关联方准则讲解

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,中国注册会计师协会执业准则培训班,知识产权与版权作者所有,谢绝以任何形式传播,对存货等特定项目获取审计证据的具体考虑准则,讲解,1,主讲人简介,李万军河北省注册会计师协会副秘书长,审计准则起草组成员,2,第一节 本准则的框架结构及重点难点问题内容概要,一、框架结构（共四章14条）,第一章 总则（2条）本准则制定的目的和适用。,第二章 目标（1条）1、存货的存在和状况；2、诉讼 和索赔事项的完整性；3、分部信息的列报和披露。,第三章 要求（10条）1、对获取存货存在和状况的审 计证据时，所实施的审计程序的要求；2、对可能导致重大错报风险的诉讼和索赔事项的识别程序及识别后的审计处理；3、针对分部信息的列报和披露所应当实施的审计程序。,第四章 附则（1条）施行时间。,3,第一节 本准则的框架结构及重点难点问题内容概要,二、重难点问题,1、实施存货监盘的程序包括哪些？,2、存货监盘和抽查范围如何确定？,3、存货监盘时间的确定和监盘日与报表日不一致的处理？,4、存货监盘替代程序的实施？,5、特殊存货的处理？,6、诉讼和索赔事项的识别和处理？,7、分部信息的审计程序？,4,第二节 存货,一、概述,1、存货审计的重要性与风险,（,1）重要性,A 涉及多个交易循环；,B 影响财务状况和经营成果。,5,第二节 存货,（2）易导致重大错报风险的情况举例：,A 存货项目的数量和种类多，原材料和物资供应，在产 品，完工产品，特别是长期的制造过程；,B 制造交易数量一般都很大；,C 存货项目成本计算的难度；,D 易移动、运输或很值钱存货；,E 遭窃难易度；,F 受市价影响的商品存货；,G 固定价格存货；,H 易过时（服装、高科技产品）、变质（鲜活、易腐蚀商品）；,特殊存货（化学，自然资源，农产品，生物制品等）,6,第二节 存货,、审计实务中存在的问题,(,1,),、重实质性测试，轻内控研评与风险评估；,(,2,),、重交易余额细节测试，轻分析程序，抓不住审计线索与重点；,(,3,),、重简单的书面资料检查、轻监盘，审计目的性不强；,(,4,),、重数量、轻质量（状况）；,(,5,),、重计价，轻存在、完整及所有权；,(,6,),、重高估、轻低估（少计存货及债务，多计收入及存货）；,（7）、重期末，轻期初、期中；,（,8,）、重形式，轻实质（拿单位盘点表充数）,7,第二节 存货,二、获取存货存在和状况审计证据的方法、步骤,1、准则第四条规定了对存货存在和状况获取证据的两个步骤：监盘、对期末存货记录实施审计程序，确定是否准确反映了实际的盘点结果。,2、管理层通常制定程序，要求对存货每年至少进行一次实物盘点，以作为编制财务报表的基础，并用以确定被审计单位永续盘存制的可靠性（如适用）。,审计责任和会计责任；至少一次,3、存货监盘的作用：表面看与存货数量有关，实际与其他认定也相关。,8,第二节 存货,三、在现场实施存货监盘时应当实施的审计程序,准则第四条第二款规定了四个方面的程序，（1）评价管理层用于记录和控制存货盘点结果的指令和程序；（2）观察对管理层制定的盘点程序的执行情况；（3）检查存货；（4）执行抽盘,观察程序有助于注册会计师获取有关管理层指令和程序是否得到适当设计和执行的审计证据。还可以获取有关截止性信息的复印件，有助于日后对存货移动的会计处理实施审计程序。检查存货有助于确定存货的存在，以及识别过时、毁损或陈旧的存货。,9,第二节 存货,存货监盘涉及：（1）检查存货以确定其是否存在，并评价存货状况，对存货盘点结果进行测试；（2）观察管理层指令的遵循情况，以及用于记录和控制存货盘点结果的程序的实施情况；（3）获取有关管理层存货盘点程序可靠性的审计证据。,这些程序是用作控制测试还是实质性程序，取决于注册会计师的风险评估结果、审计方案和实施的特定程序。,如果只有少数项目构成了存货的主要部分，或者注册会计师能够通过设计出复杂的抽样计划而对存货总额作出总体估计，那么通常注册会计师会发现以实质性测试为主的方式对于获取与存在认定的相关证据最为有效。在此情况下，对于单位价值较高的存货项目，应实施百分之百的实质性程序，而对于其他存货可视情况抽取部分项目进行测试。在大多数审计业务中以控制测试为主的方式更加有效。,10,第二节 存货,四、在计划存货监盘或设计和实施审计程序时，注册会计师对与存货相关的重大错报风险的考虑：,盘点日错报：,1、盘点过程中发生遗漏；（低估存货、高估销售成本）,2、不正确的盘点；（低估/高估存货、高估/低估销售成本）,3、不正确的称量；（低估/高估存货、高估/低估销售成本）,4、换算错误；（低估/高估存货、高估/低估销售成本）,5、撤换盘点表；（低估/高估存货、高估/低估销售成本）,6、销售截止错报；（高估/低估应收账款、销售收入）,7、采购截止错报；（高估/低估应付账款、销售收入）,8、与代销存货、在途存货有关的错报；（低估/高估存货、高估/低估销售成本）,9、盘点结果的不正确记录；低估/高估存货、 高估/低估销售成本）,盘点日错报通常会造成存货和毛利的等额错报，因此，注册会计师往往需要更加关注对其的检查和评价,11,第二节 存货,间隔期错报：,1、未记录的存货出库；（高估存货、低估应收账款、低估销售收入、低估销售成本）,2、未记录的存货验收入库；（低估存货、低估应付账款）,3、未记录的生产业务；（低估存货、高估销售成本）,4、存货装运的截止期错误；（高估/低估存货、低估/高估应收账款、低估/高估销售收入、低估/高估销售成本）,5、存货验收入库的截止期错误；（高估/低估存货、应付账款）,6、未记录的浪费和失窃；（高估存货、低估销售成本）,7、虚假销售交易；（低估/高估存货、高估/低估应收账款、销售收入、销售成本）,除未记录的浪费外，这些将导致期末存货错报，但对净利润的影响则低于盘点日错报，原因是此类错报要么同时影响销售收入及成本，要么例如在发生存货验收入库截止期错报的情况下，对损益不存在任何影响。但此类错报会严重扭曲流动比率和引起其他财务困境，如无意的债务协议违约,12,第二节 存货,五、影响注册会计师关于是否信赖客户存货盘点控制程序判断的相关事项举例：,1、盘点工作人员的胜任能力；,2、存货识别程序；（应设有充分的程序确定存货项目的价值。如确认在产品的完工程度、存货状态、存货质量，例如对木材的评级，钢材产品的等级）,3、用于减少潜在的重复盘点或遗漏盘点的程序；（如使用复制的预编号存货标签，或相同效果的类似制度或程序）,4、存货的组织管理；（组织和摆放是否井然有序）,5、区分并隔离代销商品或其他客户已购商品；（确保未纳入客户的存货范围）,6、盘点的核查程序；(独立人员核查或再次盘点、另一盘点组对重大波动做出调查、小规模企业盘点人员互查）,7、存货变动的控制程序；（变动存货的记录，截止程序）,8、在产品的核查程序；（区分盘点前后两个期间，确定完工进度）,13,第二节 存货,六、注册会计师考虑存货盘点是否制定了适当的程序，并下达了正确的指令时，获取证据的途径和程序：获取书面文件、与存货盘点负责人进行讨论、使用核对表或调查问卷,14,第二节 存货,管理层记录和控制存货盘点的指令和程序包含的内容,1、适当控制活动的运用，收集已使用的存货盘点记录，清点未使用的存货盘点表单，实施盘点和复盘程序；,2、准确认定在产品的完工程度，流动缓慢（呆滞）、陈旧或毁损的存货项目，以及第三方拥有的存货（如寄存货物）；,3、在适用的情况下用于估计存货数量的方法，如可能需要估计煤堆的重量；,4、对存货在不同存放地点之间的移动以及截止日前后期间出入库的控制。,15,第二节 存货,七、因盘点时间注册会计师可能遇到的各种情况举例：,16,第二节 存货,情况1-在会计期末或之后若干天内进行的盘点,例1-存货仅根据期末盘点加以确定、无永续存货记录、也无存货的成本核算记录；（注册会计师需要对盘点程序获取更高水平的确证，需执行更广泛的抽盘测试）,例2-存货仅根据期末盘点加以确定、无永续存货记录、有存货的成本核算记录；（可通过成本核算获取有限证据，但不充分，因为涉及必要的估计，因此同例1）,例3-存货仅根据期末盘点加以确定，并有永续存货记录，不存在存货成本核算记录；（可减少抽盘测试的程度，将抽盘测试结果与永续存货记录进行比较，以确定客户进行的盘点是准确的、且已经与永续存货记录做出了比较。）,例4-存货仅根据期末盘点加以确定、并同时有存货成本核算记录和永续存货记录支持；（如客户将盘点结果与永续存货记录做出了比较并对重大差异进行了调整，可降低对盘点的依赖，执行与前面几个例子更少的抽盘测试程序）,17,第二节 存货,情况2-在会计期末之前进行的盘点,在确定实地盘点和期末存货金额时，注册会计师通常需要增加适当的审计程序。增加的程度取决于客户企业中的会计记录和相关内控的力度。,例1-期末存货通过实地盘存的前推计算法加以确定；既不存在永续存货记录，也不存在成本会计核算记录；,例2-期末存货和销售成本由成本会计核算制度确定；不存在永续存货记录；,例3-期末存货通过永续存货记录确定，不存在成本核算制度；,例4-期末存货由成本核算制度以及永续存货记录确定；,18,第二节 存货,八、是否需要专家协助,1421号准则-利用专家的工作规范了如何利用专家协助注册会计师获取充分、适当的审计证据,。,19,第二节 存货,可以考虑利用专家工作的情况举例：,1、在确定资产数量或资产实物状况时，例如矿石堆；,2、在收集特殊类别存货的证据时，例如艺术品、稀有玉石、房地产、电子器件、工程设计或在建工程。,20,第二节 存货,九、监盘过程中一些特殊情况的处理,1、多处存放的存货；,关注所有的存货存放地点，以防止客户或自己发生任何遗漏；可对大额存货的每一个地点进行关注。,2、委托代销存货或受托代销存货；,向受托方获取托销存货的书面确认；大额的受托代销存货，向供货商询证。,21,第二节 存货,3、无法实施监盘情况下的替代程序；,情况 可供执行的替代程序,无法亲临现场 如果存在良好的内部控制，考虑改变抽盘日期，,并对此间发生的交易进行测试。,考虑选派其他人员参与盘点。,气候 如果存在良好的内部控制，考虑改变抽盘日期，,并对此间发生的交易进行测试。,涉及保密 需要存在值得信赖的内部控制。需要向能够接触,到相关存货项目的第三方人员做出询证。,危害性物质 需要存在值得信赖的内部控制。如果对于此类存货,项目的生产、使用和处置存在正式报告，可追查报告， 以确定 存在。询证。,在途存货 审查相关单证。对储存于独立于客户的仓库中的存货，,可通过询证。,在会计期末后才被聘任 一定程度上信赖内控制度。考虑对以前的交易进行,测试，审阅以前的盘点记录、实地盘点与账面值之,间的调整情况以及执行分析性程序。,22,特殊类型存货的盘点方法示例,23,第二节 存货,十、执行抽盘程序应关注的事项,1、抽盘项目的选择，避免客户了解选择项目；,2、对于所选择的存货项目，注册会计师应对存货的描述说明作出验证，并将自己的抽盘结果与客户的盘点结果核对，还可与永续存货记录核对，做好记录以便于日后跟踪查证。,3、应记录盘点细节或选取部分未盘点项目的明细表进行复印，以便于未来在确认期末存货完整性认定时与存货盘点明细报告相核对。,4、抽盘路径的选择：（1）存货-盘点标签-盘点明细表，测试目的是所有的存货项目是否都已得到适当的盘点与记录；（2）盘点标签或明细表-存货，测试目的是否记录上所列示的存货项目都存在。,5、注重检查未盘点存货。如果在存货上采用了盘点标签或其他标记，可寻找未标标签的存货项目。,6、检查空箱或空隙。可要求打开包装物，或将货物移动。,7、检查受托代销存货是否已得到适当分离，过时或周转缓慢的商品也得到了适当区分，关注商品不属于客户的迹象（如供货商的装运标签上显示商品属于另一会计主体），寻找支持客户所有权的证据，例如机器设备上的商标以及汽车上的注册号码。等等。,24,第三节、对诉讼和索赔事项的审计,1、识别程序：,（1）询问；（2）查阅；（3）复核。,此外，也可利用实施风险评估程序获取的信息，帮助注册会计师了解涉及被审计单位的诉讼和索赔事项。,2、与被审计单位外部法律顾问沟通,直接沟通，寄发询问函；通用询问函内容包括：知悉的所有所有事项及事项结果的评估；对财务影响（包括成本）的估计,特定询问函内容：诉讼和索赔事项的清单；管理层对事项结果的评估及对财务影响的估计；要求确认管理层评估的合理性，如认为不完整或不准确，需提供进一步信息。,有必要面谈的情况举例：,（1）注册会计师认为这些事项存在特别风险；,（2) 这些事项较为复杂；,（3）管理层与外部法律顾问意见不一致,3、要求管理层和治理层提供书面声明,25,第四节、针对分部信息应当实施的审计程序,1、了解管理层在确定分部信息时使用的方法；,了解时可能考虑的相关事项示例：,（1）各分部之间的销售、转移和收费以及内部金额的抵消；,（2）与预算和其他预期结果的比较，如营业利润占销售额的百分比；,（3）各分部之间资产和成本的分配；,（4）与以前期间的一致性以及不一致事项披露的充分性。,2、实施分析程序或其他审计程序,26,谢 谢！,27,