云南、贵州、陕西、甘肃.ppt

2011年企业年终汇算清缴税法会计差异与调整技巧 2 主要内容 第一节2011年汇算清缴三种新方法运用第二节收入确认的财税差异与调整第三节扣除类项目的确认与差异调整第四节资产类项目的差异调整及税前扣除第五节与申报表相关的特殊事项难点问题 3 第一节2011年汇算清缴三种新方法运用 一 汇算三种新方法 主体 布局 转换二 运用三种新方法掌控汇算的整体税负三 运用三种新方法思考企业年度汇算的难点与争议问题 4 第二节收入确认的财税差异与税前调整 一 收入类项目重要税收政策盘点二 22项收入类项目的财税处理与纳税调整三 汇算清缴中10项特殊收入财税解析四 解析税收征管中收入涉税风险点及成因 5 一 收入类项目重要税收政策盘点 一 企业所得税法 及 实施条例 1 以分期收款方式销售货物的 应当按照合同约定的收款日期确认收入的实现 例 甲公司采用分期收款方式销售设备 合同约定价款2000万元 分5年收回 每年400万 现销方式下 设备售价为1200万元 分析 会计按公允价值确认销售收入1200万元 800万元为未实现融资收益 按实际利率法摊销 冲减财务费用 6 2 受托加工制造大型机械设备 船舶 飞机 以及从事建筑 安装 装配工程业务或者提供其他劳务等 持续时间超过12个月的 按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现 3 采取产品分成方式取得收入的 按照企业分得产品的日期确认收入的实现 其收入额按照产品的公允价值确定 4 利息收入 按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现 7 5 股息 红利等权益性投资收益 除国务院财政 税务主管部门另有规定外 按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现 6 租金收入 按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现 7 特许权使用费收入 按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现 8 接受捐赠收入 按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现 8 二 国税函 2008 875号一 除企业所得税法及实施条例另有规定外 企业销售收入的确认 必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则 一 企业销售商品同时满足下列条件的 应确认收入的实现 1 商品销售合同已经签订 企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方 2 企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权 也没有实施有效控制 3 收入的金额能够可靠地计量 4 已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算 9 二 符合上款收入确认条件 采取下列商品销售方式的 应按以下规定确认收入实现时间 1 销售商品采用托收承付方式的 在办妥托收手续时确认收入 2 销售商品采取预收款方式的 在发出商品时确认收入 3 销售商品需要安装和检验的 在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入 如果安装程序比较简单 可在发出商品时确认收入 10 4 销售商品采用支付手续费方式委托代销的 在收到代销清单时确认收入 5 采用售后回购方式销售商品的 销售的商品按售价确认收入 回购的商品作为购进商品处理 如以销售商品方式进行融资 收到的款项应确认为负债 回购价格大于原售价的 差额应在回购期间确认为利息费用 6 销售商品以旧换新的 销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入 回收的商品作为购进商品处理 11 售后回购 是指销货方在售出商品后 在一定的期间内 按照合同的有关规定又将其售出的商品购买回来的一种交易方式 企业会计准则第14号 收入 应用指南规定 采用售后回购方式销售商品的 收到的款项应确认为负债 回购价格大于原售价的 差额应在回购期间按期计提利息 计入财务费用 有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品确认条件的 销售的商品按售价确认收入 回购的商品作为购进商品处理 12 二 企业在各个纳税期末 提供劳务交易的结果能够可靠估计的 应采用完工进度 完工百分比 法确认提供劳务收入 一 提供劳务交易的结果能够可靠估计 是指同时满足下列条件 1 收入的金额能够可靠地计量 2 交易的完工进度能够可靠地确定 3 交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算 13 二 企业提供劳务完工进度的确定 可选用下列方法 1 已完工作的测量 2 已提供劳务占劳务总量的比例 3 发生成本占总成本的比例 三 企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额 根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额 确认为当期劳务收入 同时 按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额 结转为当期劳务成本 14 四 下列提供劳务满足收入确认条件的 应按规定确认收入 1 安装费应根据安装完工进度确认收入 安装工作是商品销售附带条件的 安装费在确认商品销售实现时确认收入 2 宣传媒介的收费应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入 广告的制作费 应根据制作广告的完工进度确认收入 3 软件费 为特定客户开发软件的收费 应根据开发的完工进度确认收入 15 4 服务费 包含在商品售价内可区分的服务费 在提供服务的期间分期确认收入 5 劳务费 长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费 在相关劳务活动发生时确认收入 6 艺术表演 招待宴会和其他特殊活动的收费 在相关活动发生时确认收入 收费涉及几项活动的 预收的款项应合理分配给每项活动 分别确认收入 16 7 会员费 申请入会或加入会员 只允许取得会籍 所有其他服务或商品都要另行收费的 在取得该会员费时确认收入 申请入会或加入会员后 会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品 或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的 该会员费应在整个受益期内分期确认收入 8 特许权费 提供设备和其他有形资产的特许权费 在交付资产或转移资产所有权时确认收入 属于提供初始及后续服务的特许权费 在提供服务时确认收入 17 三 国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知 国税函 2010 79号 一 关于租金收入确认问题根据 实施条例 第十九条的规定 企业提供固定资产 包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入 应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现 其中 如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度 且租金提前一次性支付的 出租人可对上述已确认的收入 在租赁期内 分期均匀计入相关年度收入 18 二 关于债务重组收入确认问题企业发生债务重组 应在债务重组合同或协议生效时确认收入的实现 债务重组 是指在债务人发生财务困难的情况下 债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书 就其债务人的债务作出让步的事项 举例 甲公司以现金60万元抵偿所欠乙公司的债务70万元 甲公司债务重组所得和乙公司债务重组损失均为10万元 19 三 关于股权转让所得确认和计算问题 企业转让股权收入 应于转让协议生效 且完成股权变更手续时 确认收入的实现 转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后 为股权转让所得 企业在计算股权转让所得时 不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额 提示 企业清算和减资 撤资时可以扣除 20 四 关于股息 红利等权益性投资收益收入确认问题 企业权益性投资取得股息 红利等收入 应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期 确定收入的实现 被投资企业将股权 票 溢价所形成的资本公积转为股本的 不作为投资方企业的股息 红利收入 投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础 21 四 国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告 国家税务总局公告 2010 13号 融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后 又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为 融资性售后回租业务中承租方出售资产时 资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移 22 一 根据现行增值税和营业税有关规定 融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为 不属于增值税和营业税征收范围 不征收增值税和营业税 二 根据现行企业所得税法及有关收入确定规定 融资性售后回租业务中 承租人出售资产的行为 不确认为销售收入 对融资性租赁的资产 仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧 租赁期间 承租人支付的属于融资利息的部分 作为企业财务费用在税前扣除 本公告自2010年10月1日起施行 23 五 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 国税发 2009 31号 第六条企业通过正式签订 房地产销售合同 或 房地产预售合同 所取得的收入 应确认为销售收入的实现 具体按以下规定确认 一 采取一次性全额收款方式销售开发产品的 应于实际收讫价款或取得索取价款凭据 权利 之日 确认收入的实现 二 采取分期收款方式销售开发产品的 应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现 付款方提前付款的 在实际付款日确认收入的实现 24 三 采取银行按揭方式销售开发产品的 应按销售合同或协议约定的价款确定收入额 其首付款应于实际收到日确认收入的实现 余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现 四 采取委托方式销售开发产品的 应按合同协议与实际收款 不扣除手续费 包括分成收入 孰高原则确认收入 按收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现 分析 房地产公司销售完工前开发产品计入预收账款 税务上确认收入 25 六 政府财政性资金和拆迁补偿收入政府补助通过 营业外收入 和 递延收益 核算 与当期损益相关的政府补助直接计入营业外收入科目 与资产相关或与以后期间收益相关的 先计入递延收益科目 然后分期计入营业外收入科目 关于财政性资金行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题的通知 doc 26 财税 2011 70号一 企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金 凡同时符合以下条件的 可以作为不征税收入 在计算应纳税所得额时从收入总额中减除 一 企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件 二 财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求 三 企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算 27 二 根据实施条例第二十八条的规定 上述不征税收入用于支出所形成的费用 不得在计算应纳税所得额时扣除 用于支出所形成的资产 其计算的折旧 摊销不得在计算应纳税所得额时扣除 三 企业将符合本通知第一条规定条件的财政性资金作不征税收入处理后 在5年 60个月 内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分 应计入取得该资金第六年的应税收入总额 计入应税收入总额的财政性资金发生的支出 允许在计算应纳税所得额时扣除 四 本通知自2011年1月1日起执行 28 国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知 国税函 2009 118号 一 本通知所称企业政策性搬迁和处置收入 是指因政府城市规划 基础设施建设等政策性原因 企业需要整体搬迁 包括部分搬迁或部分拆除 或处置相关资产而按规定标准从政府取得的 搬迁补偿收入或 处置相关资产而取得的收入 以及通过市场 招标 拍卖 挂牌等形式 取得的 土地使用权转让收入 29 二 对企业取得的政策性搬迁或处置收入 应按以下方式进行企业所得税处理 二 企业没有重置或改良固定资产 技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告 应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入 减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额 计算缴纳企业所得税 30 一 企业根据搬迁规划 异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务 用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质 用途或者新的固定资产和土地使用权 以下简称重置固定资产 或对其他固定资产进行改良 或进行技术改造 或安置职工的 准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出 技术改造支出和职工安置支出后的余额 计入企业应纳税所得额 31 三 企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产 可以按照现行税收规定计算折旧或摊销 并在企业所得税税前扣除 四 企业从规划搬迁次年起的五年内 其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额 在五年期内完成搬迁的 企业搬迁收入按上述规定处理 三 税务机关应加强管理 重点审核有无政府搬迁文件或公告 有无搬迁协议和搬迁计划 有无企业技术改造 重置或改良固定资产的计划或立项 是否在规定期限内进行技术改造 重置或改良固定资产和购置其他固定资产等 32 七 视同销售收入 企业所得税法实施条例 第二十五条企业发生非货币性资产交换 以及将货物 财产 劳务用于捐赠 偿债 赞助 集资 广告 样品 职工福利或者利润分配等用途的 应当视同销售货物 转让财产或者提供劳务 分析 企业资产投资行为视同销售 33 国税函 2008 828号一 企业发生下列情形的处置资产 除将资产转移至境外以外 由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变 可作为内部处置资产 不视同销售确认收入 相关资产的计税基础延续计算 一 将资产用于生产 制造 加工另一产品 二 改变资产形状 结构或性能 三 改变资产用途 如自建商品房转为自用或经营 四 将资产在总机构及其分支机构之间转移 五 上述两种或两种以上情形的混合 六 其他不改变资产所有权属的用途 34 二 企业将资产移送他人的下列情形 因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产 应按规定视同销售确定收入 一 用于市场推广或销售 二 用于交际应酬 三 用于职工奖励或福利 四 用于股息分配 五 用于对外捐赠 六 其他改变资产所有权属的用途 35 国税发 2009 31号第七条企业将开发产品用于捐赠 赞助 职工福利 奖励 对外投资 分配给股东或投资人 抵偿债务 换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为 应视同销售 于开发产品所有权或使用权转移 或于实际取得利益权利时确认收入 或利润 的实现 确认收入 或利润 的方法和顺序为 一 按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定 二 由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定 三 按开发产品的成本利润率确定 36 八 关联交易 企业所得税法 第四十一条企业与其关联方之间的业务往来 不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的 税务机关有权按照合理方法调整 国税发 2009 2号第三十条实际税负相同的境内关联方之间的交易 只要该交易没有直接或间接导致国家总体税收收入的减少 原则上不做转让定价调查 调整 37 转让定价方法 国税发 2009 2号 第二十一条企业发生关联交易以及税务机关审核 评估关联交易均应遵循独立交易原则 选用合理的转让定价方法 根据所得税法实施条例第一百一十一条的规定 转让定价方法包括可比非受控价格法 再销售价格法 成本加成法 交易净利润法 利润分割法和其他符合独立交易原则的方法 特别纳税调整实施办法 试行 doc 38 二 22项收入类项目的财税处理与纳税调整 1 收入确认原则及关键涉税点把控2 资产溢余收入的财税差异与填表处理3 逾期未还包装物押金收入的财税解析4 违约金收入的财税处理与例解5 已做坏账损失又收回的应收账款解析6 无法偿付的应付账款财税差异7 汇兑收益确认与财税处理 39 8 低价销售商品财税处理差异与所得税确认要求9 商品折扣 折让冲减收入的涉税处理及例解10 国债未到期转让的利息收入的免税问题11 企业购买地方政府债券和铁路建设债券利息所得的免税问题12 营业外收入的审核及调整13 核定征收企业缴纳所得税的收入范围 40 14 补贴收入的财税处理与例解15 视同销售收入确认与填表要求16 分期收款销售商品的财税处理差异17 跨年度租金收入的涉税处理及例解18 买一赠一收入的涉税解析19 债务重组收入的确认与难点例解20 企业取得专用性财政资金的涉税处理21 政策性搬迁处置收入的财税处理例解22 关联交易的收入确认及涉税焦点解析 41 一 收入确认原则及关键涉税点把控1 权责发生制原则 实施条例 第九条规定 企业应纳税所得额的计算 以权责发生制为原则 属于当期的收入和费用 不论款项是否收付 均作为当期的收入和费用 不属于当期的收入和费用 即使款项已经在当期收付 均不作为当期的收入和费用 本条例和国务院财政 税务主管部门另有规定的除外 如 按劳务收入按进度分期确认 租金收入分期确认 42 2 实质重于形式原则国税函 2008 875号 除企业所得税法及实施条例另有规定外 企业销售收入的确认 必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则 如 企业销售商品同时满足4个条件的 应确认收入的实现 售后回购 售后回租等 如 企业在各个纳税期末 提供劳务交易的结果能够可靠估计的 应采用完工进度 完工百分比 法确认提供劳务收入 43 3 实际收付原则实际取得收入时确认收入实现 如取得捐赠所得时 取得财政性资金时 采取产品分成方式的 按照企业分得产品的日期确认收入实现等 4 纳税能力原则纳税人取得收入有纳税能力时纳税 无纳税能力时暂不纳税 如 房地产企业预收收入时确认收入 企业重组取得股权支付暂不纳税 变现实再纳税 44 5 合同约定原则指按照合同协议约定确认收入 如 租金收入 利息收入 股息所得 特许权使用费 分期收款销售商品等 按合同 协议或作出分配决定时确认收入 6 分解原则将一项行为分解为两项或两项以上行为理解 如视同销售行为 分配转股行为 以非货币性资产进行债务重组等行为 45 7 权益连续性原则 计税基础延续原则 主要是指在企业重组中 企业资产虽发生转移 但由于实际纳税主体存续 其资产转移发生的评估增值或减值 也暂不确认所得或损失 要求其资产计税基础保持不变 或由新主体延续承担 如企业重组中的合并方承接被合并方纳税权益 企业分立时分立企业承接被分立企业资产 股权收购 资产收购等 股东延续时不纳税退出时纳税 46 8 按公允价值确认原则企业取得收入的货币形式 包括现金 存款 应收账款 应收票据 准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等 企业取得收入的非货币形式 包括固定资产 生物资产 无形资产 股权投资 存货 不准备持有至到期的债券投资 劳务以及有关权益等 第企业以非货币形式取得的收入 应当按照公允价值确定收入额 前款所称公允价值 是指按照市场价格确定的价值 47 二 企业资产溢余收入企业所得税的其他收入 企业所得税法 第六条企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入 为收入总额 包括 1 销售货物收入 2 提供劳务收入 3 转让财产收入 4 股息 红利等权益性投资收益 5 利息收入 6 租金收入 7 特许权使用费收入 8 接受捐赠收入 9 其他收入 48 企业所得税法实施条例 第二十二条企业所得税法第六条第 九 项所称其他收入 是指企业取得的除企业所得税法第六条第 一 项至第 八 项规定的收入外的其他收入 包括企业资产溢余收入 逾期未退包装物押金收入 确实无法偿付的应付款项 已作坏账损失处理后又收回的应收款项 债务重组收入 补贴收入 违约金收入 汇兑收益等 49 企业资产溢余收入是指企业资产在盘点过程中发生的多于账面数额的资产 除了物资和现金等流动资产外 还可能包括无形资产等资产 实施条例第58条规定 盘盈的固定资产 以同类固定资产的重置完全价值为计税基础 重置完全价值 指按现有的生产能力 技术标准 重新购置同样的资产所需要付出的代价 重置价 市场价 估计价值折损 或 预计未来现金流量 50 三 逾期未退包装物押金收入是指纳税人为销售货物而出租或出借包装物所收取的押金 国税发 1998 228号一 所谓 逾期未返还 是指在买卖双方合同或书面约定的收回包装物 返还押金的期限内 不返还的押金 企业收取的包装物押金 从收取之日起计算 已超过一年 指12个月 仍未返还的 原则上要确认为期满之日所属年度的收入 51 二 包装物周转期间较长的 如有关购销合同明确规定了包装物押金的返还期的 经主管税务机关核准 包装物押金确认为收入的期限可适当延长 但最长不得超过三年 三 企业向有长期固定购销关系的客户收取的可循环使用包装物的押金 其收取的合理的押金在循环使用期间不作为收入 52 四 确实无法偿付的应付款项根据企业财务制度规定 企业应当按期偿还各种负债 如确实无法支付的应付款项 计入营业外收入 新税法无专门规定 原税法有规定国税发 1999 195号企业的应付未付款 凡债权人逾期两年未要求偿还的 应计入企业当年度收益计算缴纳企业所得税 53 企业财产损失所得税前扣除管理办法 国家税务总局令2005年第13号 第五条 企业已申报扣除的财产损失又获得价值恢复或补偿 应在价值恢复或实际取得补偿年度并入应纳税所得 因债权人原因确实无法支付的应付账款 包括超过三年以上未支付的应付账款 如果债权人已按本办法规定确认损失并在税前扣除的 应并入当期应纳税所得依法缴纳企业所得税 54 五 已作坏账损失处理后又收回的应收款项企业的应收款项作为坏账损失处理后 其损失部分可以在税前扣除 如果处理后其应收款又收回的 则应当重新作为企业的收入纳税 未经税务机关备案申报的坏账损失 虽然不能税前扣除 可以作为企业损失冲减本年利润 如收回后 也不再重复纳税 企业资产损失税前扣除管理办法公告 doc 55 六 违约金收入违约金是合同一方当事人不履行合同或者履行合同不符合约定时 对另一方当事人支付的用于赔偿损失的金额 合同法规定 当事人可以约定一方违约时向对方支付一定数额的违约金 也可以约定因违约产生的损失赔偿额的计算方法 分析 违约金收入涉及增值税或营业税等流转税吗 需要开具发票吗 56 七 汇兑损益企业在汇兑人民币和外币时可能因为汇率变动而产生价差收益 这是营业外收入的一种类型 应当作为收入缴纳所得税 实施条例第三十九条企业在货币交易中 以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产 负债按照期末即期人民币汇率中间价 买入与卖出的平均价 折算为人民币时产生的汇兑损失 除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外 准予扣除 57 八 低价销售商品财税处理差异与所得税确认要求关于对南昌置业发展公司纳税评估意见 doc 增值税暂行条例 第七条纳税人销售货物或者应税劳务的价格明显偏低并无正当理由的 由主管税务机关核定其销售额 营业税暂行条例 第七条纳税人提供应税劳务 转让无形资产或者销售不动产的价格明显偏低并无正当理由的 由主管税务机关核定其营业额 58 土地增值税暂行条例 第九条纳税人有下列情形之一的 按照房地产评估价格计算征收 一 隐瞒 虚报房地产成交价格的 二 提供扣除项目金额不实的 三 转让房地产的成交价格低于房地产评估价格 又无正当理由的 分析 企业所得税在哪些情况下需要调整销售价格 价格偏高是否调整 59 九 商品折扣 折让冲减收入的涉税处理国税函 2008 875号企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣 商品销售涉及商业折扣的 应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额 债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣 销售商品涉及现金折扣的 应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额 现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除 60 企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让 企业因售出商品质量 品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回 企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回 应当在发生当期冲减当期销售商品收入 分析 销售返利案例分析1 doc销售返利案例分析2 doc 61 十 国债未到期转让的利息收入免税问题关于企业国债投资业务企业所得税处理问题的公告 2011年第36号 例 公司于今年1月1日购买了一批3年期记账式国债 面值1000万元 票面利率为8 到期一次性还本付息 购买时 公司还支付了相关税费50万 9月1日 该公司将国债提前转让 取得转让价款1200万元 支付相关税费60万元 如何纳企业所得税 62 一 关于国债利息收入税务处理问题 一 国债利息收入时间确认1 根据企业所得税法实施条例第十八条的规定 企业投资国债从国务院财政部门 以下简称发行者 取得的国债利息收入 应以国债发行时约定应付利息的日期 确认利息收入的实现 2 企业转让国债 应在国债转让收入确认时确认利息收入的实现 63 二 国债利息收入计算企业到期前转让国债 或者从非发行者投资购买的国债 其持有期间尚未兑付的国债利息收入 按以下公式计算确定 国债利息收入 国债金额 适用年利率 365 持有天数上述公式中的 国债金额 按国债发行面值或发行价格确定 适用年利率 按国债票面年利率或折合年收益率确定 如企业不同时间多次购买同一品种国债的 持有天数 可按平均持有天数计算确定 64 十一 企业购买地方政府债券和铁路建设债券利息所得的免税问题关于地方政府债券利息所得免征所得税问题的通知 doc财政部国家税务总局关于铁路建设债券利息收入企业所得税政策的通知 doc 65 十二 营业外收入的审核及调整营业外收入是指与生产经营无直接关系的各项收入的金额 包括固定资产盘盈 处置固定资产净收益 非货币性资产交易收益 出售无形资产收益 罚款收入 债务重组收益 政府补助收入 捐赠收入和其他 营业外收入不构成企业计算广告费业务宣传费和业务招待费的基数 66 申报表填报说明规定 非货币性资产交易收益 填报纳税人发生的非货币性交易按照国家统一会计制度确认为损益的金额 1 执行企业会计准则的纳税人 发生具有商业实质且换出资产为固定资产 无形资产的非货币性交易 填报其换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额 2 执行企业会计制度和小企业会计制度的纳税人 填报与收到补价相对应的收益额 67 非货币性资产交换 是指交易双方主要以存货 固定资产 无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行非货币性资产交换的交换 该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产 即补价 通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25 作为参考 非货币性资产交换账务处理 新准则规定了确定换入资产成本的两种计量基础和交换所产生损益的确认原则 公允价值和账面价值 68 十三 核定征收企业所得税的收入范围国税发 2008 30号第三条纳税人具有下列情形之一的 核定征收企业所得税 依照法律 行政法规的规定可以不设置账簿的 依照法律 行政法规的规定应当设置但未设置账薄的 擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的 69 虽设置账簿 但账目混乱或者成本资料 收入凭证 费用凭证残缺不全 难以查账的 发生纳税义务 未按照规定的期限办理纳税申报 经税务机关责令限期申报 逾期仍不申报的 申报的计税依据明显偏低 又无正当理由的 特殊行业 特殊类型的纳税人和一定规模以上的纳税人不适用本办法 上述特定纳税人由国家税务总局另行明确 企业所得税核定征收通知国税函 doc 70 三 汇算清缴中10项特殊收入财税解析 1 销售自产货物同时提供建筑业劳务如何征收流转税国家税务总局关于纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务有关税收问题的公告 doc2 资产重组过程中货物移转不征收增值税营业税的事项增值税问题的公告 doc营业税问题的公告 doc 71 3 直接收款方式下增值税纳税义务发生时间的确定第十九条增值税纳税义务发生时间 一 销售货物或者应税劳务 为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天 先开具发票的 为开具发票的当天 二 进口货物 为报关进口的当天 国家税务总局关于增值税纳税义务发生时间有关问题的公告 doc 72 第三十八条条例第十九条第一款第 一 项规定的收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天 按销售结算方式的不同 具体为 一 采取直接收款方式销售货物 不论货物是否发出 均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天 二 采取托收承付和委托银行收款方式销售货物 为发出货物并办妥托收手续的当天 三 采取赊销和分期收款方式销售货物 为书面合同约定的收款日期的当天 无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的 为货物发出的当天 73 四 采取预收货款方式销售货物 为货物发出的当天 但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备 船舶 飞机等货物 为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天 五 委托其他纳税人代销货物 为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天 未收到代销清单及货款的 为发出代销货物满180天的当天 六 销售应税劳务 为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天 七 纳税人发生视同销售货物行为 为货物移送的当天 74 4 动产与不动产整体转让流转税征收政策变化国家税务总局关于纳税人转让不动产固定资产第47号公告 DOC关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知 doc 75 5 售后回购商品的财税处理差异国税函 2008 875号采用售后回购方式销售商品的 销售的商品按售价确认收入 回购的商品作为购进商品处理 有证据表明不符合销售收入确认条件的 如以销售商品方式进行融资 收到的款项应确认为负债 回购价格大于原售价的 差额应在回购期间确认为利息费用 76 6 在建工程试运行收入的财税差异 企业会计制度 规定 工程达到预定可使用状态前因进行试运转所发生的净支出 计入工程成本 企业的在建工程项目在达到预定可使用状态前所取得的试运转过程中形成的 能够对外销售的产品 其发生的成本 计人在建工程成本 销售或转为库存商品时 按实际销售收入或按预计售价冲减工程成本 77 7 财政拨款等不征税收入孳生的利息财税处理方法关于非营利组织企业所得税免税收入问题的通知 doc8 企业的股权转让所得涉税处理规定企业转让股权收入 应于转让协议生效 且完成股权变更手续时 确认收入的实现 转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后 为股权转让所得 企业在计算股权转让所得时 不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额 78 国家税务总局公告2011年第34号投资企业从被投资企业撤回或减少投资 其取得的资产中 相当于初始出资的部分 应确认为投资收回 相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分 应确认为股息所得 其余部分确认为投资资产转让所得 被投资企业发生的经营亏损 由被投资企业按规定结转弥补 投资企业不得调整减低其投资成本 也不得将其确认为投资损失 79 国家税务总局关于企业股权投资损失所得税处理问题的公告 公告2010年第6号 企业对外进行权益性 以下简称股权 投资所发生的损失 在经确认的损失发生年度 作为企业损失在计算企业应纳税所得额时一次性扣除 本规定自2010年1月1日起执行 本规定发布以前 企业发生的尚未处理的股权投资损失 按照本规定 准予在2010年度一次性扣除 80 9 企业限售股转让中的涉税处理国家税务总局关于企业转让上市公司限售股有关所得税问题的公告 39 doc10 代购代销行为的涉税风险及财税处理代购代销收入主要涉及营业税 增值税和企业所得税 国税发 1993 149号 代理业 是指代委托人办理受托事项的业务 包括代购代销货物 代办进出口 介绍服务 其他代理服务 如 代扣代缴税款 81 关于代购货物征税问题 94 财税字第026号代购货物行为 凡同时具备以下条件的 不征收增值税 不同时具备以下条件的 无论会计制度规定如何核算 均征收增值税 一 受托方不垫付资金 二 销货方将发票开具给委托方 并由受托方将该项发票转交给委托方 三 受托方按销售方实际收取的销售额和增值税额 如系代理进口货物则为海关代征的增值税额 与委托方结算货款 并另外收取手续费 82 会计处理规定 代销商品通常采用两种方式 即 视同买断方式和收取手续费方式 视同买断方式的 受托方将商品销售后 按实际售价确认收入 并向委托方开具代销清单 委托方收到代销清单时 再确认本企业销售收入 收取手续费方式的 委托方在受托方开具代销清单是确认销售收入 受托方在销售商品后 按合同收取手续费确认收入 企业收取费用征收流转税通知 doc 83 第三节扣除类项目的确认与差异调整 一 所得税税前费用扣除的基本原则二 扣除类项目的重要财税政策盘点及22项扣除类项目的税法解析与纳税调整三 2011年税收征管中扣除类项目的涉税风险透视 84 一 所得税税前费用扣除的基本原则 1 权责发生制原则企业应纳税所得额的计算 以权责发生制为原则 属于当期的收入和费用 不论款项是否收付 均作为当期的收入和费用 不属于当期的收入和费用 即使款项已经在当期收付 均不作为当期的收入和费用 本条例和国务院财政 税务主管部门另有规定的除外 如 利息费用 租赁费用 水电费用 年终奖 保险费用以及其他跨期费用扣除等转化 85 手续费和佣金 财税 2009 29号 一 企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出 不超过以下规定计算限额以内的部分 准予扣除 超过部分 不得扣除 1 保险企业 2 其他企业 按与具有合法经营资格中介服务机构或个人所签订服务协议或合同确认的收入金额的5 计算限额 六 企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关资料 并依法取得合法真实凭证 86 2 相关性合理性原则企业实际发生的与取得收入有关的 合理的支出 包括成本 费用 税金 损失和其他支出 准予在计算应纳税所得额时扣除 有关的支出 是指与取得收入直接相关的支出 合理的支出 是指符合生产经营活动常规 应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出 如 个人费用与单位费用的区分 员工个人所得税款 未投入使用资产的折旧摊销 不征税收入的支出等 87 3 真实性合法性原则真实是指有关支出确属已经实际发生 合法是指符符合国家税收法律 法规和规章的规定 企业发生的支出 按照发票管理条例有关规定应该取得发票而未能取得发票 或取得的发票不真实 不规范 不予税前扣除 企业发生的支出 如果不需要取得发票的 应提供证明业务或事项确实已经实际发生的充分适当的凭据及实施证据 才能税前扣除 88 下列费用中应注意的证据链条问题 企业发生的与其取得收入有关的合理的办公用品费 差旅费 会议费 车辆使用费 主管税务机关要求提供证明资料的 应能够提供证明其真实性的合法凭证 否则 不得在税前扣除 差旅费的证明材料应包括 出差人员姓名 地点 时间 任务 支付凭证等 会议费证明材料应包括 会议时间 地点 出席人员 内容 目的 费用标准 支付凭证等 车辆燃油费 修理费 保险费 通讯费等费用扣除的判断问题 89 4 历史成本原则企业的各项资产 包括固定资产 生物资产 无形资产 长期待摊费用 投资资产 存货等 以历史成本为计税基础 历史成本 是指企业取得该项资产时实际发生的支出 企业持有各项资产期间资产增值或者减值 除国务院财政 税务主管部门规定可以确认损益外 不得调整该资产的计税基础 如 企业合并分立等重组资产评估的转化 90 5 划分经营性支出和资本性支出原则企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出 收益性支出在发生当期直接扣除 资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本 不得在发生当期直接扣除 企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产 不得扣除或者计算对应的折旧 摊销扣除 如 利息费用资本化和费用化的转化 91 二 扣除类项目的重要财税政策盘点及22项扣除类项目的税法解析与纳税调整 一 工资薪金企业实际发生的合理的职工工资薪金 准予在税前扣除 职工工资薪金 是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬 包括基本工资 奖金 津贴 补贴 年终加薪 加班工资 以及与任职或者受雇有关的其他支出 92 国税函 2009 3号合理工资薪金是指企业按照股东大会 董事会 薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金 按以下原则掌握 1 企业制订了较为规范的员工工资薪金制度 2 制订的工资薪金制度符合行业及地区水平 3 企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的 工资薪金的调整是有序进行的 4 已依法履行了代扣代缴个人所得税义务 5 有关工资薪金的安排 不以减少或逃避税款为目的 93 关于工资薪金总额问题 工资薪金总额 是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和 不包括企业的职工福利费 职工教育经费 工会经费以及养老保险费 医疗保险费 失业保险费 工伤保险费 生育保险费等社会保险费和住房公积金 属于国有性质的企业 其工资薪金 不得超过政府有关部门给予的限定数额 超过部分 不得计入企业工资薪金总额 也不得在计算企业应纳税所得额时扣除 94 二 职工福利费职工福利费支出 不超过工资薪金总额14 以下部分 准予扣除 国税函 2009 3号1 尚未实行分离办社会职能的企业 其内设福利部门所发生的设备 设施和人员费用 包括职工食堂 职工浴室 理发室 医务所 托儿所 疗养院等集体福利部门的设备 设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金 社会保险费 住房公积金 劳务费等 95 2 为职工卫生保健 生活 住房 交通等所发放的各项补贴和非货币性福利 包括企业向职工发放的因公外地就医费用 未实行医疗统筹企业职工医疗费用 职工供养直系亲属医疗补贴 供暖费补贴 职工防暑降温费 职工困难补贴 救济费 职工食堂经费补贴 职工交通补贴等 3 按照其他规定发生的其他职工福利费 包括丧葬补助费 抚恤费 安家费 探亲假路费等 96 国家税务总局公告2011年第34号二 关于企业员工服饰费用支出扣除问题企业根据其工作性质和特点 由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用 根据 实施条例 第二十七条的规定 可以作为企业合理的支出给予税前扣除 劳动保护支出是指确因工作需要为雇员配备或提供工作服 手套 安全保护用品 防暑降温用品等所发生的支出 非现金支出 97 三 工会经费企业实际拨缴的职工工会经费支出 在职工工资薪金总额2 含 内的 准予扣除 要求取得拨缴款收据 总局公告2010年第24号自2010年7月1日起 企业拨缴的职工工会经费 不超过工资薪金总额2 的部分 凭工会组织开具的 工会经费收入专用收据 在企业所得税税前扣除 会计账务处理是否可以计提 98 四 职工教育经费除国务院财政 税务主管部门另有规定外 企业实际发生的职工教育经费支出 在职工工资总额2 5 含 以内的 准予据实扣除 超过部分 准许在以后年度结转扣除 财建 2006 317号切实执行国发 2002 16号中关于 一般企业按照职工工资总额的1 5 足额提取教育培训经费 从业人员技术要求高 培训任务重 经济效益较好的企业 可按2 5 提取 列入成本开支 的规定 足额提取职工教育培训经费 99 财税 2008 1号软件生产企业的职工培训费用 可按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除 财税 2009 63号对经认定的技术先进型服务企业 其发生的职工教育经费按不超过企业工资总额8 的比例据实在企业所得税税前扣除 超过部分 准予在以后纳税年度结转扣除 100 五 业务招待费企业实际发生的与经营活动有关的业务招待费 按照发生额的60 扣除 但最高不超过当年销售 营业 收入的5 销售 营业 收入范围 主营业务收入 其他业务收入 视同销售收入 国税函 2010 79 号对从事股权投资业务的企业 包括集团公司总部 创业投资企业等 其从被投资企业分配的股息 红利以及股权转让收入 可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额 101 六 企业缴纳的各类保险1 企业按照国务院有关主管部门或省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本医疗保险费 基本养老保险费 失业保险费 工伤保险费 生育保险费等基本保险费和住房公积金 12 准予税前扣除 2 企业为员工支付的补充养老保险费 补充医疗保险费 在规定的范围和标准内 工资总额5 以内 准予扣除 102 3 企业为投资者或雇员个人向商业保险机构投保的人寿保险 财产保险等商业保险 不得扣除 4 企业按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费 准予扣除 5 企业参加财产保险和责任保险 按照规定实际缴纳的保险费用 准予扣除 103 七 关联管理费与服务费企业之间支付的管理费 企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费 以及非银行企业内营业机构之间支付的利息 不得扣除 国家税务总局关于母子公司间提供服务支付费用有关企业所得税处理问题的通知 国税发 2008 86号 一 母公司以管理费形式向子公司提取费用 子公司因此支付的管理费 不得在税前扣除 104 八 开 筹 办费处理国税函 2010 79号企业自开始生产经营的年度 为开始计算企业损益的年度 企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出 不得计算为当期的亏损 应按照国税函 2009 98号第9条规定执行 新税法中开 筹 办费未明确列作长期待摊费用 企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除 也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理 但一经选定 不得改变 企业在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费 也可根据上述规定处理 105 九 广告业务宣传费符合条件的广告费和业务宣传费支出 除国务院财政 税务主管部门另有规定外 不超过当年销售 营业 收入15 的部分 准予扣除 超过部分 准予在以后纳税年度结转扣除 国税发 2009 31号企业委托境外机构销售开发产品的 其支付境外机构的销售费用 含佣金或手续费 不超过委托销售收入10 的部分 准予据实扣除 106 财税 2009 72号1 对化妆品制造 医药制造和饮料制造 不含酒类制造 下同 企业发生的广告费和业务宣传费支出 不超过当年销售 营业 收入30 的部分 准予扣除 超过部分 准予在以后纳税年度结转扣除 2 烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出 一律不得在计算应纳税所得额时扣除 3 本通知自2008年1月1日起至2010年12月31日止执行 107 十 手续费和佣金财税 2009 29号一 企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出 不超过以下规定计算限额以内的部分 准予扣除 超过部分 不得扣除 1 保险企业 财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15 含本数 下同 计算限额 人身保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的10 计算限额 108 2 其他企业 按与具有合法经营资格中介服务机构或个人 不含交易双方及其雇员 代理人和代表人等 所签订服务协议或合同确认的收入金额的5 计算限额 二 企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同 并按国家有关规定支付手续费及佣金 除委托个人代理外 企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除 企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除 三 企业不得将手续费及佣金支出计入回扣 业务提成 返利 进场费等费用 109 四 企业已计入固定资产 无形资产等相关资产的手续费及佣金支出 应当通过折旧 摊销等方式分期扣除 不得在发生当期直接扣除 五 企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额 并如实入账 六 企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关资料 并依法取得合法真实凭证 110 十一 利息费用扣除标准 实施条例 第三十八条企业在生产经营活动中发生的下列利息支出 准予扣除 非金融企业向金融企业借款的利息支出 金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出 企业经批准发行债券的利息支出 非金融企业向非金融企业借款的利息支出 不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分 111 国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告 2011年第34号 根据 实施条例 第三十八条规定 非金融企业向非金融企业借款的利息支出 不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分 准予税前扣除 鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情况 企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时 应提供 金融企业的同期同类贷款利率情况说明 以证明其利息支出的合理性 112 国税函 2009 312号凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的 该企业对外借款所发生的利息 相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息 其不属于企业合理的支出 应由企业投资者负担 不得在计算企业应纳税所得额时扣除 具体计算不得扣除的利息公式为 每一计算期不得扣除的借款利息 该期间借款利息额 该期间未缴足注册资本额 该期间借款额 113 关联方借款利息支出财税 2008 121号一 在计算应纳税所得额时 企业实际支付给关联方的利息支出 不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分 准予扣除 超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除 企业实际支付给关联方的利息支出 除符合本通知第二条规定外 其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为 一 金融企业 为5 1 二 其他企业 为2 1 114 二 企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料 并证明相关交易活动符合独立交易原则的 或者该企业的实际税负不高于境内关联方的 其实际支付给境内关联方的利息支出 在计算应纳税所得额时准予扣除 四 企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税 115 个人借款利息支出关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知 国税函 2009 777号 一 企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出 应根据 中华人民共和国企业所得税法 以下简称税法 第四十六条及 财政部 国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知 财税 2008 121号 规定的条件 计算企业所得税扣除额 116 二 企业向除第一条规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出 其借款情况同时符合以下条件的 其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分 根据税法第八条和税法实施条例第二十七条规定 准予扣除 一 企业与个人之间的借贷是真实 合法 有效的 并且不具有非法集资目的或其他违反法律 法规的行为 二 企业与个人之间签订了借款合同 117 折扣折让国税函 2008 875号债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣 销售商品涉及现金折扣的 应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额 现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除 118 十二 税收企业实际发生的成本 费用 税金 损失和其他支出 可以税前扣除 企业所得税法第八条所称税金 是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加 按税款所属期扣除 国税发 2009 31号 企业发生的期间费用 已销开发产品计税成本 营业税金及附加 土地增值税准予当期按规定扣除 119 十三 公益性捐赠支出企业发生的公益性捐赠支出 不超过年度利润总额12 的部分 准予扣除 年度利润总额 是指企业按照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润 1 计算基数 年度利润总额指按会计准则计算的会计利润 2 受赠部门 公益性捐赠是指企业通过公益性团体或者县级以上人民政府及其部门规定的公益性捐赠 120 3 对符合条件的公益性群众团体 由财政部 国家税务总局和省级财政 税务部门分别每年联合公布名单 企业和个人在名单所属年度内向名单内的群众团体进行的公益性捐赠支出 可以按规定进行税前扣除 4 公益性群众团体在接受捐赠时 应按照行政管理级次分别使用由财政部或省 自治区 直辖市财政部门印制的公益性捐赠票据或者 非税收入一般缴款书 收据联 并加盖本单位的印章 对个人索取捐赠票据的 应予以开具 121 十四 违反税法规定的其他支出1 税收滞纳金 2 罚金 罚款和被没收财物的损失 违反行政法律 法规定的支出 不包括企业之间违约款项和滞纳金等支出 3 直接向受赠者的捐赠支出 4 赞助支出 指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出 5 与取得收入无关的其他支出 122 十五 各项准备税法及实施条例规定 除国务院财政 税务主管部门另有规定外 企业提取的各项资产减值准备 包括坏账准备 风险准备等准备金支出 不得扣除 未经核定的准备金支出 是指企业未经国务院财政 税务主管部门核定而提取的各项资产减值准备 风险准备等准备金 123 国家税务总局关于煤矿企业维简费和高