第5章金融资产（下）课件

第5章金融资产（下）第5章 金融资产（下）第第5 5章章 金融资产（下）金融资产（下）第一节持有至到期投资第一节持有至到期投资第二节第二节可供出售金融资产可供出售金融资产2第5章 金融资产（下）第一节持有至到期投资2第一节持有至到期投资第一节持有至到期投资1 1持有至到期投资的性质与主要会计问题持有至到期投资的性质与主要会计问题2 2持有至到期投资的取得持有至到期投资的取得 3 3摊余成本与投资收益的确定摊余成本与投资收益的确定4 4持有至到期投资的到期兑现持有至到期投资的到期兑现5 5持有至到期投资的减值持有至到期投资的减值3第一节持有至到期投资持有至到期投资的性质与主要会计问题3第一节持有至到期投资第一节持有至到期投资一、持有至到期投资的性质与主要会计问题一、持有至到期投资的性质与主要会计问题1.性质性质持有至到期投资持有至到期投资(investmentheld-to-maturity)是指企业购入的到期日固定、回收金额固定或可确是指企业购入的到期日固定、回收金额固定或可确定，且定，且企业有明确意图和能力持有至到期企业有明确意图和能力持有至到期的各种债的各种债券，如国债和企业债券等。券，如国债和企业债券等。债券按还本付息情况，可分为：（债券按还本付息情况，可分为：（1）到期一次）到期一次还本分期付息；（还本分期付息；（2）到期一次还本付息。）到期一次还本付息。4第一节持有至到期投资一、持有至到期投资的性质与主要会计问题第一节持有至到期投资第一节持有至到期投资一、持有至到期投资的性质与主要会计问题一、持有至到期投资的性质与主要会计问题2.主要会计问题主要会计问题入账价值与取得时的账务处理入账价值与取得时的账务处理投资收益的取得与账务处理投资收益的取得与账务处理到期兑现的账务处理到期兑现的账务处理期末计价的相关账务处理期末计价的相关账务处理5第一节持有至到期投资一、持有至到期投资的性质与主要会计问题一、持有至到期投资的性质与主要会计问题一、持有至到期投资的性质与主要会计问题3.科目设置科目设置为了反映各项持有至到期投资的取得、收益、处为了反映各项持有至到期投资的取得、收益、处置等情况，可以设置置等情况，可以设置“持有至到期投资持有至到期投资”科目，并科目，并设置设置“债券面值债券面值”、“利息调整利息调整”、“应计利息应计利息”等明细科目。等明细科目。说明：说明：新准则规定设置新准则规定设置“成本成本”、“利息调整利息调整”、“应应计利息计利息”明细科目。明细科目。“成本成本”明细科目仅反映债券明细科目仅反映债券面值，名不副实。本教材使用面值，名不副实。本教材使用“债券面值债券面值”明细科明细科目目。6一、持有至到期投资的性质与主要会计问题6第一节持有至到期投资第一节持有至到期投资二、持有至到期投资的取得二、持有至到期投资的取得1.债券溢折价的原因及其差额的含义债券溢折价的原因及其差额的含义2.持有至到期投资的入账价值（初始投资成本）持有至到期投资的入账价值（初始投资成本）3.投资取得的账务处理投资取得的账务处理7第一节持有至到期投资二、持有至到期投资的取得7第一节持有至到期投资第一节持有至到期投资二、持有至到期投资的取得二、持有至到期投资的取得1.债券溢折价的原因及其差额的含义债券溢折价的原因及其差额的含义债券的溢价、折价，主要是由于金融市场利率债券的溢价、折价，主要是由于金融市场利率与债券票面利率不一致造成的。与债券票面利率不一致造成的。8第一节持有至到期投资二、持有至到期投资的取得8当债券票面利率当债券票面利率高于高于金融市场利率时，债券发行金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率会多付利息，在这种情况下，可者按债券票面利率会多付利息，在这种情况下，可能会导致债券能会导致债券溢价溢价。这部分。这部分溢价差额溢价差额，属于债券购，属于债券购买者由于日后多获利息而给予债券发行者的买者由于日后多获利息而给予债券发行者的利息返利息返还。还。当债券票面利率当债券票面利率低于低于金融市场利率时，债券发行金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率会少付利息，在这种情况下，可者按债券票面利率会少付利息，在这种情况下，可能会导致债券能会导致债券折价折价。这部分。这部分折价差额折价差额，属于债券发，属于债券发行者由于日后少付利息而给予债券购买者的行者由于日后少付利息而给予债券购买者的利息补利息补偿。偿。9 当债券票面利率高于金融市场利率时，债券发行者按债券票第一节持有至到期投资第一节持有至到期投资二、持有至到期投资的取得二、持有至到期投资的取得2.持有至到期投资的入账价值持有至到期投资的入账价值（初始投资成本）（初始投资成本）按取得成本进行初始计量按取得成本进行初始计量（initialmeasurement），以购入时实际支付的价款作为初始投资成本，实际支付以购入时实际支付的价款作为初始投资成本，实际支付的价款包括支付的债券实际买价以及手续费、佣金等交的价款包括支付的债券实际买价以及手续费、佣金等交易费用。易费用。但是，实际支付的价款中如果含有发行日或付息日至但是，实际支付的价款中如果含有发行日或付息日至购买日之间分期付息利息，按照重要性原则，应作为一购买日之间分期付息利息，按照重要性原则，应作为一项短期债权处理，不计入债券的初始投资成本。项短期债权处理，不计入债券的初始投资成本。10第一节持有至到期投资二、持有至到期投资的取得10第一节持有至到期投资第一节持有至到期投资二、持有至到期投资的取得二、持有至到期投资的取得3.投资取得的账务处理投资取得的账务处理借：持有至到期投资借：持有至到期投资债券面值债券面值持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息应收利息应收利息贷：银行存款贷：银行存款11实际支付的全部价款实际支付的全部价款倒挤倒挤“持持有至到期有至到期投资投资利利息调整息调整”利息调整借差：利息调整借差：（1 1）溢价与直接交易费用之和）溢价与直接交易费用之和（2 2）直接交易费用大于折价的差额）直接交易费用大于折价的差额一次付息一次付息的利息的利息利息调整贷差：利息调整贷差：折价大于直接交易费用的差额折价大于直接交易费用的差额分期付息的利息分期付息的利息计入投资成本计入投资成本不计入投资成本不计入投资成本第一节持有至到期投资二、持有至到期投资的取得11实际支付的【说明说明】会计准则规定会计准则规定：购买日，实际支付价款中包含的已到期尚未支取的利息，购买日，实际支付价款中包含的已到期尚未支取的利息，借记借记“应收利息应收利息”科目；未到期的利息，借记科目；未到期的利息，借记“持有至到持有至到期投资期投资应计利息应计利息”科目。科目。资产负债表日，确认利息收入时，分期付息的应收利息，资产负债表日，确认利息收入时，分期付息的应收利息，借记借记“应收利息应收利息”科目；一次付息的应收利息，借记科目；一次付息的应收利息，借记“持持有至到期投资有至到期投资应计利息应计利息”科目。科目。问题：前后处理的口径不同。问题：前后处理的口径不同。本教材：本教材：按照可比性原则处理。按照可比性原则处理。分期付息的利息分期付息的利息均作为均作为“应收利息应收利息”处理，处理，不计入摊余成不计入摊余成本；本；一次付息的利息一次付息的利息均作为均作为“持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息”处理，处理，计入摊余成本。计入摊余成本。12【说明】会计准则规定：12第一节持有至到期投资第一节持有至到期投资三、摊余成本与投资收益的确定三、摊余成本与投资收益的确定1.摊余成本摊余成本(amortisedcost)指初始投资成本调整应计利息、利息调整摊销以及减指初始投资成本调整应计利息、利息调整摊销以及减值准备以后的余额。值准备以后的余额。13持有至到期投资持有至到期投资债券面值债券面值持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整票面价值票面价值期末余额期末余额期末余额期末余额持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备未到期利息未到期利息减值准备减值准备如果未发生减值，则如果未发生减值，则摊余成本摊余成本初始投资成本应计利息利息调整初始投资成本应计利息利息调整借差借差摊销摊销 （或：利息调整（或：利息调整贷差贷差摊销）摊销）第一节持有至到期投资三、摊余成本与投资收益的确定13持有至第一节持有至到期投资第一节持有至到期投资三、摊余成本与投资收益的确定三、摊余成本与投资收益的确定2.投资收益投资收益14票面利息收入票面利息收入利息调整摊销利息调整摊销债券面值债券面值票面利率票面利率投资投资收益收益实际利率法实际利率法(effectiveinterest)method)当前准则采用当前准则采用企业持有至到期的投资收益，可以分为票面企业持有至到期的投资收益，可以分为票面利息收入和利息调整摊销两部分。利息收入和利息调整摊销两部分。直线法直线法(straight-linemethod)第一节持有至到期投资三、摊余成本与投资收益的确定14票面利三、摊余成本与投资收益的确定三、摊余成本与投资收益的确定2.投资收益投资收益直线法直线法(straight-linemethod)将利息调整在债券存续期内平均摊销将利息调整在债券存续期内平均摊销利息调整发生额利息调整发生额获取持有至到期投资时的余额获取持有至到期投资时的余额/债券的剩余期间债券的剩余期间借：应收利息借：应收利息持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整投资收益投资收益15债券面值债券面值票面利率票面利率债券面值债券面值票面利率票面利率倒挤倒挤各期的摊销额和投资收益固定不变各期的摊销额和投资收益固定不变三、摊余成本与投资收益的确定15债券面值票面利率债券面值 甲公司于甲公司于201201年年1 1月月1 1日以日以825 617825 617元的元的价格购买了乙公司于当日发行的面值为价格购买了乙公司于当日发行的面值为800 800 000000元、票面利率为元、票面利率为5%5%、5 5年期的债券年期的债券.作为作为持有至到期投资。债券利息在每年持有至到期投资。债券利息在每年1212月月3131日日支付。甲公司还以银行存款支付了购买该债支付。甲公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用发生的交易费用券发生的交易费用发生的交易费用10 00010 000元。元。假定甲公司购买债券后采用直线法确定假定甲公司购买债券后采用直线法确定持有至到期投资的摊余成本。持有至到期投资的摊余成本。16例例5 52 2例例5 55 5 甲公司于201年1月1日以825 617元的价格购买17每年摊销利息调整借差每年摊销利息调整借差每年每年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下：收到利息。收到利息。借：银行存款借：银行存款 40 000 贷：贷：持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 7 123.4 投资收益投资收益 32 876.6 在直线法下，甲公司每年确认的持有至到期投资的在直线法下，甲公司每年确认的持有至到期投资的投资收益为：投资收益为：17每年摊销利息调整借差每年12月31日的账务处理如下：收到P P公司于公司于201201年年1 1月月1 1日以银行存款日以银行存款737 260737 260元元购买了购买了S S公司于当日发行的总面值为公司于当日发行的总面值为800 000800 000元、元、票面利率为票面利率为5%5%、5 5年期的到期一次付息债券，作年期的到期一次付息债券，作为持有至到期投资。债券利息按单利计算，于为持有至到期投资。债券利息按单利计算，于债券到期时一次支付。债券到期时一次支付。P P公司还以银行存款支付公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用了购买该债券发生的交易费用10 00010 000元。元。假定假定P P公司购买债券后采用直线法确定持有至公司购买债券后采用直线法确定持有至到期投资的摊余成本。到期投资的摊余成本。18例例5 53 3例例5 56 6P公司于201年1月1日以银行存款737 260元购买了S19每年摊销利息调整贷差每年摊销利息调整贷差P公司每年公司每年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下：确认应收利息确认应收利息 借：借：持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息 持有至到期投资利息调整持有至到期投资利息调整 贷：贷：投资收益投资收益40 00010 548 在直线法下，在直线法下，P公司每年确认的持有至到期投资公司每年确认的持有至到期投资的投资收益为：的投资收益为：50 54819每年摊销利息调整贷差P公司每年12月31日的账务处理如下三、摊余成本与投资收益的确定三、摊余成本与投资收益的确定2.投资收益投资收益直线法直线法(straight-linemethod)特点与不足特点与不足各期的摊销额和投资收益固定不变。但是，由于随着各期的摊销额和投资收益固定不变。但是，由于随着利息调整的摊销，债券摊余成本在不断变化，因而各期利息调整的摊销，债券摊余成本在不断变化，因而各期的投资收益率也在变化。的投资收益率也在变化。采用直线法能够简化计算工作，但在一项投资业务中采用直线法能够简化计算工作，但在一项投资业务中各期投资收益率不同，不能客观反映各期的经营业绩。各期投资收益率不同，不能客观反映各期的经营业绩。20利息调整利息调整摊销前摊销前“摊余成本摊余成本”投资收投资收益率益率投资收益投资收益不变不变三、摊余成本与投资收益的确定20利息调整摊销前“摊余成本”投三、摊余成本与投资收益的确定三、摊余成本与投资收益的确定2.投资收益投资收益实际利率法实际利率法(effectiveinterestmethod)本质含义本质含义实际利率本质上是投资债券后持有期间的投资收益率。实际利率本质上是投资债券后持有期间的投资收益率。采用实际利率确定各期投资收益，避免了直线法下每期采用实际利率确定各期投资收益，避免了直线法下每期收益率不一致的问题。收益率不一致的问题。特点特点：各期的投资收益率保持不变：各期的投资收益率保持不变实际利率的确定实际利率的确定 找一个折现率，使得投资债券后的本利现值和等于初找一个折现率，使得投资债券后的本利现值和等于初始投资成本。始投资成本。采用插值法计算实际利率。采用插值法计算实际利率。“插值法插值法”见见财务管理财务管理课程相关内容。课程相关内容。21三、摊余成本与投资收益的确定21三、摊余成本与投资收益的确定三、摊余成本与投资收益的确定2.投资收益投资收益实际利率法实际利率法(effectiveinterestmethod)实际利率的确定实际利率的确定分期付息情况下实际利率的确定：分期付息情况下实际利率的确定：初始投资成本债券面值初始投资成本债券面值复利现值系数各期票复利现值系数各期票面利息面利息年金现值系数年金现值系数一次付息情况下实际利率的确定：一次付息情况下实际利率的确定：22据例题据例题5 53 3资料，计算实际利率资料，计算实际利率6%6%计算例计算例5 51 1和和5 52 2实际利率分别为实际利率分别为6%6%和和4%4%三、摊余成本与投资收益的确定22据例题53资料，计算实际利三、摊余成本与投资收益的确定三、摊余成本与投资收益的确定2.投资收益投资收益实际利率法实际利率法(effectiveinterestmethod)确定投资收益确定投资收益投资收益摊余成本投资收益摊余成本实际利率实际利率借：应收利息借：应收利息持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息贷：投资收益贷：投资收益23债券面值债券面值票面利率票面利率倒挤倒挤“持持有至到期有至到期投资投资利利息调整息调整”摊余成本逐渐减小，实际利率即投资收益率不变，摊余成本逐渐减小，实际利率即投资收益率不变，因此投资收益逐渐减小。因此投资收益逐渐减小。应收利息不变，从而利息调整金额逐渐增加。应收利息不变，从而利息调整金额逐渐增加。摊余成本摊余成本实际利率实际利率债券面值债券面值票面利率票面利率三、摊余成本与投资收益的确定23债券面值票面利率倒挤“持有三、摊余成本与投资收益的确定三、摊余成本与投资收益的确定2.投资收益投资收益实际利率法实际利率法(effectiveinterestmethod)优劣优劣采用实际利率法能够使一项投资业务中各期投资采用实际利率法能够使一项投资业务中各期投资收益率相同，客观反映各期经营业绩，但计算工作收益率相同，客观反映各期经营业绩，但计算工作较为复杂。较为复杂。24三、摊余成本与投资收益的确定24 甲公司于甲公司于201201年年1 1月月1 1日以日以751 302751 302元的价元的价格购买了乙公司于当日发行的总面值为格购买了乙公司于当日发行的总面值为800 000800 000元、票面利率为元、票面利率为5%5%、5 5年期的债券作为持有至年期的债券作为持有至到期投资。债券利息在每年到期投资。债券利息在每年1212月月3131日支付。甲日支付。甲公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用易费用12 00012 000元。元。假定甲公司购买债券后采用假定甲公司购买债券后采用实际利率法实际利率法确定确定持有至到期投资的摊余成本。持有至到期投资的摊余成本。25例例5 51 1例例5 57 7 甲公司于201年1月1日以751 302元的价格购买了乙根据前面的计算结果可知，实际利率为根据前面的计算结果可知，实际利率为6%。为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差摊销表，详见表整贷差摊销表，详见表5一一1。201年年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下：借：银行存款借：银行存款 40 000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 5 978.12 贷：投资收益贷：投资收益 45 978.12205年年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下：借：银行存款借：银行存款 40 000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 7 546.01 贷：投资收益贷：投资收益 47 546.0126根据前面的计算结果可知，实际利率为6%。为了方便各期的账务【说明说明】采用实际利率法确认投资收益，由于以摊余成本为基础确采用实际利率法确认投资收益，由于以摊余成本为基础确认投资收益，在未发生减值的情况下，摊余成本由债券面值、认投资收益，在未发生减值的情况下，摊余成本由债券面值、利息调整和应计利息三部分构成，可以将其视为一个整体，利息调整和应计利息三部分构成，可以将其视为一个整体，不必进行划分。不必进行划分。因此，因此，“持有至到期投资持有至到期投资”科目下，可以只设科目下，可以只设“投资成本投资成本”明细科目，不再分别设置明细科目，不再分别设置“面值面值”、“利息调整利息调整”和和“应应计利息计利息”明细科目。明细科目。27借：应收利息借：应收利息持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息贷：投资收益贷：投资收益债券面值债券面值票面利率票面利率倒挤倒挤“持持有至到期有至到期投资投资利利息调整息调整”摊余成本摊余成本实际利率实际利率【说明】27借：应收利息债券面值票面利率倒挤“持有至到期投P P公司于公司于201201年年1 1月月1 1日以银行存款日以银行存款737 260737 260元购买了元购买了S S公司于当日发行的总面公司于当日发行的总面值为值为800 000800 000元、票面利率为元、票面利率为5%5%、5 5年期的年期的到期一次付息债券到期一次付息债券.作为持有至到期投资。作为持有至到期投资。债券利息按单利计算于债券到期时一次支债券利息按单利计算于债券到期时一次支付。付。P P公司还以银行存款支付了购买该债券公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用发生的交易费用10 00010 000元。元。假定假定P P公司购买债券后采用公司购买债券后采用实际利率实际利率法法确定持有至到期投资的摊余成本。确定持有至到期投资的摊余成本。28例例5 53 3例例5 59 9P公司于201年1月1日以银行存款737 260元购买了S29 为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差摊销表，详见下表。投资利息调整贷差摊销表，详见下表。201年年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下：借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 40 000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 4 835.6 贷：投资收益贷：投资收益 44 835.6205年年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下：借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 40 000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 16 601.46 贷：投资收益贷：投资收益 56 601.4629 为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整 为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差摊销表，详见下表。投资利息调整贷差摊销表，详见下表。201年年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下：借：持有至到期投资借：持有至到期投资投资成本投资成本 44 835.6 贷：投资收益贷：投资收益 44 835.6摊余成本摊余成本=747 26044 835.60=792 095.60203年年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下：借：持有至到期投资借：持有至到期投资投资成本投资成本 50 377.28 贷：投资收益贷：投资收益 50 377.28摊余成本摊余成本839 621.3450 377.28889 998.62不设明细科目，例不设明细科目，例59的会计处理为：的会计处理为：201.01.01，购买时，购买时 借：持有至到期投资借：持有至到期投资投资成本投资成本 747 260 贷：银行存款贷：银行存款 747 26030202年年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下：借：持有至到期投资借：持有至到期投资投资成本投资成本 47 525.7 贷：投资收益贷：投资收益 47 525.7摊余成本摊余成本792 095.6047 525.74839 621.34 为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差 为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差摊销表，详见下表。投资利息调整贷差摊销表，详见下表。20X1年年12月月31日的账务处理如下日的账务处理如下:借借:持有至到期投资持有至到期投资投资成本投资成本 44835.6 贷贷:投资收益投资收益 44835.6摊余成本摊余成本=74726044835.60=792095.6020X320X3年年1212月月3131日的账务处理如下日的账务处理如下:借借:持有至到期投资持有至到期投资投资成本投资成本 50377.2850377.28 贷贷:投资收益投资收益 50377.2850377.28摊余成本摊余成本=839621.34839621.3450377.28=889998.6250377.28=889998.6231不设明细科目，例不设明细科目，例5-9的会计处理为：的会计处理为：201.01.01，购买时，购买时 借：持有至到期投资借：持有至到期投资投资成本投资成本 747 260 贷：银行存款贷：银行存款 747 26020X220X2年年1212月月3131日的账务处理如下日的账务处理如下:借借:持有至到期投资持有至到期投资投资成本投资成本 47525.747525.7 贷贷:投资收益投资收益 47525.747525.7摊余成本摊余成本=792095.60792095.6047525.74=839621.3447525.74=839621.34 为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差 为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差摊销表，详见下表。投资利息调整贷差摊销表，详见下表。不设明细科目，不设明细科目，例例5-95-9的会计处理为：的会计处理为：201201.01.01.01.01，购买时，购买时借：持有至到期投资借：持有至到期投资投资成本投资成本 747 260747 260 贷：银行存款贷：银行存款 747 260747 26020X120X1年年1212月月3131日的账务处理如下日的账务处理如下:借借:持有至到期投资持有至到期投资投资成本投资成本 44835.644835.6 贷贷:投资收益投资收益 44835.644835.6摊余成本摊余成本=747260=74726044835.60=792095.6044835.60=792095.6020X220X2年年1212月月3131日的账务处理如下日的账务处理如下:借借:持有至到期投资持有至到期投资投资成本投资成本 47525.747525.7 贷贷:投资收益投资收益 47525.747525.7摊余成本摊余成本=792095.60792095.6047525.74=839621.3447525.74=839621.3420X320X3年年1212月月3131日的账务处理如下日的账务处理如下:借借:持有至到期投资持有至到期投资投资成本投资成本 50377.2850377.28 贷贷:投资收益投资收益 50377.2850377.28摊余成本摊余成本=839621.34839621.3450377.28=889998.6250377.28=889998.6220X420X4年年1212月月3131日的账务处理如下日的账务处理如下:借借:持有至到期投资持有至到期投资投资成本投资成本 53399.9253399.92 贷贷:投资收益投资收益 53399.9253399.92摊余成本摊余成本=889998.62889998.6253399.92=943398.5453399.92=943398.5420X520X5年年1212月月3131日的账务处理如下日的账务处理如下:借借:持有至到期投资持有至到期投资投资成本投资成本 56601.4656601.46 贷贷:投资收益投资收益 56601.4656601.46摊余成本摊余成本=943398.54943398.5456601.46=100000056601.46=100000020X8.01.0120X8.01.01，处置时：，处置时：借：银行存款借：银行存款 10000001000000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资投资成本投资成本 1000000100000032 为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差补充：例补充：例 1 1 甲公司甲公司201201年年1 1月月1 1日购入乙公司当天发行的日购入乙公司当天发行的4 4年期到期一次还本付息债券，面值为年期到期一次还本付息债券，面值为100000100000元，元，票面利率为票面利率为5%5%，实际支付价款，实际支付价款103000103000元（含直接元（含直接交易费用）。交易费用）。33补充：例 133设明细科目设明细科目的会计处理为：的会计处理为：201.01.01借：持有至到期投资借：持有至到期投资债券面值债券面值100000利息调整利息调整3000贷：银行存款贷：银行存款103000不设明细科目不设明细科目的会计处理为：的会计处理为：201.01.01借：持有至到期投资借：持有至到期投资投资成本投资成本103000贷：银行存款贷：银行存款10300034设明细科目的会计处理为：34设明细科目设明细科目的会计处理为：的会计处理为：201.12.31投资收益投资收益1030003.9%4017借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息5000贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整983投资收益投资收益4017不设明细科目不设明细科目的会计处理为：的会计处理为：201.12.31借：持有至到期投资借：持有至到期投资投资成本投资成本4017贷：投资收益贷：投资收益4017摊余成本摊余成本103000401710701735设明细科目的会计处理为：35设明细科目设明细科目的会计处理为：的会计处理为：202.12.31投资收益投资收益1070173.9%4174借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息5000贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整826投资收益投资收益4174不设明细科目不设明细科目的会计处理为：的会计处理为：202.12.31借：持有至到期投资借：持有至到期投资投资成本投资成本4174贷：投资收益贷：投资收益4174摊余成本摊余成本107017417411119136设明细科目的会计处理为：36设明细科目设明细科目的会计处理为：的会计处理为：203.12.31投资收益投资收益1111913.9%4336借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息5000贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整664投资收益投资收益4336不设明细科目不设明细科目的会计处理为：的会计处理为：203.12.31借：持有至到期投资借：持有至到期投资投资成本投资成本4336贷：投资收益贷：投资收益4336摊余成本摊余成本111191433611552737设明细科目的会计处理为：37设明细科目设明细科目的会计处理为：的会计处理为：204.12.31投资收益投资收益1200001155274473（尾差调整）尾差调整）借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息5000贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整527投资收益投资收益4473不设明细科目不设明细科目的会计处理为：的会计处理为：204.12.31借：持有至到期投资借：持有至到期投资投资成本投资成本4473贷：投资收益贷：投资收益4473摊余成本摊余成本115527447312000038设明细科目的会计处理为：38设明细科目设明细科目的会计处理为：的会计处理为：205.01.01借：银行存款借：银行存款120000贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资应计利息应计利息20000利息调整利息调整100000不设明细科目不设明细科目的会计处理为：的会计处理为：205.01.01借：银行存款借：银行存款120000贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资投资成本投资成本12000039设明细科目的会计处理为：39【说明说明】在设置明细科目在设置明细科目的情况下，如果按照债券面的情况下，如果按照债券面值取得持有至到期投资，初始入账时不存在值取得持有至到期投资，初始入账时不存在“利利息调整息调整”。但是，前几期确认的投资收益小于票。但是，前几期确认的投资收益小于票面利息，将出现利息调整贷差；后几期确认的投面利息，将出现利息调整贷差；后几期确认的投资收益则大于票面利息，将出现利息调整借差。资收益则大于票面利息，将出现利息调整借差。上述贷差或借差只是起到平衡的作用，没有实际上述贷差或借差只是起到平衡的作用，没有实际意义。意义。如果如果不设置明细科目不设置明细科目，则不需进行调整，便，则不需进行调整，便于理解，也便于操作。于理解，也便于操作。40【说明】40第一节持有至到期投资第一节持有至到期投资四、持有至到期投资的到期兑现四、持有至到期投资的到期兑现在持有至到期投资到期时，利息调整金额已经在持有至到期投资到期时，利息调整金额已经摊销完毕，摊销完毕，“持有至到期投资持有至到期投资”科目的余额均为科目的余额均为债券面值和应计利息。债券面值和应计利息。收回债券面值及利息时，应收回债券面值及利息时，应借：银行存款借：银行存款贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资债券面值债券面值应计利息应计利息41收回债券面值及利息时收回债券面值及利息时第一节持有至到期投资四、持有至到期投资的到期兑现 41收回第一节持有至到期投资第一节持有至到期投资五、持有至到期投资的减值五、持有至到期投资的减值1.减值的计提减值的计提企业应当在资产负债表日对持有至到期投资企业应当在资产负债表日对持有至到期投资的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。产发生减值的，应当计提减值准备。42第一节持有至到期投资五、持有至到期投资的减值42五、持有至到期投资的减值五、持有至到期投资的减值1.减值的计提减值的计提持有至到期投资发生减值时，应当将该持有至持有至到期投资发生减值时，应当将该持有至到期投资的账面价值减记至到期投资的账面价值减记至预计未来现金流量的预计未来现金流量的现值现值，减记的金额确认为资产减值损失，减记的金额确认为资产减值损失借：资产减值损失借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资减值准备预计未来现金流量现值预计未来现金流量现值，应按照该持有至到期，应按照该持有至到期投资投资初始确定的实际利率初始确定的实际利率折现计算。折现计算。43五、持有至到期投资的减值43第一节持有至到期投资第一节持有至到期投资五、持有至到期投资的减值五、持有至到期投资的减值2.减值的转回减值的转回持有至到期投资确认减值损失后，如有客观证持有至到期投资确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值得以恢复，且客观上与确认据表明该金融资产价值得以恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应超过假定不计但是，该转回后的账面价值不应超过假定不计提减值准备情况下该持有至到期投资在转回日的摊提减值准备情况下该持有至到期投资在转回日的摊余成本。余成本。44第一节持有至到期投资五、持有至到期投资的减值44第一节持有至到期投资第一节持有至到期投资五、持有至到期投资的减值五、持有至到期投资的减值3.减值下的摊余成本减值下的摊余成本(amortisedcost)与投资收益与投资收益指初始投资成本调整应计利息、利息调整摊销指初始投资成本调整应计利息、利息调整摊销以及减值准备以后的余额。以及减值准备以后的余额。45持有至到期投资持有至到期投资债券面值债券面值持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整票面价值票面价值期末余额期末余额期末余额期末余额持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备未到期利息未到期利息减值准备减值准备如果未发生减值，则如果未发生减值，则摊余成本摊余成本初始投资成本应计利息利息调整初始投资成本应计利息利息调整借差借差摊销摊销 （或：利息调整（或：利息调整贷差贷差摊销）摊销）第一节持有至到期投资五、持有至到期投资的减值45持有至到期第一节持有至到期投资第一节持有至到期投资五、持有至到期投资的减值五、持有至到期投资的减值3.减值下的摊余成本减值下的摊余成本(amortisedcost)与投资收益与投资收益指初始投资成本调整应计利息、利息调整摊销指初始投资成本调整应计利息、利息调整摊销以及减值准备以后的余额。以及减值准备以后的余额。46持有至到期投资持有至到期投资债券面值债券面值持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整票面价值票面价值期末余额期末余额期末余额期末余额持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备未到期利息未到期利息减值准备减值准备如果未发生减值，则如果未发生减值，则摊余成本摊余成本初始投资成本应计利息利息调整初始投资成本应计利息利息调整借差借差摊销摊销 （或：利息调整（或：利息调整贷差贷差摊销）摊销）减值准备减值准备如果发生减值如果发生减值第一节持有至到期投资五、持有至到期投资的减值46持有至到期承例承例59。假定。假定S公司于公司于203年发生严重年发生严重亏损亏损，至至203年年12月月31日日，预计到期时仅能预计到期时仅能够能够收回债券面值够能够收回债券面值800000元元，而无法收而无法收回债券利息。回债券利息。204年年S公司的经营状况有所公司的经营状况有所好转好转，上年发生的亏损得到一定程度的弥补上年发生的亏损得到一定程度的弥补，至至204年年12月月31日日，预计到期时除了能够能预计到期时除了能够能够收回债券面值够收回债券面值800000元外元外，还能够收回还能够收回部分债券利息部分债券利息80000元。元。206年年1月月1日日，收收回债券面值和利息共计回债券面值和利息共计880000元。根据以元。根据以上资料上资料，编制会计分录如下编制会计分录如下：47例例5-115-11承例59。假定S公司于203年发生严重亏损，至203年（1）203年年12月月31日确认资产减值损失日确认资产减值损失可收回金额可收回金额：800000（16%）2711997.15资产减值损失资产减值损失：889998.62711997.15178001.47借借：资产减值损失资产减值损失178001.47贷贷：持有至到期：持有至到期投资减值准备投资减值准备178001.4748=资产减资产减值发生额值发生额000178 001.47711 997.15=期初期初+-（1）203年12月31日确认资产减值损失48=资产减值49=资产减资产减值发生额值发生额000178 001.47711 997.15=期初期初+-203年年12月月31，该持有至到期投资账面价值构成该持有至到期投资账面价值构成：面值面值：800000（元元）应计利息应计利息：120000（元元）利息调整贷差利息调整贷差：30001.38（元元）减值准备减值准备：178001.47（元元）账面价值账面价值：80000012000030001.38178001.47711997.15（元元）49=资产减值发生额000178 001.47711 99（2）204年年12月月31日确认当年投资收益日确认当年投资收益票面利息票面利息：8000005%40000（元元）投资收益投资收益：711997.156%42719.83利息调整贷差摊销利息调整贷差摊销：42719.83400002719.83借借：持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息40000持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整2719.83贷贷：投资收益投资收益42719.8350203年年12月月31，该持有至到期投资账面价值该持有至到期投资账面价值711997.15（元元）（2）204年12月31日确认当年投资收益50 51=资产减资产减值发生额值发生额000178 001.47711 997.15（2）204年年12月月31日确认当年投资收益日确认当年投资收益借借：持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息40000持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整2719.83贷贷：投资收益投资收益42719.8342 719.832 719.8327281.550754 716.98还没有做减还没有做减值测试时值测试时=期初期初+-51=资产减值发生额000178 001.47711 99204年年12月月31日日，该持有至到期投资该持有至到期投资减值减值损失恢复前损失恢复前账面价值的构成账面价值的构成：面值面值：800000（元元）应计利息应计利息：12000040000160000（元元）利息调整贷差利息调整贷差：30001.382719.8327281.55（元元）减值准备减值准备：178001.47（元元）账面价值账面价值：80000016000027281.55178001.47754716.98（元元）52204年12月31日，该持有至到期投资减值损失恢复前账面价（3）204年年12月月31日确认资产减值损失转回日确认资产减值损失转回可收回金额可收回金额：880000（16%）830188.68资产减值损失恢复资产减值损失恢复：830188.68754716.9875471.70借借：持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备75471.70贷贷：资产减值损失资产减值损失75471.7053204年年12月月31，该持有至到期投资该持有至到期投资减值测减值测试前试前账面价值账面价值754716.98（元元）（3）204年12月31日确认资产减值损失转回53 54=资产减资产减值发生额值发生额000178 001.47711 997.15（3）204年年12月月31日确认资产减值损失转回日确认资产减值损失转回借借：持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备75471.70贷贷：资产减值损失资产减值损失75471.70资产减值余额资产减值余额=178001.4775471.70102529.7742 719.832 719.8327281.550754 716.98还没有做减还没有做减值测试时值测试时-75 471.70830 188.68做减值测试后做减值测试后的数据的数据做减值转换后的摊余成本为做减值转换后的摊余成本为830 188.68元，小于不做减值情况下的余额元，小于不做减值情况下的余额943 398.54943 398.54元，所以转回金额合符要求。元，所以转回金额合符要求。=期初期初+-54=资产减值发生额000178 001.47711 99204年年12月月31日日，该项持有至到期投资账面该项持有至到期投资账面价值的构成价值的构成：面值面值：800000（元元）应计利息应计利息：160000（元元）利息调整贷差利息调整贷差：27281.55（元元）减值准备减值准备：178001.4775471.70102529.77（元元）账面价值账面价值：80000016000027281.55102529.77830188.68（元元）55204年12月31日，该项持有至到期投资账面价值的构成：5（4）205年年12月月31日确认当年投资收益日确认当年投资收益票面利息票面利息：8000005%40000投资收益投资收益：830188.686%49811.32利息调整贷差摊销利息调整贷差摊销：49811.32400009811.32借：借：持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息40000持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整9811.32贷贷：投资收益投资收益49811.3256204年年12月月31，该持有至到期投资该持有至到期投资减值测减值测试后试后账面价值账面价值830188.68（元元）（4）205年12月31日确认当年投资收益56 205年年12月月31日日，该项持有至到期投资账面该项持有至到期投资账面价值的构成价值的构成：面值面值：800000（元元）应计利息应计利息：16000040000200000（元元）利息调整贷差利息调整贷差：27281.559811.3217470.23（元元）减值准备减值准备：102529.77（元元）账面价值账面价值：80000020000017470.23102529.77880000（元元）57 205年12月31日，该项持有至到期投资账面价值的（5）206年年1月月1日日，收回持有至到期投资的面收回持有至到期投资的面值和利息。值和利息。借借：银行存款银行存款880000.00持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整17470.23持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备102529.77贷贷：持有至到期投资持有至到期投资面值面值800000.00应计利息应计利息200000.0058（5）206年1月1日，收回持有至到期投资的面值和利息。5第二节第二节 可供出售金融资产可供出售金融资产59一、可供出售金融资产概述一、可供出售金融资产概述可供出售金融资产可供出售金融资产(available-for-salefinancialassets,AFS)通常是指企业初始确认时通常是指企业初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。的金融资产。第二节 可供出售金融资产59一、可供出售金融资产概述可供出60公允价值计量的估值技术的补充说明公允价值计量的估值技术的补充说明公允价值计量的估值技术主要包括是公允价值计量的估值技术主要包括是市场法市场法、收益法收益法和和成本法成本法。市场法市场法：利用相同或类似的资产、负债或资产负债组：利用相同或类似的资产、负债或资产负债组合的价格以及其他相关市场交易信息进行估值的技术（如合的价格以及其他相关市场交易信息进行估值的技术（如交易性金融资产资产的估值）。交易性金融资产资产的估值）。收益法：收益法：是将未来金额转换成单一现值的估值技术是将未来金额转换成单一现值的估值技术（如持有至到期投资的估值）。（如持有至到期投资的估值）。成本法成本法：是反映当前要求重置相关资产服务能力所需：是反映当前要求重置相关资产服务能力所需金额（通常指现行重置成本）的估值技术。金额（通常指现行重置成本）的估值技术。因此按照现有的公允价值准则，资产的公允因此按照现有的公允价值准则，资产的公允价值都是可以通过估值技术获得的价值都是可以通过估值技术获得的.60公允价值计量的估值技术的补充说明公允价值计量的估值技术主第二节第二节 可供出售金融资产可供出售金融资产61二、可供出售金融资产的取得二、可供出售金融资产的取得可供出售金融资产的取得主要有两种方式可供出售金融资产的取得主要有两种方式:（1 1）购入时即指定的可供出售金融资产。）购入时即指定的可供出售金融资产。（2 2）由其他投资重分类而转为可供出售金融资产。）由其他投资重分类而转为可供出售金融资产。资产的重分类资产的重分类第二节 可供出售金融资产61二、可供出售金融资产的取得可供第二节第二节 可供出售金融资产可供出售金融资产62二、可供出售金融资产的初始入账价值二、可供出售金融资产的初始入账价值1.1.购入时即指定的可供出售金融资产购入时即指定的可供出售金融资产（1 1）初始入账计量）初始入账计量 以购入时的公允价值加上相关交易费用入账。以购入时的公允价值加上相关交易费用入账。与交易性金融资产在初始计量不同与交易性金融资产在初始计量不同第二节 可供出售金融资产62二、可供出售金融资产的初始入账第二节第二节 可供出售金融资产可供出售金融资产63二、可供出售金融资产的初始入账价值二、可供出售金融资产的初始入账价值1.1.购入时即指定的可供出售金融资产购入时即指定的可供出售金融资产（2 2）购入股权类可供出售金融资产）购入股权类可供出售金融资产借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本应收股利应收股利 贷：银行存款贷：银行存款实际支付的金额实际支付的金额支付的价款中包含的已宣支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利告但尚未发放的现金股利公允价值与交公允价值与交易费用之和易费用之和第二节 可供出售金融资产63二、可供出售金融资产的初始入账第二节第二节 可供出售金融资产可供出售金融资产64二、可供出售金融资产的初始入账价值二、可供出售金融资产的初始入账价值1.1.购入时即指定的可供出售金融资产购入时即指定的可供出售金融资产（3 3）购入债权类可供出售金融资产）购入债权类可供出售金融资产借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产债券债券面值面值 可供出售金融资产可供出售金融资产债券债券利息调整利息调整 贷：贷：可供出售金融资产可供出售金融资产债券债券利息调整利息调整 银行存款银行存款实际支付的金额实际支付的金额公允价值公允价值与交易费与交易费用之和用之和第二节 可供出售金融资产64二、可供出售金融资产的初始入账【例例512】某企业某企业201年年7月月1日在二级市场购入日在二级市场购入A公公司股票司股票40000股股,每股成交价