2,）确定所有应当记录的应收票据均已记录；,（,3,）确定记录的应收票据由被审计单位拥有或控制；,（,4,）应收票据以恰当金额包括在财务报表中，与之相关的计,价调整已恰当记录；,（,5,）应收票据已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出,恰当列报。,36,（二）应收票据实质性程序,1.,获取或编制应收票据明细表。,2.,取得被审计单位“应收票据备查簿”，核对其是否与账面记录一致。,3.,监盘库存票据。,4.,应收票据进行函证。注册会计师认为必要时，可以抽取部分票据向出票人函证，以证实其存在性和可收回性，并编制函证结果汇总表。,5.,对于大额票据，应取得相应销售合同或协议、销售发票和出库单等原始交易资料进行核对，以证实是否存在真实的交易。,6.,复核带息票据的利息计算是否正确。,7.,检查应收票据在资产负债表上的披露是否恰当。,37,