第一章 非货币性资产交换

,Click to edit Master text styles,Second level,Third level,Fourth level,Fifth level,*,Click to edit Master title style,Click to edit Master text styles,Second level,Third level,Fourth level,Fifth level,*,Click to edit Master title style,Click to edit Master text styles,Second level,Third level,Fourth level,Fifth level,*,Click to edit Master title style,单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,*,Click to edit Master text styles,Second level,Third level,Fourth level,Fifth level,Click to edit Master title style,*,Click to edit Master text styles,Second level,Third level,Fourth level,Fifth level,*,Click to edit Master title style,高级财务会计,主讲 侯岭艳,目 录,非货币性资产交换会计,1,债务重组会计,2,股份支付会计,3,外币折算会计,4,租赁会计,5,所得税会计,6,企业合并会计,7,合并财务报表基础,8,合并财务报表的编制,9,合并财务报表的特殊问题,10,2,第一章 非货币性资产交换会计,主讲 侯岭艳,本章框架,第一节 非货币性资产交换会计概述,一、非货币性资产交换的认定,（一）货币性资产与非货币性资产的定义,1,、,货币性资产，是指企业持有的,货币资金,和将,以固定或可确定的金额,收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。,2,、,非货币性资产，是指货币性资产,以外,的资产。非货币性资产有别于货币性资产的最基本特征是其在,将来为企业带来的经济利益，即货币金额是不固定的或不可确定的。,货币性资产,非货币性资产,特征,金额是固定的或可确定的,金额是不固定的或不可确定的,【思考问题】下列各项目中，属于非货币性资产的有？,交易性金融资产,持有至到期投资,可供出售权益工具投资,投资性房地产,应收账款,预付账款,（二）非货币性资产交换的认定,非货币性资产交换，是指,交易双方,主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等,非货币性资产进行的交换,。非货币性资产交换一般,不涉及货币性资产，或只涉及少量的货币性资产即补价。,认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常,以补价占整个资产交换金额的比例是否低于25%（不含）作为参考。,（1）收到补价的企业： （2）支付补价的企业：,【举例】甲公司将其库存商品（公允价值80万元）与乙公司的固定资产（公允价值100万元）进行资产置换，并向乙公司支付补价20万元。不考虑相关税费等其他因素。,乙公司：,（1）收到的货币性资产20万元换出资产公允价值100万元=20%25%，或：,（2）收到的货币性资产20万元（换入资产的公允价值80万元+收到的补价20万元）=20%25%,甲公司：,（1）支付的货币性资产20万元换入资产公允价值100万元=20%25%，或：,（2）支付的货币性资产20万元（换出资产的公允价值80万元+支付的补价20万元）=20%25%,【例题多选题】按企业会计准则规定，下列各项中，属于非货币性资产交换的有（）。,A.以应收账款换取土地使用权,B.以专利技术换取拥有控制权的股权投资,C.以可供出售金融资产换取未到期应收票据,D.以作为交易性金融资产的股票投资换取机器设备,【例题多选题】下列交易中，属于非货币性资产交换的有（）。,A.以600万元应收账款换取生产用设备,B.以持有至到期的公司债券800万元换取一项长期股权投资,C.以公允价值为600万元的厂房换取投资性房地产，另收取补价30万元,D.以公允价值为500万元的专利技术换取可供出售金融资产，另支付补价100万元,BD,CD,非货币性资产交换不涉及的交易和事项,1,、与所有者或所有者以外方面的非货币性资产非互惠转让,如以非货币性资产作为股利发放给股东，政府无偿提供非货币性资产给企业建造固定资产等。,2,、在企业合并、债务重组中和发行股票取得的非货币性资产,2024/9/29,10,1.,换入资产,按照换出资产的账面价值还是公允价值抑或是换入资产的公允价值,入账,？,2.,是否需要确认,交换损益,？,3.,资产交换中的,相关税费,是否影响换入资产入账价值或交换损益的确定？,4.,如果,涉及补价,，如何确定换入资产的入账价值、是否涉及交换损益的确定？,5.,如果换入、换出,多项资产,，如何确定每项换入资产入的账价值、是否涉及交换损益的确定？,（三） 非货币性资产交换会计的内容,11,一、非货币性资产交换的计量原则,（一）公允价值计量,换入资产按公允价值计量,条 件,同时满足,1,该项交换具有,商业实质,2,换入资产或换出资产的公允价值,能够可靠地计量,入账价值,应当以换出资产公允价值和,与换入资产相关,应支付的相关税费作为换入资产的成本,差 额,换出资产的公允价值与换出资产账面价值的差额,计入当期损益,2024/9/29,12,第二节 非货币性资产交换的确认和计量,换入资产按账面价值计量,适用,非货币性资产交换,不具有商业实质,、或换入资产或换出资产的,公允价值均不能,可靠计量,入账价值,应以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益,补价的处理,无论是否支付补价，均,不确认换出资产的损益,2024/9/29,13,（二）,账面价值,计量,损益问题,收到或支付的补价作为确定换入资产成本的调整因素,二、非货币性资产交换具有商业实质的判断,（一）判断条件,符合下列条件之一的，视为具有商业实质,1,、换入资产的未来,现金流量,在,风险、时间,和金额,方面与换出资产,显著不同,（,1,）风险、金额相同，,时间不同,（,2,）时间、金额相同，,风险不同,（,3,）风险、时间相同，,金额不同,如企业以存货换入一项固定资产,-,变现的时间不同,如企业以其不准备持有至到期的国库券换入一幢房屋以备出租。,-,信用风险不同,如某企业以其商标权换入另一企业的一项专利技术。,2024/9/29,14,2.换入资产与换出资产的,预计未来现金流量现值,不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值,相比是重大,的。,资产的预计未来现金流量现值，应当按照资产在持续使用过程和最终处置时预计产生的,税后未来现金流量,，根据,企业自身而不是市场参与者,对资产特定风险的评价，选择,恰当的折现率,对预计未来现金流量折现后的金额加以确定。（,要知道，同样的东西对于不同的人来说代表的价值不一样,）,在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。,关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。,（二）关联方之间交换资产与商业实质的关系,2024/9/29,16,2024年9月29日,17,(,一,),不涉及补价的情况,（,等价,交换）,1,、换入资产成本的确定,第三节 非货币性资产交换的会计处理,一、以公允价值计量的会计处理,换入资产的成本,换出资产的,公允价值应支付的,与,换入资产,相关税费,-,可抵扣的增值税进项税额,+,应收取,的增值税销项税额,除非能证明换入资产公允价值更可靠,注意：,“,应支付的相关税费,”,除增值税的销项税额以外的，,如果是为,换出资产而发生,的相关税费，则,计入换出资产,的处置损益,；如果是为,换入资产,而发生的相关税费，则,计入换入资产的,成本。,2024年9月29日,18,1,、换出资产为存货的,应当作为销售处理，根据,企业会计准则第,14,号,收入,按其公允价值确认收入，同时结转相应的成本,2,、换出资产为固定资产、,无形资产的,换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入,营业外收入或营业外支出,3,、换出资产为长期股权投资、,金融资产的,换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入投资损益,2,、交易损益处理原则（相当于转让销售）,换出资产的当期损益,=,换出资产公允价值,-,（换出资产账面价值,+,应支付的与换出资产相关的税费）,举例：,甲公司（固定资产，增值税一般纳税人）,乙公司（无形资产，增值税一般纳税人）,公允价值,1 000,万元,账面价值,800,万元,增值税销项税额,170,万元,支付清理费用,20,万元,为取得的无形资产支付专业服务费,30,万元,公允价值,1 170,万元,账面价值,800,万元,营业税税额,58.5,万元,为取得的固定资产支付保险费,10,万元,换入资产成本,=1 000+30+170=1 200,（万元）,换出资产损益,=1 000-800-20=180,（万元）,换入资产成本,=1 170+10-170=1 010,（万元）,换出资产损益,=1 170-800-58.5=311.5,（万元）,2024年9月29日,20,3,、具体会计处理,（,1,）换出资产为固定资产、无形资产,如换出资产为无形资产的有关会计分录如下：,借：库存商品等,（换入资产的入账价值）,应交税费,应交增值税（进项税额）,无形资产减值准备,（已提减值准备）,累计摊销,（已摊销额）,贷：无形资产,（账面余额）,应交税费,应交营业税,营业外收入（或借：营业外支出,） （差额）,换出的资产为固定资产，需通过“固定资产清理”账户核算。,-,例题,1-1,2024年9月29日,21,（,2,）换出资产为存货的,借：固定资产、投资性房地产等,（换入资产的入账价值）,贷：主营业务收入,应交税费,应交增值税（销项税额）,借：主营业务成本,存货跌价准备,贷：库存商品等,-,例题,1-2,3,换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产,借：库存商品等,（换入资产的入账价值）,应交税费,应交增值税（进项税额）,长期股权投资减值准备,（已提减值准备）,贷：长期股权投资,（账面余额）,投资收益,（差额）,-,如果是可供出售金融资产、交易性金融资产应该怎么做？,20,8,年,9,月，,A,公司以生产经营过程中使用的一台设备交换,B,打印机公司生产的一批打印机，换入的打印机作为固定资产管理。,A,、,B,公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为,17%,。设备的账面原价为,150,万元，在交换日的累计折旧为,45,万元，公允价值为,90,万元。打印机的账面价值为,110,万元，在交换日的市场价格为,90,万元，计税价格等于市场价格。,B,公司换入,A,公司的设备是生产打印机过程中需要使用的设备。,假设,A,公司此前没有为该设备计提资产减值准备，整个交易过程中，除支付运杂费（换出资产）,15 000,元外，没有发生其他相关税费。假设,B,公司此前也没有为库存打印机计提存货跌价准备，其在整个交易过程中没有发生除增值税以外的其他税费,。,分析：整个资产交换过程没有涉及收付货币性资产，因此，该项交换属于非货币性资产交换。本例是以存货换入固定资产，对,A,公司来讲，换入的打印机是经营过程中必须的资产，对,B,公司来讲，换入的设备是生产打印机过程中必须使用的机器，两项资产交换后对换入企业的特定价值显著不同，两项资产的交换具有商业实质；同时，两项资产的公允价值都能够可靠地计量，符合以公允价值计量的两个条件，因此，,A,公司和,B,公司均应当以换出资产的公允价值为基础，确定换入资产的成本，并确认产生的损益。,A,公司的账务处理如下：,A,公司换入资产的增值税进项税,=900 000,17%=153 000,（元）,换出设备的增值税销项税额,=900 000,17%=153 000,（元）,借：固定资产清理,1 050 000,累计折旧,450 000,贷：固定资产设备,1 500 000,借：固定资产清理,15 000,贷：银行存款,15 000,借：固定资产打印机,900 000,应交税费应交增值税（进项税额）,153 000,营业外支出,165 000,贷：固定资产清理,1 065 000,应交税费应交增值税（销项税额）,153 000,A,公司换出资产公允价值与账面价值的差额,=,公允价值,90-,账面价值（,150-45,）,+,应支付的与换出资产相关的税费,1.5=-16.5,（万元）（营业外支出）,B,公司的账务处理如下：,根据增值税的有关规定，企业以库存商品换入其他资产，视同销售行为发生，应计算增值税销项税额，缴纳增值税。,换出打印机的增值税销项税额,=900 000,17%=153 000,（元）,换入设备的增值税进项税额,=900 000,17%=153 000,（元）,借：固定资产设备,900 000,应交税费应交增值税（进项税额）,153 000,贷：主营业务收入,900 000,应交税费应交增值税（销项税额）,153 000,借：主营业务成本,1 100 000,贷：库存商品打印机,1 100 000,若本题,B,公司的库存商品已计提存货跌价准备,20 000,元，则：,借：存货跌价准备,20 000,贷：主营业务成本,20 000,2024年9月29日,26,208,年,2,月，甲公司以其持有的,5000,股丙公司股票交换乙公司生产的一台办公设备，并将换入办公设备作为固定资产核算。,甲公司所持有丙公司股票的成本为,18,万元，累计确认公允价值变动收益为,5,万元，在交换日的公允价值为,28,万元。甲公司另向乙公司支付银行存款,1.25,万元。,乙公司用于交换的办公设备的账面余额为,20,万元，未计提跌价准备，在交换日的公允价值为,25,万元。乙公司换入丙公司股票后对丙公司不具有控制、共同控制或重大影响，拟随时处置丙公司股票以获取差价。,甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为,17%,。甲公司和乙公司不存在任何关联方关系。,(,一,),涉及补价的情况,（非,等价,交换）,1,、换入资产成本的确定,（,1,）支付补价的企业,支付补价的企业，应当以,换出资产的公允价值,加上支付的,补价,（或换入资产的公允价值）和,应支付的与换入资产,相关的,税费,，作为换入资产的成本。换出资产公允价值与换出资产账面价值、应支付的与换出资产相关的税费之和的差额，应当计入当期损益。计算公式如下：,换入资产的成本,=,（换出资产公允价值,+,支付的补价）,+,应支付的与换入资产相关的税费,-,可抵扣的增值税进项税额,+,应收取的增值税销项税额,换出资产的当期损益,=,换出资产公允价值,-,（换出资产账面价值,+,应支付的与换出资产相关的税费）,-,可见补价并不影响换出资产的损益确认,（,2,）收到补价的企业,收到补价的企业，,应当以,换出资产的公允价值减去收到的补价（或换入资产的公允价值）,加上应支付的与换入资产相关的税费，作为换入资产的成本。换出资产公允价值与换出资产账面价值、应支付的与换出资产相关的税费之和的差额，应当计入当期损益。计算公式如下：,换入资产的成本,=,（换出资产公允价值,-,收到的补价）,+,应支付的与换入资产相关的税费,-,可抵扣的增值税进项税额,+,应收取的增值税销项税额,换出资产的当期损益,=,换出资产公允价值,-,（换出资产账面价值,+,应支付的,与换出资产相关的税费,）,2024年9月29日,29,【,例题,单选题,】,甲公司用一项账面余额为,50,万元，累计摊销为,20,万元，,公允价值为,25,万元,的无形资产，与丙公司交换一台账面原始价值为,40,万元，累计折旧为,18,万元，,公允价值为,24,万元,的设备。甲公司发生,相关税费,2,万元,，收到丙公司支付的,补价,1,万元,。在非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量的情况下，甲企业换入该项设备的入账价值为,( ),万元。,A,24 B,25 C,26 D,31,【,答案,】C,2024年9月29日,30,【例题单选题】甲公司为增值税一般纳税人，,20,2,年,1,月,25,日以其拥有的一项非专利技术与乙公司生产的一批商品交换。交换日，甲公司换出非专利技术的成本为,80,万元，累计摊销为,15,万元，未计提减值准备，公允价值无法可靠计量；换入商品的账面成本为,72,万元，未计提跌价准备，公允价值为,100,万元，增值税额为,17,万元，甲公司将其作为存货；甲公司另收到乙公司支付的,30,万元现金。不考虑其他因素，甲公司对该交易应确认的收益为（）。,A.0 B.22,万元,C.65,万元,D.82,万元,【,答案,】D,2024年9月29日,31,1,、换入资产成本的确定,第三节 非货币性资产交换的会计处理,二、以账面价值计量的会计处理,换入资产的成本,换出资产的账面,价值应支付的相关税,费,-,可抵扣的增值税进项税额,+,应收取的增值税销项税额,+,支,付的补价,-,收到的补价,注意：这里不管是为换出资产还是换入资产发生的相,关税费均要计入换入资产成本。,无论是否收付补价，均不确认损益。例题,1-4,【例题】甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为,17%,。甲公司以其使用中的账面原价,1 000,万元、累计折旧,150,万元、未计提减值准备的一台生产用设备换入乙公司生产的一批钢材。乙公司钢材的成本为,900,万元，计提存货跌价准备,100,万元。甲公司换入钢材作为原材料用于生产产品，乙公司换入设备作为生产用固定资产管理。设备与钢材的公允价值均为,1 000,万元。计税价格等于公允价值，交易过程除增值税以外不考虑其他税费。假定甲、乙公司该项交换交易不具有商业实质。,甲公司与乙公司的账务处理如下：,（,1,）甲公司：,借：固定资产清理,850,累计折旧,150,贷：固定资产,1 000,借：原材料,850,应交税费应交增值税（进项税额）,170,贷：固定资产清理,850,应交税费应交增值税（销项税额）,170,（,2,）乙公司：,借：固定资产,800,应交税费应交增值税（进项税额）,170,存货跌价准备,100,贷：库存商品,900,应交税费应交增值税（销项税额）,170,2024年9月29日,34,34,1,2,三、涉及多项非货币性资产交换的会计处理,非货币性资产交换同时换入多项资产的，在确定各项资产的成本时，按以下步骤处理,:,先确定换入资产总成本,将换入资产总成本在换入的各项资产之间进行分配,2024年9月29日,35,换入资产的总成本的确定：,（,1,）以公允价值计量：,换入资产的总成本,换出资产的公允价值相关税费,支付的补价（或收到的补价）,（,2,）以账面价值计量：,换入资产的总成本,换出资产的账面价值相关税费,支付的补价（或收到的补价）,2024年9月29日,36,分配总成本,（,1,）换入资产的公允价值能够可靠计量的,某项换入资产的成本,换入资产的成本总额,某项换入资产公允价值各项换入资产公允价值总额,（,2,）换入资产的公允价值不能可靠计量的,某项换入资产的成本,换入资产的成本总额,某项换入资产原账面价值各项换入资产原账面价值总额,具体分别情况处理：,2024年9月29日,37,1,、非货币性资产交换具有商业实质,且,各项换出资产和换入资产的公允价值,均能够,可靠计量的,换入资产的总成本,按,换出资产的公允价值,为基础确定,分配标准,按照各项换入资产的,公允价值,占换入资产公允价值总额的比例,计算,某项换入资产的成本,换入资产的成本总额,某项换入,资产公允价值,/,各项换入资产公允价值总额,例题,1-6,2024年9月29日,38,2,非货币性资产交换具有商业实质、,换出,资产的公允价值,能够,可靠计量、,但,换入,资产的公允价值,不能,可靠计量,换入资产的总成本,按,换出,资产的公允价值,为基础确定,分配标准,按照各项换入资产的,原账面价值,占换入资产,原账面价值,总额的比例,计算,某项换入资产的成本,换入资产的成本总额,某项换入,资产,原账面价值,/,各项换入资产,原账面价值,总额,2024年9月29日,39,3,非货币性资产交换具有商业实质、且,换入,资产的公允价值,能够,可靠计量、,换出,资产的公允价值,不能,可靠计量,换入资产的总成本,按,换入,资产的公允价值,为基础确定,分配标准,按照各项换入资产的,公允价值,占换入资产公允价值总额的比例,计算,某项换入资产的成本,换入资产的成本总额,某项换入,资产公允价值,/,各项换入资产公允价值总额,-,例题,1-8,2024年9月29日,40,4,非货币性资产交换,不具有,商业实质、或换入资产和换出资产的公允价值,均不能,可靠计量,换入资产的总成本,按,换出,资产的账面价值总额,为基础确定,分配标准,按照各项换入资产的,原账面价值,占换入资产,原账面价值,总额的比例,计算,某项换入资产的成本,换入资产的成本总额,某项换入,资产,原账面价值,/,各项换入资产,原账面价值,总额,2024年9月29日,41,【,例题,7,计算题,】,甲公司决定以库存商品和交易性金融资产,B,股票与乙公司交换其持有的长期股权投资和生产设备一台。甲公司库存商品账面余额为,150,万元，公允价值（计税价格）为,200,万元；,B,股票的账面余额为,260,万元（其中：成本为,210,万元，公允价值变动为,50,万元），公允价值为,300,万元。交易过程中甲公司以银行存款支付除增值税以外的相关税费,32,万元,。（与换入资产有关）,2024年9月29日,42,乙公司的长期股权投资的账面余额为,300,万元，公允价值为,350,万元；生产设备的账面原值为,240,万元，已计提折旧,100,万元，公允价值,150,万元，,另外乙公司以银行存款向甲公司支付增值税差价,8.5,万元，,同时支付其他相关税费,20,万元。,假设两公司都没有为资产计提减值准备，甲公司和乙公司换入的资产均不改变其用途。甲公司和乙公司的增值税税率均为,17,。非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量。,要求：,（,1,）计算甲公司换入各项资产的成本并编制有关会计分录；,（,2,）计算乙公司换入各项资产的成本并编制有关会计分录。,2024年9月29日,43,【,答案及解析,】,（,1,）该项交易应按照非货币性资产交换进行核算。,计算甲公司换入各项资产的成本：,换入资产成本总额,200,300,32,532,（万元,）,换入长期股权投资的成本,532350/,（,350,150),372.4,（万元）,换入固定资产的成本,532150/,（,350,150,）,159.6,（万元）,2024年9月29日,44,借：长期股权投资,3 72. 4,固定资产,1 59. 6,应交税费,应交增值税,(,进项税额,) 25. 5,银行存款,8. 5,贷：主营业务收入,200,应交税费,应交增值税（销项税额）,34,交易性金融资产,成本,210,公允价值变动,50,投资收益,40,银行存款,32,借：主营业务成本,1 50,贷：库存商品,1 50,借：公允价值变动损益,50,贷：投资收益,50,2024年9月29日,45,（,2,）计算乙公司换入各项资产的成本：,换入资产成本总额,350,150,20,520,（万元）,换入库存商品的成本,520200/,（,200,300),208,（万元）,换入交易性金融资产的成本,520300/,（,200,300,）,312,（万元）,2024年9月29日,46,借：固定资产清理,140,累计折旧,100,贷：固定资产,240,借：库存商品,208,应交税费,应交增值税（进项税额）,34,交易性金融资产,成本,312,贷：长期股权投资,300,固定资产清理,140,应交税费,应交增值税（销项税额）,25. 5,投资收益,（,350,300,）,50,营业外收入,处置非流动资产利得,10,（,150,140,）,银行存款,28.5,