会计学课件：第八章 无形资产

第八章第八章 无形资无形资产产Chapter 7 Chapter 7 Intangible AssetsIntangible Assets8.1 无形资产概述8.2 无形资产的初始计量8.3 无形资产的后续计量8.4 无形资产的处置8.5 无形资产减值准备会计学学习目标学习目标 掌握：无形资产入账、摊销、减值、处置的会计处理。 理解：研发支出的会计处理。 了解：无形资产减值准备的计算及其理论问题。 无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产，包括专利权专利权、商标权商标权、著作权著作权、特许权特许权、非专利技术非专利技术和土土地使用权地使用权等。 无形资产的特征 不具有实物形态。 具有可辨认性。-可辨认性特征将商誉排斥在无形资产之外，因为商誉是与企业整体价值联系在一起的，其存在无法与企业自身区分开来，因而不具有可辨认性。 非货币性。 具有不确定性。第一节第一节 无形资无形资产概述产概述 8.1.1 无形资产的概念和特征第一节第一节 无形资无形资产概述产概述 8.1.2 无形资产的确认条件 某个项目要确认为无形资产，应符合无形资产的定义，并同时满足下列条件： 与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业； 该无形资产的成本能够可靠地计量。第一节第一节 无形资无形资产概述产概述 8.1.3 无形资产的分类按经济内容经济内容分类，无形资产可分为专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等。按取取得方式得方式分类，无形资产可分为企业自创的无形资产和外购的无形资产。按经济寿命期限经济寿命期限分类，无形资产可以分为使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产。 外购无形资产应按其外购成本计量，外购成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。其中，直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出，是指使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等，具体内容包括律师费、咨询费、公证费、鉴定费等。 企业外购无形资产支付款项时，借记“无形资产”科目，贷记“银行存款”等科目。 在企业外购无形资产的过程中，如果购买的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的初始成本应以购买价款的现值为基础确定。此时，应按未来应付款项的现值，借记“无形资产”科目；按未来应付的款项总额贷记“长期应付款”科目；按两者之间的差额，借记“未确认融资费用”科目。第二节第二节 无形资产的初始计量无形资产的初始计量 8.2.1 外购无形资产【例8-1】210年1月8日，甲上市公司从B公司购买一项专利技术，实际支付款项500 000元。为购买上述专利技术，甲公司还专门聘请了一家服务机构进行咨询和鉴定，并支付相关费用12 000元。假定不考虑其他因素，甲公司账务处理如下： 借：无形资产 512 000 贷：银行存款 512 000对于外购的土地使用权，通常应当按照取得时所支付的价款及相关税费确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不得与地面上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算。但是，如果房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的商品房，其相关的土地使用权的价值应当计入所建造的房屋和建筑物的成本，即作为存货进行核算。企业外购房屋建筑物所支付的价款中包括土地使用权以及建筑物价值的，则应当对实际支付的价款按照合理的方法在土地使用权和地上建筑物之间进行分配，并分别确认为无形资产和固定资产；如果确实无法合理分配的，应当全部作为固定资产，按照固定资产确认和计量的原则进行处理。企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权而用于赚取租金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。第二节第二节 无形资无形资产产的初始的初始计量计量 8.2.2 投资者投入无形资产投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。企业收到所有者投入无形资产时，按无形资产的公允价值，借记“无形资产”科目；按投资方在企业注册资本中所占份额，贷记“实收资本”或“股本”科目；按两者之间的差额贷记或借记“资本公积”科目。【例8-2】甲公司接受A公司以其所拥有的专利权作为出资，双方协议约定的价值为1 000万元，这一价值与按照市场情况估计的公允价值相同，已办妥相关手续。假定不考虑其他因素，甲公司账务处理如下： 借：无形资产-专利权 10 000 000 贷：实收资本 10 000 000第二节第二节 无形资无形资产产的初的初始计量始计量 8.2.3 自行研发无形资产1. 确认和计量的总体要求 在我国现行会计实务中，企业应将研发过程划分为研究阶段和开发阶段两个部分：对于研究阶段发生的支出，全部作费用化处理，研究阶段发生的支出，全部作费用化处理，计入当期损益计入当期损益；对于开发阶段发生的支出，在符合一定条件的情开发阶段发生的支出，在符合一定条件的情况下，确认为无形资产，否则也作费用化处理况下，确认为无形资产，否则也作费用化处理。无法区分研究阶无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时作为管理费用，全部计入当段和开发阶段的支出，应当在发生时作为管理费用，全部计入当期损益期损益。2. 研究阶段与开发阶段的区分1) 研究阶段研究阶段，是指为获取新的技术和知识等进行的有计划的调查阶段，其主要特点是不确定性、计划性和探索性。2) 开发阶段开发阶段，是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等的阶段，其主要特点是较大的确定性和针对性。3. 开发阶段相关支出资本化的条件1) 完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；2) 具有完成该无形资产并使用或出售的意图；3) 无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；4) 有足够的技术、财务和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；5) 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。4.内部开发无形资产成本的计量和处理 内部研发形成的无形资产的成本，应由可直接归属于该资产的创造、生产并使该资产达到预定可使用状态的所有必要支出组成。具体包括开发该无形资产时耗费的材料、负担的折旧和摊销、负担的劳务成本、负担的可以资本化的利息支出，以及发生的公证费、注册费等。 需要注意的是，在开发无形资产过程中发生的，除上述可直接归属于无形资产开发活动之外的其他费用，均不构成无形资产的开发成本。 企业自行开发无形资产发生的研发支出，满足资本化条件的，借记“研发支出-资本化支出”科目，贷记“原材料”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目；研究开发项目达到预定用途形成无形资产的，应按“研发支出-资本化支出”科目的余额，借记“无形资产”科目，贷记“研发支出-资本化支出”科目。 对于自行开发无形资产发生的、不满足资本化条件的研发支出，借记“研发支出-费用化支出”科目，贷记“原材料”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目；会计期末，借记“管理费用”科目，贷记“研发支出-费用化支出”科目。【例8-3】210年1月1日，甲公司经董事会批准自行研发某项专利技术。该公司在研究开发过程中发生材料费用2 000 000元、人工费用500 000元、负担另外一项非专利技术的摊销费用500 000元，并用银行存款支付注册费等其他相关费用 200 000元，总计3 200 000元，其中，符合资本化条件的支出为2 600 000元。210年12月31日，该项新型专利技术达到预定用途并注册成功。假定不考虑其他因素，甲公司账务处理如下：1) 发生研发支出 借：研发支出-费用化支出 600 000 -资本化支出 2 600 000 贷：原材 2 000 000 应付职工薪酬 500 000 银行存款 200 000 累计摊销 500 0002) 210年12月31日： 借：管理费用 600 000 无形资产 2 600 000 贷：研发支出-费用化支出 600 000 -资本化支出 2 600 0001. 无形资产后续计量的基本原则 无形资产的后续计量取决于无形资产的使用寿命能否可靠地确定，对于使用寿命能够可靠确定的无形资产，应将其认定为使用寿命有限的无形资产，并将初始入账成本在其有限的使用寿命内进行摊销；对于使用寿命不能够可靠确定的无形资产，应将其认定为使用寿命不确定的无形资产，且不再进行摊销，但应于每年年末进行减值测试。第三节第三节 无形资产的后续计量无形资产的后续计量 8.3.1 无形资产后续计量的总体要求2. 无形资产使用寿命的判断 鉴于无形资产多是源自于法律或合同性权利、不具有实物形态、带来未来经济利益具有较大不确定性等特点，企业对无形资产使用寿命能否可靠确定的判断，往往要遵循以下顺序进行：1) 法律法规有规定期限的，通常应以法律法规规定的期限为基础，将其认定为使用寿命有限的无形资产。此外，法定权利能够在到期时因续约等延续，且有证据表明企业续约不需要付出大额成本的，续约期应当计入使用寿命。2) 无法律法规规定的，看相关合同是否有规定年限，如果企业签订的具有法律效力的合同有规定期限的，也应据此将其认定为使用寿命有限的无形资产。3) 法律法规和合同都没有规定使用寿命的，企业应当综合各方面因素判断，以确定无形资产能为企业带来经济利益的期限。经过上述方法仍无法合理确定无形资产为企业带来经济利益的期限的，企业应将其认定为使用寿命不确定的无形资产。3. 无形资产使用寿命的复核由于无形资产的使用寿命依赖于会计人员的分析和判断，因此，企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命进行复核。无形资产的使用寿命与以前估计不同的，应当作为会计估计变更处理，并在未来期间改变其摊销期限。 对于使用寿命有限的无形资产，企业应自取得的当月起对其进行摊销。无形资产的摊销方法应能准确反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式，可供选择的无形资产摊销方法包括直直线法线法、生产总量法生产总量法、双倍余额递减法双倍余额递减法等。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法直线法摊销。无形资产的应摊销额为其取得成本扣除预计残值后的金额，如果无形资产计提了减值准备，那么，其随后期间的应摊销额还应扣除已计提的减值准备。使用寿命有限的无形资产，其残值通常为零。无形资产的摊销金额应该按照谁受益谁负担的原则处理。摊销无形资产时，借记“管理费用”、“制造费用”等科目，贷记“累计摊销”科目。某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本。第三节第三节 无形资产的后续计量无形资产的后续计量 8.3.2 使用寿命有限的无形资产【例8-4】甲公司从外单位购入某项专利权，取得成本为7 000 000元，估计使用寿命为7年，该项专利用于A产品的生产；同时，甲公司还购入一项商标权，取得成本为3 000 000元，估计使用寿命为10年。上述购买价款均以银行存款支付。假定这两项无形资产的预计净残值均为零，甲公司采用直线法进行无形资产摊销。甲公司的账务处理如下：1) 取得无形资产时： 借：无形资产-专利权 7 000 000 -商标权 3 000 000 贷：银行存款 10 000 0002) 按年摊销时： 借：制造费用-专利权 1 000 000 管理费用-商标权摊销 300 000 贷：累计摊销 1 300 000 对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但为了避免其价值被高估，企业应当在每一会计期末对其进行减值测试。值得注意的是，对于使用寿命有限的无形资产，只有会计期末出现减值迹象时，才需要对其进行减值测试。无形资产发生减值时，借记“资产减值损失”科目，贷记“无形资产减值准备”科目。第三节第三节 无形资产的后续计量无形资产的后续计量 8.3.3 使用寿命不确定的无形资产 无形资产的处置，主要是指无形资产出售、对外出租，或者是无法为企业带来未来经济利益时，应予转销并终止确认等。第四节第四节 无形资产处置无形资产处置 企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益。按出售无形资产所得价款，借记“银行存款”等科目；按累计摊销额，借记“累计摊销”科目；按已计提的减值准备，借记“无形资产减值准备”科目；按无形资产的初始入账价值，贷记“无形资产”科目；按其差额贷记“营业外收入”或借记“营业外支出”科目。第四节第四节 无形资产处置无形资产处置 8.4.1 无形资产出售【例8-5】210年1月1日，甲公司拥有某项专利权的成本为500万元，已摊销金额为200万元，已计提的减值准备为20万元。该公司于210年将该项专利权出售，取得价款340万元存入银行，假定不考虑相关税费。假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理为： 借：银行存款 3 400 000 累计摊销 2 000 000 无形资产减值准备 200 000 贷：无形资产 5 000 000 营业外收入-处置非流动资产利得 600 000 企业出租无形资产，其实质是企业让渡无形资产的使用权，通常应作为其他业务处理。按让渡无形资产使用权取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目；按摊销出租无形资产的成本及发生与转让有关的各种费用支出，借记“其他业务成本”科目，贷记“累计摊销”等科目。第四节第四节 无形资产处置无形资产处置 8.4.2 无形资产出租【例8-6】210年1月1日，甲公司将一项专利技术出租给乙企业使用，出租合同规定：租期3年；年租金30万元，每年年末支付。该项专利技术的账面余额为200万元，摊销期限为10年。 假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下：1) 收取该项专利技术的租金时： 借：银行存款 300 000 贷：其他业务收入 300 0002) 对该项专利技术进行摊销时： 借：其他业务成 200 000 贷：累计摊销 200 000 无形资产报废，是指无形资产预期不能为企业带来经济利益时对其进行的处置。企业报废无形资产时，应当将其账面价值予以转销。按已计提的累计摊销额，借记“累计摊销”科目；按已计提的减值准备，借记“无形资产减值准备”科目；按其账面余额，贷记“无形资产”科目；按其差额，借记“营业外支出”科目。第四节第四节 无形资产处置无形资产处置 8.4.3 无形资产报废【例8-7】210年12月31日，甲公司某项专利权的账面余额为300万元，已累计计提减值准备80万元。该专利权的摊销期限为10年，采用直线法进行摊销，预计净残值为零，已摊销5年。假定以该专利权生产的产品已没有市场，预期不能再为企业带来经济利益，甲公司决定对其进行报废处理。假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下： 借：累计摊销 1 500 000 无形资产减值准备 800 000 营业外支出-处置非流动资产损失 700 000 贷：无形资产-专利权 3 000 000企业会计准则第8号-资产减值规定，企业应当在资产负债表日（即结账以编制资产负债表之日）考虑计算无形资产的资产减值损失。资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。可收回金额应当根据“资产的公允价值减去处置费用后的净额”与“资产预计未来现金流量的现值”两者之间较高者确定。如果估计结果表明无形资产的可收回金额低于其账面价值，则应将该无形资产的账面价值减记至可收回金额。计提无形资产减值准备时，借记“资产减值损失”科目，贷记“无形资产减值准备”科目。此分录实际上起到了在会计报表上减记资产、减记利润的效果。第五节第五节 无形资产减值准备无形资产减值准备如果涉及摊销，则在计提资产减值损失后的会计期间，应当在减值后的账面价值的基础上重新计算该无形资产的摊销额。无形资产计算的资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。也就是说，即使其可收回金额有所回升，也不应予以转回。处置无形资产时，应当注销原记载的无形资产减值准备。