第三章 增值税的策划

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,第三章 增值税的筹划,第一节 增值税纳税人的税收筹划,一、纳税人的法律界定,根据,中华人民共和国增值税暂行条例,的规定，凡是在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税义务人。,由于增值税的征收管理制度不同，增值税的纳税人又分为一般纳税人和小规模纳税人。,这两类纳税人的划分标准为：,从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产中提供应税劳务为主,(,指该项行为的销售额占各项应征增值税行为的销售额合计的比重在,50,以上,),并兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在,50,万元以下的，为小规模纳税人，年应税销售额在,50,万元以上的,(,含,50,万元,),，为增值税一般纳税人。,从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在,80,万元以下的，为小规模纳税人，年应税销售额在,80,万元以上的,(,含,80,万元,),，为一般纳税人。,年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人,按小规模纳税人纳税。,年应税销售额超过小规模纳税人标准的非企业性单位，不经常发生应税行为的企业，可选择小规模纳税人纳税。,二、纳税人的税收筹划,(,一,),一般纳税人与小规模纳税人的筹划,1,无差别平衡点增值率判别法,在销售价格相同的情况下，税负的高低主要取决于增值率的大小。一般来说，对于增值率高的企业，适于作小规模纳税人；反之，则选择作一般纳税人税负会较轻。,在增值率达到某一数值时，两种纳税人的税负相等。这一数值我们称之为无差别平衡点增值率。,一般纳税人应纳增值税额=销项税额进项税额,进项税额=购进项目金额增值税税率,增值率=（销售额可抵扣购进项目金额）销售额,购进项目金额=销售额销售额增值率,=销售额（1,增值率）,注：销售额与购进项目金额均为不含税金额,进项税额=可抵扣购进项目金额增值税税率,=销售额（1增值率）增值税税率,一般纳税人应纳增值税额,=销项税额进项税额,=销售额增值税税率销售额（1,增值率）, 增值税税率,=销售额增值税税率,1,（1增值率）,=销售额增值税税率增值率,小规模纳税人应纳税额=销售额征收率,当两者税负相等时，其增值率则为无差别平衡点增值率。,即：,销售额增值税税率增值率=销售额征收率,增值率=征收率增值税税率,增值税税率为,17,，征收率为,3,时，增值率,3,17,17.65,这说明，当增值率为,17.65,时，两种纳税人的税负相同；当增值率低于,17.65,时，小规模纳税人的税负重于一般纳税人，适于选择作一般纳税人；当增值率高于,17.65,时，一般纳税人的税负高于小规模纳税人，适于选择作小规模纳税人。,无差别平衡点增值率,一般纳税人税率,小规模纳税人税率,无差别平衡点增值率,17%,3%,17.65%,13%,3%,23.08%,2,、无差别平衡点抵扣率判别法,一般纳税人税负的高低取决于可抵扣的进项税额的多少。,通常情况下，若可抵扣的进项税额较多，则适宜作一般纳税人，反之则适宜作小规模纳税人。,当抵扣额占销售额的比重,(,抵扣率,),达到某一数值时，两种纳税人的税负相等，我们称之为无差别平衡点抵扣率。,一般纳税人应纳增值税额=销项税额进项税额,进项税额=可抵扣购进项目金额增值税税率,增值率=（销售额可抵扣购进项目金额）销售额,=1可抵扣购进项目金额/销售额,=1抵扣率,注：销售额与购进项目金额均为不含税金额,进项税额=可抵扣购进项目金额增值税税率,=销售额（1增值率）增值税税率,一般纳税人应纳增值税额=销项税额,进项税额,=销售额增值税税率,销售额（1,增值率）,增值税税率,=销售额增值税税率1（1增值率）,=销售额增值税税率增值率,=销售额增值税税率（1抵扣率）,小规模纳税人应纳税额=销售额征收率,当两者税负相等时，其抵扣率则为无差别平衡点抵扣率。,即：销售额增值税税率（1,抵扣率）=销售额征收率,抵扣率=1,征收率/增值税税率,当增值税税率为17%，征收率为,3%,时，抵扣率,=1,3%17%=1,17.65%=82.35%,无差别平衡点抵扣率,一般纳税人税率,小规模纳税人税率,无差别平衡点抵扣率,17%,3%,82.35%,13%,3%,76.92%,3,筹划方法,通过无差别平衡点增值率、无差别平衡点抵扣率进行判定后,小规模纳税人可通过联合的方式使销售额符合一般纳税人的标准，进而转变成一般纳税人；,一般纳税人则可以通过分立的方式，缩小分立后各自的销售额，使其具备小规模纳税人的条件而转变为小规模纳税人，从而取得节税利益。,4,、应注意的问题,税法对一般纳税人的认定要求,财务利益最大化,企业产品的性质及客户的类型,（二）增值税纳税人与营业税纳税人的筹划,纳税人经营的某些项目往往包含应纳增值税项目，同时也包含应纳营业税项目，如兼营和混合销售行为。在这种情况下，就要考虑是缴纳增值税还是缴纳营业税的筹划问题。,纳税人在进行筹划时，主要是对比一下增值税和营业税税负的高低，选择低税负的税种。,1,、无差别平衡点增值率判别法,从两种纳税人的计税原理来看，一般纳税人的增值税的计算是以增值额作为计税基础，而营业税纳税人的营业税是以全部收入作为计税基础。,在销售价格相同的情况下，税负的高低主要取决于增值率的大小。,一般来说，对于增值率高的企业，适于作营业税纳税人；反之，则选择作增值税纳税人税负会较轻。,在增值率达到某一数值时，两种纳税人的税负相等。这一数值我们称之为无差别平衡点增值率。,一般纳税人应纳增值税额=销项税额进项税额,=销售额增值税税率销售额（1-增值率）增值税税率,=销售额增值税税率1（1增值率）,=销售额增值税税率增值率,营业税纳税人应纳税额=含税销售额营业税税率（5%或3%）,=销售额（1+增值税税率）营业税税率（5% 或3%）,注：营业税的计税依据为全部销售额。,当两者税负相等时，其增值率则为无差别平衡点增值率。,即：,销售额增值税税率增值率,=销售额（1+增值税税率）营业税税率（5%或3%）,增值率=（1+增值税税率）营业税税率增值税税率,当增值税税率为17%，营业税税率为5%时，增值率,=（1+17%）5%17%=34.41%,这说明，当增值率为34.41%时，两种纳税人的税负相同；当增值率低于34.41%时，营业税纳税人的税负重于增值税纳税人，适于选择作增值税纳税人；当增值率高于34.41%时，增值税纳税人的税负高于营业税纳税人，适于选择作营业税纳税人。,同理，可以计算出增值税纳税人增值税税率为13%或营业税纳税人的税率为3%时的无差别平衡点的增值率，列表如下：,无差别平衡点增值率,增值税纳税人税率,营业税纳税人税率,无差别平衡点增值率,17%,5%,34.41%,17%,3%,20.65%,13%,5%,43.46%,13%,3%,26.08%,2,、无差别平衡点抵扣率判别法,增值税纳税人税负的高低取决于可抵扣的进项税额的多少。,通常情况下，若可抵扣的进项税额较多，则适宜作增值税纳税人，反之则适宜作营业税纳税人。,当抵扣额占销售额的比重,(,抵扣率,),达到某一数值时，两种纳税人的税负相等，我们称之为无差别平衡点抵扣率。,一般纳税人应纳增值税额=销项税额进项税额,=销售额增值税税率1（1增值率）,=销售额增值税税率增值率,=销售额增值税税率（1抵扣率）,营业税纳税人应纳税额=含税销售额营业税税率（5%或3%）,=销售额（1+增值税税率）营业税税率,当两者税负相等时，其抵扣率则为无差别平衡点抵扣率。,即：,销售额增值税税率（1抵扣率）,=销售额（1+增值税税率）营业税税率,抵扣率=1（1+增值税税率）营业税税率/增值税税率,当增值税税率为17%，营业税税率为5%时，抵扣率=,1（1+17%）5%17%=1-34.41%=65.59%,这也就是说，当抵扣率为65.59%时，两种纳税人的税负相同；当抵扣率低于65.59%时，营业税纳税人的税负轻于增值税纳税人，适于选择作营业税纳税人；当抵扣率高于65.59%时，增值税纳税人的税负轻于营业税纳税人，适于选择作增值税纳税人。,同理，可以计算出一般纳税人增值税税率为,13%,或营业税纳税人的税率为,3%,时的无差别平衡点的抵扣率，列表如下：,无差别平衡点抵扣率,一般纳税人税率,营业税纳税人税率,无差别平衡点抵扣率,17%,5%,65.59%,17%,3%,79.35%,13%,5%,56.54%,13%,3%,73.92%,3.,筹划方法,兼营,混合销售,案例,1,：,(,一般纳税人与小规模纳税人的筹划,),无差别平衡点增值率判别法,某生产性企业，年销售收入（不含税）为,85,万元，可抵扣购进金额为,60,万元。增值税税率为17%。年应纳增值税额为,4.25,万元。,如何利用纳税人身份进行税收筹划？,三、纳税人的税收筹划案例,由无差别平衡点增值率可知，企业的增值率为4,1.67%,（,85,60,）/,85,无差别平衡点增值率,17.65%,，企业选择作小规模纳税人税负较轻。,因此企业可通过将企业分设为两个独立核算的企业，使其销售额分别为,45,万元和,40,万元，各自符合小规模纳税人的标准。分设后的应纳税额为,2.55,万元（,453%+403%,），可节约税款1.,7,万元（,4.25,万元,2.55,万元）。,第二节 计税依据的税收筹划,一、计税依据的法律界定,一般纳税人应纳税额的计算,应纳税额当期销项税额,当期进项税额,小规模纳税人和进口货物应纳税额的计算,二、销项税额的税收筹划案例,（一）销售方式的税收筹划,1,折扣销售,折扣销售是指销售方为达到促销的目的，在向购货方销售货物或提供劳务时，因为购货方信誉较好、购货数额较大等原因而给予购货方一定的价格上的优惠的销售形式。,现金折扣,商业折扣,销售折让,2,还本销售,还本销售方式是指纳税人在销售货物达到一定期限后，将其货物价款的全部或部分一次或分次退还给购货方。,税法规定，应以销售额的全额为计税金额。,3,以旧换新,是指纳税人在销售货物时，以一定的价格同时回收相关的旧货，以达到促销目的。,根据税法规定，纳税人采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格计缴税款。,无论纳税人在财务上怎样处理，旧货物的支出均不得从销售额中扣除。,4,以物易物,以物易物是一种较为特殊的购销活动，是指购销双方不是以货币结算，而是以同等价款的货物相互交换，实现货物购销的一种方式。,税法规定，以物易物双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定核购货额并计算进项税额。,（二）结算方式的税收筹划,销售结算方式通常有直接收款、委托收款、托收承付、赊销或分期收款、预收款销售、委托代销等。不同的销售方式，其纳税义务发生的时间是不相同的。,增值税暂行条例实施细则,规定，按销售结算方式的不同，销售货物或应税劳务的纳税义务发生时间分别为：采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或取得索取销售款凭据，并将提货单交给购货方的当天；采取托收承付和委托收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天：采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天；采取预收货款销售货物，为货物发出的当天；委托其他纳税人代销货物，为提供劳务同时收讫销售款或取得索取销售款凭据的当天；纳税人的视同销售行为，为货物移送的当天。,增值税销售的结算方式的筹划就是在税法允许的范围内，尽量采取有利于本企业的结算方式，推迟纳税时间，获得纳税期的递延。,纳税义务发生时间的规定,应收货款一时无法收回的情况下，选择分期收款结算方式,选择委托代销方式,销售价格的税收筹划,与纳税筹划有关的定价策略有两种表现形式：一种是与关联企业间合作定价取转让定价，目的是为了减轻企业间的整体税负；一种是主动制定一个稍低一点的价格，以获得更大的销量，从而获得更多的收益。,如何通过关联企业之间的转让定价实现,递延纳税？,三、进项税额的税收筹划案例与实验,（一）供货方的选择,1,、一般纳税人选择供货方的筹划,增值税一般纳税人从小规模纳税人处采购的货物不能进行抵扣。为了弥补因不能取得专用发票而产生的损失，必然要求小规模纳税人在价格上给予一定程度的优惠。,究竟多大的折让幅度才能弥补损失呢？这里就存在一个价格折让临界点。其计算公式如下：,从一般纳税人购进货物金额（含税）为,A，,从小规模纳税人处购进货物金额（含税）为,B。,则：,从一般纳税人购进货物的利润为：,净利润额=销售额购进货物成本城市维护建设税及教育费附加所得税,=（销售额购进货物成本城市维护建设税及教育费附加）（1所得税税率）,=销售额,A（1+,增值税税率）销售额增值税税率,A（1+,增值税税率）增值税税率（城市维护建设税税率+教育费附加征收率）（1所得税税率）,从小规模纳税人购进货物的利润为：,净利润额=销售额购进货物成本城市维护建设税及教育费附加所得税,=（销售额购进货物成本城市维护建设税及教育费附加）（1所得税税率）,=销售额,B（1+,征收率）销售额增值税税率,B（1+,征收率）征收率（城市维护建设税税率+教育费附加征收率）（1所得税税率）,注：销售额为不含税销售额，征收率为税务所代开的发票上注明的征收率。,当两式相等时，则有：,销售额,A（1+,增值税税率）销售额增值税税率,A（1+,增值税税率）增值税税率（城市维护建设税税率+教育费附加征收率）（1所得税税率）=销售额,B（1+,征收率）销售额增值税税率,B（1+,征收率）征收率（城市维护建设税税率+教育费附加征收率）（1所得税税率）,即：,A（1+,增值税税率）+销售额增值税税率,A（1+,增值税税率）增值税税率（城市维护建设税税率+教育费附加征收率）,=,B（1+,征收率）+销售额增值税税率,B（1+,征收率）征收率（城市维护建设税税率+教育费附加征收率）,得：,A（1+,增值税税率）,A（1+,增值税税率）增值税税率（城市维护建设税税率+教育费附加征收率）=,B（1+,征收率）,B（1+,征收率）征收率（城市维护建设税税率+教育费附加征收率）,则：,A/(1+,增值税率)1增值税税率(城市维护建设税税率+教育费附加征收率)=,B/(1+,征收率)1征收率(城市维护建设税税率+教育费附加征收率),当城市维护建设税税率为7，教育费附加征收率为3%时，则：,A/（1+,增值税税率）（1增值税税率10%）=,B/（1+,征收率）（1征收率10%）,B=（1+,征收率）（1增值税税率10%）/（1+增值税税率）（1征收率10%）,A,当增值税税率=17%，征收率=,3%,时，则有：,B=（1+3%）（117%10%）/(1+17%)（13%10%）A=A86.80%,也就是说，当小规模纳税人的价格为一般纳税人的,86.80%,时，即价格折让幅度为,86.80%,时，无论是从一般纳税人处还是从小规模纳税人处采购货物取得的收益相等。,同样原理可得出增值税税率为13%，由税务所代开的发票上注明的征收率为,3%,及取得普通发票时的价格折让临界点。临界点数值见下表。,价格折让临界点,一般纳税人的抵扣率,小规模纳税人的抵扣率,价格折让临界点（%）,17%,3%,8,6.80%,13%,3%,9,0.24%,当城市维护建设税税率为7，教育费附加征收率为3%，增值税税率=17%，征收率=,3%,时，则有：,B=（1+3%）（117%10%）/(1+17%)（13%10%）A=A86.80%,也就是说，当小规模纳税人的价格为一般纳税人的,86.80%,时，即价格折让幅度为,86.80%,时，无论是从一般纳税人处还是从小规模纳税人处采购货物取得的收益相等。,当城市维护建设税税率为7，教育费附加征收率为3%，增值税税率=1,3%,，征收率=,3%,时，则有：,B=（1+3%）（113%10%）/(1+13%)（13%10%）A=A90.24%,也就是说，当小规模纳税人的价格为一般纳税人的,90.24%,时，即价格折让幅度为,90.24%,时，无论是从一般纳税人处还是从小规模纳税人处采购货物取得的收益相等,2,小规模纳税人选择供货方的筹划,对于小规模纳税人来说，从一般纳税人还是从小规模纳税人处购得货物，其选择是比较容易的，由于小规模纳税人不能获得增值税专用发票，也不能进行进项税额的抵扣，只要比较一下购货对象的含税价格，从中选择价格较低的一方。,三、减免税的税收筹划,案例,3,：减免税的税收筹划,B,市牛奶公司主要生产流程如下：饲养奶牛生产牛奶，将产出的新鲜牛奶再进行加工制成奶制品，再将奶制品销售给各大商业公司，或直接通过销售网络转销给,B,市及其他地区的居民。由于奶制品的增值税税率适用17%，进项税额主要有两部分组成：一是向农民个人收购的草料部分可以抵扣10%的进项税额；二是公司水费、电费和修理用配件等按规定可以抵扣进项税额。与销项税额相比，这两部分进项税额数额较小，致使公司的增值税税负较高。,为了取得更高的利润，公司除了加强企业管理外，还必须努力把税负降下来。从公司的客观情况来看，税负高的原因在于公司的进项税额太低。因此，公司进行税收筹划的关键在于如何增加进项税额。围绕进项税额，公司采取了以下筹划方案：,公司将整个生产流程公成饲养场和牛奶制品加工两部分，饲养场和奶制品加工厂均实行独立核算。分开后，饲养场属于农产品生产单位，按规定可以免征增值税，奶制品加工厂从饲养场购入的牛奶可以抵扣10%的进项税额。现将公司实施筹划方案前后有关数据对比如下：,实施前：假定200,9,年度从农民生产者手中购入的草料金额为100万元，允许抵扣的进项税额为10万元，其他水电费、修理用配件等进项税额为8万元，全年奶制品销售收入为500万元，则：,应纳增值税额=销项税额进项税额,=50017%（10+8）,=67（万元）,税负率=67500100%=13.4%,实施后：饲养场免征增值税，假定饲养场销售给制品厂的鲜奶售价为350万元，其他资料不变。则：,应纳增值税=销项税额进项税额,=50017%（35010%+8）=42（万元）,税负率=42500100%=8.4%,方案实施后比实施前节省增值税额：6742=25（万元）,第三节 税率的税收筹划,一、税率的法律界定,我国现行增值税有三个档次的税率：标准税率,17,、低税率,13,和适用于出货物的零税率。,纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务的，应当分别核算不同税率的货物或者应税劳务的销售额。未分别核算销售额的，从高适用税率。,二、税率的税收筹划,在税率的税收筹划中，应掌握低税率的适用范围。,