第九章-全面预算-预算松弛-资料课件

管理会计管管理理会会计计第九章第九章 全面预算全面预算预算管理的行为问题预算管理的行为问题7/13/20241管理会计管管理理会会计计预算管理的行为问题预算管理的行为问题-预算松弛预算松弛1.预算松弛预算松弛2.预算松弛的影响预算松弛的影响3.预算松弛的成因预算松弛的成因4.消除或缓解预算松弛的对策消除或缓解预算松弛的对策7/13/20242管理会计管管理理会会计计1.预算松弛预算松弛Merchant（1985a）定义预算松弛就是一定范围内）定义预算松弛就是一定范围内的总预算和必要预算的差额。的总预算和必要预算的差额。Mann（1988）提出，预算松弛是指低估收入、高）提出，预算松弛是指低估收入、高估成本，或者为了使预算目标更容易实现而低估营估成本，或者为了使预算目标更容易实现而低估营运能力的行为。运能力的行为。预算松弛是预算松弛是“经理人故意建立的一个超越实际需经理人故意建立的一个超越实际需要的预算资源量，或者故意地低估生产能力要的预算资源量，或者故意地低估生产能力”Moene（1986）定义预算松弛为合理预算和真实最）定义预算松弛为合理预算和真实最小费用之差。小费用之差。7/13/20243管理会计管管理理会会计计1.预算松弛预算松弛Lukka（1988，p282-283）认为，在一项松弛的预）认为，在一项松弛的预算中，预算数字会被有意制定得比预测更加容易实算中，预算数字会被有意制定得比预测更加容易实现，而后面的预测才是预算制定者的现，而后面的预测才是预算制定者的“诚实的预算估诚实的预算估计计”。Young（1985）认为，预算松弛就是）认为，预算松弛就是“经理人故意经理人故意建立的一个超越实际需要的预算资源量，或者故意建立的一个超越实际需要的预算资源量，或者故意地低估生产能力地低估生产能力”。Waller（1988）从另一个角度，认为预算松弛就是）从另一个角度，认为预算松弛就是超出为完成一项工作所必须的部分资源。超出为完成一项工作所必须的部分资源。7/13/20244管理会计管管理理会会计计预算松弛预算松弛此外有不少学者（此外有不少学者（Anthony and Govindarajan，2019；Little et al.，2019；Nouri，1994）认为，）认为，当预算成本、预算收入或生产数量这几项指标，是当预算成本、预算收入或生产数量这几项指标，是在对未来经营状况和结果的无偏差估计情况下所计在对未来经营状况和结果的无偏差估计情况下所计划出来的，但是在实际执行中却比预算指标更容易划出来的，但是在实际执行中却比预算指标更容易实现，这种现象就被称为预算松弛。实现，这种现象就被称为预算松弛。7/13/20245管理会计管管理理会会计计预算松弛预算松弛-小结小结预算松弛是人们在预算预算松弛是人们在预算管理中对收入和生产能管理中对收入和生产能力的低估和（或）对成力的低估和（或）对成本和资源消耗的高估本和资源消耗的高估 预算松弛是一种功能异预算松弛是一种功能异化化（dyefunctional）（）（Collins，1978；Merchant，1985a，1985b；Schiff和和Lewin，1968；Williamson，1964）7/13/20246管理会计管管理理会会计计预算管理的行为问题预算管理的行为问题-预算松弛预算松弛1.预算松弛预算松弛2.预算松弛的影响预算松弛的影响3.预算松弛的成因预算松弛的成因4.消除或缓解预算松弛的对策消除或缓解预算松弛的对策7/13/20247管理会计管管理理会会计计2.预算松弛的影响预算松弛的影响预算松弛有利论预算松弛有利论预算松弛有害论预算松弛有害论预算松弛折中论预算松弛折中论7/13/20248管理会计管管理理会会计计2.预算松弛的影响预算松弛的影响 有利论有利论从经理人的角度来看，预算松弛也能够回避不可从经理人的角度来看，预算松弛也能够回避不可预测的不利环境。预测的不利环境。预算松弛赋予了经理人有效应对多变的经营环境预算松弛赋予了经理人有效应对多变的经营环境的能力（的能力（Cyert and March，1963；Gabriel，1978；Merchant和和Manzoni，1989）。）。7/13/20249管理会计管管理理会会计计2.预算松弛的影响预算松弛的影响 Dunk（2019）也发现预算松弛的一些有效性：）也发现预算松弛的一些有效性：预算松弛可以缓解困难任务中追求良好业绩所致的预算松弛可以缓解困难任务中追求良好业绩所致的负面效果。负面效果。如果经理人的组织责任较重，他们的预算参与会有如果经理人的组织责任较重，他们的预算参与会有可能导致预算松弛的减少；反之，如果经理人的组可能导致预算松弛的减少；反之，如果经理人的组织责任比较轻，他们的预算参与则容易导致预算松织责任比较轻，他们的预算参与则容易导致预算松弛的出现。弛的出现。7/13/202410管理会计管管理理会会计计2.预算松弛的影响预算松弛的影响有害论有害论对组织来说对组织来说,预算松弛会产生低效和浪费，所以建预算松弛会产生低效和浪费，所以建立在私利基础上的预算松弛是不健康的。立在私利基础上的预算松弛是不健康的。预算编制过程中的预算编制过程中的“扯皮扯皮”现象现象 7/13/202411管理会计管管理理会会计计2.预算松弛的影响预算松弛的影响折中论折中论Nohria and Gulai(2019)指出：指出：预算松弛既不是天生的对企业具有破坏作用，也预算松弛既不是天生的对企业具有破坏作用，也不是防止失败、维护创新的万灵药。不是防止失败、维护创新的万灵药。余绪缨和于增彪（余绪缨和于增彪（2019）指出：）指出：在一定程度内预算松弛是保障预算标准得以顺利在一定程度内预算松弛是保障预算标准得以顺利完成的润滑剂。完成的润滑剂。7/13/202412管理会计管管理理会会计计预算管理的行为问题预算管理的行为问题-预算松弛预算松弛1.预算松弛预算松弛2.预算松弛的影响预算松弛的影响3.预算松弛的成因预算松弛的成因4.消除或缓解预算松弛的对策消除或缓解预算松弛的对策7/13/202413管理会计管管理理会会计计3.预算松弛的成因预算松弛的成因与预算管理本身相关的与预算管理本身相关的影响因素：影响因素：预算参与预算参与预算强调预算强调预算公平预算公平预算目标特点预算目标特点 预算管理以外的影响因素：预算管理以外的影响因素：信息不对称信息不对称行为因素行为因素组织战略组织战略7/13/202414管理会计管管理理会会计计3.1.1 预算松弛的成因预算松弛的成因预算参与预算参与一方认为，经理人有一方认为，经理人有意采用预算参与这种意采用预算参与这种手段导致预算松弛，手段导致预算松弛，对提高生产能力有消对提高生产能力有消极影响，促使了效率极影响，促使了效率的降低（例如的降低（例如Schiff和和Lewin，1968）；）；而另一方则认为，经理而另一方则认为，经理人通过预算参与，不会人通过预算参与，不会增加预算松弛（例如增加预算松弛（例如Cammann，1976；Merchant，1985a；Onsi，1973）。）。Vs.7/13/202415管理会计管管理理会会计计3.1.1 预算松弛的成因预算松弛的成因预算参与预算参与预算参与和预算松弛之间的关系并不是简单的直接预算参与和预算松弛之间的关系并不是简单的直接关系，这一关系可能依赖于许多因素（关系，这一关系可能依赖于许多因素（Macintosh，1985）。）。Hopwood（1972，1973）就曾经指出，预算参与）就曾经指出，预算参与是一个复杂的社会过程，这一过程同其他的现象是一个复杂的社会过程，这一过程同其他的现象（包括环境需要和领导的评价风格等）紧密相关。（包括环境需要和领导的评价风格等）紧密相关。很多的研究者在研究预算参与和预算松弛之间关系很多的研究者在研究预算参与和预算松弛之间关系时，都采用了诸如预算强调、信息不对称、个人特时，都采用了诸如预算强调、信息不对称、个人特点等作为控制变量（例如点等作为控制变量（例如Dunk，2019）。）。7/13/202416管理会计管管理理会会计计3.1.2 预算松弛的成因预算松弛的成因预算强调预算强调预算强调预算强调 budgetary emphasis on performance是指上级管理者以预算指标的完成情况为依据，是指上级管理者以预算指标的完成情况为依据，用来考核各级（各部门、岗位）的经营或管理业用来考核各级（各部门、岗位）的经营或管理业绩，并以考核结果作为对被评价者制定薪酬或奖绩，并以考核结果作为对被评价者制定薪酬或奖惩方案的基础。惩方案的基础。7/13/202417管理会计管管理理会会计计3.1.2 预算松弛的成因预算松弛的成因预算强调预算强调Schiff和和Lewin（1970）一针见血地指出，如果下）一针见血地指出，如果下级意识到他们的薪酬依赖于预算，他们就会将预算级意识到他们的薪酬依赖于预算，他们就会将预算参与看成是一种利好。参与看成是一种利好。实现了的目标和预算松弛的目标就被认为是等同的实现了的目标和预算松弛的目标就被认为是等同的（Merchant和和Manzoni，1989）。）。Onsi（1973）的研究结论显示：经理人以制造预算）的研究结论显示：经理人以制造预算松弛来满足以预算为基础的业绩评价要求。松弛来满足以预算为基础的业绩评价要求。7/13/202418管理会计管管理理会会计计3.1.2 预算松弛的成因预算松弛的成因预算强调预算强调Cammann（1976）在研究了一家较大规模公用事）在研究了一家较大规模公用事业公司的经理人后得到的结论是：业公司的经理人后得到的结论是：如果上级强调预算信息的考评目的，下级就会以如果上级强调预算信息的考评目的，下级就会以制造预算松弛来做出反应。制造预算松弛来做出反应。Brownell和和Mcinnes（1986）提出，如果下级有一）提出，如果下级有一个来自于预算参与的预期个来自于预算参与的预期而这一预期的方式与而这一预期的方式与预算结果相挂钩，他们就会对预算进行谈判，这时预算结果相挂钩，他们就会对预算进行谈判，这时预算松弛就出现了。预算松弛就出现了。7/13/202419管理会计管管理理会会计计3.1.2 预算松弛的成因预算松弛的成因预算强调预算强调Merchant（1985a）的研究结果表明，包含了差异）的研究结果表明，包含了差异解释要求和参与本身表现相联系的报酬体系，是不解释要求和参与本身表现相联系的报酬体系，是不会鼓励经理人制造预算松弛的。会鼓励经理人制造预算松弛的。Druuy（1985）指出，如果采用以提升业绩的紧预）指出，如果采用以提升业绩的紧预算方式，预算管理中的现实偏见就很可能会发生。算方式，预算管理中的现实偏见就很可能会发生。7/13/202420管理会计管管理理会会计计3.1.2 预算松弛的成因预算松弛的成因预算强调预算强调Onsi（1973）作出的结论是，除非预算被设置在一）作出的结论是，除非预算被设置在一个合理的水平上，否则管理者们将倾向于制造预算个合理的水平上，否则管理者们将倾向于制造预算松弛。松弛。早期的研究显示，完成预算的信心与预算松弛的产早期的研究显示，完成预算的信心与预算松弛的产生有正相关的影响（生有正相关的影响（Merchant，1985a；Onsi，1973）。）。7/13/202421管理会计管管理理会会计计3.1.2 预算松弛的成因预算松弛的成因预算强调预算强调Murry（1990）就认为较低的预算强调会带来较少）就认为较低的预算强调会带来较少的激励，使经理人制造预算松弛。的激励，使经理人制造预算松弛。他提出，在较低强调预算绩效评估模式下，预算参他提出，在较低强调预算绩效评估模式下，预算参与将会比在较高的预算强调下产生更大的预算松弛。与将会比在较高的预算强调下产生更大的预算松弛。7/13/202422管理会计管管理理会会计计3.1.2 预算松弛的成因预算松弛的成因预算强调预算强调奖惩制度设计有偏差（棘轮效应模型）奖惩制度设计有偏差（棘轮效应模型）7/13/202423管理会计管管理理会会计计3.1.3 预算松弛的成因预算松弛的成因预算公平预算公平预算公平预算公平是指在预算管理过程中，上下级之间、平行的同是指在预算管理过程中，上下级之间、平行的同僚之间关系是和谐平等的，每一个预算参与者都僚之间关系是和谐平等的，每一个预算参与者都能够享受公平待遇。能够享受公平待遇。7/13/202424管理会计管管理理会会计计3.1.3 预算松弛的成因预算松弛的成因预算公平预算公平预算公平预算公平一是程序公平（一是程序公平（procedural fairness），即编），即编制预算的程序是公平的；制预算的程序是公平的；二是交往公平（二是交往公平（interactional fairness），即），即直接上司在实施预算程序的过程中是公平的直接上司在实施预算程序的过程中是公平的这两种公平都会影响下属对直接上司的信任。这两种公平都会影响下属对直接上司的信任。下属对直接上司的信任影响预算松弛的倾向。下属对直接上司的信任影响预算松弛的倾向。7/13/202425管理会计管管理理会会计计3.1.4 预算松弛的成因预算松弛的成因预算目标的特点预算目标的特点预算目标的特点预算目标的特点是指预算目标的清晰度及难度二者的综合作用是指预算目标的清晰度及难度二者的综合作用 经验研究发现，具有清晰预算目标的管理者可能有经验研究发现，具有清晰预算目标的管理者可能有较低的预算松驰倾向，好的沟通和激励系统能够引较低的预算松驰倾向，好的沟通和激励系统能够引致清晰的预算目标，并降低目标难度（致清晰的预算目标，并降低目标难度（Yuen，D.C.Y.，2019）。）。7/13/202426管理会计管管理理会会计计3.2.1 预算松弛的成因预算松弛的成因信息不对称信息不对称Young（1985）研究指出，当预算是参与型的，拥）研究指出，当预算是参与型的，拥有内部信息的下属会比没有内部信息的下属导致更有内部信息的下属会比没有内部信息的下属导致更多的预算松弛。多的预算松弛。在在Young（1985）的实证研究中，尽管他发现允许）的实证研究中，尽管他发现允许参与项目的松弛水平不为零，但这些项目中无论有参与项目的松弛水平不为零，但这些项目中无论有或者没有内部信息，其松弛水平都没有差异。或者没有内部信息，其松弛水平都没有差异。7/13/202427管理会计管管理理会会计计3.2.1 预算松弛的成因预算松弛的成因信息不对称信息不对称Kanodia（1993）分析论证了当下属拥有关于运营）分析论证了当下属拥有关于运营环境的内部信息时，预算参与就会成为一个最理想环境的内部信息时，预算参与就会成为一个最理想的协调机制。他认为这种预算可以同时分配任务，的协调机制。他认为这种预算可以同时分配任务，协调行动，提供一个基准水平，该基准可以为随后协调行动，提供一个基准水平，该基准可以为随后的业绩评估提供一个对照标准。的业绩评估提供一个对照标准。7/13/202428管理会计管管理理会会计计3.2.1 预算松弛的成因预算松弛的成因信息不对称信息不对称信息不对称和预算强调在影响预算参与和预算松弛信息不对称和预算强调在影响预算参与和预算松弛时是相互关联的。时是相互关联的。如果信息不对称是现实的并且与管理中的预算强调如果信息不对称是现实的并且与管理中的预算强调同时存在，那么下级的预算参与将导致预算松弛。同时存在，那么下级的预算参与将导致预算松弛。7/13/202429管理会计管管理理会会计计3.2.1 预算松弛的成因预算松弛的成因信息不对称信息不对称Dunk（1993）发现的一个证据表明：如果信息不）发现的一个证据表明：如果信息不对称和预算强调非常严重，预算参与将导致预算松对称和预算强调非常严重，预算参与将导致预算松弛的减轻。研究指出，当信息不对称时，预算参与弛的减轻。研究指出，当信息不对称时，预算参与和预算强调的程度都非常高（低），预算松弛将会和预算强调的程度都非常高（低），预算松弛将会是低（高）。是低（高）。7/13/202430管理会计管管理理会会计计3.2.2 预算松弛的成因预算松弛的成因行为因素行为因素超预算会得到上司的赏识和好感超预算会得到上司的赏识和好感执行者用来防范、规避风险和不确定性执行者用来防范、规避风险和不确定性分配资源时成本预测数据总是被削减（头戴三尺帽，分配资源时成本预测数据总是被削减（头戴三尺帽，不怕砍三刀）不怕砍三刀）7/13/202431管理会计管管理理会会计计3.2.3 预算松弛的成因预算松弛的成因组织战略组织战略 Van der Stede（2019）的研究表明：）的研究表明：多元化战略与业务单元预算松驰正相关；多元化战略与业务单元预算松驰正相关；与成本领先战略和防御型战略相比，差异化战略和与成本领先战略和防御型战略相比，差异化战略和进攻型战略下有更多的预算松驰；进攻型战略下有更多的预算松驰；预算强调与预算松驰负相关；预算强调与预算松驰负相关；客观方式确定、以业务单元业绩为基础的激励系统客观方式确定、以业务单元业绩为基础的激励系统与预算松驰负相关；与预算松驰负相关；多元化与单个业务单元业绩为基础的激励系统的使多元化与单个业务单元业绩为基础的激励系统的使用正相关。用正相关。7/13/202432管理会计管管理理会会计计预算管理的行为问题预算管理的行为问题-预算松弛预算松弛1.预算松弛预算松弛2.预算松弛的影响预算松弛的影响3.预算松弛的成因预算松弛的成因4.消除或缓解预算松弛的对策消除或缓解预算松弛的对策7/13/202433管理会计管管理理会会计计4.消除或缓解预算松弛的对策消除或缓解预算松弛的对策发现成本动因并使之标准化发现成本动因并使之标准化标杆法标杆法重新设计奖惩制度重新设计奖惩制度-真实诱导法真实诱导法7/13/202434管理会计管管理理会会计计4.消除或缓解预算松弛的对策消除或缓解预算松弛的对策重新设计奖惩制度重新设计奖惩制度-真实诱导法真实诱导法从代理人入手设计预算基数的博弈规则，即通过从代理人入手设计预算基数的博弈规则，即通过引入激励约束机制，诱导代理人向着委托人预期引入激励约束机制，诱导代理人向着委托人预期的目标提供预算基数，使委托方与代理方达到博的目标提供预算基数，使委托方与代理方达到博弈均衡。弈均衡。7/13/202435管理会计管管理理会会计计4.消除或缓解预算松弛的对策消除或缓解预算松弛的对策重新设计奖惩制度重新设计奖惩制度-真实诱导法真实诱导法尽管上级对下级的预算指标的完成能力并没有十尽管上级对下级的预算指标的完成能力并没有十分的把握，但一旦进入博弈，作为博弈的一方上分的把握，但一旦进入博弈，作为博弈的一方上级公司可以通过利益导向来让下级实事求是地报级公司可以通过利益导向来让下级实事求是地报出与正常预算基数相等或相近的金额。出与正常预算基数相等或相近的金额。骑马比慢骑马比慢7/13/202436管理会计管管理理会会计计4.消除或缓解预算松弛的对策消除或缓解预算松弛的对策重新设计奖惩制度重新设计奖惩制度-真实诱导法真实诱导法7/13/202437