《国际审计比较研究》课程之二国际审计准则比较

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,中国注册会计师协会执业准则培训班,单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,中国注册会计师协会执业准则培训班,单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,2012,级会计学专业研究生课程之二：,国际审计准则比较研究,1,主要内容,国际审计准则体系,美国注册会计师执业准则,中国注册会计师执业准则,2,审计准则国际趋同,国际趋同如何理解？,3,审计准则国际趋同,第一，趋同是进步、是方向,第二，趋同不等同于相同,第三，趋同需要一个过程,第四，趋同是一种互动,4,审计准则国际趋同的必要性,一是有利于世界经济的融合,有利于实现资源的有效配置,有利于维护经济的安全和稳定,5,国际审计准则的制定机构,国际审计准则是由国际会计师联合会（,International Federation of Accountants,IFAC,）下属的国际审计实务委员会（,International Auditing Practices Committee,IAPC,）所颁布。,IAPC,在,2002,年被改组为目前的国际审计与鉴证准则理事会（,International Auditing and Assurance Standards Board,IAASB,）。,6,国际审计准则的制定机构,IFAC,成立于,1977,年，截止,2010,年末，该组织有,164,个成员单位，涉及美国、英国、中国等,125,个国家（或地区）的会计职业团体。,其宗旨是通过建立并推动实施高质量的执业准则，实现执业准则的国际趋同等举措，促进会计职业界和世界经济的发展并维护公众利益。,7,国际审计准则的制定机构,IAASB,负责制定国际审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则、质量控制准则，并接受公众利益监督委员会（,Public Interest Oversight Board,PIOB,）的监督。,IAASB,还负责制定与准则相对应的实务公告。,IAASB,的委员共,18,位，包括：,5,位由事务所论坛跨国审计师委员会提议的国际会计公司的代表：,10,位来自,IFAC,会员机构（其中大多数来自于强有力的国家准则制定机构）的代表；,3,位公众利益代表。,8,国际审计准则的框架体系,根据国际审计与鉴证准则委员会在,2006,年,7,月发布的准则调整原则，,IAASB,负责制定的国际审计准则体系包括国际审计准则（,International Standards on Auditing,ISAs,）、审阅准则（,International Standards on Review Engagements,，,ISREs,）、其他鉴证业务准则（,International Standards on Assurance Engagements,ISAEs,）、相关服务准则（,International Standards on Related Services,ISRSs,）和质量控制准则（,International Standards on Quality Control,ISQCs,）。,截止,2010,年末，国际审计准则体系的 具体内容如下图所示。,9,IAASB,国际审计准则体系,业务准则,质量控制国际准则（,ISQCs,）,相关服务国际准则（,ISRSs,）,鉴证业务准则,鉴证业务基本准则,其他鉴证业务准则（,ISAEs,）,国际审阅准则（,ISREs,）,国际审计准则（,ISAs,）,审计业务实务公告,（,IAPSs,）,审阅业务实务公告,（,IREPSs,）,其他鉴证业务实务公告（,IAEPSs,）,相关服务实务公告,（,ISRPSs,）,10,中国注册会计师执业准则体系,业务准则,质量控制准则,相关服务准则,鉴证业务准则,鉴证业务基本准则,其他鉴证业务准则,审阅准则,审计准则,执行商定程序,代编财务信息,11,国际审计准则（,ISAs,）,基本要求和,责任,风险评估,和应对,审计证据,利用他人工作,审计结论,和报告,特殊领域,ISA,500,ISA,501,ISA 505,ISA,510,ISA 520,ISA 530,ISA 540,ISA 550,ISA 560,ISA 570,ISA 580,ISA 600,ISA 610,ISA 620,ISA 700,ISA 701,ISA 710,ISA 720,ISA 800,ISA 300,ISA 320,ISA 330,ISA 402,ISA 200,ISA 210,ISA 220,ISA 230,ISA 240,ISA 250,ISA 260,会计师事务所对执行财务报表审计和审阅、其他鉴证,和相关服务业务实施的质量控制准则（,ISQC 1,）,原国际审计准则体系图,12,原,国际审计准则面临的问题,2004,年，国际会计师联合会发布题为,执行国际准则面临的挑战与取得的成果：实现与国际财务报告准则和国际审计准则的趋同,的研究报告，总结了执行国际审计准则过程中的一系列问题。,问题归纳为以下三点：,13,（一）一般现在时态和黑体字容易造成理解上的歧义,准则的基本原则和必要程序作为审计师应当遵守的责任，一般用黑体字表示，以英文情态动词表述（例如，“,the auditor should do something”,）。,其余部分用普通字体表示，以一般现在时态表述。这一部分除定义、解释性说明资料外，还包括审计师的行为（例如，“,the auditor considers this or that”,，或“,the auditor tests a control”,）。由于准则没有明确是否构成审计师的责任，即是必须执行的程序，还是陈述的事实，容易使审计师在判断时产生分歧，导致准则执行不一致。,14,（二）准则冗长，要求不突出,在原体例下，准则将目标和核心要求与举例等解释性说明资料混在一起表述，导致目标和核心要求等重点内容淹没在冗长的准则中，没有突出重点，不便于理解和执行。这种写作方式也不利于将审计准则作为国家法律法规层面的国家或地区采用国际审计准则。,15,（三）语言表述不够简洁、一致,某些准则语言表述不够平实，使用英语长句较多；整套国际审计准则术语使用不一致，或使用同一术语描述不同的概念，造成准则语言表述不够简洁、清晰、一致，不便于理解和翻译。,16,原,国际审计准则面临的问题（续）,IAASB,面临的最大压力来自准则使用者和监管机构。他们指出，由于原国际审计准则存在上述问题，导致审计师的责任界定不清，容易在判断上产生分歧，从而产生准则执行不一致。,于是，,IAASB,于,2003,年开始重新审视其起草体例，以便找出改进准则明晰度来确保准则一致运用的方法，这就是,明晰化项目（,Clarity Project,）。,17,国际审计准则明晰项目（,Clarity Project,）,明晰项目（,Clarity Project,）是国际审计准则的改进项目，旨在明确审计师的目标和要求，提高审计准则理解和运用的一致性，促进国际审计准则在全球范围内的认可。,18,国际审计准则明晰项目（,Clarity Project,）,2007,年是,IAASB,提高准则明晰度的一个重要里程碑，它批准了所有经过明晰化的准则征求意见稿。,2009,年,3,月，,IAASB,宣布完成了长达,18,个月的明晰化项目。所有明晰化后的准则将在,2009,年,12,月,15,日之后的审计中生效。,19,新国际审计准则有以下几个方面的改进：,（一）目标导向,每一项准则都明确界定审计师执行该准则时应,实现,的目标以及与这些目标相关的义务,（二）清晰界定要求,每一项准则以单独一部分明确规定审计师为实现准则目标应遵守的要求，即审计师在相关业务环境下应当实施的所有必要程序。,所有的要求都明确以“,shall,（应当）”这一情态动词表达，不再使用英文一般现在时态表述审计师的行为或程序。,20,新国际审计准则有以下几个方面的改进：,（三）调整结构,将目标、定义、要求作为准则正文，将原准则中的解释说明性内容作为“应用材料”,删除准则间的重复内容,增加对小企业和公共部门审计的特殊考虑,（四）调整语言,改变语言表达方式，力求平实易懂,21,国际审计准则的新体例结构,引言,（,Introduction,）,目标,（,Objective,）,定义,（,Definition,）,要求,（,Requirement,）,应用及其他解释性资料,（,Application and Other Explanatory Material,）,22,基本要求和,责任,风险评估,和应对,审计证据,利用他人工作,审计结论,和报告,特殊领域,ISA,500,ISA,501,ISA 510,ISA 520,ISA 530,ISA 560,ISA 570,ISA 610,ISA 700,ISA 705,ISA 706,ISA 710,ISA 720,ISA 805,ISA 810,ISA 300,ISA 320,ISA 315,ISA 330,ISA 450,ISA 210,ISA 220,ISA 230,ISA 240,ISA 250,新增,实质性修订,仅体例调整,会计师事务所对执行财务报表审计和审阅、其他鉴证,和相关服务业务实施的质量控制准则（,ISQC 1,）,国际审计准则（,ISAs,）（,36,项）,ISA 260,ISA 200,ISA 265,ISA 402,ISA,505,ISA,580,ISA,550,ISA,540,ISA,600,ISA,620,ISA 800,23,中国注册会计师审计准则,（,44,项）,基本要求和,责任,风险评估,和应对,审计证据,利用他人工作,审计结论,和报告,特殊领域,CSA,1301,CSA,1311,CSA 1312,CSA,1331,CSA 1313,CSA 1314,CSA 1321,CSA 1323,CSA 1332,CSA 1324,CSA 1341,CSA 1401,CSA 1411,CSA 1421,CSA 1501,CSA 1502,CSA 1503,CSA 1511,CSA 1521,CSA 1601,CSA 1602,CSA 1603,CSA 1201,CSA 1211,CSA 1221,CSA 1231,CSA 1241,CSA 1251,CSA 1101,CSA 1111,CSA 1121,CSA 1131,CSA 1141,CSA 1142,CSA 1151,CSA 1152,新增,实质性修订,仅体例调整,CSA 1153,CSA 1611,CSA 1612,CSA 613,CSA 1631,CSA 1632,CSA 1633,质量控制准则第,5101,号,未纳入本次修订范围,CSA 1604,24,两项全新准则的制定,一项是国际审计准则第,265,号（,ISA265,），“内部控制缺陷的沟通”。,思考：该准则为什么会颁布？背景分析,另一项是国际鉴证业务准则第,3402,号（,ISAE3402,），“对第三方服务机构的控制提供鉴证报告”。,25,各国采用国际审计准则,的情况,（一）总体情况,2009,年,11,月,3,日，国际会计师联合会（,IFAC,）公布了世界各国,/,地区采用国际审计准则情况的报告,。,该报告指出，,目前世界各国,/,地区对国际审计准则的采用正在有条不紊地进行，已有,126,个国家或地区采用国际审计准则，或将其作为制定本国,/,地区准则的基础,。,26,各国采用国际审计准则,的情况,（二）欧盟,历程：,2006,年 发布审计指令,2009,年 首次公开征求意见,2010,年 再次公开征求意见,27,各国采用国际审计准则,的情况,1.,欧盟审计指令,2006,年,5,月，欧盟颁布审计指令（,2006/43/EC,），用以规范法定审计。,审计指令第,26,条规定，成员国应当要求法定审计师和事务所按照欧盟委员会采用的国际审计准则执行法定审计业务。,28,各国采用国际审计准则,的情况,欧盟审计指令,但是，只有国际审计准则满足以下,3,个条件时，欧盟委员会才能在欧盟层面采用该准则：（,1,）准则按照恰当的应循程序制定，制定过程接受公众监督，程序透明，准则得到国际普遍认可；（,2,）准则能够大大提高年度财务报表或合并财务报表的可信性和质量；（,3,）有益于欧洲公众利益。,29,各国采用国际审计准则,的情况,1.,欧盟审计指令,（续）,审计指令要求欧盟委员会根据既定的程序决定是否采用国际审计准则。为此，欧盟委员会聘请有关院校协助开展两个研究项目：,一是对采用国际审计准则的成本效益进行分析；,二是对国际审计准则与美国审计准则的差异进行比较，进而分析对欧盟在美上市企业同时按照两套审计准则进行审计的成本和效益。,30,各国采用国际审计准则,的情况,2.,首次公开征求意见,2009,年,6,月,22,日，欧盟委员会就采用国际审计准则公开征求社会各界意见，并相继公布了两份研究报告。,这是欧盟决定是否在欧盟层面采用以及如何采用国际审计准则的一个重要步骤。,31,2.,首次公开征求意见（续）,（,1,）成本效益分析,研究报告的结论是，总体而言，欧盟采用国际审计准则将为企业、投资者和监管机构带来定性和定量的收益。这些经常性的收益将超过增加的审计成本。采用国际审计准则将使审计报告在欧盟内外部得到更多认可。,研究报告推断每项审计业务的经常性成本可能依据会计师事务所规模的不同大致增加,6%,至,10%,。另一方面，市场参与者将从审计质量的提高、资本成本的降低和商业机会的增加中获益。,在测算相关成本效益后，欧盟采用国际审计准则将带来重大净收益。,32,（,2,）国际审计准则和美国,PCAOB,审计准则的差异,欧盟识别国际审计准则与,PCAOB,准则的差异主要有两个目的：,如果欧盟采用了国际审计准则，从技术层面对两者差异的调查，将有助于欧盟处理在欧洲国家上市的美国公司的审计问题。,对国际审计准则和,PCAOB,准则差异的分析，也可服务于欧洲监管机构对审计的检查要求。,2.,首次公开征求意见（续）,33,（,2,）国际审计准则和美国,PCAOB,审计,准则的差异（续）,国际审计准则和,PCAOB,准则,，,只,在,4,个领域存在实质性差异,，数量有限。这,4,个领域的差异是：,注：原差异为,5,个，还有,1,项差异是在“风险评估与应对”领域。由于,PCAOB,在,2010,年发布了修订后的风险评估和应对准则，消除了该差异，故在此予以删除。,2.,首次公开征求意见（续）,34,对财务报告内部控制的评价与报告,PCAOB,准则要求审计师对被审单位财务报告内部控制的质量发表意见（,PCAOB,准则中对内部控制及整合审计的要求，是源自萨班斯法案第,302,和,404,条款。）。,国际审计准则没有相应的要求，也不要求进行整合性审计（即，对内部控制有效性的审计是财务报表审计的一部分）。,在集团审计中利用其他注册会计师的工作,相比,PCAOB,准则，国际审计准则不允许主要审计师引用其他审计师的工作。,35,工作底稿归档,PCAOB,准则作出较为强制性的规定，要求工作底稿至少应当保存,7,年,国际审计准则更多地依赖专业判断,持续经营,PCAOB,准则对可预见的未来的界定限定为,12,个月,国际审计准则将,12,个月设定为最短期限,36,在其他方面，两套准则存在细微差异,就诉讼、索赔和评估询问被审计单位律师方面，,PCAOB,准则的要求更加广泛,在审计关联方交易和披露方面，国际审计准则的要求更加广泛,37,2.,首次公开征求意见,（,2,）国际审计准则和美国,PCAOB,审计准则的差异（续）,专家和使用者的观点是：,虽然高质量的审计准则对高质量的财务报告贡献颇大，它们本身未必足以实现高质量的审计工作。,审计环境,被认为是与审计准则同等乃至更为重要的。强有力的审计环境由有效的内部控制、确保审计师独立性的严格监管、遵循审计准则的机制，及有效履行检查和调查职能的公众监督机构组成。,38,2.,首次公开征求意见,（,3,）公开征求意见的结果,2010,年,3,月，欧盟公布了反馈意见分析报告：,绝大多数反馈者（,91%,）赞成在欧盟层面采用国际审计准则；大多数反馈者（,78%,）支持在所有企业（包括需要审计的较小型企业）的法定审计中采用国际审计准则。,但是，在何时采用、如何采用等问题上，反馈者意见不一。,39,3.,再次公开征求意见,2010,年,10,月，欧盟委员会公布题为,审计政策,危机的教训,的绿皮书，反思金融危机中审计的不足之处，探讨如何对现行审计制度进行改革，以进一步发挥审计师在促进金融稳定中的作用。,绿皮书在审计师的作用和独立性、采用国际审计准则、会计师事务所的内部治理、审计市场的机构、会计师事务所的监管、中小企业审计等方面提出了一系列改革措施，并广泛征求各方意见。,40,各国采用国际审计准则,的情况,（三）美国,2002,年,7,月，美国颁布了萨班斯法案，规定由新成立的公众公司会计监督委员会（,PCAOB,）负责制定适用于公众公司的审计准则。,2010,年，,PCAOB,发布了,8,项审计准则，在审计的理念和思路、主要要求方面与国际审计准则的风险审计准则保持一致。,41,目前，,PCAOB,尚没有明确的国际趋同立场。从,PCAOB,领导的讲话分析，,PCAOB,更多关注美国国内的法制环境和执业质量问题。,PACOB,和,IAASB,两者在工作重点和项目安排上异步。,PCAOB,目前的工作重点仍是修订或制定审计准则，以解决,PCAOB,监管当中发现的执业质量问题。,IAASB,在完成明晰项目后，工作重点已经转向财务报表审计以外的其他业务准则，包括审阅、温室气体排放鉴证、模拟财务信息鉴证等。因此，美国审计准则与国际审计准则之间的差异有可能增多。,42,中国注册会计师执业准则体系,中国注册会计师执业准则体系（,2006,年版）,2005,年，中注协制定了审计准则国际趋同战略,现行审计准则体系于,2006,年,2,月,15,日正式发布，自,2007,年,1,月,1,日起施行,首次与国际审计准则实现趋同,包括,48,个准则项目,43,2010,年修订审计准则的必要性,适应社会经济发展的需要,适应维护社会公众利益的需要,适应与国际审计准则趋同的需要,适应新兴审计实务的需要,44,审计准则修订的总体情况,一、,修订原则,（一）保持与国际审计准则持续全面趋同,项目：实现一一对应,内容：充分采用国际审计准则所有的基本 原则和核心程序,45,一、,修订原则,（二）科学和透明的准则制定机制,修订工作在审计准则委员会的指导下进行，实行项目负责制，建立了严格的项目质量控制制度。,研究准备,起草初稿,论证修改,征求意见,46,（三）增强审计准则适应多元主体的需要,采用同一套审计准则：,不但能够审计按照我国企业会计准则编制的财务报表，而且能够审计按照其他国家或地区会计准则编制的财务报表,不但能够审计企业财务报表，而且能够审计公共部门实体财务报表,不但能够审计通用目的财务报表，而且能够审计特殊目的财务报表。,47,二、,修订范围,（一）准则项目,国际审计准则 现行准则 修订后的准则,37,33,37+1=38,对应,调整,前注册会计师与后任注册会计师的沟通准则,48,二、,修订范围,（二）修订要点,对全部准则按照新体例进行改写，提高准则明晰度,对,16,项准则的内容进行实质性修订，并制定,1,项新的准则，,共有,17,个准则有实质性变化，其他,21,个仅体例变化,。,49,三、生效日期,新审计准则将自,2012,年,1,月,1,日起施行。,50,四、审计准则体系的新体例,国际审计准则 中国审计准则及应用指南,引言,目标,定义,要求,应用及其他解释性资料,审计准则,应用指南,审计准则修订的总体情况,51,四、审计准则体系的新体例,（一）审计准则,总则：,说明准则的制定目的、适用范围、规范内容、,本准则与其他准则的关系,定义：,解释准则中包含的术语,目标：,界定注册会计师执行该准则应实现的目标,要求：,规定注册会计师为实现目标应遵守的要求,附则：,说明准则的施行日期,52,四、审计准则体系的新体例,（二）应用指南,为每一项审计准则配套制定了相应的应用指南,应用指南不构成对注册会计师的要求,应用指南,对于恰当理解和运用准则必不可少,应用指南与准则一同发布，需要注册会计师与准则一并执行,53,五、新审计准则体系的主要特点,（一）提高准则理解和执行的一致性,科学设定审计工作目标：,每项准则都单设一章“目标”，明确提出注册会计师执行该准则时应实现的目标。,明确审计工作要求：,每项准则中都单设一章“要求”，“要求”是注册会计师实现目标的规定动作，统一以“注册会计师应当”表述。整套审计准则共有,592,条要求。,重塑结构：,审计准则：,12,万字,应用指南：,32,万字,54,（二）全面体现风险导向审计,2006,年发布的审计准则,建立了风险导向审计的概念框架,本次修订将风险导向审计理念全面彻底地贯彻到整套审计准则中,关联方、会计估计、对被审计单位使用服务机构的考虑等准则,55,（三）增强识别和应对舞弊风险的有效性,对注册会计师发现和报告舞弊的责任作出明确的规定,对注册会计师如何履行这一职责提供更加详细的指导,特别是关联方、公允价值会计估计、集团审计等舞弊高发领域,56,（四）加强与治理层的有效沟通,治理层和注册会计师在健全完善公司治理结构中都扮演着重要的角色,要求注册会计师和治理层进行有效的双向沟通,新制定的准则：向治理层和管理层通报内部控制缺陷,57,（五）增强对小型企业审计的相关性,1.,小型企业审计问题,影响小型企业审计的问题,有选择地采用审计准则,成本效益,对强制性审计的豁免,对公众利益的影响,58,（五）增强对小型企业审计的相关性,1.,小型企业审计问题（续）,推行统一审计准则的原因,“审计就是审计”,审计准则具有普遍适用性,59,（五）增强对小型企业审计的相关性,1.,小型企业审计问题（续）,如何考虑小型企业审计特点,在应用指南中增加更具操作性的指导,出台中小企业审计指南,出台不同于审计准则的鉴证准则,60,（五）增强对小型企业审计的相关性,2.,新审计准则体系对小型企业审计的处理,取消了现行的,中国注册会计师审计准则第,1621,号,对小型被审计单位审计的特殊考虑,代之以在每项应用指南中增加 “对小型被审计单位的特殊考虑”部分,61,中国注册会计师审计准则,基本要求和,责任,风险评估,和应对,审计证据,利用他人工作,审计结论,和报告,特殊领域,CSA,1301,CSA,1311,CSA 1312,CSA,1331,CSA 1313,CSA 1314,CSA 1321,CSA 1323,CSA 1332,CSA 1324,CSA 1341,CSA 1401,CSA 1411,CSA 1421,CSA 1501,CSA 1502,CSA 1503,CSA 1511,CSA 1521,CSA 1601,CSA 1602,CSA 1603,CSA 1201,CSA 1211,CSA 1221,CSA 1231,CSA 1241,CSA 1251,CSA 1101,CSA 1111,CSA 1121,CSA 1131,CSA 1141,CSA 1142,CSA 1151,CSA 1152,新增,实质性修订,仅体例调整,CSA 1153,CSA 1611,CSA 1612,CSA 613,CSA 1631,CSA 1632,CSA 1633,质量控制准则第,5101,号,未纳入本次修订范围,CSA 1604,62,美国注册会计师执业准则,美国注册会计师执业准则的制定机构,美国注册会计师执业准则的制定机构包括美国注册会计师协会（简称,AICPA,）和公众公司会计监督委员会（简称,PCAOB,）。,63,美国注册会计师执业准则的制定机构,2004,年,5,月,23,日，国会会议明确由公众公司会计监督委员会（,Public Companies Accounting Oversight Board,PCAOB,）负责制定适用,萨班斯法案,（或者证券交易委员会规则）的上市企业财务报表审计业务（或其他业务相关准则）。,AICPA,下属的,ASB,（,Auditing Standards Board,）负责制定适用于不需遵循,萨班斯法案,（或者证券交易委员会规则）的非上市企业财务报表审计业务（或其他业务相关准则），包括审计准则、鉴证准则和质量控制准则等。,64,谢谢！,65,