Chapter8企业合并及合并报表

单击此处编辑母版标题样式,*,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,Chapter8,企业合并,第一节 企业合并概述,一、企业合并的概念,企业合并：指两个或两个以上彼此独立的企业,的联合，或一家企业通过购买权益,性证券、资产、签订协议或其他方,式取得对另一家或几家企业的控制,权的行为。,二、企业合并的原因,1,、扩大企业规模，获取经济利益；,2,、可以给有关方面带来税收上的好处；,3,、对企业管理者来说，可以通过企业合并扩大企业规模，从而提高管理者的地位。,三、企业合并的方式,（一）从会计角度来看，企业合并分为吸收合并、新设合并、控股合并,1,、吸收合并,是指一个公司通过股票交换、支付现金或其他资产，或发行债务性证券而取得另一家或几家公司的全部净资产，参与合并的公司中，只有一家继续存在，其余公司都丧失其法律地位。,假设甲公司通过吸收合并取得乙公司，则这种合并可用下式表示：,甲公司乙公司甲公司,2,、新设合并,是指成立一家新公司通过交换有表决权股份而取得两家或两家以上的公司，被合并的公司均丧失其法律地位。也即现存的几家企业以其净资产换取新成立的公司的股份而后宣告解散，这也叫创立合并。,假设甲公司与乙公司以新设合并的方式组成丙公司，则这种合并可用下式表示：,甲公司乙公司丙公司,3,、控股合并,是指一个公司通过支付现金、发行股票或债券取得另一家公司的全部或部分有表决权的股份，两个公司仍然保留其法律地位。,假设甲公司取得了乙公司,50%,以上的有表决权的股份，并且实际上控制了乙公司，则这种控股合并可用下式表示：,甲公司的 会计报表乙公司的会计报表,甲公司与乙公司的合并会计报表,（二）企业合并按照合并的结构，可分为横向合并、纵向合并与跨行业合并,1,、横向合并,是指原来属于同行业竞争者的企业进行,合并,2,、纵向合并,是指一个企业与其供货企业或客户企业合并,3,、跨行业合并,是指处于不相关行业、没有或很少有生产或,销售方面的相似性的企业的合并,第二节 企业合并的会计方法,一、购买法,将企业合并视为一家企业购买另一家或几家企业的行为。,要求：对被购买企业的资产负债表项目进行重新估价，并按估价后的公平市价反映在购买企业的帐户中或合并会计报表上。,1,、买方按购买成本记帐,（,1,）若购买方支付的是现金，购买成本为实际付款额,（,2,）若购买方支付的是本公司的债务性证券，购买成本为未来金额的现值,（,3,）购买成本还包括：企业合并过程中发生的直接费用，如会计与咨询费用,（,4,）购买成本不包括：企业合并过程中发生的间接费用，这些费用计入当期损益。,2,、在购买法下，若企业发行股票取得资产，则按所发行股票或所取得资产的公允市价记帐，视二者哪个更为客观而定。,（,1,）若该公司的股票在证券市场上交易活跃，则这种股票的挂牌市价较之资产的市价更为客观；,（,2,）若购买方为一家新成立的公司或股份不公开公司，则一般应按所收到资产的公允市价计价。,3,、在确定了所购买企业的总成本后，对所购买企业的资产、负债要按购买日的公允价值记帐：,（,1,）若支付的总成本,资产的公允市价负债,的公允市价，则其差额为商誉；,（,2,）若支付的总成本,资产的公允市价负债,的公允市价，则其差额为负商誉。,负商誉的,常用处理方法：,按公允市价比例冲减除长期股票投资、长期债券投资以外的非流动资产；若负商誉总额大于这些非流动资产的公允市价，则使这些非流动资产减为零，剩余的部分列作递延贷项，并按一定期限分摊计入各期损益。,例,1,、,2006,年,1,月,1,日，,P,公司支付,60000,元现金购买,S,公司的全部净资产（取得全部资产，承担全部负债）。购买日,S,公司的资产负债表显示下列各项目的帐面价值与公允市价：,帐面价值 公允市价,流动资产,10000 10000,建筑物（净值）,20000 30000,土地,6000 10000,资产总额,36000 50000,负债,4000 4000,普通股,18000,留存利润,14000,负债与所有者权益总额,36000,购买成本,60000,元与所获净资产的公允市价,46000,元（,50000,4000,）之间的差额,14000,元确认为商誉。,P,公司记录购买,S,公司净资产，应编制如下会计分录：,借：流动资产,10000,建筑物,30000,土地,10000,商誉,14000,贷：负债,4000,现金,60000,其中，,14000,元商誉应分期摊销，转为各期费用。,例,2,、假设在上例中,P,公司支付现金,34000,元，其他资产与例,1,相同。,购买成本,34000,元比所获得净资产的公允市价,46000,元少,12000,元。这,12000,元差额必须按照,S,公司建筑物与土地的市价比例进行分配，以冲减它们的市价。分配计算如下：,建筑物：,12000,30000,/(30000+10000)=9000,（元）,30000,9000,21000,（元）,土地：,12000,10000/(30000+10000)=3000,（元）,10000,3000,7000,（元）,P,公司记录购买,S,公司净资产，应编制如下会计分录：,借：流动资产,10000,建筑物,21000,土地,7000,贷：负债,4000,现金,34000,例,3,、假设在例,1,中，,P,公司支付现金,5000,元，其他,资料不变。,在此情况下，购买成本,5000,元比所取得的,净资产的公允市价,46000,元少,41000,元。将这一差,额冲减,S,公司的全部非流动资产之后，还有余额,1000,元，应确认为负商誉（递延贷项）。,P,公司,应编制如下分录：,借：流动资产,10000,贷：负债,4000,现金,5000,递延贷项,1000,其中，,1000,元递延贷项应分期摊销，转为各,期收益。,例,4,、,2006,年,1,月,1,日，,M,公司以吸收合并方式取得,N,公司的全部资产并承担,N,公司的全部负债。其具体合并方式是：,M,公司以每股面值为,15,元的本公司股票从,N,公司的原股东手中换取每股面值为,5,元的股票。假定,M,公司采用购买法记帐。,M,公司在购买日以前的一段时间内曾以每股,50,元到,52,元的价格出售股票，但考虑到追加发行股票和发行费用等因素，确定该公司调整后的股票公允市价为每股,48,元。,M,公司与,N,公司,2006,年,1,月,1,日的资产负债表及有关公允市价的数据列示如下表。由于债券的帐面价值为,400000,元，必须减去债券折价,68821,元，以便将应付债券的帐面价值减为现值。,M,公司与,N,公司资产负债表,2006,年,1,月,1,日,项 目,M,公司,N,公司,帐面价值 公允市价,现金与应收款项,250000 180000 170000,存货,260000 116000 146000,土地,600000 120000 400000,建筑物,800000 1000000 1600000,累计折旧,建筑物,(300000)(400000)(600000),设备,180000 120000 140000,累计折旧,设备,(90000)(40000)(80000),资产总额,1700000 1096000,流动负债,200000 150000 150000,应付债券,9%,，,10,年期，每年,6,0 400000 331179,月,30,日与,12,月,31,日支付,利息,普通股本,每股面值,15,元，,50000,750000,股,普通股本,每股面值,5,元，,60000,300000,股,资本公积,400000 100000,留存利润,350000 146000,负债及所有者权益总额,1700000 1096000,假设在股权取得日，具有类似风险的同类债券的收益,率为,12%,。因此，,N,公司应付债券的现值可计算如下：,应付债券的现值到期值的现值,各期利息的现值,400000,(,P/S,20,6%)+(4000009%6/12),(P/A,20,6%),400000,0.3118,18000,11.46992,331179,（,元）,应付债券折价,400000,331179,68821,（元）,在进行帐务处理时，先计算,M,公司应发行的股,票数：由于双方认定,N,公司净资产的公允市价总额,为,1440000,元，,M,公司股票的每股市价为,48,元，故,M,公司应发行股票数为,144000048,30000,股。,M,公司记录换取,N,公司净资产业务的会计处理为：,借：现金及应收款项,170000,存货,146000,土地,400000,建筑物,1000000,设备,60000,商誉,145179,应付债券折价,68821,贷：流动负债,150000,应付债券,400000,普通股本（,30000,15,）,450000,资本公积（,30000,（,48,15,）,990000,在本例中，,M,公司与,N,公司的合并属于吸收合,并，合并之后,N,公司不再是一个独立的法律主体。,在购买法下，,M,公司记录所取得的,N,公司的净资,产，应以,M,公司付出股份的公允价值（,30000,股,48,元,/,股,1440000,元）作为取得成本入帐。按,付出股份的面值贷记“普通股本”，余者贷记“资,本公积”。所取得的资产与所承担的负债均按其,公允价值记帐。对于应计提折旧的固定资产，应,按净值入帐。,在所有资产与负债项目均按公允价值记,录之后，,M,公司所付成本大于所取得的可,辨认净资产的公允价值的差额,145179,元，,应作为商誉确认入帐。,M,公司将,N,公司吸收合并后的资产负债表如下：,项 目 金 额,现金与应收款项,420000,存货,406000,土地,1000000,建筑物,1800000,累计折旧,建筑物 （,300000,）,设备,240000,累计折旧,设备 （,90000,）,商誉,145179,资产总额,3621179,流动负债,350000,应付债券,400000,应付债券折价 （,68821,）,普通股本,每股面值,15,元，,80000,股流通在外,1200000,资本公积,1390000,留存利润,350000,负债及所有者权益总额,3621179,注意：若,M,公司在会计年度中间吸收合并,N,公司，则在购买法下，,M,公司编,制年度利润表时，不应包括,N,公司,在本年度内合并日前获取的收入与,发生的费用，因为,N,公司在合并日,前所获取的利润已经包括在,M,公司,所取得的净资产中。,二、权益结合法（联营法）,将企业合并视为参与合并各企业所有者权益的结合，在企业合并日就视同这些企业在以前就已经结合在一起了，因此参与合并的企业各自的会计报表均保持原来的帐面价值。,企业合并时，需在被合并公司净资产的市价基础上，协商确定应支付的股票数量。,（一）股票总面值小于被合并公司的投入资本,例,5,、沿用例,4,的资料，假设,2006,年,1,月,1,日，,M,公司以吸收合并的方式，取得,N,公司全部资产并承担,N,公司的全部负债。其具体合并方式是：,M,公司以每股面值为,12,元的本公司股票从,N,公司的原股东手中换取每股面值为,5,元的股票。假定,M,公司采用权益结合法记帐。,M,公司在购买日的股票公允市价为每股,48,元。,M,公司与,N,公司,2006,年,1,月,1,日的资产负债表及有关公允市价的数据与例,4,相同。,与例,4,相同，,M,公司应发行,30000,股股票。与例,4,不同的是，本例假定,M,公司的股票每股面值为,12,元，因而总面值为,360000,元。在权益结合法下，,M,公司应按帐面价值记录取得的,N,公司的净资产。原先,N,公司的所有者权益总额为,546000,元，其中普通股,60000,股，每股面值,5,元。转入,M,公司后，应记录的所有者权益总额也应为,546000,元，其中普通股,360000,元。由于,M,公司记录的普通股总面值小