中级会计实务----资产减值

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,资产减值,本章重点,1、资产可能发生减值的迹象认定,2、资产可收回金额的计量,3、资产减值损失的确定原则,4、资产组的认定方法及其减值的处理,5、,总部资产减值处理,本章难点,1、可收回金额的计算,2、资产组、总部资产减值处理,3、商誉减值处理,一、资产减值概念及其范围,（一）资产减值的概念,可收回金额账面价值,（二）资产减值的迹象,1、外部信息来源：,2、内部信息来源：,第一节资产可能发生减值的认定,（一）、,资产减值概念,资产减值是指资产（单项资产和资产组）的可收回金额低于其账面价值。资产可收回金额低于账面价值的，应当计提减值准备，确认减值损失。,【提示】减值测试方法是账面价值与可收回金额孰低；要区别于存货、金融资产等。,(二) 资产减值范围,1.本章涉及的范围：主要是非流动资产,（1）对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资；,（2）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产；,（3）固定资产；,（4）生产性生物资产；,（5）无形资产；,（6）商誉；,（7）探明石油天然气矿区的权益和井及相关设施。,2.资产减值不涉及的资产范围,（1）存货；,（2）以公允价值模式进行后续计量的投资性房地产；,（3）消耗性生物资产；,（4）建造合同形成的资产；,（5）递延所得税资产；,（6）融资租赁中出租人未担保余值；,（7）金融资产等。,【提示】,之所以注意新资产减值准则的适用范围，是因为新资产减值准则所规定的“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回”仅适用于本准则范围内的资产。,二、,资产减值测试,资产存在减值迹象是资产是否需要进行减值测试的必要前提。,1.只有,资产存在可能发生减值的迹象,时，才进行减值测试，计算,资产的可收回金额,。可收回金额低于账面价值的，应当按照可收回金额低于账面价值的金额，计提减值准备。,2.因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。,3.对于尚未达到可使用状态的无形资产由于其价值具有较大的不确定性，也应当每年进行减值测试。,注：,（1,）,资产发生减值迹象时，应当测试资产是否发生减值。,（2）因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，不论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。,误解：,期末计提减值准备：账面价值和可收回金额一比，就计提减值准备。,正确的方法：,首先要看看有没有减值的迹象；如果有减值迹象，要进行减值测试；进行减值测试后确实减值了，才需要确定减值损失，计提减值准备。,案例,企业某项固定资产的公允价值减去处置费用后净额高于资产的账面价值，说明没有减值；如果这个净额低于账面价值，就认定为这项资产发生减值了。,答案：,资产可收回金额的计量,可收回金额的计量和可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者中,较高者,确定。,存在销售协议的情况下，公允价值以销售合同价格为依据。,第二节资产可收回金额的计量和减值损失的确定,一、资产,公允价值,减处置费用后净额的估计,顺序,：,销售合同协议价格、,活跃市场价格、,同行业类似资产最近交易价格。,二、资产预计未来现金流量的现值的估计,（一）资产预计未来现金流量的预计,A、预计基础：最多五年（知道即可）,B、预计内容：持续使用过程中预计,现金流入,及其相应的,现金流出,、处置资产时的,净现金流量,。,C、考虑因素：（注意选择题、判断题,）,D、预计方法：单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率预计未来现金流量的现值。,（二）折现率的预计,首先应当以资产的,市场利率,为依据，其次估计,替代利率,（根据加权平均资金成本、增量借款利率或其他相关市场借款利率确定）,（三）资产未来现金流量现值的估计,在预计资产的未来现金流量和折现率的基础上，企业将该资产的预计未来现金流量按照预计折现率在预计期限内予以折现后,即可确定该资产未来现金流量的现值。,（四）外币未来现金流量及其现值的预计,企业使用资产所收到的未来现金流量为外币的，应当按照下列顺序确定资产未来现金流量的现值：,首先,，折现；,其次,，折算；,最后,，比较。,三、资产减值损失的会计处理,1、资产的可收回金额低于其账面价值的，应当计提资产减值准备。,借：资产减值损失,贷：XX资产减值准备,2、资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。,3、资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间相应调整，以,减值后的账面价值为基础计算折旧额或摊销。,一、资产组的认定,1、资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入,是否独立于,其他资产或者资产组的现金流入为依据。,2、在认定资产组产生的现金流入是否基本上独立于其他资产组时，应当,考虑企业管理层管理生产经营活动的方式,（如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。,第三节资产组的认定及减值处理,二、资产组可收回金额和账面价值的确定,资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确定方式相一致。,资产组的账面价值包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值，,通常不应当包括已确认负债的账面价值。,【例8-8】,【答案】,（1）资产组的公允价值减去处置费用后的净额=1600（万元）,（2）预计未来现金流量的现值2400-恢复费用1000=1400（万元）,（3）资产组的可收回金额应当两者之间较高者1600万元,（4）资产组的账面价值=矿山的账面价值2000万元-恢复费用1000=1000万元,（5）资产组的可收回金额1600万元资产组的账面价值1000万元，没有发生减值。,三、资产组减值测试,资产组减值损失金额应当按照下列顺序进行分摊：,1、抵减分摊至资产组中商誉的账面价值；,2、根据资产组中除商誉之外的,其他各项资产的账面价值所占比重，,按比例抵减其他各项资产的账面价值。,抵减后的各资产的,账面价值不得低于以下三者之中最高者：,（1）该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）,（2）该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）,（3）零。,【例8-9】,A、B、C三部机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产销单元，属于一个资产组。,丙公司估计A机器的公允价值减去处置费用后的净额为30万元；根据孰高原则，A机器计提减值最多为10万元。,生产线预计未来现金流量现值为120万元。由于无法合理估计整条生产线的公允价值减去处置费用后的净额，丙公司以该生产线预计未来现金流量现值为其可收回金额。,在209年12月31日，该生产线的账面价值为200万元，可收回金额为120万元，生产线的账面价值高于其可收回金额，该生产线发生了减值，应当确认减值损失80万元，并将该减值损失分摊到构成生产线的A、B、C三部机器中，由于A机器的公允价值减去处置费用后的净额为30万元，因此，A机器分摊减值损失后的账面价值不应低于30万元（即确认的减值损失最多为10万元）。,具体分摊过程见表：,【提示】按照分摊比例，机器A应当分摊减值损失16万元（80万元20%），但由于机器A的公允价值减去处置费用后的净额为30万元，因此机器A最多只能确认减值损失10万元（40万30万），未能分摊的减值损失6万元（16万10万），应当在机器B和机器C之间进行再分摊。,假定生产线的可收回金额为180万元，此时资产组总的减值损失是20万元，机器A只需要分摊减值损失4万元（20万20%），而不是10万元。,小结,步骤：,1.要确定资产组的账面价值和可收回金额。2.两者比较，如果资产组的账面价值大于可收回金额，说明减值了，要计提减值准备，确认减值损失。3.资产组减值了，要把减值损失分摊到资产组的每一项资产上面：先抵减商誉，再分摊。分摊时，要按资产组中各项资产的账面价值所占比例进行分摊。,注意：,分完后，各资产的账面价值不得低于三者之中最高者（因为有最高的就不用计提准备了）。4.按比例损失没有分完的，在余下资产中要二次分配。,四、总部资产减值测试,企业在对某一资产组进行减值测试时，应当先认定所有与该资产组相关的总部资产，再根据相关总部资产能否按照合理和一致的基础分摊至该资产组，分别下列情况处理：,1、对于相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分，,应当将该部分总部资产的账面价值分摊至该资产组,，再据以比较该资产组的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照前述有关资产组的减值损失处理顺序和方法处理。,先分摊到资产组,在分摊到各项资产,2、对于相关总部资产难以按照合理和一致的基础分摊至该资产组的，应当按照下列步骤处理：,（1）在不考虑相关总部资产的情况下，估计和比较资产组的账面价值和可收回金额，并按照前述有关资产组减值损失处理顺序和方法处理。,（2）认定由若干个资产组组成的最小的资产组组合，该资产组组合应当包括所测试的资产组与可以按照合理和一致的基础将该总部资产的账面价值分摊其上的部分。,（3）比较所认定的资产组组合的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照前述有关资产组减值损失的处理顺序和方法处理。,【例8-10】丁公司属于高科技企业，拥有A、B和C三条生产线，分别认定为三个资产组。在209年末，A、B、C三个资产组的账面价值分别为400万元、600万元和800万元；预计剩余使用寿命分别为10年、20年和20年，采用直线法计提折旧；不存在商誉。由于丁公司的竞争对手通过技术创新开发出了技术含量最高的新产品，且广受市场欢迎，从而对丁公司生产的产品产生了重大不利影响，用于生产该产品的A、B、C生产线可能发生减值，为此，丁公司于209年末对A、B、C生产线进行减测试。,【解析】首先，丁公司在对资产组进行减值测试时，应当认定与其相关的总部资产，丁公司的生产经营管理活动由公司总部负责，总部资产包括一栋办公大楼和一个研发中心，研发中心的账面价值为600万元，办公大楼的账面价值为200万元。,研发中心的账面价值可在合理和一致的基础上分摊至各资产组，但是办公大楼和账面价值难以在合理和一致的基础上分摊至各相关资产组。,其次，丁公司根据各资产组的账面价值和剩余使用寿命加权平均计算的账面价值分摊比例，分摊研发中心的账面价值，,资产组B减值损失分摊：,资产组分摊额179.0992（600/825）130.2540（万元）,研发中心分摊额179.0992（225/825）48.8452（万元）,资产组C减值损失分摊：,资产组C分摊额4.8832（800/1 100）3.5514（万元）,研发中心分摊额4.8832（300/1 100）1.3318（万元）,研发中心减值48.84521.331850.1770（万元）,【810】会计处理：,借：资产减值损失生产B 1302540,生产C,35514,研发中心501770,贷：固定资产减值准备生产线B 1302540,生产线C,35514,研发中心,501770,非同一控制下的企业合并,1.,初始成本确定,于购买日按照,确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的债务，发行的权益性工具或债务性工具的,公允价值,之和。,在非同一控制下的企业合并中采用的是购买法，即实施合并的企业以现金或其它非现金资产作为合并支付代价，购买被合并企业的净资产而实现企业合并的会计处理方法。在购买法下，,商誉只有在合并财务报表中才单独确认,，在合并方的个别财务中不体现。,实施合并的企业在合并日，,将购买的被合并企业的可辨认净资产的公允价值,记入实施合并企业的资产和负债，合并成本超过被合并企业可辨认净资产公允价值的差额作为合并商誉。,第四节商誉减值的处理,一、商誉减值测试的基本要求,二、商誉减值测试的方法与会计处理,1、对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试, 计算可收回金额并与相关账面价值相比较,确认相应的减值损失。,2、 对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额，如相关资产组或者资产组组合的,可收回金额低于其账面价值的，应当确认相应的减值损失。,3、减值损失金额应当先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值，再根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重 按比例，抵减其他各项资产的账面价值。相关减值损失的处理顺序和方法与本章第三节有关资产组减值损失的处理顺序和方法相一致。,【例8-11】,甲公司在209年1月1日以3200万元的价格收购了乙公司80%股权。在购买日，乙公司可辨认净资产的公允价值为3000万元，假定乙公司没有负债和或有负债。,甲公司在购买日编制的合并资产负债表中确认商誉800万元（3200300080%）、乙公司可辨认净资产3000万元和少数股东权益600万元（300020%）。,假定乙公司的所有资产被认定为一个资产组。由于该资产组包括商誉，因此，甲公司至少应当在每年年度终了进行减值测试。在209年末，甲公司确定该资产组的可收回金额为2000万元，可辨认净资产的账面价值为2700万元。,合并日的抵销分录：,借：子公司的可辨认净资产3000,商誉 800,贷：长期股权投资 3200,少数股东权益 600,（1）计算209年合并财务报表中应确认的商誉,应确认的商誉3200300080%800（万元）,（2）计算乙公司的完整商誉价值,乙公司商誉3200/80%30001000（万元）,（3）计算少数股东商誉,少数股东商誉1000800200（万元）,（4）计算资产组减值损失,资产组的账面价值270010003700（万元）,资产组可收回金额2000万元,资产组减值损失370020001700（万元）,（5）计算甲公司应计提的商誉减值准备,商誉减值准备100080%800（万元）,（6）假设乙公司资产均为固定资产，计算甲公司应计提的固定资产减值准备,固定资产减值准备17001000700（万元）,（7）在合并工作底稿上编制相关的调整分录,借：资产减值损失商誉800,固定资产700,贷：商誉-商誉减值准备800,固定资产-固定资产减值准备700,