审计论文素材

注册会计师审计风险的成因与控制 O文/张海梅随着经济环境的日益复杂化，人们对审计信息的依赖程度也越来越大，同时也对审计提出更高的期望和要求，导致审计人员乃至整个审计职业界对社会公众所负的审计责任加重了，审计风险也大大增加了。近年来，国内外不断增加的审计诉讼和审计失败案件足以说明审计风险在加剧，同时也要求我们必须重视审计风险的控制和防范。损失，但若审计人员不承担任何责任和损失，则无审计风险。基于“损失可能论”，本文所述审计风险是指审计人员对存在重大错报的财务报表未能适当地发表意见，并给审计人员造成损失的可能性。一、审计风险的涵义关于审计风险的涵义，目前国内外职业界还没有形成一个完全一致的定义。国际审计准则25号一一重要性和审计风险将审计风险定义为:审计风险是指审计人员对实质上误报的财务资料可能提供不适当意见的风险。美国注册会计师协会(AIC以)认为:审计风险是审计人员对于存在重大错报的财务报表发表未能适当地发表自己意见的风险。我国中国注册会计师审计准则第1101号一一财务报表审计的目标和一般原则中将其定义为:审计风险是指会计报表存在重大错报或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性。综观上述审计风险的定义，均属“意见不当论”，即都认为审计风险是指财务报表没有公允揭示，而注册会计师却认为已公允揭示的风险。国内的学者更倾向于“损失可能论”，即审计风险是指由于审计人员主观因素与其他因素带来损失的可能性，也就是说，审计意见的不恰当性只是可能产生不利结果，如审计诉讼、审计费用增加、客户减少、政府处罚以及名誉二、注册会计师审计风险的成因(一)注册会计师方面的影响1.审计风险意识缺乏。部分注册会计师缺乏审计风险意识，到现场的时间太少，把大量的时间花在会计数据的复核上，仅仅关注财务报表的公允表达，不关注被审计单位的舞弊现象，从而可能出具失实的审计报告。2.业务素质不高。审计质量的高低在很大程度上取决于注册会计师的经验、能力和职业道德素质。在一些会计师事务所内部，从业人员业务素质低下、职业道德水准不高、漠视职业责任与风险的情况依然存在。(二)审计方法本身的影响1.审计模式滞后。现行审计模式实质上尚处于账项基础审计与控制基础审计相结合的阶段。风险基础审计仅处于运用初期，对风险的识别、评估和管理在执业规范中尚缺乏清晰的表述，在审计实践中的运用效果也尚未得到更多的证明。2.现代审计方法本身存在缺陷。现代审计方法强调审计成本和审计风险的均衡，所采用的审计程序以允许存在一定审计风险为必要前提，并且抽样审计方法和分析程序的应用贯穿于整个审计过程中，因而审计的结果必然带有一定的误差。(三)会计师事务所方面的影响1.会计师事务所质量控制制度的不完善。实务中，会计师事务所全面质量控制制度往往得不到有效实施。比如三级复核制度，由于审计服务季节性强，集中于每年前4个月，项目经理又在第一线工作，导致一级复核由于时间紧，工作量大而无法复核到位;进行二级复核的部门经理由于对外不承担责任，严格的二级复核又会引起项目经理的不满，再加上最后还有三级复核，使得二级复核形同虚设;三级复核一般由主任会计师或合伙人完成，尽管三级复核人深知三级复核是审计报告的最后一道关卡，但如果一、二级复核没有到位，三级复核人不可能挤出时间来弥补一、二级复核的不足，最终造成事务所的质量控制制度得不到有效实施。2.会计师事务所组织形式不尽合理。我国会计师事务所的组织形式主要有有限责任会计师事务所和合伙会计师事务所。在合伙制事务所中，任何一个合伙人执业中失误或舞弊，承担责任的主体是整个会计师事务所，因此，审计人员从心理上减轻了对规避审计风险的重视程度。而有限责任所因承担有限责任，也降低了风险责任对执业行为的高度制约，弱化了注册会计师的个人责任。(四)审计的外部环境的影响1.审计期望差的存在。社会公众和审计职业界的审计期望差距即“审计期望差”是审计风险产生的根本原因。公众认为审计人员应查出全部的差错和欺诈行为:而审计人员则认为他们的责任是查出重大的差错和舞弊，而不是所有的差错和舞弊，因为要查出精心设计的误报是很困难的，有时甚至是不可能的。因此，审计能力与社会公众的需求之间总存在一个“期望差”。由于审计期望差的存在，社会公众为了维护自身的利益，使得审计人员就会遭受诉讼和牵连。2.同业的不正当竟争。随着会计师事务所的合并改制和不断增多、相互之间的竞争日趋激烈，审计市场由卖方市场变成了买方市场。部分会计师事务所为了在竞争激烈的审计市场中生存与发展，只能尽可能多地争取客户，为此，不惜承担审计风险迎合客户的意愿出具失实审计报告，同时还普遍采用降价收费的审计策略。而在不合理的降价收费情况下，会计师事务所为了保证理想的利润空间，势必要减少审计人员、简化审计程序和方法，致使审计质量无法保证。三、注册会计师审计风险的控制策略(一)保持职业怀疑态度。现代风险导向审计特别强调保持职业怀疑态度的极端重要性，要求注册会计师以职业怀疑态度计划和实施审计工作，充分考虑可能存在导致财务报表发生重大错报的情形。因此，要特别加强对注册会计师的风险意识教育，强调注册会计师在审计过程中始终保持怀疑态度，对相互矛盾或可靠性存在疑问的文件或管理当局声明保持高度的普惕性，以增加发现和揭示重大错弊的可能性，从而降低审计风险。(二)积累行业状况资料和职业经验。现代风险导向审计下审计风险模型的修改使审计重心前移，注册会计师必须首先执行风险评估程序，充分了解客户整体经营环境，在进行必要的了解后，评估财务报表总体层次和认定层次的重大错报风险，然后针对风险不同的客户、客户不同的风险领域，设计个性化的审计程序。因此，会计师事务所应建立功能强大的数据库，建立客户档案系统，以满足注册会计师了解企业的战略流程、风险评估、业绩衡里的需要。各会计师事务所及注册会计师应重视对况资客户经营及行业状料的收集以及职业经验的积累，同时注册会计师协会也可制定风险评估手册，帮助各会计师事务所和注册会计师积累和交流经验。(三)加强审计项目质量控制。会计师事务所应切实制定项目审计计划，加强审计项目的现场管理，进行持续的业务监督和业务指导，强化审计工作底稿的三级复核制度，以达到提高审计工作质量的目的。复核审计工作底稿是事务所进行审计项目质量控制的一项重要程序，事务所可以设置质量监管部或质量标准委员会等部门，对全所所有的工作底稿质量统一把关，控制审计风险。对已形成的审计工作底稿及时复核，按全所统一的质量控制要求，形成质量监管意见，保证全事务所各审计部门的工作质量均达到同等水平，以免事务所整体受某一部门审计质盆偏低的影响。(四)建立风险防范基金及向保险公司投责任险。目前国内多数事务所只提取职业风险基金，购买职业保险的还较少。提取职业风险基金是把审计风险引起的损失平均分摊到各个时期，是在事务所内部化解所遭受损失的办法，但是由于各事务所的风险基金积累存在差异，因而完全有可能出现实际承担的赔偿大于积累的情况。而参加注册会计师职业责任保险是国际上事务所抵御风险的一种通行做法，它可以将注册会计师行业的资金积累起来，由全行业共同承担职业风险事故造成的损失，发生事故后的赔付能力可以满足社会公众的需要。因此，我国的会计师事务所应借鉴国外的做法，尽快向保险公司投保，这样不仅可以提高自身的风险承受能力，也是对社会公众负责的表现。(五)审慎选择被审计单位。会计师事务所应尽可能选择正直的被审计单位，并且要特别注惫被审计单位的以下问题:一是管理层的品格和声誉。如果被审计单位对其顾客、往来单位、银行、政府部门等方面没有正直的品格，也必然蒙骗注册会计师，使注册会计师落人它们的圈套。这就要求会计师事务所在接受委托之前一定要采取必要的措施对被审计单位的历史情况有所了解，评价它的品格，弄清楚委托的真正目的，尤其是执行特殊目的的审计业务时更应如此。二是是否陷人财务困境和诉讼纠纷。中外历史上绝大部分涉及注册会计师的诉讼案件，都集中在宜告破产的被审计单位。周转不灵或面临破产的公司的股东或债务人总是想为他们的损失寻找替罪羊，因此，对于那些陷人财务困境的被审计单位要特别注意。三是有无特殊要求，例如完成审计的时间限制等.客户甄选并非只是针对新客户进行的，当现有的客户出现更换管理层、陷人财务困境等影响审计风险的事项时，需要重新评估其风险，考虑是否继续接受委托。(六)重视与治理当局和管理当局的沟通。管理当局在公司经营管理中拥有很大的决策权，但是对管理当局的约束机制往往不健全，这就给高层管理人员提供了通过盈余管理来粉饰企业业绩的机会。注册会计师应及时将其注意到的内部控制设计或执行方面的重大缺陷告知客户适当层次的治理当局或管理当局。如果识别出客户未加控制或控制不当的重大错报风险，或认为客户的风险评估过程存在重大缺陷，注册会计师应当就此类内部控制缺陷与治理当局沟通。此外，还可向治理当局沟通与管理当局的正直性和舞弊有关的问题，与治理当局沟通审计事项，专门为注册会计师与治理当局沟通审计中注意到的有关治理的审计事项建立准则和提供指南。(七)引人风险管理模式。首先，事前对风险进行评估。为保证审计工作的效率和效果，审计人员在执行审计业务中，应对客户所面临的以及潜在的风险进行分析、判断、评估，并以此为出发点，制定审计策略和与企业状况相适应的审计计划，使审计风险控制在可能接受的范围内。其次，事中对审计风险进行有效的控制。主要指选择减轻审计风险的技术和方法，建立减轻风险的程序以规避风险、降低风险、转移风险。审计风险的控制是多方面的，但主要为以下几个方面，如接受客户的风险控制、选派审计人员的风险控制、审计计划的风险控制、审计证据的风险控制、编制审计报告的风险控制、审计质量检查等。最后，事后对审计风险进行总结，即对上述所做工作的有效性进行分析、检查、修正和评估，以最大限度地降低审计风险。口作者单位:江苏省南通市广播电视大学经济系二、审计风险的控制对策(一)缩小审计期望差社会公众应该从思想上、观念上深入理解审计风险,意识到审计风险存的必然性,不要对注册会计师期望太高,应该在正确认识和把握审计风险基础上和审计人员一起努力缩小审计期望差,降低审计风险。注册会计师在执行业务中必须恪守独立、客观、公正、廉洁的原则:不依任何机构和组织,要回避与委托单位之间存在的利益关系;应实事求是地述对有关事项的调查、判断和意见;应公平、公正对待包括被审计单位之的各方当事者;应清正廉明,不应利用自己的身份、地位和执业中所掌握托单位的资料和情况为自己或所在的会计师事务所谋取私利。以尽量改进审计质量,提高审计报告的可信度,缩小审计期望差。(二)运用风险导向审计方法风险导向审计是一种有别于账项基础审计和制度基础审计的审计模。它以量化的风险水平为重点,在确定的风险水平基础上,决定实质性测的程度和范围。风险导向审计强调针对不同客户实施个性化的审计程序,对特殊的、不同的风险点,实施不同的程序。(三)确保审计的独立性独立性是审计的基本特征之一,也是避免审计风险的根本前提。要确保计独立性,应做到以下几点:第一,会计师事务所应建立主审会计师定期轮换制度,在主审会计师外,建立由资深的合伙人或其他人员担任的独立复核会计师制度。第二,会计师事务所要严格执行审计回避制度,尽量地避免被审计单位、管理当局等机构的干预。第三,会计师事务所需对会计师进行后续教育,包括常规审计技术和专业素质的培训,审计经验的传授。第四,注册会计师协会要进一步实施同业互查制度。(四)提高审计人员素质审计部门要最大限度的避免审计风险,必须以提高审计人员的素质作为根本点,并配合必要的专业培训、道德约束。审计部门应培养审计人员良好的审计风险意识,提高其在繁杂的企业审计中灵活、有效地控制各种风险诱发的能力,正确地对待来自各方面的干扰和压力。加强职业道德教育,使审计人员牢固树立廉洁自律意识和敬业精神,恪守审计规范,达到遏制审计风险的目的。(五)充分了解被审计单位基本情况,审慎选择被审计单位 审计人员在实施审计之前,要客观、全面的掌握被审计单位的基本情况。不仅要了解该单位财务状况,而且要了解业务流程、管理制度,甚至要了解人事管理,人员配备的情况。同时要特别注意了解该单位以前的法律诉讼情况和原因,从而对该单位有个比较完整的认识,以便准确确定适用的行业制度、法规法律,研究减少审计风险的办法和措施,使审计工作做到有备无患。作者单位:西安邮电学院)注册会计师审计风险及其防范 生洪宇 2008 长春金融高等专科学校,吉林长春摘要:近年来,随着审计环境的变化,审计复杂程度不断增加,我国注册会计师行业逐步感受到了审计风险的压力,审计风险现已成为审计界人士普遍关注并希望加以规避的热点问题。本文分别从内、外两个方面对审计风险的成因进行了分析,并在此基础上,提出了一些防范审计风险的对策。关键词:注册会计师;审计风险;成因;防范一、审计风险的含义2006年我国颁布的新审计准则中,审计风险被定义为:当财务报表存在重大错报而审计人员发表不适当审计意见的可能性。中国注册会计师审计准则第1101号财务报表审计的目标和一般原则第十八条指出:审计风险取决于重大错报风险和检查风险。审计风险模型变更为:审计风险=重大错报风险检查风险,即审计风险包括了两个基本要素:一是被审单位的财务报表存在重大错报和漏报的风险;二是审计人员执行的检查程序存在问题,在审计后表示该报表并不存在重大错报和漏报的风险。事实上,审计风险是主观与客观、外因与内因综合作用的结果。二、审计风险的成因1、审计风险存在的外因第一,社会环境。首先,随着市场经济体制的不断完善和资本市场的发展,社会公众对注册会计师的审计意见的依赖性增强,对审计质量的期望变大。而由于审计工作本身的局限性,使得审计结论所起的作用往往达不到人们给予它的期望值。一旦投资者投资受到损失或发生其他经济纠纷时,往往将注册会计师与被投资单位一并提起诉讼,力争取得利益补偿,这在无形之中加大了注册会计师的审计责任和审计风险。其次,形式多样的行政干预一定程度上影响了注册会计师的公信力。由于体制的原因,上市公司及会计师事务所与政府部门都有着千丝万缕的联系。我国会计师事务所最初大多是由国家发起设立的,虽然自1998年开始,其性质已向合伙制或有限责任制发展,但其中遗留问题较多。另外,上市公司数目的多少、盈亏状况时常被视为考查当地政府政绩的标准之一。注册会计师审计意见的发表,面临着来自行政部门的干预,这也加大了审计人员的审计风险。第二,法律环境。首先,法律是审计工作的依据,如果法律体系不完备,审计人员就会失去统一的标准,增加风险机会。我国相关法律对刑事责任与民事责任,特别是追究民事责任的相关条款太笼统,缺乏相应的司法解释,有些基本概念含糊不清,使司法实践难以操作,从而助长了注册会计师重降低成本轻风险控制的错误理念与实践,加大了审计风险的可能性。此外,由于法律界对注册会计师职业了解有限,对经营责任、会计责任与审计责任的区别不甚清楚,使一些判决结果不够公平,导致注册会计师职业界与法律界对注册会计师责任的判定存在分歧。注册会计师职业界认为,由于审计的固有限制,并不能保证将所有的错报事项都揭示出来,因而也不能要求他们对所有未查出的错报事项负责任。而法律界与公众则认为只要审计报告意见与被审单位的实际情况不符,且由于审计人员的过失未能发现和揭示会计报表中的重大错报,给委托单位和第三者造成了经济损失,注册会计师就应承担法律责任。事实上,出于安定团结、稳定经济的目的,法庭的判决较倾向于保护“弱小群体”,使会计师事务所和注册会计师无法摆脱不合理的风险困扰。其次,随着我国经济快速、稳定地发展,经济业务不断复杂化,给审计工作带来很多新问题,审计难度空前加大。但与之相配套的审计法律法规和制度体系尚未健全,使得审计人员不得不仅凭借经验和职业判断进行审计,这不可避免地产生审计风险。第三,经济环境。首先,知识经济、经济全球化和中国加入WTO,使国内经济环境变得复杂,同时也使审计的对象日益复杂化。审计范畴不断地扩展,审计服务领域从财务报表的验证和管理咨询扩展到质量的审计、风险评估等,这给审计职业界带来了新的风险和压力。另外,随着我国经济的迅速发展,许多新型行业不断涌出,使会计核算内容更加丰富并复杂,这也在很大程度上加大了审计工作的难度。其次,随着信息技术的发展,越来越多的企业在使用计算机进行业务管理和财务处理。信息技术在财务会计领域的广泛使用,使得财务信息的载体、会计数据生成的方式都发生了改变,利用传统的审计程序和方法对在计算机系统环境下生成的会计报表进行审计已经远远不够。会计电算化的应用要求审计人员除了对传统的审计对象进行审计外,还应开展计算机辅助审计,才能作出客观、公正的评价。目前的审计电算化研究才刚刚起步,严重滞后于会计电算化的发展,计算机辅助审计软件还没有普遍开发,利用计算机进行辅助审计存在很多难题,这必然加大审计工作的风险。第四,被审计单位。企业内部控制的强弱也是审计风险的成因之一。现代社会审计多数是建立在被审计单位的内部控制制度基础之上的,健全有效的内部控制可以及时发现或预防经济活动中发生的各种差错和舞弊。但是,如果被审计单位内部控制系统不健全或存在薄弱环节,则可能使内部控制系统的某个环节失控,增加差错和舞弊的可能性,从而使审计人员难以发现差错或舞弊而形成审计风险。2、审计风险存在的内因第一,注册会计师的自身素质。注册会计师的自身素质主要包括专业胜任能力、职业道德水准和执业谨慎态度三个方面。首先,注册会计师职业道德水准的高低和是否具备应有的执业谨慎态度直接决定审计风险的大小。很多审计失败的案例是由于审计人员缺乏谨慎的工作态度和高度责任心,未严格按照独立审计准则执行公务、擅自缩小审计范围、简化审计程序导致审计结论出现错误。其次,注册会计师的专业胜任能力对审计风险有着更大的影响。审计活动是一种技术性很强的活动,它不仅要求审计人员具有扎实的会计、审计、税务、法律知识和审计基本技能,还要具备丰富的实践经验、较强的综合分析能力、准确的判断能力和相关的政策理论水平。虽然我国社会审计事业发展迅速,但与发达国家相比,尚存在一定差距。据考察,目前执业的注册会计师当中,有一半左右缺乏理论知识或实际工作经验,对于日益复杂的会计处理方式和会计作假手段,在专业胜任能力和技术规范上存在一定的欠缺,这直接影响了审计工作开展的深度和广度,导致了审计风险的产生。第二,现代审计方法本身的局限性。现代审计方法强调审计成本和审计风险的均衡,所采用的审计程序大都以允许存在一定审计风险为必要前提,并且抽样审计方法和分析性复合方法的应用贯穿于整个审计过程中,因而审查的结果必然带有一定的误差。受审计成本效益的制约,注册会计师在设计和执行审计程序时,往往会舍弃一些耗时费力的审计程序,这就可能导致一些影响审计意见正确性的程序未被执行,从而使审计意见失真。此外,在抽样审计中,由于审计技术条件的限制,对样本的选择更多地放在经分析性程序和经验判断所选定的项目上,这样导致了所审查的项目不一定能科学、有效地代表总体的特征,使审计结论与事实之间可能出现偏差。审计风险具有客观性、普遍性、不确定性、损失性和可控性的特征。尽管审计风险在客观上是普遍存在的,但审计人员可以通过主观努力对其进行适当的管理,寻找风险点,改变风险存在和发生的条件,降低风险发生的频率。建立有效的风险防范措施机制,对风险进行防范和控制至关重要。三、审计风险的防范对策1、加强自身保护,促进相关法律法规的建立健全分清职责,是防范审计风险的有效途径。区分审计责任和会计责任,不仅有利于保护审计人员,有效缩小其责任范围,降低审计风险,也有利于促进被审计单位规范财务管理和会计核算行为,还有利于提高审计人员依法审计的水平。首先,会计师事务所、注册会计师协会应从保护注册会计师利益出发,不断完善有关权利义务的法规,不断地与法律界沟通。一方面要完善审计准则体系,明确审计责任和会计责任;另一方面要制定保护审计人员合法权益的法律法规。其次,审计人员应主动和被审计单位具有法律效力的签订业务约定书,明确业务的性质、范围及双方的权利和义务,保护自身权益,有效降低审计风险。2、完善内部质量控制制度,提高审计工作质量建立良好的内部运行机制,完善内部质量控制制度,是会计师事务所控制风险的重要保障。会计师事务所要在独立、客观、公正、严谨、廉洁、保密的原则下建立自律性的运行机制,同时还应根据成本效益原则建立自己的质量控制制度,在风险可能发生的环节进行严格的质量控制,规范审计工作底稿,认真执行“三级复核”制度,加强审计人员的工作标准化、规范化,并将责任落实到个人,采取多种方法,对审计工作质量层层控制,定期进行考核和奖惩。做到合理运用全面质量控制政策与程序,以保证所有的审计工作均遵照独立审计准则执行;合理运用审计项目质量控制程序,以保证审计项目工作符合规定的质量标准等。3、加强学习,提高审计人员的综合素质审计人员是审计的主体,其素质的高低与审计风险直接相关,不断提高审计人员自身素质尤为重要。首先,注册会计师应当树立和强化风险意识,保持较高的职业道德水准,恪守注册会计师的行为准则。在此基础上,建立严谨踏实的工作作风,认真负责地对待每一项审计业务,严格依照独立审计准则进行审计,以确保业务质量。其次,注册会计师应当主动学习和掌握与审计业务相关的法律法规和制度,熟练掌握财、税方面的理论知识,加强动手能力,精通计算机网络操作技术,提高分析、判断、预测经济活动的能力,提高同审计工作相适应的思想素质、业务技能和文化水平,以审计人员的高素质来确保审计项目点高质量。4、运用科学的审计方法风险导向审计模式审计人员应当充分运用现代审计技术和工具,改进审计方法,规范审计程序。在审计方法上,可以引进目前最先进的风险导向审计模式。风险导向审计是制度基础审计的进一步发展,以风险的分析与控制为出发点,在确定风险水平的基础上决定实质性测试的程度和范围。这种方法更具有科学性和系统性,减少了经验判断的随意性,提高了审计效率,审计结果更为客观公正。5、保证审计工作的独立性,避免来自各方的干预“独立性”是审计的基本特征之一,是保证审计工作客观、公正的基础,也是避免审计风险的根本前提。政府职能部门的干预是目前审计风险过高的原因之一。降低审计风险,必须真正切断政府部门与会计师事务所的利益联系,确保职能部门的事务所在人事、财务、业务与名称等方面的真正脱钩。将审计推向市场,在行业协会的管理和指导下,树立风险管理的观念,使其真正成为自主经营、自负盈亏、独立核算的法人主体。一旦查出政府部门通过行政干预注册会计师独立审计的行为,就应当严惩不贷,以便为注册会计师审计创造良好的执业环境,保证审计工作的独立性。参考文献:1王建勋.防范审计风险之我见J.财税与会计,2001, (12).2俞卫国.浅谈审计风险的形成因素及防范对策J.江西财税与会计, 2001, (7).3王军波.郑华.略论审计风险控制J.事业财会, 2002, (6).4胡明友.审计人员防范和控制审计风险的思考J.内蒙古科技与经济, 2008, (7).5黄有清.强化审计质量控制防范审计风险J.中国民营科技与经济, 2008, (7).注册会计师审计风险及其防范 文/赵春芳摘要:注册会计师审计是一个高风险、高社会责任的行业。随着审计环境的变化,我国注册会计师逐步感受到了审计风险的压力，特别是随着相关法律制度的建立和健全，涉及注册会计师及会计师事务所的诉讼案件也越来越多。为保障注册会计师行业健康有序的发展,重视和防范审计风险已成为注册会计师行业的当务之急。关键词：注册会计师;审计；风险；法律责任通俗地讲,审计风险就是指会计报表存在重大错报或漏报,审计组织或审计人员在审计过程中由于审计条件的限制、审计人员知识技能的不足和工作上的疏忽等因素的影响,而审计后发表不恰当审计意见的可能性。1审计风险实际上包括两部分：一是注册会计师认为公允的会计报表，但实际上却是错误的；二是注册会计师认为错误的会计报表，但实际上是公允的。一、审计风险的成因分析1.审计内容的复杂性。现代审计主要是以会计信息为媒介的间接审计,审计质量建立在会计反映的资料上。经济业务的种类和性质是多样化和复杂化的,会计核算如所得税会计、期货会计、衍生金融工具会计、合并会计、外币会计以及网络会计等远远超出了传统财务会计的内容。对这些业务的处理,显然要比传统的财务会计更具挑战性,更容易发生争议。需要审计人员根据实践经验进行职业判断,一旦判断失误,则可能要承担法律责任。2.审计技术的局限性。现代审计的突出特点是在对被审计单位内部控制制度评审的基础上进行的抽样审计。审计人员在实施抽样时,不论是对被审单位内部控制制度的检查,还是对其账户金额真实性的检查,都会遇到抽样风险问题,再者,在审计中审计人员对审计成本与效益的选择贯穿于整个审计过程。在风险未暴露之前,往往会注重成本的低廉,注重随之而来的效益,这也迫使审计人员采取更节省人力与时间的方法,因此产生审计风险的可能性大大增强。3.被审计单位治理结构和内部控制不完善。被审计单位的治理结构是否完善，内部控制制度是否健全有效，直接关系到审计风险。如果被审计单位存在内部治理结构形同虚设、“部人”控制现象、管理当局凌驾于内部控制之上、有关人员相互勾结致使内部控制失效、内部控制设计不合理或执行无效等现象，则审计风险会加大。4.会计师事务所的不正当竞争。一般情况下,每一个会计师事务所都必须根据职业协会颁布的质量控制准则,建立和执行本所的“质量控制制度”。有的事务所根本没有建立或执行自身的质量控制制度,为了争取客户，采取降低收费的手法以吸引客户，导致事务所为了减少成本而简化审计手续，以致审计人员在执行审计时没能遵守职业准则的要求，从而加大了审计的风险。5.审计人员的素质有待提高。我国注册会计师整体素质与客观要求还有相当距离。注册会计师的综合素质对执业风险的防范具有决定性作用，其道德素质、业务素质等，将会直接对审计结果产生重大影响。执业人员素质导致审计风险的本质原因包括以下三个方面：一是主观的故意，即明明知道审计项目存在审计风险，但由于受利益驱动，帮助客户通同作弊，从而导致问题的发生；二是主观的放纵，即明知审计风险很高，但由于疏忽大意，而不去避免，从而放任了结果的发生；三是客观的不可预见性，即由于审计技能原因，对存在的审计风险没有预见或在审计过程中没有发现问题。6.相关法律法规的有待规范。审计相关法律法规还不够完善，随着国家政策的不断调整、变化，各种新情况、新问题不断出现，而相关法律法规不相配套日益突出，导致审计过程中遇到的新问题无法处理。2此外，一些法规政出多门，相互矛盾，造成事务所、注册会计师无所适从，也容易导致审计风险。另外，事务所本身不按规定标准收费，竞相压价，扰乱市场秩序，也是导致审计风险发生的重要原因。二、审计风险的防范措施1.强化审计风险意识。审计人员的风险意识对审计结论有着重要影响,重视防范和控制审计风险是保证审计质量,维护审计声誉的需要。可以通过建立健全全面审计质量控制制度、建立责任追究制度来加强风险意识,明确审计小组、审计组长和审计人员各自的权力和责任,要求审计人员严格执行审计规范,将责任具体落实,促进审计工作各个阶段和各级审计人员各负其责、各担风险。2.分清被审单位的会计责任和注册会计师的审计责任。注册会计师在与客户签订约定书时，须写明委托方对提供资料的完整性和真实性负责等内容，并对全部审计业务均要求治理当局提交一份声明书，以防止委托方提供虚假证据；或者在委托方提供虚假证据，而由于其舞弊技术的高明并加以精心的掩饰，审计人员即便采取了标准的审计程序也没能查出的情况下，作为委托方应承担会计责任的依据。会计师事务所、注册会计师协会应从保护注册会计师利益出发，不断地完善有关权利义务的法规，不断地与法律界沟通，使法律界能够认同审计责任的界定标准，帮助注册会计师反击那些毫无根据地扩大注册会计师责任的诉讼，进而影响公众对区分会计责任和审计责任的理解和认同。3.正确选择运用现代审计方法。审计人员在实施审计时，要根据重要性和谨慎性原则，在合理评估审计风险的基础上围绕审计目标正确选择审计方法。一般而言，对内控制度薄弱的环节，或重大的事件，或审计风险较大的领域，应适当扩大抽样的范围和规模。反之应缩小抽样的范围和规模。也可以运用风险导向审计方法，它是以量化的风险水平为重点，强调针对不同客户实施个性化的审计程序，针对特殊的、不同的风险点，实施不同的程序，能够有效降低审计风险。4.加强会计师事务所内部治理。会计师事务所内部控制力度的加大，是有效防范审计风险的重要措施。比如，要制定明确的审计质量控制标准，建立严格的审批制度，实施高效的审计理论和方法学习制度等。随着市场经济的发展和国际贸易的加强，审计业务将发挥越来越重要的作用，为此，应该加大力度研究防范审计风险的有效方法，以促进审计职业的健康发展。5.建立保障制度，增强会计师事务所和注册会计师的风险承受能力。3时至今日，我国对会计师事务所已建立了审计风险基金制度，在某种意义上缓解了会计师事务所的风险压力，但是由于各事务所的风险基金积累存在差异，因而完全有可能出现实际承担的赔偿大于积累的情况。为此，我国应尽快参照国外建立风险责任保险制度，以适应市场经济体制的需要。另外，在执业过程中，会计师事务所应聘请熟悉法律责任的审计人员、有经验的律师共同参与商讨所有潜在的危险情况，一旦发生法律诉讼，有律师的参与也将使会计师事务所和注册会计师的损失降到最低限度。作者单位：保定职业技术学院经济管理系参考文献：1王婉娜.审计风险的规避措施J.对外经贸财会,2006(8):23-24.2余敬柱.审计风险的成因及防范对策J.审计与理财,2006(12):36-37.3谢志华.审计职业判断,审计风险与审计责任J.审计研究,2000(6):32-33.刍议注册会计师审计风险的表现、成因及防范对策福建华兴会计师事务所有限公司黄丽华摘要：审计风险即当企业财务报表存在重大错误时，审计人员发表不适当审计意见的可能性。注册会计师审计风险常见为重大遗漏、虚假信息披露、误导性信息披露，认真分析风险产生原因，寻求防范注册会计师审计风险的有效对策。关键词：注册会计师审计风险表现成因防范根据新审计准则，审计风险指的是当企业财务报表存在重大错误时，审计人员发表不适当审计意见的可能性。中国注册会计师审计准则第1101号财务报表审计的目标和一般原则则将审计风险产生根源追溯为，“审计风险取决于重大错误风险和检查风险”。这意味着审计风险相当于重大错报风险与检查风险相乘的结果，那么，理解审计风险就必须了解两大基本要素：被审单位财务报表存在重大错报和漏报的风险；审计人员所执行检查程序有问题，但其在审计后又表示该报表并不存在重大错报和漏报的风险。一、注册会计师审计风险的主要表现注册会计师行业所面临审计风险主要表现为：1.重大遗漏即企业信息披露报告中，未把应记载的事项完全或全部进行记载。根据主观性质的不同，重大遗漏主要分为故意遗漏和过失遗漏，其中故意遗漏属舞弊行为，该行为背后往往隐藏不正当的交易或事项，如偷税、漏税及违法担保等；过失遗漏则属非故意行为，此种行为的出现意味着会计人员素质和警觉性有待提高。对企业而言，注册会计师重大遗漏并不能确保审计人员及时发现和纠正，这使审计工作陷入高风险境地。2.虚假信息披露即企业把某些原本并不存在的、虚构的内容，通过信息公开的格式和方式予以公布。虚假信息披露常见为两种类别，即故意掩盖有些已发生事实的真相，或扭曲已发生的事实；编造本身并不存在的信息，诱引或欺骗投资者做出错误判断。在审计实务中，因虚假信息披露产生的审计失败案例尤为多见。3.误导性信息披露即企业公开事项是实施，但又因信息陈述存在缺陷，使得披露的信息对客观事实做了不准确描述，导致会计报表使用者产生多种理解或与客观事实全然不同的理解的行为。此种信息披露行为，如对企业发展前景夸大描述，或者毫无根据的盈利预测。误导性信息披露为审计人员恰恰当进行职业判断设置了障碍，同时使审计人员较难实行必要的审计程序，从而极易造成审计机构和审计人员蒙受巨大审计风险。二、注册会计师审计风险产生原因分析对于审计风险成因，应从各个角度加以分析：1.从被审计单位角度分析被审计单位内部控制制度的缺陷，和企业舞弊行为的存在，都是审计风险产生的诱因。现代企业经营管理讲究成本收益原则，为处理成本与收益关系，企业应加强内部控制，减少会计错弊的发生，但内控制度的缺陷却为审计效率的提升带来麻烦。目前我国企业所处会计环境仍不完善，企业舞弊现象、会计造假行为、管理者随意操纵会计数据问题，都增加了审计风险控制难度。2.从市场环境角度分析有些会计师事务所不依照规定标准和市场规律收费，随意压价，下调审计成本，审计业务收费过低，此种行为干扰市场秩序，增加审计风险。此外，我国注册会计师行业外部监管的低效乃至缺失，也给审计工作带来负面影响，比如国家财政部门、政府审计部门、中国证券管理委员会、国家税务部门、注册会计师协会等，同时监管企业年度会计报表审计报告的质量，造成会计师事务所面临循环监管现状，监管空白与多重监管并存，再加上会计师行业权威性不够、监管不力，使得会计师行业监管及监管体系十分欠缺。3.从注册会计师及注册会计师事务所角度分析在评估企业内控制度执行效果时，注册会计师如果不能严格规范审计程序和审计方法，则极易造成审计人员不按规定办事、无视恰当审计方法等问题。注册会计师风险意识薄弱，无形中也增加了审计风险的存在，比如某些注册会计师在执业中以侥幸心理面对审计风险。独立性即会计师事务所及注册会计师独立存在于客户及其他单位之外，其自身与客户及其他单位间不存在任何利益关系，注册会计师审计独立性的缺乏也对审计风险产生作用，其表现为会计师事务所与被审单位保持亲密关系，会计师事务所向企业提供混业服务，审计业务欠缺独立性势必影响审计独立性和审计效果。三、注册会计师审计风险防范的主要对策1.构建风险保障机制法律的约束，独立审计准则的有效执行，这些都是CPA执业的必须条件，但并无法避免其产生风险和引起法律诉讼。但一定的风险保障机制，可相对减少因风险带来的损失，比如提取风险基金、购买责任保险，虽不能使之免除法律诉讼，但风险产生或诉讼失败时，均可为其征得相应补偿，从而免去会计师事务的重大损失。基于此，建立健全风险保障机制，这对当今社会环境下的CPA来讲绝对是一个可行之举。2.正确理解审计责任审计责任与会计责任相互区别，防范审计风险，应及时转移不属于注册会计师的风险和责任。从降低审计风险入手，在和客户签订审计业务约定书时，注册会计师须注明委托方对提供资料真实性和完整性负有责任的内容，要求管理当局就全部审计业务提交一份声明书，避免委托方提供虚假证据。一旦发现委托方提供有虚假证据，即使审计人员采取标准审计程序并未能查出相关情况，委托方仍然必须承担会计责任，且虚假证据即为依据。就保护注册会计师利益的考虑，会计师事务所、注册会计师协会均应致力于有关权利义务法规的完善，不断与法律界沟通，促进法律界对审计责任界定标准的认同，为注册会计师降低甚至防范审计风险和责任提供外力条件。3.加强审计质量控制审计质量控制需要从审计人员、审计工作、审计质量控制制度三方面入手。对于政策法规尤其是新税制、新财会制度、新出台经济法规等，事务所应经常或定期举行相关内容学习讨论会，或定期开展专业技能与专业理论再教育活动，定期考核和研讨注册会计师工作水平，加强审计工作底稿、审计报告等方面的岗位培训，通过注册会计师应遵循道德标准、考核及奖惩办法的制定和实施，有效规范和约束CPA的工作行为，提高现有人员专业技能和理论水平。审计工作要讲究质量，分析影响审计质量及风险的基本要素，对审计工作质量层层控制，并定期实施考核和奖惩。完善审计工作质量控制制度，研究审计风险、审计证据收集、重要性概念等之间关系，据其特定关系，分析相关因素，恰当运用审计风险模型，确定具体审计方法和证据收集成本的高低。4.提升CPA职业道德CPA职业道德的提高，依赖于注册会计师职业道德的全面培养，以及注册会计师职业道德自律。拓展注册会计师职业道德培训活动，即全方位、全过程地实施在职注册会计师道德教育工作，特别是正在从事审计业务的在职注册会计师，在加强注册会计师考试中职业道德内容深化的同时，重视注册会计师后续教育和培养，使之在执业前和执业中均能接受必要的职业道德教育。实现我国注册会计师职业道德从他律向自律的转变，从国际先进国家注册会计师职业道德发展过程分析，职业道德自律阶段以职业良心和精神为核心，关注个人对社会的道德精神，从个人内在道德追求和思想上，提升个人价值观、道德观。此外，还应结合我国国情与注册会计师职业道德建设，从国家道德体系角度，体现注册会计师在职业领域内应遵循的执业理念和精神。5.健全相关法律法规知识经济时代注重法律的力量，完善的法律法规应成为降低审计风险的重要筹码。首先，在审计法及其有关法律法规中，明确界定审计责任与会计责任之间关系，严格要求在独立审计准则规定下，出具审计报告，注册会计师审计责任便在于确保审计报告公允性和合法性，被审计单位会计责任则在于保护资产安全完整、保证快资料合法真实，因而审计责任决不能减轻、免除或替代被审计单位的会计责任。其次，审计法及其相关法律法规应区分不同情况，对各种审计人员的法律责任予以界定，规定地方政府领导层不作为行为均应承担法律责任，审计人员肩负向上级反映审计结论被迫修改这一现实问题的责任。再者，构建审计执业个人责任与过错责任追究制度，增加审计人员法律责任尤其是经济责任的规定，即对于各种具体违法情况，审计人员应承担相应经济责任，以提高其责任性、执业水平，避免行政权力的滥用。参考文献：1周书美，苏南.注册会计师审计风险形成原因刍议.北方经济，2008（11）2冯璐，杨莉.浅谈注册会计师审计风险问题.大众商务，2009（3）3毕勤富，江大为.注册会计师审计风险的相关问题探讨.中国集体经济，2008（3）4生洪宇.注册会计师审计风险及其防范.吉林广播电视大学学报，2008（6）再论注册会计师审计风险的控制与防范摘 要 审计风险是会计报表中存在重大错报或漏报，而注册会计师经过审计后发表了不恰当审计意见从而导致严重后果的可能性。审计风险存在于审计约定书签订、审计抽样和审计取证和审计报告环节。审计方法、审计人员的素质、客观经济活动的复杂性、法律法规的规范程度对审计风险的形成有重大影响。审计风险控制与防范的措施主要有提高注册会计师的综合素质、严格遵循审计工作准则、建立风险责任制度和各级内部控制制度、审慎选择被审计单位、正确处理降低风险与经济效益的关系、提取风险基金或购买责任保险等。 关键词 审计风险 成因 控制 防范所谓审计风险是会计报表中存在重大错报或漏报，而注册会计师经过审计后发表了不恰当审计意见从而导致严重后果的可能性。从总体上来看，注册会计师的执业风险可分为三个大的方面：财务报告风险。财务报告没有正确编制，不符合合法性、公允性和一贯性；财务风险。公司面临严重财务困难，甚至失去持续经营能力；欺诈风险。公司有严重欺诈、违法行为。随着我国社会主义市场经济的发展，注册会计师审计的业务范围逐渐拓宽，人们对审计的期望越来越高，注册会计师的法律责任也越来越大。社会经济生活的复杂性和不确定性增加了审计的难度，相应产生了一定的审计风险。特别是注册会计师事务所脱钩改制后，这一问题显得尤为突出，为此，正确认识审计风险，增强审计风险意识，积极有效地预防和控制审计风险，使审计在维护市场经济秩序方面起到应有的作用是摆在注册会计师审计面前的重要课题。一、审计风险存在的主要环节及成因1.审计风险存在的主要环节(1)签订审计约定书环节的风险。签订审计约定书，是委托人与被委托机构之间明确权利义务关系的法律过程，约定书一旦确定，就对双方均具有约束力。作为审计方，必须按约定的内容、要求按时出具审计报告，否则就构成违约。一般情况下，除老客户外，会计师事务所对被审计单位内部财务制度和内控系统是否健全和有效并不了解，而这些方面的状况又恰恰是审计机构和注册会计师能否得出客观、真实审计结论，发表客观、真实审计意见的基础。在现实中存在这样一种情况，只要客户上门并满足给钱这个条件，审计机构就把风险抛之脑后，按委托方的要求草率地订下约定书。结果有的在接触对方的审计资料后，才发现工作量非常大，为了赶进度，不按规章的要求进行审计，有的对被审计单位财务记录和原始凭证虽根本没有可信度，但为了提供审计报告而凭经验和逻辑进行推理。这样的审计报告通常会存在审计风险。因此，可以说签订约定书环节是产生审计风险的源头。(2)审计抽样和审计取证环节的风险。注册会计师在审计过程中正确运用审计抽样方法不仅可以提高审计效率，取得可靠的审计证据，同时也能保证审计质量、防范审计风险。因为注册会计师在审计过程中不可能面面俱到，对被审计单位的所有经济事项所涉及的财务收支都查实，而每一经济事项在财务会计上的反映真实与否，又关系到企业财务报表的客观性、合法性和真实性，这就有一个“公允”的问题。就是说，注册会计师要回答的仅是被审计单位的财务报表是否在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况，而不是保证其绝对真实。虽然公允的要求减轻了注册会计师的责任和风险，但要达到公允的程度也并不容易，误差必须控制在可容忍的范围内。这就要求抽样要有可靠性，组成适量、有效的样本，以尽可能提高样本对总体的反映程度。否则，样本总体反映的情况差异超出可容忍的范围，就会使注册会计师对抽样结果产生信赖过度和误导错误，审计的公允性就会丧失，审计证据就可能片面、不可靠，从而产生重大误导作用，得出错误的审计结论，形成审计风险。(3)审计报告环节的风险。审计报告是审计的成果，也是追究审计责任和承担审计风险的具体依据。按照审计程序和正常逻辑思维，审计报告是依据审计约定书规定的内容和要求，依据审计抽样、取证所形成的工作底稿做出的，好像审计风险应存在于审计报告以前各环节。事实上，撰写审计报告本身不但存在风险，而且是防范风险的重要环节。因为审计风险是客观存在的，如果在审计报告中忽视风险的客观性，把查证结果的真实性进行绝对化肯定，并且忽视被审计单位的会计责任，一旦有误，就可能产生风险。如果审计报告对审计的时间和空间范围表述不清，也有可能使审计报告的使用者产生误解，形成风险。此外，审计报告对有关关联问题、或有事项等的表述以及对被审计单位财务状况的影响的表述是否准确、得当，也有可能产生风险。2.审计风险形成的主要成因(1)审计方法对审计风险的影响。一是审计方法模式滞后，审计实践上仍停留在账项基础审计和制度基础审计阶段；二是无论采用判断抽样还是统计抽样，它都是根据审计人员的经验主观判断，极易遗漏重要的项目；三是审计操作不规范，如审计人员为了降低审计成本随意放弃一些自认为不必要的审计程序，审计方法的选用不科学，审计报告的编写不明确、不公允等。(2)审计人员的素质对审计风险的影响。我国注册会计师整体素质与客观要求还有相当距离。注册会计师的综合素质对执业风险的防范具有决定性作用，其道德素质、业务素质等，将会直接对审计结果产生重大影响。综合素质越高，审计风险就越小，反之风险越大。执业人员素质导致审计风险的本质原因包括以下三个方面，一是主观的故意，即明明知道审计项目存在审计风险，但由于受利益驱动，帮助客户通同作弊，从而导致问题的发生；二是主观的放纵，即明知审计风险很高，但由于粗忽大意，而不去避免，从而放任了结果的发生；三是客观的不可预见性，即由于审计技能原因，对存在的审计风险没有预见或在审计过程中没有发现问题。注册会计师自身综合素质的高低是导致审计风险的主要原因。(3)客观经济活动的复杂性对审计风险的影响。随着社会信息化程度的提高，被审计单位的会计信息资料也越来越多，差错和虚假的会计资料参杂其中，失察的可能性也随着增大；经济业务的种类和性质也在不断的多样化和复杂化，会计核算业务已经远远超出传统的财务会计的内容，诸如所得税会计、租赁会计、破产会计、合并会计报表等新内容不断出现，对这些业务的处理，要比传统的财务会计更具挑战性，更容易发生争议，也为审计带来了更多的困难；从审计内容来看，现代审计不仅包括对被审计单位的财务收支活动进行审计，也包括对一些投资方案的可行性研究；既包括对被审计单位的经营成果进行评价，又要对被审计单位的内部控制制度的健全与运作效果进行评价，这些都会增加注册会计师做出正确的审计结论的难度。此外，我国经济体制及与之配套的各种制度均处于不断变革之中，经济成份越来越复杂，各种经济成份的从业人员的素质有很大的差异，他们处理经济业务的能力有时滞后于财务会计制度的变革，有的甚至乱中投机，以图私利的情况也时有发生。上述这些因素都相应的增加了审计的风险。(4)法律法规的规范程度对审计风险的影响。审计相关法律法规不够完善，随着国家政策的不断调整、变化，各种新情况、新问题不断出现，而相关法律法规不相配套日益突出，导致审计过程中遇到的新问题无法处理。此外，一些法规政出多门，相互矛盾，造成事务所、注册会计师无所适从，也容易导致审计风险。另外，事务所本身不按规定标准收费，竞相压价，降低审计成本，扰乱市场秩序，也是导致审计风险发生的重要原因。二、审计风险的控制与防范审计人员可以根据审计风险形成的原因，采取相应的对策，将其控制在一定范围之内。其方法主要有：1.提高注册会计师的综合素质。事务所内部应该注意做好两个方面的工作：一方面是在招聘专业人员时，严格把住质量关，不具备条件者不能聘用。另一方面，应注意对现有注册会计师不断地进行后续教育。在我国经济成份极其复杂，新规定新政策不断出现，审计对象和内容也就处于经常变化之中，所以应形成一种制度，让每个注册会计师都有机会吸取新的知识，不断提高自身的业务能力。同时，还要加强职业道德的刚性约束。首先要加强职业道德教育，不断强化相关人员的法律意识、责任意识和风险意识，具有强烈的敬业精神，不能只顾增加事务所的经济收入而忽视社会效益，给事务所带来巨大的审计风险。其次，必须把执业质量放在事务所工作首位，执业质量关系到社会审计事业的兴衰成败，绝不可掉以轻心，一定要按照市场规则，独立、客观、公正地从事各项审计业务，坚决反对弄虚作假的行为。2.严格遵循审计工作准则。审计人员应严格遵循审计规范,来制定严密的审计工作计划和实施方案,认真进行审计工作准备,实施中把握审计工作质量。在审计过程中对审计工作各程序进行严格控制,做到审计程序合法合规、内容完整、方法恰当。如对企业资产、负债、损益审计,除对企业会计六要素财务上的正常审计外,还须考虑企业的核算体系、生产流程、销售、仓库等各个环节,进行全面的调查,以确保审计程序和内容上的完整性。作为审计组长或主审,对组员的审计工作质量和审计目标完成情况实施必要的检查和监督,发现问题要及时纠正。3.建立风险责任制度和各级内部控制制度。从风险控制的角度出发，建立健全事务所内部的全面质量管理制度。实行工作职能分工和牵制,对