注册会计师执业准则.ppt

,第3章注册会计师执业准则,学习内容,*中国注册会计师执业准则体系*鉴证业务的定义、要素*基于责任方认定的业务和直接报告业务*鉴证业务的目标*三方关系人和三方关系*质量控制制度的目的和要素*业务执行,职业规范体系图P43,管理标准,道德标准,技术标准,3-1审计准则执业准则的发展,1996、1、1：第一批-9个审计准则、1个实务公告、3个执业规范指南；1997、1、1：第二批-8个具体审计准则、3个实务公告；1999、7、1：第三批-9个具体审计准则、2个实务公告；2001、7、1：第四批-1个具体审计准则、2个实务公告、修订1个实务公告；2002、7、1：第五批-2个具体审计准则、2个实务公告；2003、7、1：第六批-1个具体审计准则、1个实务公告、1个执业规范指南、修订2个具体审计准则；2006年:新执业准则48个,执业准则体系框架,中国注册会计师鉴证业务基本准则（1个）中国注册会计师审计准则(41个)11、一般原则与责任（8个）112、风险评估以及风险的应对（5个）123、审计证据（12）134、利用其他主体的工作（3个）145、审计结论与报告（4个）156、特殊领域（9个）16中国注册会计师审阅业务准则（1个）2中国注册会计师其他鉴证业务准则（2个）3中国注册会计师相关服务准则（2个）4会计师事务所质量控制准则（1个）5,鉴证业务准则,执业准则目录表,中国注册会计师鉴证业务基本准则（1个）中国注册会计师审计准则（Independentauditstandards）1、一般原则与责任（8个）中国注册会计师审计准则第1101号财务报表审计的目标和一般原则中国注册会计师审计准则第1111号审计业务约定书中国注册会计师审计准则第1121号历史财务信息审计的质量控制中国注册会计师审计准则第1131号审计工作底稿中国注册会计师审计准则第1141号财务报表审计中对舞弊的考虑中国注册会计师审计准则第1142号财务报表审计中对法律法规的考虑中国注册会计师审计准则第1151号与治理层的沟通中国注册会计师审计准则第1152号前后任注册会计师的沟通,2、风险评估以及风险应对（5个）中国注册会计师审计准则第1201号计划审计工作中国注册会计师审计准则第1211号了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险中国注册会计师审计准则第1212号对被审计单位使用服务机构的考虑中国注册会计师审计准则第1221号重要性中国注册会计师审计准则第1231号针对评估的重大错报风险实施的程序,中国注册会计师审计准则,3、审计证据（12）中国注册会计师审计准则第1301号审计证据中国注册会计师审计准则第1311号存货监盘中国注册会计师审计准则第1312号函证中国注册会计师审计准则第1313号分析程序中国注册会计师审计准则第1314号审计抽样和其他选取测试项目的方法中国注册会计师审计准则第1321号会计估计的审计中国注册会计师审计准则第1322号公允价值计量和披露的审计中国注册会计师审计准则第1323号关联方中国注册会计师审计准则第1324号持续经营中国注册会计师审计准则第1331号首次接受委托时对期初余额的审计中国注册会计师审计准则第1332号期后事项中国注册会计师审计准则第1341号管理层声明,中国注册会计师审计准则,4、利用其他主体的工作（3个）中国注册会计师审计准则第1401号利用其他注册会计师的工作中国注册会计师审计准则第1411号考虑内部审计工作中国注册会计师审计准则第1421号利用专家的工作5、审计结论与报告（4个）中国注册会计师审计准则第1501号审计报告中国注册会计师审计准则第1502号非标准审计报告中国注册会计师审计准则第1511号比较数据中国注册会计师审计准则第1521号含有已审计财务报表的文件中的其他信息,中国注册会计师审计准则,6、特殊领域（9个）中国注册会计师审计准则第1601号对特殊目的审计业务出具审计报告中国注册会计师审计准则第1602号验资中国注册会计师审计准则第1611号商业银行财务报表审计中国注册会计师审计准则第1612号银行间函证程序中国注册会计师审计准则第1613号与银行监管机构的关系中国注册会计师审计准则第1621号对小型被审计单位审计的特殊考虑中国注册会计师审计准则第1631号财务报表审计中对环境事项的考虑中国注册会计师审计准则第1632号衍生金融工具的审计中国注册会计师审计准则第1633号电子商务对财务报表审计的影响,中国注册会计师审计准则,中国注册会计师审阅业务准则中国注册会计师审阅准则第2101号财务报表审阅中国注册会计师其他鉴证业务准则中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务中国注册会计师其他鉴证业务准则第3111号预测性财务信息的审核,中国注册会计师相关服务准则中国注册会计师相关服务准则第4101号对财务信息执行商定程序中国注册会计师相关服务准则第4111号代编财务信息会计师事务所质量控制准则会计师事务所质量控制准则第5101号业务质量控制,一、鉴证业务的定义、要素和目标（P46）（一）鉴证业务的定义1.鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息（或鉴证对象）提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息（或鉴证对象）信任程度的业务。（以财务报表审计为例）2.鉴证对象信息是按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果。（如财务报表）3.鉴证对象是指鉴证对象信息所反映的内容。（财务报表反映的内容，即企业财务状况、经营成果和现金流量）,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,【练习题1：多选】注册会计师对鉴证对象信息提出结论是为了增强下列（）利害关系人对鉴证对象信息信任程度。A管理层和治理层B证券交易机构C股东、债权人D金融机构及潜在投资者,【答案】BCD,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,（二）鉴证业务要素（5要素）P451三方关系分别是注册会计师、责任方和预期使用者；（人,三）2鉴证对象鉴证对象具有多种不同的表现形式，如财务或非财务的业绩或状况、物理特征、系统与过程、行为等。不同的鉴证对象具有不同特征；（鉴证什么，四）对比：鉴证对象信息鉴证对象信息是按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果。如责任方按照会计准则和相关会计制度（标准）对其财务状况、经营成果和现金流量（鉴证对象）进行确认、计量和列报（包括披露，下同）而形成的财务报表（鉴证对象信息）。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,（二）业务要素（5要素）3标准即用来对鉴证对象进行评价或计量的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准；（评价标准，五）4获取充分、适当的证据是注册会计师提出鉴证结论的基础；（收集证据，六）5注册会计师应当针对鉴证对象信息（或鉴证对象）在所有重大方面是否符合适当的标准，以书面报告的形式发表能够提供一定保证程度的结论。（出报告，七）,（二）鉴证业务的要素,鉴证对象（鉴证对象信息）,鉴证报告,证据,标准,CPA,责任方之外的预期使用者,责任方,【例题2：单选】注册会计师接受委托对2007年ABC股份有限公司财务报表进行了审计，下列选项中属于“鉴证对象”的是（）。AABC公司2007年财务报表BABC公司2007年12月31日的财务状况和该年度的经营成果和现金流量CABC公司2007年度的财务状况、经营成果和现金流量DABC公司2007年利润表,【答案】B,（三）基于责任方认定的业务和直接报告业务（按预期使用者获取鉴证对象信息的途径和提出结论的对象不同，P45）1.含义在基于责任方认定的业务中，责任方对鉴证对象进行评价或计量，鉴证对象信息以责任方认定的形式为预期使用者获取。在直接报告业务中，注册会计师直接对鉴证对象进行评价或计量，或者从责任方获取对鉴证对象评价或计量的认定（鉴证对象信息），而该认定无法为预期使用者获取，预期使用者只能通过阅读鉴证报告获取鉴证对象信息。,责任方,预期使用者（两种途径获取鉴证对象信息）,注册会计师,鉴证对象,责任方认定（鉴证对象信息）,评估和计量,形成,获取,再评估和计量,形成,注册会计师鉴证结果,比较,鉴证报告（对责任方认定或鉴证对象）,阅读,基于责任方认定的鉴证业务,责任方,注册会计师,鉴证对象,责任方认定（鉴证对象信息）：也可能没有,评估和计量,形成,（再）评估和计量,形成,注册会计师鉴证结果,鉴证报告（仅对鉴证对象）,预期使用者（仅一种途径获取鉴证对象信息）,直接报告鉴证业务,2.区别（以财务报表审计和IT系统鉴证为例）,（1）预期使用者获取鉴证对象信息的方式不同预期使用者不通过审计报告便可获取责任方认定，即财务报表；可能不存在责任方认定，或虽然存在，但该认定无法为预期使用者获取。预期使用者只能通过鉴证报告获取上述信息（2）注册会计师提出结论的对象不同鉴证对象信息（即所审计的财务报表）或鉴证对象；鉴证对象，即IT系统可应用性、安全性、完整性和可维护性等方面控制的有效性,2.区别（以财务报表审计和IT系统鉴证为例）,（3）责任方的责任不同责任方对鉴证对象信息（即对财务报表）负责，同时（*可能*）也对鉴证对象（财务状况、经营成果和现金流量）负责；责任方仅对鉴证对象负责，即对IT系统可应用性、安全性、完整性和可维护等方面控制的有效性负责（4）鉴证报告的内容和格式不同以书面形式对财务报表出具审计报告，明确提及责任方认定例如：“我们审计了后附的ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）编制的20年12月31日的资产负债表和20年度的”；以书面形式提供鉴证报告。直接提及鉴证对象和标准，无需提及责任方认定。例如：“我们对ABC公司20年月日至20年月日期间IT服务系统可应用性、安全性、完整性、和可维护性等方面控制有效性进行了审查”,【例题3单选题】在确定鉴定业务是基于责任方认定的业务还是直接报告业务时，A注册会计师应当考虑的因素是（）。A.提供的保证程度是合理保证还是有限保证B.鉴证对象信息是否以责任方认定的形式为预期使用者获取C.提出结论的方式是积极方式还是消极方式D.提出鉴证报告的形式是书面报告还是口头报告,【答案】B,【例题4：判断】A注册会计师接受甲公司的委托，对甲公司管理层编制的下属子公司乙公司IT系统运行有效性的评价报告进行鉴证。甲公司拟将该评价报告提交给其他预期使用者。【要求】指出该项鉴证业务属于下表中何种业务类型，直接在表格中相应位置打“”。负责？,【答案】（1）基于责任方认定的业务,（2）其他鉴证业务,【例题5：多选】注册会计师执行的下列业务中属于直接报告业务的有（）。A对ABC公司2007年财务报表进行审计B对ABC公司的IT系统鉴证C对ABC公司2007年度预测性财务信息进行审核D对ABC公司2007年开发的新产品进行质量鉴证,【答案】BD,1.合理保证：注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础。（P46，以财务报表审计为例）（1）保证程度：高水平但低于百分之百的保证程度（2）业务风险：可接受的低水平（3）提出结论的方式：积极方式（P586）（4）证据收集程序的性质、时间和范围：运用鉴证技术和方法，收集充分、适当的证据，提供的是一种高水平的保证。,（四）鉴证业务的目标P46,2.有限保证：注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础。（P46，以财务报表审阅为例）（1）保证程度：适度水平的保证程度（2）业务风险：可接受的水平（3）提出结论的方式：消极方式（P681、691）（4）证据收集程序的性质、时间和范围：有限保证的鉴证业务在证据收集程序的性质、时间、范围等方面是有意识的加以限制的，它提供的是一种适度水平的保证。,（四）鉴证业务的目标P46,（四）鉴证业务的目标,鉴证业务的风险水平（期望）,可接受的低水平,可接受水平,提出结论的方式,积极式,消极式,保证水平+可接受风险水平=100%,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,3.为什么不能提供绝对保证由于下列因素的存在，将鉴证业务风险降至零几乎不可能，也不符合成本效益原则：（1）选择性测试方法的运用；（2）内部控制的固有局限性；（3）大多数证据是说服性而非结论性的；（4）在获取和评价证据以及由此得出结论时涉及大量判断；（5）在某些情况下鉴证对象具有特殊性。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,补充：第三种划分方式？（1）历史财务信息审计业务（合理保证业务）；（2）历史财务信息审阅业务（有限保证业务）；（3）其他鉴证业务鉴证对象不是历史财务信息的，比如预测性财务信息审核、内控审核、风险评估鉴证、网域鉴证、安全系统鉴证等（有可能是合理保证、有可能是有限保证。有可能是基于责任方认定，也有可能是直接报告业务）。,【例题6单选题】A注册会计师负责对甲公司编制的下属子公司K公司209年度财务报表进行审阅。在承接和执行业务时，A注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。在与甲公司管理层沟通时，A注册会计师应当说明该项业务属于（）。A.其他鉴证业务B.直接报告业务C.有限保证的鉴证业务D.合理保证的鉴证业务,【答案】C,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,补充：绝对保证、合理保证和有限保证的数量关系特点。绝对保证：100%，风险水平为零。合理保证：保证水平90%，风险水平10%。有限保证：保证水平50%，风险水平50%。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,二、业务承接（一）承接鉴证业务的条件1.在接受委托前，注册会计师应当初步了解业务环境。2.在初步了解业务环境后，注册会计师应当考虑承接该业务是否符合独立性和专业胜任能力等相关职业道德规范的要求。注册会计师并非是所有方面的专家，鉴证业务涉及的特殊知识和技能可能会超出注册会计师的能力，此时，注册会计师可以考虑利用专家的工作。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,3.在初步了解业务环境后，只有认为符合独立性和专业胜任能力等相关职业道德规范的要求、并且拟承接的业务具备下列所有特征，注册会计师才能将其作为鉴证业务予以承接：（1）鉴证对象适当；（2）使用的标准适当且预期使用者能够获取该标准；（3）注册会计师能够获取充分、适当的证据以支持其结论；,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,（4）注册会计师的结论以书面报告形式表述，且表述形式与所提供的保证程度相适应；（5）该业务具有合理的目的。如果鉴证业务的工作范围受到重大限制，或者委托人试图将注册会计师的名字和鉴证对象不适当地联系在一起时（注册会计师提供通用目的的财务报表审计，但管理当局将其审计报告用于特殊目的，例如，用于支持向银行申请贷款的报告，作为企业未来具有偿债能力的证明），则该项业务可能不具有合理的目的。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,（二）已承接鉴证业务的变更1.对已承接的鉴证业务，如果没有合理理由，注册会计师不应将该项业务变更为非鉴证业务，或将合理保证的鉴证业务变更为有限保证的鉴证业务。2.在实务中，注册会计师一般是应委托人的要求来变更业务类型的。委托人要求变更业务类型主要有以下三方面的原因：（l）业务环境变化影响到预期使用者的需求；（2）预期使用者对该项业务的性质存在误解；（3）业务范围存在限制。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,上述第（l）点和第（2）点原因通常被认为是变更业务的合理理由。当业务环境变化影响到预期使用者的需求，或预期使用者对该项业务的性质存在误解时，注册会计师可以应委托人的要求，考虑同意变更该项业务。但如果有迹象表明该变更要求与错误的、不完整的或者不能令人满意的信息有关，注册会计师不应当认为该变更是合理的。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,3.如果没有合理的理由，注册会计师不应当同意变更业务。如果注册会计师不同意变更业务，委托人又不同意继续执行原鉴证业务，注册会计师应当考虑解除业务约定，并考虑是否有义务向有关方面（例如，委托单位董事会或股东会）说明解除业务约定的理由。4.如果发生变更，注册会计师不应忽视变更前获取的证据。此外，注册会计师还需考虑变更业务对法律责任或业务约定条款的影响。如果变更业务引起业务约定条款的变更，注册会计师应当与委托人就新条款达成一致意见。,【例题7单选题】A注册会计师负责对甲公司编制的下属子公司K公司209年度财务报表进行审阅。如果在承接业务后出现下列情形，A注册会计师不得变更业务类型的是（）。A.甲公司计划将K公司改制上市，要求将该项业务变更为财务报表审计业务B.甲公司对该项业务的性质存在误解，要求将该项业务变更为代编简要财务报表业务C.审阅发现K公司报表存在重大错报，K公司要求将该项业务变更为对财务信息执行商定程序业务D.审阅发现K公司财务报表存在因舞弊导致的重大错误，甲公司要求将该项业务变更为财务报表审计业务，以查清可能存在的其他舞弊行为,【答案】C,【例9:单选】注册会计师执行下列业务中，对保证程度描述不正确的是（）。A代编财务信息不需要任何程度的保证B财务信息执行商定程序仅需要有限保证C内部控制审核业务有可能是有限保证也有可能是合理保证D验资要合理保证,【答案】B,【例题10：单选】注册会计师执行的下列业务中，保证程度最高的是（）。A财务报表审计B预测性财务信息审核C内部控制审核D对财务信息执行的商定程序,【答案】A,三、三方关系人与三方关系（P50）1三方关系人三方关系人分别指注册会计师、责任方和预期使用者。责任方与预期使用者可能是同一方，也可能不是同一方。（1）注册会计师，是指取得注册会计师证书并在会计师事务所执业的人员，有时也指其所在的会计师事务所。（2）责任方分两种情形，在直接报告业务中，对鉴证对象负责的组织或人员；在基于责任方认定的业务中，对鉴证对象信息负责并可能同时对鉴证对象负责的组织或人员。（3）预期使用者是指预期使用鉴证报告的组织或人员。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,三、三方关系人与三方关系（P50）2.三方关系三方之间的关系是注册会计师对由责任方负责的鉴证对象或鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息的信任程度。3.是否存在三方关系人是判断某项业务是否属于鉴证业务的重要标准之一。如果某项业务不存在除责任方之外的其他预期使用者，那么该业务不构成一项鉴证业务。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,注册会计师（CPAFIRMS),责任方（也可能是预期使用者之一）,责任方之外的预期使用者,鉴证对象,鉴证对象信息,可能来自同一企业，但不是同一方（管理层和董事会）,鉴证业务的目的：提高鉴证对象信息的可信性,委托人：非单独存在的一方,提出结论,鉴证业务三方关系,【例题11：多选】在注册会计师的鉴证业务中，下列属于“预期使用者”的有（）。A股东及潜在投资者B债权人C管理层D证券交易机构,【答案】ABCD,【例题12：单选题】A注册会计师负责对甲公司编制的下属子公司K公司208年度财务报表进行审阅。在确定此项业务责任方的责任时，下列表述正确的是（）。A.甲公司管理层应对K公司财务报表和财务状况、经营成果及现金流量负责B.甲公司管理层应对K公司财务报表负责，K公司管理层应对K公司财务状况、经营成果及现金流量负责C.K公司管理层应对K公司财务报表负责，甲公司管理层应对K公司财务状况、经营成果及现金流量负责D.K公司管理层应对K公司财务报表和财务状况、经营成果及现金流量负责,【答案】B种类？,【例题15：判断】责任方也会成为预期使用者之一。(),【15答案】,【例题13：判断】注册会计师执行鉴证业务中，责任方就是对鉴证对象负责的组织和人员。(),【13答案】,【例题14：判断】责任方和预期使用者两者就是同一方。(),【14答案】,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,四、鉴证对象（一）鉴证对象与鉴证对象信息的形式在注册会计师提供的鉴证业务中，存在多种不同类型的鉴证对象、相应地，鉴证对象信息也具有多种不同的形式。鉴证对象与鉴证对象信息具有多种形式，主要包括：1.当鉴证对象为财务业绩或状况时（如历史或预测的财务状况、经营成果和现金流量），鉴证对象信息是财务报表；2.当鉴证对象为非财务业绩或状况时（如企业的运营情况），鉴证对象信息可能是反映效率或效果的关键指标；,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,（二）鉴证对象特征鉴证对象具有不同的特征，可能表现为定性或定量、客观或主观、历史或预测、时点或期间。这些特征将对下列方面产生影响：l.按照标准对鉴证对象进行评价或计量的准确性；2.证据的说服力。通常，如果鉴证对象的特征表现为定量的、客观的、历史的或时点的，评价和计量的准确性相对较高，注册会计师获取证据的说服力相对较强，相应地，对鉴证对象信息提供的保证程度也较高。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,（三）适当的鉴证对象应当具备的条件鉴证对象是否适当是注册会计师能否将一项业务作为鉴证业务予以承接的前提条件。适当的鉴证对象应当同时具备下列条件：l.鉴证对象可以识别；2.不同的组织或人员对鉴证对象按照既定标准进行评价或计量的结果合理一致；3.注册会计师能够收集与鉴证对象有关的信息，获取充分、适当的证据，以支持其提出适当的鉴证结论。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,五、标准（一）标准的定义1.标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准。2.需要指出的是，对同一鉴证对象进行评价或计量并不一定要选择同一个标准。（二）标准的类型标准可以是正式的规定。如编制财务报表所使用的会计准则和相关会计制度；也可以是某些非正式的规定，如单位内部制定的行为准则或确定的绩效水平。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,（三）适当的标准应当具备的特征适当的标准应当具备下列所有特征：1.相关性：相关的标准有助于得出结论，便于预期使用者作出决策；2.完整性：完整的标准不应忽略业务环境中可能影响得出结论的相关因素，当涉及列报时，还包括列报的基准；3.可靠性：可靠的标准能够使能力相近的注册会计师在相似的业务环境中，对鉴证对象作出合理一致的评价或计量；4.中立性：中立的标准有助于得出无偏向的结论；5.可理解性：可理解的标准有助于得出清晰、易于理解、不会产生重大歧义的结论。注册会计师基于自身的预期、判断和个人经验对鉴证对象进行的评价和计量，不构成适当的标准。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,六、证据（一）总体要求注册会计师应当以职业怀疑态度计划和执行鉴证业务，获取有关鉴证对象信息是否不存在重大错报的充分、适当的证据。（二）证据的充分性和适当性鉴证对象特征对证据的充分性和适当性具有一定的影响。例如，针对一个期间的鉴证对象信息获取充分、适当的证据，通常要比针对一个时点的鉴证对象信息获取充分、适当的证据更困难。针对过程提出的结论通常限于鉴证业务涵盖的期间，注册会计师不应对该过程是否在未来以特定方式继续发挥作用提出结论。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,（三）鉴证业务风险1.鉴证业务风险的含义。鉴证业务风险是指在鉴证对象信息存在重大错报的情况下，注册会计师提出不恰当结论的可能性。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,2.不同类型鉴证业务中可接受的鉴证业务风险水平（1）在合理保证的鉴证业务中，注册会计师应当将鉴证业务风险降至具体业务环境下可接受的低水平，以获取合理保证，作为以积极方式提出结论的基础。（2）在有限保证的鉴证业务中，由于证据收集程序的性质、时间和范围与合理保证的鉴证业务不同，其风险水平高于合理保证的鉴证业务；但注册会计师实施的证据收集程序至少应当足以获取有意义的保证水平，作为以消极方式提出结论的基础。当注册会计师获取的保证水平很有可能在一定程度上增强预期使用者对鉴证对象信息的信任时，这种保证水平是有意义的保证水平。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,（四）证据收集程序的性质、时间和范围1.证据收集程序的性质、时间安排和范围因具体业务的不同而不同。2.合理保证的鉴证业务和有限保证的鉴证业务都需要运用鉴证技术和方法，收集充分、适当的证据。与合理保证的鉴证业务相比，有限保证的鉴证业务在证据收集程序的性质、时间、范围等方面是有意识地加以限制的。3.无论是合理保证还是有限保证的鉴证业务，如果注意到某事项可能导致对鉴证对象信息是否需要做出重大修改产生疑问，注册会计师应当执行其他足够的程序，追踪这一事项，以支持鉴证结论。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,（五）可获取证据的数量和质量1.影响可获取证据的数量和质量的因素：（1）鉴证对象和鉴证对象信息的特征。例如，鉴证对象信息是预测性的而非历史性的，预计可获取证据的客观性就比较弱。（2）业务环境中除鉴证对象特征以外的其他事项。例如，注册会计师接受委托的时间和要求出具鉴证报告的时间相距较近，预计可获取的证据相对就较少；被鉴证单位内部资料的保管政策、责任方对鉴证业务施加的限制等也可能会使注册会计师无法获取原本认为可以获取的证据。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,2.注册会计师工作范围受到重大限制时的处理。对任何类型的鉴证业务，如果下列情形对注册会计师的工作范围构成重大限制，阻碍注册会计师获取所需要的证据，注册会计师提出无保留结论是不恰当的。（1）客观环境阻碍注册会计师获取所需要的证据，无法将鉴证业务风险降至适当水平；（2）责任方或委托人施加限制，阻碍注册会计师获取所需要的证据，无法将鉴证业务风险降至适当水平。注册会计师应当视受到限制的重大与广泛程度，出具保留结论或无法提出结论的报告。在适当的情况下，注册会计师还可以考虑解除业务约定。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,七、鉴证报告（一）出具鉴证报告的总体要求注册会计师应当出具含有鉴证结论的书面报告，该鉴证结论应当说明注册会计师就鉴证对象信息获取的保证。注册会计师应当考虑其他报告责任，包括在适当时与治理层沟通。注册会计师应当考虑就执行业务过程中注意到的与治理层责任相关的事项与治理层沟通的适当性。“与治理层责任相关的事项”是指在鉴证业务中发现的，与治理层相关并且重大的事项。相关事项仅包括执行鉴证业务过程中引起注册会计师注意的事项。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,（二）鉴证结论的两种表述形式1.在基于责任方认定的业务中，注册会计师的鉴证结论可以采用下列两种表述形式：（1）明确提及责任方认定，如“我们认为，责任方作出的根据标准，内部控制在所有重大方面是有效的这一认定是公允的”。（2）直接提及鉴证对象和标准，如“我们认为，根据标准，内部控制在所有重大方面是有效的”。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,（二）鉴证结论的两种表述形式2.在直接报告业务中，注册会计师应当明确提及鉴证对象和标准。因此，注册会计师应当直接对鉴证对象进行评价并出具鉴证报告，明确提及鉴证对象和标准，鉴证结论只能采用上述第（2）种表述形式。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,（三）提出鉴证结论的积极方式和消极方式（1）在合理保证的鉴证业务中，注册会计师应当以积极方式提出结论。（直接作出结论）如“我们认为，根据标准，内部控制在所有重大方面是有效的”或“我们认为，责任方作出的根据标准，内部控制在所有重大方面是有效的这认定是公允的”。（2）在有限保证的鉴证业务中，注册会计师应当以消极方式提出结论。（否定之否定）如“基于本报告所述的工作，我们没有注意到任何事项使我们相信，根据标准，系统在任何重大方面是无效的”或“基于本报告所述的工作，我们没有注意到任何事项使我们相信，责任方作出的根据标准，系统在所有重大方面是有效的这一认定是不公允的”。,【例题17：单选题】在合理保证的直接报告业务中，A注册会计师认为提出鉴证结论的正确方式是（）。A.明确提及责任方和标准，如“我们认为，责任方作出的根据标准，内部控制在所有重大方面是有效的这一认定是公允的”B.明确提及责任方，如“我们认为，责任方作出的内部控制在所有重大方面是有效的这一认定是公允的”C.明确提及鉴证对象，如“我们认为，内部控制在所有重大方面是有效的”D.明确提及鉴证对象和标准，如“我们认为，根据标准，内部控制在所有重大方面是有效的”,【答案】D,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,（四）注册会计师不能出具无保留结论报告的情况1.工作范围受到限制如果注册会计师的工作范围受到限制，注册会计师应当视受到限制的重大与广泛程度，出具保留结论或无法提出结论的报告。在某些情况下，注册会计师应当考虑解除业务约定。2.责任方认定未在所有重大方面作出公允表达如果注册会计师的结论提及责任方的认定，且该认定未在所有重大方面作出公允表达，注册会计师应当视其影响的重大与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告。,3-2中国注册会计师鉴证业务基本准则,3.鉴证对象信息存在重大错报注册会计师应当视其影响的重大与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告。4.标准或鉴证对象不适当（1）如果发现标准或鉴证对象不适当，可能误导预期使用者，应当视其重大与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告。（2）标准或鉴证对象不适当还可能造成注册会计师的工作范围受到限制。在承接业务后，如果发现标准或鉴证对象不适当，造成工作范围受到限制，注册会计师应当视受到限制的重大与广泛程度，出具保留结论或无法提出结论的报告。（3）在某些情况下，注册会计师应当考虑解除业务约定。,【例题18：判断】审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，注册会计师也不是鉴定文件记录真伪的专家，因此注册会计师不用评价用作审计证据的信息的可靠性。（）【例题19：判断】注册会计师在执业过程中应以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性，并对所有证据持怀疑态度。（）,【答案】,我国会计师事务所质量控制准则的基本内容：1.一般原则2.全面质量控制3.审计项目的质量控制,3-3质量控制准则（Qualitycontrolstandards）,质量控制准则与业务准则的关系联系：1.两者都是CPA执业规范体系的组成部分2.两者都是为了保证执业质量3.质量控制是为了合理保证执业人员在执业过程中遵守业务准则,3-3质量控制准则（Qualitycontrolstandards）,质量控制准则与业务准则的关系区别：,3-3质量控制准则（Qualitycontrolstandards）,会计师事务所业务质量准则旨在规范会计师事务所的业务质量控制，明确会计师事务所及其人员的质量控制责任，适用于会计师事务所执行历史财务信息审计和审阅业务、其他鉴证业务及相关服务业务。一、质量控制制度的目的和要素（一）质量控制制度的目的1.会计师事务所及其人员遵守职业准则和适用的法律法规的规定；（过程合格）2.会计师事务所和项目合伙人出具适合具体情况的报告。（结果合格）,3-3会计师事务所业务质量控制准则（Qualitycontrolstandards）,3-3会计师事务所业务质量控制准则（Qualitycontrolstandards）,（二）质量控制制度的七要素：P551.对业务质量承担的领导责任；2.相关职业道德要求；3.客户关系和具体业务的接受与保持；4.人力资源；5.业务执行；6.业务工作底稿；7.监控会计师事务所应当针对七项要素制定政策和程序，确保质量控制落到实处。会计师事务所应当将质量控制政策和程序形成书面文件，并传达到全体人员。,要素,二、对业务质量承担的领导责任对主任会计师的总体要求主任会计师对质量控制制度承担最终责任。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,三、相关职业道德要求（一）遵守相关职业道德要求会计师事务所及其人员执行任何类型的业务，都应当遵守相关职业道德要求。值得说明的是，执行鉴证业务还应当遵守独立性要求。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,（二）满足独立性要求1.总体要求会计师事务所应当制定政策和程序，以合理保证会计师事务所及其人员，包括聘用的专家和其他需要满足独立性要求的人员，保持职业道德规范要求的独立性。2.具体要求（P57-58）(1)项目合伙人应向事务所提供与客户委托业务相关的信息，以使事务所能够评价这些信息对保持独立性的总体影响；(2)事务所人员应及时向事务所报告对独立性造成不利影响的情况和关系，以便事务所采取适当行动；(3)事务所应收集相关信息，并向适当人员传达。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,3.获知违反独立性的应对措施（P58）(1)所有应当保持独立性的人员，将注意到的违反独立性的情况立即告知事务所；(2)事务所将已识别的违反独立性政策和程序的情况，立即传达给需要与事务所共同处理这些情况的项目合伙人，以及需要采取适当行动的事务所内部其他相关人员和受独立性约束的人员；(3)项目合伙人、事务所内部的其他相关人员，以及需要保持独立性的其他人员，在必要时立即向事务所告知他们为解决有关问题所采取的行动，以便事务所能够决定是否应当采取进一步的行动。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,4.获取书面确认函(1)事务所应当每年至少一次向所有受独立性约束的人员获取其遵守独立性政策和程序的书面确认函。当其他事务所参与执行部分业务时，事务所也可以考虑向其他事务所获取有关独立性的书面确认函。(2)书面确认函既可以是纸质的，也可以是电子形式的,3-3会计师事务所业务质量控制准则,5.事务所防范关系密切产生的不利影响（P58）如果事务所长期由同一个高级人员执行某项鉴证业务则可能导致亲密关系对独立性会产生不利影响，为此，事务所应当制定下列政策和程序，以降低对独立性造成的不利影响：(1)明确标准，确定是否需要采取防范措施，将因密切关系产生的不利影响降至可接受的水平；(2)对所有上市实体财务报表审计，在规定期限届满（5年）时轮换合伙人、项目质量控制复核人员，以及受轮换要求约束的其他人员。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,四、客户关系和具体业务的接受与保持（一）接受与保持客户关系和具体业务的总体要求会计师事务所应当制定有关客户关系和具体业务接受与保持的政策和程序，以合理保证只有在下列情况下，才能接受或保持客户关系和具体业务：1.能够胜任该项业务，并具有执行该项业务必要的素质、时间和资源；2.能够遵守相关职业道德要求；3.已考虑客户的诚信，没有信息表明客户缺乏诚信。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,（二）事务所评价专业胜任能力时应当考虑的事项（P60）事务所在承接新业务前应当评价专业胜任能力，具体的事项包括：1.事务所人员是否熟悉相关行业或业务对象；2.事务所人员是否了解相关监管要求或报告要求，或具备有效获取必要技能和知识的能力；,3-3会计师事务所业务质量控制准则,3.事务所是否拥有足够的具有必要胜任能力和素质的人员；4.需要时是否能够得到专家的帮助；5.如果需要项目质量控制复核，是否具备符合标准和资格要求的项目质量控制复核人员；6.事务所是否能够在提交报告的最后期限内完成业务。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,五、人力资源（一）业绩评价、工薪与晋升会计师事务所明确各部门不同级别职位对应的工作内容、职责范围和技能要求，并在业绩评价过程中使员工充分了解提高业务质量及遵守职业道德规范是晋升的主要途径。（二）项目组的委派项目合伙人的委派要求。会计师事务所应当对每项业务委派至少一名项目合伙人。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,六、业务执行（P64）（一）业务执行的含义1.业务执行是指事务所委派项目组按照执业准则和适用的法律法规执行业务，使事务所和项目合伙人能够出具适合具体情况的报告。2业务执行的四个环节（1）对业务执行情况的指导、监督与复核；（2）业务执行中的咨询；（3）意见分歧的处理与解决；（4）项目质量控制复核。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,（二）对业务执行情况的指导、监督与复核1.总体要求：会计师事务所应当要求项目合伙人负责组织对业务执行实施指导、监督与复核。2.具体要求：P64-65（1）指导的具体要求（2）监督的具体要求（3）复核的具体要求(项目组内部复核),3-3会计师事务所业务质量控制准则,（3）项目组内部复核（P65）复核原则事务所应当要求由项目组内经验较多的人员复核经验较少的人员执行的工作，以达到复核目的。复核内容（教材P65）A.工作是否已按照职业准则和适用的法律法规的规定执行；B.重大事项是否已提请进一步考虑；C.相关事项是否已进行适当咨询，由此形成的结论是否得到记录和执行；D.是否需要修改已执行工作的性质、时间和范围；E.已执行的工作是否支持形成的结论，并得以适当记录；F.获取的证据是否充分、适当以支持报告；G.业务程序的目标是否已实现。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,【例题20：单选】会计师事务所应当要求对业务执行实施指导、监督与复核的人员是（）。A项目合伙人B主任会计师C项目组D部门经理,【答案】A,（三）咨询1.总体要求：会计师事务所应当建立政策和程序，以合理保证：（1）就疑难问题或争议事项进行适当咨询；（2）能够获取充分的资源进行适当咨询；（3）咨询的性质和范围以及咨询形成的结论得以记录；（4）咨询形成的结论得到执行。2.具体要求：（1）形成良好咨询文化；（2）合理确定咨询事项；（3）适当确定被咨询者（被咨询者既可以是会计师事务所内部的其他专业人士，在适当情况下，也可以是会计师事务所外部的其他专业人士。）；（4）充分提供相关事实；（5）考虑利用外部咨询；（6）完整记录咨询情况。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,（四）意见分歧1.总体要求：注册会计师处理意见分歧应当符合下列两点要求：（1）会计师事务所应当制定政策和程序，以处理和解决项目组内部、项目组与被咨询者之间以及项目合伙人与项目质量控制复核人员之间的意见分歧；（2）形成的结论应当得以记录和执行。2.具体要求：（1）会计师事务所应当制定切实可行的政策和程序，例如，向适当的其他执业者、会计师事务所、职业团体或监管机构进行咨询，以解决这些分歧。（2）只有意见分歧问题得到解决，项目合伙人才能出具报告。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,（五）项目质量控制复核1项目质量控制复核定义*项目质量控制复核是指会计师事务所挑选不参与该业务的人员，在出具报告前，对项目组作出的重大判断和在准备报告时形成的结论作出客观评价的过程。项目质量控制复核并不减轻项目合伙人的责任，更不能替代项目合伙人的责任。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,2项目质量控制复核与项目组内部复核的区别（补充）（1）复核的主体不同。项目组复核是项目组内部进行的复核，包括项目合伙人实施的复核；项目质量控制复核则是会计师事务所挑选不参与该业务的人员，独立地对特定业务实施的复核。后者的独立性和客观性通常高于前者。（2）复核的对象不同。对每项业务都应当实施项目组内部复核；而会计师事务所只对特定业务实施项目质量控制复核。（3）复核的要求不同。对每项业务实施项目组内部复核的内容比较宽泛；会计师事务所对特定业务实施项目质量控制复核的重点是客观评价项目组作出的重大判断和在准备报告时形成的结论。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,3项目质量控制复核对象的确定(P67)（1）对所有上市实体财务报表审计实施项目质量控制复核；（2）明确标准，据此评价所有其他的历史财务信息审计和审阅、其他鉴证及相关服务业务，以确定是否应当实施项目质量控制复核；（3）对所有符合标准的业务实施项目质量控制复核。在制定用于确定除上市实体财务报表审计以外的其他业务是否需要实施项目质量控制复核的标准时，会计师事务所应当考虑下列事项：（1）业务的性质，包括涉及公众利益的程度；（2）在某项业务或某类业务中已识别的异常情况或风险；（3）法律法规是否要求实施项目质量控制复核。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,4.项目质量控制复核的具体要求会计师事务所应当制定政策和程序，以规定：（1）项目质量控制复核的性质、时间和范围；（2）项目质量控制复核人员的资格标准；（3）对项目质量控制复核的记录要求。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,（1）项目质量控制复核的性质项目质量控制复核方法与项目合伙人进行讨论；复核财务报表或其他业务对象信息及报告，尤其考虑报告是否适当；选取与项目组做出重大判断及形成结论有关的工作底稿进行复核。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,（2）项目质量控制复核的范围项目质量控制复核的范围取决于业务的复杂程度和客户是否为上市实体和出具不恰当报告等风险。在对上市公司财务报表审计实施项目质量控制复核时，复核人员应当考虑：项目组就具体业务对会计师事务所独立性作出的评价；在审计过程中识别的特别风险以及采取的应对措施；,3-3会计师事务所业务质量控制准则,（2）项目质量控制复核的范围作出的判断，尤其是关于重要性和特别风险的判断；是否已就存在的意见分歧、其他疑难问题或争议事项进行适当咨询，以及咨询得出的结论；在审计中识别的已更正和未更正的错报的重要程度及处理情况；拟与管理层、治理层以及其他方面沟通的事项；所复核的审计工作底稿是否反映了针对重大判断执行的工作，是否支持得出的结论；拟出具的审计报告的适当性。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,（2）项目质量控制复核的范围在对上市公司财务报表审计以外的其他业务实施项目质量控制复核时，项目质量控制复核人员可根据情况考虑上述部分或全部事项。以上是对项目质量控制复核范围的最低要求。在实务中，会计师事务所对其认为复杂程度很高和出具不恰当报告的风险很大的特定业务，可以确定更大的项目质量控制复核范围。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,（3）项目质量控制复核的时间会计师事务所的政策和程序应当要求在出具报告前完成项目质量控制复核。如果项目合伙人不接受项目质量控制复核人员的建议，并且重大事项未得到满意解决，项目合伙人不应当出具报告。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,（4）项目质量控制复核人员的资格标准事务所应当制定政策和程序，明确被委派的项目质量控制复核人员应符合的下列要求：履行职责需要的技术资格，包括必要的经验和权限；在不损害其客观性的前提下，提供业务咨询的程度。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,（5）项目质量控制复核人员的客观性项目质量控制复核人员符合下列规定如果可行，不由项目合伙人挑选；在复核其间不以其他方式参与该业务；不代替项目组进行决策；不存在可能损害复核人员客观性的其他情形。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,（6）项目质量控制复核的记录事务所应当制定政策和程序，要求记录项目质量控制复核情况，包括：有关项目质量控制复核的政策所要求的程序已得到执行；项目质量控制复核在出具报告前业已完成；复核人员没有发现任何尚未解决的事项，使其认为项目组做出的重大判断及形成的结论不适当。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,七、业务工作底稿（参阅审计工作底稿的内容）,3-3会计师事务所业务质量控制准则,八、监控（一）监控人员会计师事务所可以委派主任会计师、副主任会计师或具有足够、适当经验和权限的其他人员履行监控责任。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,（二）实施检查1.检查的周期。会计师事务所应当周期性地选取已完成的业务进行检查，周期最长不得超过三年。在每个周期内，应对每个项目合伙人的业务至少选取一项进行检查。2.确定检查的时间、人员与范围（1）会计师事务所在选取单项业务进行检查时，可以不事先告知相关项目组。（2）参与业务执行或项目质量控制复核人员不应当承担该项业务的检查工作。（3）在确定检查的范围时，会计师事务所可以考虑外部独立检查的范围或结论，但这些检查并不能替代自身的内部监控。3.定期告知监控结果。会计师事务所应当每年至少一次将质量控制制度的监控结果，传递给项目合伙人及会计师事务所内部的其他适当人员。,3-3会计师事务所业务质量控制准则,【例题21：判断】会计师事务所对应当实施项目质量控制复核的特定业务，如没有完成项目质量控制复核，就不得出具报告。（）,【答案】,质量控制准则练习1,ABC会计师事务所是一家新成立的事务所，最近制定了业务质量控制制度，有关内容摘录如下：（1）合伙人考核和晋升制度规定，连续三年业务收入额排名前三位的高级经理晋级为合伙人，连续三年业务收入额排名后三位的合伙人降级为高级经理。（2）内部业务检查制度规定，以每三年为一个周期，选取已完成业务进行检查，如果事务所当年接受相关部门的外部检查，则当年暂停对所有业务的内部检查。（3）项目质量控制复核制度规定，除上市公司审计业务外，其他需要实施质量控制复核的审计业务由审计项目组负责人执行项目质量控制复核。,质量控制准则练习1,（4）工作底稿保管制度规定，推行业务档案电子化，将纸质工作底稿经电子扫描后，存为业务电子档案，同时销毁纸质工作底稿。（5）独立性政策规定，每年需要保持独立性的人员提供关于独立性要求的培训，并要求高级经理以上（含高级经理）的人员每年签署遵守独立性要求的书面确认函。（6）分所管理制度规定，分所可以根据自身的实际情况，自行制定业务质量控制制度。要求：针对上述（1）至（6）项，分别指出ABC会计师事务所业务质量控制制度是否符合会计师事务所质量控制准则的规定，并简要说明理由。,【参考答案】,（1）合伙人的考核和晋升制度不符合规定。会计师事务所制定的业绩评价、工薪及晋升的政策和程序应当强调，以质量为导向，提高业务质量及遵守职业道德规范是晋升更高职位的主要途径，而不应当以业务收入额作为标准和途径。（2）内部业务检查制度不符合规定。在确定检查范围时，会计师事务所可以考虑外部独立检查的范围或结论，但这些检查不能替代自身的内部监控。,（3）项目质量控制复核制度不符合规定。项目质量控制复核，是指会计师事务所挑选不参与该业务的人员，在出具报告前，对项目组作出的重大判断和在准备报告时形成的结论作出客观评价的过程。因此审计项目组负责人不能作为复核人员执行本项目的质量控制复核工作。（4）工作底稿的保管制度不符合规定。事务所应当按照规定的保存期限保存纸质工作底稿，即使原纸质记录经电子扫描后存入业务档案，会计师事务所应当保留已扫描的原纸质记录。,（5）独立性政策不符合规定。会计师事务所应当每年至少一次向所有受独立性要求约束的人员获取其遵守独立性政策和程序的书面确认函，而不是仅仅要求高级经理以上（含高级经理）的人员每年签署遵守独立性要求的书面确认函。（6）分所管理制度不符合规定。事务所应当制定统一的质量控制制度。会计师事务所在制定质量控制政策和程序时，应当考虑自身规模和业务特征等因素,并且相关的质量控制制度是事务所整体（含分所）都要遵守的。共30分,质量控制练习2,ABC会计师事务所业务质量控制相关情况如下：考虑到过去5年一直由A注册会计师担任甲公司年报审计项目负责人，对甲公司情况比较熟悉，在对甲公司2010年度财务报表审计时，ABC会计师事务所委派A注册会计师继续担任项目负责人。在计划审计工作时，受到审计资源的限制，A注册会计师认为，自己过去5年一直担任甲公司的项目负责人，非常熟悉甲公司情况，因此要求项目组不再了解甲公司及其环境，直接实施进一步审计程序。,在审计过程中，A注册会计师要求审计项目组成员相互复核所执行的工作，并在工作底稿的复核人员栏签字。在复核过程中，审计项目组成员之间在某个专业问题上存在分歧，A注册会计师就此问题专门致函有关部门进行咨询，始终没有得到回复。考虑到该项业务的高风险性，在出具审计报告后，ABC会计师事务所专门指派未参与该项业务的经验丰富的注册会计师实施了项目质量控制复核。要求：指出ABC会计师事务所在业务质量控制方面存在的问题，并简要说明理由。,参考答案:,（1）没有按照有