第九讲--债务重组要点课件

第九讲 债务重组第一节 债务重组概述一、债务重组的定义 是指债权人在发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定做出让步的事项。二、债务重组的方式1、以低于债务账面价值的现金清偿债务。2、以非现金资产清偿债务3、债务转为资本4、修改其他债务条件。如，延期债务期限、免除利息等。5、混合重组。三、债务重组日即债务重组完成日，即债务人履行协议或法院裁定，相关资产转让给债权人，将债务转为资本或修改后的清偿条件的执行的日期。【例题1】甲公司欠乙公司200万元货款，到期日为2005年3月1日。甲公司发生财务困难，2005年4月1日经协商，乙公司同意甲公司以价值150万元的产成品抵债，甲公司分批将产成品运往乙公司，第一批产成品运抵日为4月10日，最后一批为4月30日，并于当日办理相关解除债务手续，则债务重组日为（）A.2005年3月1日 B.2005年4月1日 C.2005年4月10日 D.2005年4月30日【例题2】甲企业2001年4月1日欠乙企业货款1000万元，到期日为2001年5月1日。甲企业发生财务困难，经协商，乙企业同意甲企业以账面价值600万元的产成品和账面价值为300万元的一台设备抵债。甲企业于2001年5月10日将设备运抵乙企业，2001年5月20日将产成品运抵乙企业并办理有关债务解除手续。在此项债务重组交易中，债务重组日为（）。A.2001年5月20日 B.2001年5月10日 C.2001年12月31日 D.2001年4月1日第二节 债务重组的会计处理一、债务人以低于债务账面价值的现金资产偿还债务1、债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的的差额确认为债务重组利得，作为营业外收入，计入当期损益。2、债权人（1）收取的现金债权账面价值 将重组债务的账面价值与应收现金之间的差额确认为债务重组损失，作为营业外支出，计入当期损益。（2）债权账面价值收取的现金债权的账面余额 将应收现金与重组债务的账面价值之间的差额确认冲减“资产减值损失”【例题1】甲企业欠乙企业购货款100 000元。由于甲企业现金流量不足，短期内不能支付货款。经协商，乙企业同意甲企业支付60 000元货款，余款不再偿还。甲企业随即支付了60 000元货款。乙企业对该项应收账款计提10 000元的坏账准备。要求:1、根据上述资料，对甲、乙企业在债务重组日作相关的账务处理 2、若甲企业支付的款项为92000，对甲、乙企业在债务重组日作相关的账务处理【例题2】甲公司应收乙公司货款800万元。经磋商，双方同意按600万元结清该笔货款。甲公司已经为该笔应收账款计提了100万元坏账准备。在债务重组日，该事项对甲公司和乙公司的影响分别为（）。A.甲公司资本公积减少200万元，乙公司资本公积增加200万元B.甲公司营业外支出增加100万元，乙公司资本公积增加200万元C.甲公司营业外支出增加200万元，乙公司营业外收入增加200万元D.甲公司营业外支出增加100万元，乙公司营业外收入增加200万元三、债务人以非现金资产偿还债务非现金资产包括：存货、交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产、固定资产、长期股权投资、无形资产等。1、债务人以存货清偿债务（1）债务人视同销售处理：应当将重组债务的账面价值扣除存货公允价值和增值税销项税额之和的余额，确认为“营业外收入”或“营业外支出”;同时结转存货成本。【例3】甲企业欠乙企业购货款700 000元。由于甲企业财务发生困难，短期内不能支付已于2007年5月1日到期的货款。2007年7月1日，经双方协商，甲企业以其生产的产品偿还债务，该产品的公允价值550 000元，实际成本440 000元。甲、乙企业均为增值税一般纳税人，增值税税率为17%。乙企业于2007年8月1日收到甲公司抵债的产品，并作为库存商品入库；（1）乙公司未对该项应收账款计提坏账准备；（2）若乙公司对该项应收账款计提坏账准备50000；（3）若乙公司对该项应收账款计提坏账准备150000；根据上述资料，在债务重组日对甲、乙企业进行账务处理。（2）债权人视同购买处理：取得存货以公允价值计量,进项增值税可以抵扣。A.当存货公允价值和增值税进项税额之和应收债权账面价值，差额计入“营业外支出”借：原材料或库存商品 应交税费应交增值税（进项税额）坏账准备 营业外支出 贷：应收账款B.应收债权账面价值当存货公允价值和增值税进项税额之和应收债权余额差额冲减“资产减值损失”借：原材料或库存商品 应交税费应交增值税（进项税额）坏账准备 贷：应收账款 资产减值损失【例4】2006年1月1日深广公司销售一批材料给红星公司，含税价为105000元。2006年7月1日，红星公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，深广公司同意红星公司用产品抵偿该批应收账款。该产品市价为80000元，增值税税率为17%，产品成本为70000元。红星公司转让的材料计提了存货跌价准备500元。深广公司为债权计提了坏账准备500元。假定不考虑其他税费。深广公司接受的存货的入账价值为（）元。A、91400 B、80000 C、90900 D、70000【例5】2007年1月1日深广公司销售一批材料给红星公司，含税价为130万元。2007年7月1日，红星公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，深广公司同意红星公司用产品抵偿该批应收账款。该产品市价为100万元，增值税税率为17%，产品成本为90万元。红星公司转让的材料计提了存货跌价准备2万元。深广公司为债权计提了坏账准备5万元。假定不考虑其他税费。深广公司应确认的债务重组损失为（）万元。A、18 B、8 C、0 D、15【例6】2006年1月1日深广公司销售一批材料给红星公司，含税价为120000元。2006年7月1日，红星公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，深广公司同意红星公司用产品抵偿该批应收账款。该产品市价为100000元，增值税税率为17%，产品成本为90000元。红星公司转让的材料计提了存货跌价准备200元。深广公司为债权计提了坏账准备500元。假定不考虑其他税费。红星公司应确认的债务重组利得和资产转让损益分别为（）元 A、20000、120000 B、3000、12000 C、12000、10000 D、12000、3000以固定资产抵债资产的处置损益=7 5-0.2=1.8 借：固定资产清理 50 000 累计折旧 200 000 固定资产减值准备 50 000 贷：固定资产 300 000借：固定资产清理 2 000 贷：银行存款 2 000借：应付账款 100 000 贷：固定资产清理 70 000 营业外收入债务重组利得 30 000借：固定资产清理 18 000 贷：营业外收入处置固定资产利得 18 000 处置损益=8-5-0.4=2.6借：应付账款 100 000 累计摊销 200 000 无形资产减值准备 50 000 贷：无形资产 300 000 应交税费应交营业税 4 000 营业外收入处置无形资产利得 26 000 债务重组利得 20 000债务转为资本借：应付账款 400 000 贷：股本 100 000 资本公积股本溢价 200 000 营业外收入债务重组利得 100000将股份的公允价值与抵偿债务的账面价值的差额，确认为债务重组损益。将股份的公允价值与股本的差额计入“资本公积股本溢价”修改其他债务条件核心业务描述老债换成新债将老债与新债的差额确认债务重组损益。借：应付账款 400 000 贷：应付账款债务重组 300 000 营业外收入债务重组利得 1000002、以固定资产抵偿债务（1）债务人应将债务的账面价值与该项固定资产公允价值的差额作为债务重组损益处理。债务重组损益=债务账面价值-固定资产公允价值同时将固定资产的公允价值与账面价值与清理费用之和的差额 确定为转让损益。转让损益=固定资产公允价值-固定资产账面价值-清理费用【例7】甲公司于2005年1月1日销售给乙公司一批材料，价值400000元（包含收取的增值税），按购销合同约定，乙公司应于2005年10月31日前支付货款，但至2006年1月1日乙公司尚未支付货款。由于乙公司发生财务困难，短期内不能支付货款。2006年2月3日，与甲公司协商，甲公司同意乙公司以一台设备偿还债务。该项设备的账面原价为350000元，已提折旧50000元，清理费用为10000元，已提减值准备10000，设备的公允价值为350000元（假定企业转让该项设备不需要交纳增值税）。甲公司对该项应收账款已提取坏账准备20000元。抵债设备已于2006年3月10日抵运公司。要求：在债务重组日对甲、乙企业进行账务处理。（2）债权人收到的固定资产应当以公允价值计量A.固定资产公允价值固定资产公允价值应收账款账面价值应收账款账面价值公允价值与应收账款账面价值 的差额计入“营业外支出”。借：固定资产借：固定资产 坏账准备坏账准备 营业外支出营业外支出 贷：应收账款贷：应收账款B.应收债权账面价值固定资产公允价值应收债权账面余额账面价值与公允价值的差额冲减“资产减值损失”借：固定资产 坏账准备 贷：应收账款 资产减值损失3、债务人以无形资产清偿债务（1）债务人将重组的账面价值与无形资产的公允价值之差确定为债务重组损益债务重组损益=债务账面价值-固定资产公允价值无形公允价值与无形资产账面价值与相关税费之和的差额确认为转让损益 转让损益=无形资产公允价值-固定资产账面价值-清理费用【例8】甲公司于2005年1月1日销售给乙公司一批材料，价值400000元（包含收取的增值税），按购销合同约定，乙公司应于2005年10月31日前支付货款，但至2006年1月1日乙公司尚未支付货款。由于乙公司发生财务困难，短期内不能支付货款。2006年2月3日，与甲公司协商，甲公司同意乙公司以一项专利技术抵偿债务。该项专利技术账面原价为350000元，已摊销50000元，已提减值准备10000，设备的公允价值为350000元（假定企业转让该项设备不需要交纳增值税）。甲公司对该项应收账款已提取坏账准备20000元。要求：在债务重组日对甲、乙企业进行账务处理。（2）债权人收到的无形资产应当以公允价值计量A.无形资产公允价值无形资产公允价值应收账款账面价值应收账款账面价值公允价值与应收账款账面价值 的差额计入“营业外支出”。借：无形资产借：无形资产 坏账准备坏账准备 营业外支出营业外支出 贷：应收账款贷：应收账款B.应收债权账面价值无形资产公允价值应收债权账面余额账面价值与公允价值的差额冲减“资产减值损失”借：无形资产 坏账准备 贷：应收账款 资产减值损失4、以股票、债券等金融资产抵偿债务（1）债务人应将相关金融资产的公允价值与其账面价值的差额，作为转让金融资产的利得或损失处理，计入投资收益；相关金融资产的公允价值与重组债务的账面价值的差额，作为债务重组利得或损失。（2）债权人收到金融资产应当以公允价值计量，公允价值与应收账款的余额的差额计入，“营业外收入”或“营业外支出”。若计提了坏账准备的，应当将上述差额冲减已计提的减值准备，冲减后仍有损失计入营业外支出，冲减减值准备后仍有余额的，应予以转回并递减当期资产减值损失。【例9】甲公司于2006年7月1日销售给乙公司一批材料，价值450000元（包含收取的增值税），按购销合同约定，乙公司应于2006年12月31日前支付货款，由于乙公司发生财务困难，短期内不能支付货款。当日经与甲公司协商，甲公司同意乙公司以其拥有并以公允价值计量且公允价值变动计入当期损益的某公司股票抵偿债务。乙公司该股票的账面价值为400000元（假定该资产账面公允价值变动额为零），当日的公允价值380000元。假定甲公司对该项应收账款已提取坏账准备40000元。用于抵偿债务的股票当日办理相关转让手续，甲公司将取得的股票作为交易性金融资产处理。要求：在债务重组日对甲、乙企业进行账务处理。四、以债务转为资本清偿债务1、债务人将放弃的股份的公允价值与股本（每股面值与股份的成绩）的差额计入“资本公积”；重组债务的帐面价值与股份的公允价值的差额计入当期损益。2、债权人将享有的股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债务的账面余额与股份的公允价值之间的差额计入当期损益；若计提了坏账准备的，应当将上述差额冲减已计提的减值准备，冲减后仍有损失计入营业外支出，冲减减值准备后仍有余额的，应予以转回并递减当期资产减值损失。【例10】甲企业应收乙企业账款的账面余额为208 000元，由于乙企业无法偿付应付账款，经双方协商同意，乙企业以普通股偿还债务，假设普通股每股面值为1元，市价2.5元/股乙企业以80 000股抵偿该项债务（不考虑相关税费）。甲企业对应收账款提取坏账准备10 000元。假设甲企业将债权转为股权后，长期股权投资按照成本法核算。编制甲乙企业的债务重组分录。五、修改其他债务条件（一）不附或有条件的债务重组是指在债务重组中不存在或有应付（应收）金额，该或有条件需要根据未来某种事项出现而发生的应付（应收）金额，并且该未来事项的出现具有不确定性。【例8】AA股份有限公司（以下简称A公司）和B股份有限公司（以下简称B公司）均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%。2007年1月5日，A公司向B公司销售材料一批，增值税专用发票上注明的价款为500万元，增值税为85万元。至2008年9月30日尚未收到上述货款，A公司对此项债权已计提5万元坏账准备。2008年9月30日，B公司鉴于财务困难，提出以其生产的产品一批和设备一台抵偿上述债务。经双方协商，A公司同意B公司的上述偿债方案。用于抵偿债务的产品和设备的有关资料如下：（1）B公司为该产品开出的增值税专用发票上注明的金额为300万元，增值税额为51万元。该批产品的成本为200万元。（2）该设备的公允价值为200万元，账面原价为200万元。B公司清理设备过程中以银行存款支付清理费用2万元。A公司已于2008年10月收到B公司用于偿还的上述产品和设备。A公司收到的上述产品作为存货处理，设备作为固定资产处理。要求：（1）编制A公司2008年上述业务的相关会计分录；（2）编制B公司2008年上述业务的相关会计分录。1、债务人债务人应将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后的债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额计入当期损益。2、债权人将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权账面价值之间的差额确认为当期损益。若计提了减值准备，要冲减减值准备。【例9】A企业1999年12月31日应收B企业账款的账面余额为65 400元，其中，5 400元为累计未付的利息，票面年利率9%。由于B企业连年亏损，现金流量不足，不能偿付应于1999年12月31日前支付的应付账款。经协商，于1999年末进行债务重组。A企业同意将债务本金减至50 000元；免去债务人所欠的全部利息；将年利率从9%降低至5%，并将债务到期日延至2001年12月31日，利息按年支付。A企业已对该项应收账款计提了8 000元的坏账准备。（二）附或有条件的债务重组可以参考CPA教材会计p349，五、混合重组以上四种方式的组合方式进行债务重组。1、债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值，债权人享有股份的公允价值冲减债务重组的账面价值，再按照债务人修改其他债务条件的规定进行处理。2、债权人会计处理的顺序同债务人【例10】2001年2月8日，甲企业应收乙企业票据为200 000元，票面年利率10%。由于乙企业资金周转发生困难，于本年8月8日，经与甲企业协商同意乙企业支付50 000元现金，同时转让一项专利权的账面价值清偿该项债务，余款不再偿付。该项专利权的账面价值为100 000元，累计摊销30000公允价值为90000元，乙企业困转让该项专利权而交纳的营业税为4 500元。假定乙企业没有对转让的专利权计提减值准备，且不考税费，根据上述资料，对甲乙企业的债务重组进行会计处理。