审计学(8)[审计证据]

单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,击此处编辑母版标题样式,江苏科技大学经济管理学院,审计学,审计学,Auditing,第八章 审计证据与审计工作底稿,第一节,审计证据,第二节 审计程序,第三节,函证,第四节 分析程序,第五节,审计工作底稿,第八章 审计证据与审计工作底稿,目的与要求：,1.,掌握审计证据的含义与特性,2.,理解获取审计证据的方法（审计程序）,3.,了解审计工作底稿的内容和编制要求,本章重点：,1.,审计证据的含义与特性,2.,函证程序、分析程序,本章难点：,1.,管理层认定、具体审计目标、审计程序、审计证据的关系,2.,分析程序的运用,第一节 审计证据,一、审计证据的含义,两者缺一不可。,没有前者，审计工作无法进行；,没有后者，可能无法识别重大错报风险。,会议记录、内部控制手册、询证函的回函、分析师的报告、与竞争者的比较数据等,是指,CPA,为了得出审计结论、形成审计意见而使用的,所有信息,审计证据,会计记录,其他信息,发票、记帐凭证、帐簿等,从被审计单位内部或外部获取的,最重要的证据有时并不在会计记录中,二、审计证据的特性,1,、充分性,证据是,CPA,发表审计意见的基础，,CPA,要高度保证审计意见的准确性，必须使证据有说服力。,第一节 审计证据,取决于所获取证据的数量，可以通过,CPA,选取的样本规模来衡量。,比如：,从,100,个样本中获得的证据显然比从,50,个样本中获取的证据更充分。,适当的样本规模,审计师对错报的估计；,被审计单位内部控制的有效性。,二、审计证据的特性,1,、充分性,2,、适当性,第一节 审计证据,审计师怀疑被审计单位已发货却没有向顾客开票（完整性目标）,程序一：从销售发票中选取样本，追查至发货单；,程序二，从发货单中选取样本，追查至销售发票。,相关性,可靠性,对审计证据质量的衡量,证据必须与审计目标相关。,试问哪一程序获取的证据具有相关性？,相关性只能结合具体的审计目标来考虑。,二、审计证据的特性,1,、充分性,2,、适当性,第一节 审计证据,相关性,可靠性,对审计证据质量的衡量,证据必须与审计目标相关。,证据的可信程度。,证据的可靠性取决于以下因素：,提供者的独立性；,被审计单位内部控制的有效性；,CPA,的直接获取；,文件记录形式；,是否从原件获取。,二、审计证据的特性,1,、充分性,2,、适当性,第一节 审计证据,相关性,可靠性,对审计证据质量的衡量,证据必须与审计目标相关。,证据的可信程度。,六组审计证据：收料单与购货发票销售发票副本与产品出库单领料单与材料成本计算表工资计算单与工资发放单存货盘点表与存货监盘记录银行询证函回函与银行对账单,试问,每组证据中哪项审计证据较为可靠,？,二、审计证据的特性,1,、充分性,2,、适当性,第一节 审计证据,两者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是有证明力的。,审计证据的适当性会影响审计证据的充分性,审计证据的质量越高，所需的数量可能越少；,审计证据的质量存在缺陷，数量无法弥补其缺陷。,三、,说服力和成本,注册会计师的目标，是以尽可能低的成本，获取充分且适当的证据。,但不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序。,第一节 审计证据,一、审计程序的含义,是注册会计师获取审计证据的详细指令。通常使用规范的措辞或术语。比如：函证,第二节 审计程序,审计程序,程序类型,样本规模,选取项目,时间安排,盘点存货，并与被审计单位的记录进行比较,120,个项目,金额较大的,40,个项目，随机选取的,80,个项目,资产负债表日,二、审计程序的种类,第二节 审计程序,1.,检查记录或文件,2.,检查有形资产,3.,观察,4.,询问,5.,函证,6.,重新计算,7.,重新执行,8.,分析程序,CPA,对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进行,审查。,是一种广泛使用的程序。,审查对凭证或记录进行详细的研究，以确定,信息的,真实、合法、一致性,。,比如：检查顾客订单、发货单、销售发票数量的一致性，以验证销售交易的准确性。,检查获取的审计证据的可靠性取决于记录或文件的来源和性质。,二、审计程序的种类,第二节 审计程序,1.,检查记录或文件,2.,检查有形资产,3.,观察,4.,询问,5.,函证,6.,重新计算,7.,重新执行,8.,分析程序,CPA,对资产实物进行审查。,这种程序主要适用于存货和现金，也适用于有价证券、应收票据和固定资产。,检查有形资产可为其,存在性,提供可靠的审计证据。,二、审计程序的种类,第二节 审计程序,1.,检查记录或文件,2.,检查有形资产,3.,观察,4.,询问,5.,函证,6.,重新计算,7.,重新执行,8.,分析程序,CPA,察看相关人员正在从事的活动或执行的程序。,比如，通过观看雇员从事会计工作来确定其职责履行是否恰当。,观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点，并且在相关人员已知被观察时，其从事的活动或执行的程序可能与日常的做法不同，从而会影响,CPA,对真实情况的了解。,必须获取其他类型的佐证证据。但观察仍是有用的证据。,二、审计程序的种类,第二节 审计程序,1.,检查记录或文件,2.,检查有形资产,3.,观察,4.,询问,5.,函证,6.,重新计算,7.,重新执行,8.,分析程序,以书面或口头方式向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。,询问通常不足以发现认定层次存在的重大错报，也不足以测试内部控制运行的有效性。,询问获取的证据通常不能作为结论性证据，因为它不是来自独立的来源，并且可能偏向被审计单位的意愿。,询问获取的证据只是佐证证据,二、审计程序的种类,第二节 审计程序,1.,检查记录或文件,2.,检查有形资产,3.,观察,4.,询问,5.,函证,6.,重新计算,7.,重新执行,8.,分析程序,为获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自,第三方,的对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。,比如，对应收账款进行函证。,函证获取的证据可靠性较高。函证是一种重要的程序。,二、审计程序的种类,第二节 审计程序,1.,检查记录或文件,2.,检查有形资产,3.,观察,4.,询问,5.,函证,6.,重新计算,7.,重新执行,8.,分析程序,以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算,准确性进行核对,。,比如：重新计算折旧费；计算销售发票的总额。,以人工方式或使用计算机辅助审计技术，,重新独立执行,作为被审计单位,内部控制,组成部分的程序或控制。,比如，对比销售发票上的单价和经批准的销售清单上的单价。,二、审计程序的种类,第二节 审计程序,1.,检查记录或文件,2.,检查有形资产,3.,观察,4.,询问,5.,函证,6.,重新计算,7.,重新执行,8.,分析程序,通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。,比如，比较本年和上年的毛利率。,分析程序还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。,三、审计程序的组合及实现的目的,第二节 审计程序,1.,检查记录或文件,2.,检查有形资产,3.,观察,4.,询问,5.,函证,6.,重新计算,7.,重新执行,8.,分析程序,可以单独或组合,按类型划分,按目的划分,风险评估程序,控制测试,实质性程序,必须做,必要时做,细节测试,实质性分析,必须做,可以做,第二节 审计程序,环节,目的,具体程序,风险评估程序,用来识别重大错报风险领域,询问、分析程序、观察和检查,控制测试,证明控制运行有效性,询问、观察、检查、重新执行穿行测试（多种程序的组合）,实质性程序,直接证明认定,分析程序、函证、重新计算、检查记录或文件等,三、审计程序的组合及实现的目的,四、各类审计程序的成本,1,、检查有形资产和函证成本最高；,2,、文件检查、分析程序、重新执行成本中等；,3,、观察、询问、重新计算成本最低。,第二节 审计程序,第二节 审计程序,五、,认定、审计目标、审计程序、审计证据的关系,（,P154,表,7-1,）,审计程序,审计证据,认定,审计目标,推论,实现,验证,习题,例,1,：下表给出了应收账款的相关认定：,要求：请根据表中给出的应收账款的相关认定确定审计目标（本章问题），并针对每一目标简要设计两项审计程序请将答案直接填入给定的表格内。,习题,答案：,外部证据,内部证据,“,存在性,”,的完整的证据链,获取收款的权利,是否丧失权利,正向追查，查找漏记。但无法发现发货后未填制发运凭证的情况,弥补（,1,）的漏洞,一、函证的意义,1,、函证可以提供充分适当的审计证据。,2,、函证能为,存在性和权利与义务,的认定提供相关可靠的审计证据。,第三节 函 证,因为，函证来自独立于被审计单位的第三方，因而是受到高度重视和经常使用的审计程序。比如：,除非有充分证据表明应收账款对被审计单位财务报表而言是不重要的，或者函证很可能是无效的，否则，,CPA,应当对应收账款进行函证。,第三节 函 证,二、经常函证的信息,函证通常适用于账户余额及其组成部分，但不一定限于这些项目。,信息,来源,资产,银行存款,应收账款,应收票据,代销存货,银行,客户,出票人,代销商,负债,应付账款,预收账款,应付票据、应付债券,供应商,客户,票据持有者、债券持有者,所有者权益,流通在外的股票,登记机构和转让代理机构,其他信息,保险总额,或有负债,债权人持有的抵押物,保险公司,银行、贷款人、被审计单位的律师,债权人,三、函证选取的特定项目,1,、金额较大的项目；,2,、账龄较长的项目；,3,、交易频繁但期末余额较小的项目；,4,、重大关联方交易；,5,、可能存在争议以及产生重大舞弊或错误的交易。,第三节 函 证,四、函证的时间,1,、注册会计师通常以资产负债表日为截止日，,资产负债表日后,的适当时间内实施函证；,2,、可选择,资产负债表日前,的适当日期为截止日实施函证，并对截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。,第三节 函 证,五、函证的方式,1,、积极式函证,2,、消极式函证,3,、两种方法的结合使用,第三节 函 证,要求被询证者在所有情况下必须回函,有错误才复函,采用消极式函证的条件,（同时满足）,重大错报风险评估为低水平,涉及大量余额较小的账户,预期不存在大量的错误,没有理由相信被询证者不认真对待函证,六、函证的实施与评价,1,、函证实施过程的控制,2,、以传真、电子邮件等方式回函时的处理,3,、积极式询证函未收到回函时的处理,4,、评价函证的可靠性,第三节 函 证,CPA,应当对选择被询证者、设计询证函以及发出和收回询证函保持控制。,直接接受，并要求被询证者寄回询证函件。,与被询证者联系，要求对方作出回应或再次寄发询证函。如果仍未得到回应，实施替代程序。,取决于对询证函的设计、发出及收回的控制；被询证者的能力、独立性、授权回函情况、对函证项目的了解及其客观性；被审计单位施加的限制或回函中的限制。,七、对不符事项的处理,1,、首先提请被审计单位查明原因，并作进一步的分析和核实。,2,、考虑不符事项是否构成错报及其对财务报表的影响，并将结果形成审计工作底稿。,第三节 函 证,不符事项的原因：双方登记入账的时间不同；一方或双方记账错误；舞弊。,一、目的,用作风险评估程序,（必须）,用作实质性程序,（可以）,用于总体复核,（必须）,第四节 分析程序,目的,了解被审计单位所在行业和业务,暗示可能错报（关注导向）,减少细节测试,暗示可能错报（关注导向）,分析程序不足以提供很高的保证水平。,二、用作风险评估程序,CPA,可以通过财务报表中的异常变化，或者预期发生而未发生的变化，识别存在重大错报风险的领域。,步骤：,确定,关键的账户余额或财务比率关系,形成一个合理的预期,与被审计单位记录相比较。,第四节 分析程序,案例：“东方电子”,2001,年报披露，由于会计差错，该公司将历年出售股票收入计入主营业务收入。该事项影响历年留存收益的总额,达,10,亿元，公司上市后,97,年,2001,年,6,月，累计实现的净利润,12,亿。通过对其,97,2000,年的会计报表分析，发现其不仅毛利率惊人，其存货和应收帐款周转率也与众不同。,由于有实际现金流入的支持，公司在业绩创造上，游刃有余。但,由于虚拟交易使计算上述指标的主营业务收入、成本严重渗水，基数夸大后必然造成这些指标失常。,用作风险评估程序案例,三、用作实质性程序,1,、适用情形：,当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，注册会计师可以考虑单独或结合细节测试，运用实质性分析程序。（存在大量重复交易）,重大错报风险较低,数据之间具有稳定的预期关系 （成本和收入之间）,注意：,并不适用于所有的财务报表认定。,是一种间接的证据，证明力相对较弱,第四节 分析程序,三、用作实质性程序,2,、步骤：,识别需要运用分析程序的账户余额或交易；,确定期望值； （合理的预期）,确定可接受的差异额；,识别需要进一步调查的差异；,调查异常数据关系；,评估分析程序的结果。,第四节 分析程序,实质性分析程序案例,1.,对“应收帐款周转天数”实施分析程序,2.,合理预期,该公司前两年的应收帐款周转天数分别是,70,天和,72,天。通过询问销售部门负责人，获知本期提供给客户的信用条件没有变化，均为,60,天。因此，预期本期应收帐款周转天数为,72,天。,基于重要性水平和计划的保证水平，确定可接受的差异额为：,应收帐款周转天数与预期值相差,5,天,3.,可接受的差异额,项目,本期,预期值,差异,可,接受的差异额,应收帐款周转天数,80,天,72,天,8天,5天,4.,识别需要进一步调查的差异,实质性分析程序案例,5.,对偏离预期数据的重大波动或关系实施的审计程序,应收帐款周转天数的重大波动主要是,A,公司为了扩大销售吸引了一批新客户，部分新客户的应收帐款帐龄超过了,A,公司提供的还款期。管理层已对这些客户的资信状况进行了跟进了解，这些新客户多为房地产企业，资金周转周期较长。通过检查这些新客户资信状况资料，没有发现重大的支付能力异常情况。,6.,结论,基于以上的分析程序，应收帐款的,实际,周转天数与预期数据之间,没有重大异常情况,四、用于总体复核,目的,:,是确定财务报表整体是否与,CPA,对被审计单位的了解一致。,特点,:,主要在于强调并解释财务报表项目自上个会计期间以来发生的重大变化，以证实财务报表中列报的所有信息与,CPA,对被审计单位及其环境的了解一致、与,CPA,取得的审计证据一致。,如果识别出以前未识别的重大错报风险，,CPA,应当重新考虑评估的风险是否恰当，审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序。,第四节 分析程序,第五节 审计工作底稿,一、含义及编制目的,是指,CPA,对制定的,审计计划,、实施的,审计程序,、获取的相关,审计证据,，以及得出的,审计结论,作出的记录。,目的：,1),提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础；,2),提供证据，证明其按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。,第五节 审计工作底稿,二、存在形式及内容,形式：,可以以纸质、电子或其他介质形式存在。,内容：,总体审计策略、具体审计计划、分析表、问题备忘录、重大事项概要、询证函回函、管理层声明书、核对表、有关重大事项的往来信件（含电子邮件）、对被审计单位文件记录的摘要或复印件等。此外还包括：业务约定书、管理建议书、项目组内部或项目组与被审计单位举行的会议记录、与其他人士的沟通记录、错报汇总表等。,审计工作底稿通常不包括已被取代的审计工作底稿的草稿或财务报表的草稿、对不全面或初步思考的记录、存在印刷错误或其他错误而作废的文本，以及重复的文件记录等,第五节 审计工作底稿,二、存在形式及内容,例：下列文件通常应作为审计工作底稿保存的是（ ）。,A,、,重大事项概要,B,、,财务报表草表,C,、,有关重大事项的往来信件,D,、,对被审计单位文件记录的复印件,答案：,ACD,三、编制要求,应当清晰地反映：,1,、按照审计准则的规定实施的审计程序的性质、时间和范围；,2,、实施审计程序的结果和获取的审计证据；,3,、就重大事项得出的结论。,第五节 审计工作底稿,四、审计工作底稿的基本要素,第五节 审计工作底稿,应收帐款明细表,被,审计单位名称,A,公司,财务报表时间,截止,2006,年,12,月,31,日止,索引号,L1,编制人及复核人员签字：,编制人：,日期：,复核人：,日期：,项目质量控制复核人：,日期：,项目,本期（人民币）,前期（人民币）,调整前,审计调整,调整后,调整前,审计调整,调整后,客户,A,客户,B,合计,第五节 审计工作底稿,四、审计工作底稿的基本要素,1),审计工作底稿的标题,2),审计过程记录,3),审计结论,4),审计标识及其说明,5),索引号及编号,6),编制者姓名及编制日期：加强责任控制,7),复核者姓名及复核日期：加强责任控制,8),其它应说明事项：,CPA,自由决定的内容,第五节 审计工作底稿,被审计单位名称：,审计项目名称：,审计项目时点或期间：,常用的审计标识,B,期初余额与上年审计后报表期末数核对相符,G,与总账核对相符,S,与明细账核对相符,T/B,与试算平衡表核对相符,F/S,与已审会计报表核对相符,与原始凭证核对相符,与文件依据核对相符,C,已发询证函,C,已收回询证函,直栏数字加计，复核无误, 横栏数字加计，复核无误,N/A,无此情况，不适用,第五节 审计工作底稿,五、审计工作底稿的归档,1,、归档的含义,第五节 审计工作底稿,归档是指将审计工作底稿整理成,最终档案,的一项,事务性工作。,不涉及实施新的审计程序或得出新的结论。,包括：,（,1,）删除或废弃被取代的审计工作底稿；,（,2,）对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引；,（,3),对审计档案归整工作的完成核对表签字认可；,（,4,）,记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据。,五、审计工作底稿的归档,1,、归档的含义,第五节 审计工作底稿,例：审计项目组于,2007,年,3,月,6,日完成了,M,公司,2006,年度财务报表的审计业务，,3,月,7,日将审计过程中形成的工作底稿归整为最终审计档案。在归整时对工作底稿进行了如下变动，其中需要说明理由并说明对审计意见影响的是（ ）。,A,、删除已被取代的原工作底稿中的部分记录,B,、在全部工作底稿上添加索引号及页次,C,、将,3,月,8,日获取并在项目组内部达成一致意见的审计证据补充到审计档案中,D,、废弃已被取代的原材料监盘工作底稿,答案：,C,五、审计工作底稿的归档,2,、永久性档案和当期档案,第五节 审计工作底稿,永久性档案,:,内容相对稳定,具有长期使用价值，并对以后工作具有重要影响和直接作用的审计档案。,如,:,被审计单位的批准证书、营业执照、章程、重要资产的所有权或使用权证明等。,当期档案,:,内容经常变化，主要供当期和下期使用。,如,:,总体审计策略、具体审计计划等。,目前一些大型事务所已不再区分永久性档案和当期档案，主要原因是以电子形式保留工作底稿。,五、审计工作底稿的归档,3,、典型的审计档案结构,4,、审计档案的所有权,第五节 审计工作底稿,（,1,）沟通和报告相关的工作底稿,（,2,）审计完成阶段的工作底稿,（,3,）审计计划阶段的工作底稿,（,4,）特定项目审计工作底稿,（,5,）进一步审计程序工作底稿,属会计师事务所,五、审计工作底稿的归档,5,、归档期限,第五节 审计工作底稿,审计工作底稿的归档期限为审计报告日后,60,天内。,如果注册会计师未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后的,60,天内。如果针对同一财务信息执行不同的业务，出具多个报告，应视为不同的业务，分别归档。,五、审计工作底稿的归档,6,、保存年限,第五节 审计工作底稿,自审计报告日起，对审计工作底稿至少保存十年。,如果注册会计师未能完成审计业务，,自审计业务中止日起，对审计工作底稿至少保存十年。,不得在规定的保存期届满前删除或废弃审计工作底稿 。,例：会计师事务所于,2007,年,2,月,15,日对,A,公司,2006,年度财务报表出具了审计报告，该审计报告副本作为审计档案应当（,）。,A,、,至少保存至,2008,年,2,月,15,日,B,、,至少保存至,2012,年,2,月,15,日,C,、,至少保存至,2017,年,2,月,15,日,D,、,长期保存,答案：,C,五、审计工作底稿的归档,7,、保管要求,第五节 审计工作底稿,保密,;,保护信息的完整性和安全性,;,防止未经授权接触或改动工作底稿,五、审计工作底稿的归档,8,、审计工作底稿的复核,（,1,）项目组成员实施的复核,（,2,）项目质量控制复核,第五节 审计工作底稿,项目负责人的复核,不参与该业务的人员实施,的复核,课间休息,